Acordão do Tribunal Central Administrativo

A… S.A., doravante Recorrente, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 15/12/2022, que julgou parcialmente procedente a Impugnação Judicial apresentada contra as liquidações de IRC referente ao exercício fiscal de 1998 e de juros compensatórios associados, no valor global de € 969.992,56, anulando os actos impugnados, na parte em que emergiram das correcções sob as epígrafes «Encargos de terceiros/Despesa em nome de terceiros (Art. ° 41° n.° 1° alínea c), do CIRC) na parte relativa aos custos registados na conta 74…1, com os descritivos «FACT. B… n.° (...); FACT. B… n.° (...); FACT. C… n.° (...); FACT. C… n.° (...); FACT. B… n.° (...); FACT. B… n.° (...)»; «Despesas indevidamente documentadas (Art.° 41° n.° 1° alínea h), do CIRC) - Custos referentes a serviços prestados por outras entidades»; «Despesas indevidamente documentadas (Art.° 41° n.° 1° alínea h), do CIRC) — Custos com seguros de instalações, na parte relativa ao custo registado de 3.627.977$ (43.536.273/12=3.628.022,75)»; «Despesas indevidamente documentadas (Art.° 41° n.° 1° alínea h), do CIRC) — Avenças e Honorários e serviços especializados — na parte relativa aos custos registados na conta 7…95 (200.000$00 relativo a Dr. D… 98 e IVA indev. suportado 20.400) e na conta 7…95 (80.750$00 relativo à sociedade B… Out. 98 e IVA indev. suportado 8.237)», mantendo na ordem jurídica as liquidações, na parte restante.

A. O presente recurso tem por objecto o despacho proferido pelo Tribunal Tributário de Lisboa, e datado de 21 de Março de 2014, que considerou ilegal a junção dos documentos apresentados pelo Recorrente em sede de alegações finais e, nesta sequência, ordenou o desentranhamento dos mesmos, nos termos do artigo 423.° do CPC.

B. Ora, salvo o devido respeito, considera o Recorrente que o referido despacho padece de erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do direito.

C. Com efeito, as regras e, sobretudo, os princípios do processo civil são substancialmente diversos das regras e princípios do Processo Tributário, pelo que não pode o Tribunal a qua, como fez, aplicar o CPC ao Processo Tributário sem proceder às necessárias adaptações.

D. Na verdade, o Processo Tributário está orientado para a descoberta da verdade material, relevando, como tal, a observância do princípio do inquisitório (nos termos dos artigos 58.° e 99.° da LGT e do artigo 13.° do CPPT) e não do princípio do dispositivo que rege o Processo Civil.

E. É por esta razão, que o CPPT, no seu artigo 2.°, relega para segundo plano as normas de processo civil, uma vez que estas têm um cunho marcadamente privado, podendo, como tal, ser desconformes com o interesse público subjacente às regras de processo tributário.

F. Assim, no âmbito do processo tributário, o contribuinte, a Administração e/ou o Tribunal devem cooperar em ordem a descobrir a verdade na tributação, carreando para o processo todas as provas relevantes.

G. Em consequência, e em benefício da descoberta da verdade, deverá ser permitida a junção de documentos materialmente relevantes, mesmo após a realização da audiência final.

H. De facto aceitar tais documentos, não só se trata de um direito processual das partes mas de um dever do juiz, o qual está adstrito ao princípio da descoberta da verdade material,

I. Sendo que, neste âmbito, importa sublinhar que a verdade formal não pode, de forma alguma, sobrepor-se ao interesse público subjacente ao contencioso tributário.

J. Nestes termos, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento, na medida em que o artigo 423.° do CPC não pode ser interpretado no sentido de desconsiderar os documentos juntos com as alegações finais, quando estes se revelam essenciais para a descoberta da verdade material.

K. Para além disso, cumpre denotar que a ratio subjacente à alteração do CPC é a inadiabilidade da audiência final, de forma a evitar diligências dilatórias e inúteis das partes,

L. Sendo que semelhante lógica — a qual tem subjacente um processo de partes — não pode ser transposta, sem mais, para o contencioso tributário, sob pena de desvirtuar o mesmo e comprometer a descoberta da verdade material.

M. E nem se diga que existiu aqui qualquer manobra dilatória por parte do Recorrente, uma vez que o adiamento de uma decisão neste âmbito corre sempre em desfavor do Recorrente que, para suspender o processo de execução, foi obrigado a prestar garantia idónea.

N. Mas, ainda que o fosse — o que não se concede —, nem por isso seria de recusar a junção dos documentos requerida pelo Recorrente nas suas alegações.

O. De facto, refere o Tribunal, em virtude das alterações legislativas recentes, que o Recorrente não pode juntar documentos após o prazo previsto no artigo 423.°, n.º 2, do CPC, ou seja, 20 dias antes da realização da audiência final.

P. Refere ainda que o Recorrente, ao juntar tais documentos tardiamente, o faz sem qualquer justificação.

Q. Nesta medida, incorre o Tribunal a quo em erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do direito, na medida em que não terá atendido ao disposto na parte final do n.° 3 daquele mesmo artigo: "são admitidos os documentos [...] cuja apresentação se tenha tornado necessária em virtude de ocorrência posterior."

R. Ora, o artigo acima transcrito aplica-se integralmente ao presente caso já que alguns dos documentos juntos com as alegações vêm suportar os depoimentos produzidos em audiência (é o caso dos Documentos n.° 8, 10, 12, 13 e 14).

S. Por outro lado, uma boa parte dos documentos cuja junção se requeria (Documentos n.° 1, 2, 3, 5, 7, 11, 15 e 16) já se encontravam previamente juntos aos autos, tanto pelo Recorrente (na sua Reclamação Graciosa) como pela Recorrida (no seu Relatório de Inspecção).

T. Sendo apenas juntos novamente para permitir/facilitar a análise e compreensão do processo — dado o avolumado acervo documental que já consta dos autos.

U. Por último, alguns documentos (Documentos n.° 4, 6 e 9) o Recorrente protestou juntar em sede de impugnação judicial, sendo que, por os mesmos relevarem para suportar os factos alegados, a sua junção é admissível, ao abrigo do princípio do inquisitório.

V. Consequentemente, a junção dos documentos enunciados nunca poderia ser considerada intempestiva.

W. E ainda que fossem considerados intempestivos, o que não se concede, sempre se diria não poder o Tribunal a quo deixar de se pronunciar sobre cada um deles, em vez de rejeitar a sua junção em bloco.

X. Sublinhe-se, ainda, que o Recorrente, quando junta os documentos acima referidos, tanto para suportar e conferir credibilidade à prova testemunhal produzida, como para facilitar a análise de documentos já previamente juntos no processo administrativo (que obrigatoriamente consta dos autos) faz disso referência ao requerer a respectiva junção.

Y. Sem prejuízo, e face ao princípio do inquisitório e ao objectivo de descoberta da verdade material, os documentos não poderão ser recusados sob um argumento de intempestividade.

Z. Mas apenas sob o argumento de que tais documentos seriam, afinal, inúteis para a decisão do Tribunal sobre as questões que lhe foram colocadas.

BB. Pelo que estará o mesmo ferido de nulidade, por violação do princípio do inquisitório no processo tributário, previsto nos artigos 58.° e 99.° da LGT e 13.° do CPPT.

Nestes termos, e nos mais de direito que V. Exa. doutamente suprirá, deverá o presente recurso ser considerado procedente, revogando-se a decisão recorrida.»

Por sua vez, contra a sentença proferida nos autos, a Recorrente formulou as seguintes conclusões:

A) O presente recurso tem por objeto a Sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrente relativamente ao ato tributário de liquidação adicional de IRC referente ao período de tributação de 1998, e respetivos juros compensatórios.

B) O Tribunal a quo anulou os atos tributários contestados no que respeita às seguintes correções:

a) Encargos de terceiros/Despesa em nome de terceiros (Artigo 41.º, n.º 1º alínea c), do Código do IRC) “(…) na parte relativa aos custos registados na conta 741…, com os descritivos «FACT. B… n.º (…); FACT. B…n.º (…); FACT. C… n.º (…); FACT. C… n.º (…); FACT. B… n.º (…); FACT. C… n.º (…)”;

b) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Custos referentes a serviços prestados por outras entidades, no montante de Esc.33.424.542/€ 166.720,91;

c) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Custos com seguros de instalações, “na parte relativa ao custo registado de 3.627.977$ (43.536.273/12=3.628.022,75)”;

d) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Avenças e Honorários e serviços especializados – “na parte relativa aos custos registados na conta 7419… (200.000$00 relativo a Dr. D… 98 e IVA indevidamente suportado 20.400) e na conta 7419… (80.750$00 relativo à sociedade B… e IVA indevidamente suportado 8.237)”;

e) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Custos com seguros de instalações, “na parte relativa ao custo registado de 3.627.977$ (43.536.273/12=3.628.022,75)” (cf. p. 65 da Sentença recorrida).

C) O Tribunal a quo manteve a liquidação adicional contestada quanto às restantes correções identificadas na Sentença com os pontos, i); iii); iv); viii); x); xii); xiii) e xiv) e infra descritas:

a) Provisões para créditos de cobrança duvidosa, no montante Esc. 119.744.359/€ 597.828,34;

b) Provisões para riscos gerais de crédito, no montante de Esc. 15.594.386/€ 77.784,47;

c) Registos não documentados (Artigo 41.º, n.º 1, alínea h) e Artigo 23.º, ambos do Código do IRC), no montante de Esc. 219.370/€ 1.094,21;

d) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – custos, para os quais os documentos apresentados não identificam o beneficiário do serviço prestado – Despesas com combustíveis, no montante de Esc. 4.913.928/€ 24.510,57;

e) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Deslocações e estadas no país – Despesas de representação, no montante de Esc. 2.153.877/€ 10.743,49;

f) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Despesas de Saúde, no montante de Esc. 2.500.000/€ 12.469,95;

g) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41º, n.º1, alínea h), do Código do IRC) – Avenças, Honorários e serviços especializados, no montante de Esc. 1.237.959,00/€ 6,174,91;

h) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Outros prejuízos em operações financeiras, no montante de Esc. 21.152.896/€ 105.510,00;

i) 20% dos encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, no montante de Esc. 2.561.158/€ 12.775;

j) Correções ao cálculo do imposto tributação autónoma, no montante Esc. 87.748/€ 437,69.

D) O Tribunal a quo andou bem ao anular o ato tributário de liquidação de imposto e juros compensatórios relativamente às correções acima identificadas;

E) A Recorrente não concorda com o entendimento vertido na Sentença recorrida a respeito da legalidade do ato tributário em apreço quanto às demais correções, na medida em que a mesma padece de erro de julgamento;

F) Relativamente ao ponto (I) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe «Provisões para créditos de cobrança duvidosa»:

i. a prova carreada para os presentes autos é suficiente para demonstrar que os requisitos exigidos pelas normas do Banco de Portugal para a constituição de provisões de créditos de cobrança duvidosa se encontram verificados;

ii. Nos termos do artigo 4.º do Aviso de Portugal n.º 3/95, são considerados outros créditos de cobrança duvidosa:

a) as prestações vincendas relativas a operações de crédito em que se verifique que as prestações em mora de capital e juros excedem 25% do total do capital em dívida acrescido dos juros vencidos;

b) as prestações vincendas de todos os créditos concedidos a um mesmo cliente, quando o valor global das prestações em mora de capital e juros relativos a esse mesmo cliente represente pelo menos 25% do total do capital em dívida acrescido dos juros vencidos.

iii. Não é facto controvertido que, na informação com base na qual a Recorrente constituiu as provisões para créditos de cobrança duvidosa, se inclui informação referente ao capital e aos juros.

v. Da norma do Aviso do Banco de Portugal, supra transcrita, não resulta que a informação com base na qual se constituem as provisões para créditos de cobrança duvidosa tem de discriminar o capital e os juros;

vi. Não se aceita a conclusão do Tribunal a quo segundo a qual “Verifica-se, assim, que para o valor daquela provisão não vem discriminado o valor dos juros nos termos exigidos pelo artigo 4º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal”;

vii. Os créditos descritos no referido Anexo n.º 3 da reclamação graciosa com base no qual o Tribunal a quo deu como provados os factos acima descritos, respeitam à atividade de leasing;

viii. Ao contrário do que se verifica no mútuo “tradicional”, as prestações periódicas devidas pelo clientes que contratam o leasing incluem não só o “capital” mas também os juros e não é possível discriminar um e outro montante, como acontece, por regra, na generalidade dos contratos de mútuo “tradicionais”;

ix. Ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, não faz sentido, nem se mostra necessário, individualizar, aqui, o montante referente a capital e a juros;

x. A interpretação vertida na Sentença recorrida relativamente ao disposto no artigo 4.º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal se afigura, sem que qualquer fundamento seja avançado para esse efeito, extensiva e por conseguinte inadmissível;

xi. Diversamente do que entendeu o Tribunal a quo do Documento n.º 3 anexo à reclamação graciosa resultam, sim, todos os dados exigidos pelo artigo 4.º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal;

xii. Do exemplo usado pelo Tribunal a respeito deste documento não resulta que a Recorrente não tenha demonstrado a impossibilidade de se poder discriminar o valor de capital do valor de juros;

xiii. Acresce que, conforme resultou da prova testemunhal produzida, o tratamento da informação quanto ao montante das provisões a constituir era feito informaticamente;

xiv. Também como resultou da inquirição das testemunhas, a Recorrente sempre esteve sujeita a um controlo apertado por parte do Banco de Portugal relativamente às provisões que constituía, sendo objeto de inspeções periódicas;

xv. Nessas inspeções, o Banco de Portugal não suscitou quaisquer questões sobre a suficiência ou detalhe da discriminação da informação com base na qual a Recorrente constituía provisões para créditos de cobrança duvidosa;

xvi. Mais: tendo a AT dúvidas sobre os montantes constantes da informação com base na qual se constituíram as provisões para créditos de cobrança duvidosa, sempre deveria, ao abrigo do princípio da colaboração e do inquisitório, investigado junto da Recorrente nesse sentido, de modo a carrear para o procedimento tributário os elementos necessários à descoberta da verdade material;

xvii. Não o tendo feito, resulta o ato tributário contestado inquinado no que a esta correção respeita por vício de violação de lei;

xviii. Por tudo quanto vem de se expor o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, devendo a Sentença recorrida ser revogada e substituída por Acórdão que anule os atos tributários contestados no que a esta correção respeita;

xix. Em face de tudo quanto se expôs, se requer a V. Exa. se digne aditar à matéria de facto provada, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 662.º, n.º 1, do Código de Processo Civil os seguintes factos com base nos seguintes meios probatórios:

· O valor de provisão no montante total de Esc. 8.320.006 (€ 41.499,99) respeita a contratos de leasing – facto não controvertido, aceite pelas partes;

· As prestações periódicas devidas pelo clientes que contratam o leasing incluem não só o capital, mas também os juros – cfr. facto não controvertido, aceite pelas partes;

· Nos contratos de leasing, a informação com base na qual eram constituídas as provisões para créditos de cobrança duvidosa agrupava o montante de capital e juros – cfr. Anexo 3 da reclamação graciosa, que faz parte do processo administrativo;

· A informação com base na qual eram constituídas provisões para créditos de cobrança duvidosa era gerada pelo sistema informático do Banco – cfr. depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:04:38 a 00:05:19;

· A informação com base na qual eram constituídas provisões para créditos de cobrança duvidosa era inspecionada pelo Banco de Portugal trimestralmente – cfr. depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:37:37 a 00:38:27;

· O Banco de Portugal não suscitou questões quanto à suficiência da informação com base na qual eram constituídas provisões para créditos de cobrança duvidosa pelo Impugnante – cfr. depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:37:37 a 00:38:27.

i. O montante de Esc. 116.183.254/€ 579.519,62 respeita a provisões para crédito vencido em contencioso, apesar de ter sido registado por lapso como provisão para cobrança duvidosa;

ii. No caso vertente, devem estar cumpridos os requisitos exigidos para as provisões para créditos vencidos (previstos no artigo 3.º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal) e não para cobrança duvidosa;

iii. Nomeadamente, o seu escalonamento deve ser feito em função do período decorrido, sendo que as provisões constituídas para cada classe devem representar, pelo menos, as percentagens indicadas no artigo 3.º, n.º 4, do Aviso n.º 3/95, o que se comprova que foi feito através da análise do Anexo 4 da reclamação graciosa e Documento n.º 2 junto com as alegações finais;

iv. No caso em apreço, foi efetuado o escalonamento, em classes, dos créditos vencidos, atendendo, quer à sua maturidade, quer ao facto de existir ou não garantia, conforme se pode comprovar pela informação constante da página 29 do referido documento, o qual, contudo, nunca foi mencionado na Sentença recorrida;

v. Acresce que, da página 29 do Anexo 4 da reclamação graciosa, é possível confirmar a aplicação das aludidas percentagens e extrair que o montante total é precisamente de Esc. 116.183.254;

vi. Adicionalmente, da prova testemunhal produzida decorre que o requisito exigido pelo Banco de Portugal, quanto às provisões para créditos vendidos, no que respeita ao escalonamento em classes, se encontrava cumprido;

vii. Em momento algum é exigido, pelo Aviso do Banco de Portugal, a apresentação de qualquer prova de que foi acionado, judicial ou extrajudicialmente, o contrato;

viii. O Aviso apenas exige, para efeitos de constituição da provisão, a mora, pelo que não se compreende – nem nenhum fundamento é avançado nesse sentido – o entendimento vertido na Sentença recorrida, o qual não tem o mínimo de apoio no texto do Aviso, que é o normativo aqui aplicável;

ix. É de realçar a insuficiente fundamentação da Sentença recorrida, no que a este correção concerne;

x. pode ler-se na página 38 da referida Sentença, que a apreciação que se faz da prova produzida se afigura absolutamente conclusiva e, por conseguinte, insuficiente, o que não pode deixar de afetar o valor legal da Sentença recorrida;

xi. A Sentença recorrida é, nesta parte, e salvo o devido respeito, ininteligível;

xii. Por tudo quanto vem de se expor o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, devendo a Sentença recorrida ser revogada e substituída por Acórdão que anule os atos tributários contestados no que a esta correção respeita;

xiii. Em face de tudo quanto vem de se expor, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 640.º, n.º 1 e 662.º do CPC aplicáveis ex vi artigo 281.º do CPPT, deve ser eliminado o facto 5 da matéria dada como provada e devem ser aditados os seguinte factos, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· A Impugnante, por lapso, registou na sua contabilidade provisões para créditos para cobrança duvidosa que, na verdade, eram provisões para crédito vencido (Mapa de Provisões de acordo com BdP) – cfr. anexo 4 da reclamação graciosa que é parte integrante do procedimento administrativo e depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:20:47 a 00:20:52/00:21:34 a 00:21:59/00:22:00 a 00:22:30/;

· A Impugnante elaborou mapas que refletem o escalonamento, em classes, dos créditos vencidos, atendendo quer à sua maturidade, quer ao facto de existir, ou não garantia – cfr. anexo 4 da reclamação graciosa que é parte integrante do procedimento administrativo e depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:20:47 a 00:20:52/00:21:34 a 00:21:59/00:22:00 a 00:22:30;

· A Impugnante interpelava os seus devedores relativamente aos créditos vencidos – cfr. depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:14:30 a 00:14:40/00:14:54 a 00:15:04;

· Para a constituição de provisões para créditos vencidos, o departamento de contabilidade da Impugnante baseava-se na existência de mora (sem necessidade de prova de diligências de recuperação do crédito) – depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:27:13 a 00:28:03.

G) Relativamente ao ponto (III) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Provisões para riscos gerais de crédito»:

a. A Recorrente impugna a correção quanto às provisões para riscos gerais de no valor de Esc. 9.674.720 (€ 48.257,30);

b. O Tribunal a quo decidiu que os valores inscritos nas rubricas 27 e 28 do PCSB não poderiam ter sido incluídos na provisão para riscos gerais de crédito;

c. Nos termos do artigo 7.º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal, para efeitos da constituição de provisões para riscos gerais de crédito, será considerado o total do crédito concedido pela instituição, incluindo o representado por aceites, garantias e outros instrumentos de natureza análoga;

d. O ónus da prova de que os valores considerados para efeitos de provisões para riscos gerais de crédito não se enquadrariam no artigo 7.º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal recaía sobre a AT, que o incumpriu;

e. O Tribunal a quo fez tábua rasa deste aspeto, o que consubstancia um erro de julgamento que inquina a sentença, o que expressamente se invoca para os devidos efeitos legais;

f. Ao contrário do que pareceu entender o Tribunal a quo, as provisões para riscos gerais de crédito não se constituem apenas nos casos de “crédito concedido”, porquanto determina o artigo 6.º do Aviso n.º 3/95 que “para efeitos do disposto nos n.ºs 3.º, 4.º e 7.º [provisões para riscos gerais de crédito], são equiparadas a crédito as posições credoras das instituições resultantes da prestação de serviços, da venda de activos e de outras prestações de natureza análoga”;

g. do Anexo n.º 8 junto à reclamação graciosa resulta que os valores provisionados respeitam a posições credoras decorrentes de prestação de serviços, empréstimos a pessoal, adiantamentos/descontos empresas participadas e clientes retalho;

· Não estamos perante uma das situações expressamente excluídas pelo artigo 7.º do Aviso n.º 3/95, parte final;

· Os montantes provisionados respeitam a posições credores do Impugnante, as quais devem obrigatoriamente ser provisionadas nos termos do artigo 6.º do Aviso n.º 3/95;

i. no âmbito do processo n.º 2022/06.9BELSB, que correu termos na 3.ª Unidade Orgânica do Tribunal Tributário de Lisboa, no qual a Recorrente foi igualmente Impugnante, o Tribunal concluiu pela procedência da impugnação do ato tributário de liquidação adicional de IRC de 1999, relativamente a uma correção em tudo idêntica a esta;

j. Nesse processo, o TTL entendeu que os valores que foram registados na conta 27 não se encontram abrangidos pela exceção da parte final do artigo 7.º do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal, pelo que devem ser considerados como crédito concedido pela Recorrente;

k. Por tudo quanto vem de se expor o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, devendo a Sentença recorrida ser revogada e substituída por Acórdão que anule os atos tributários contestados no que a esta correção respeita;

l. Em face de tudo quanto vem de se expor, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 640.º, n.º 1 e 662.º do CPC aplicáveis ex vi artigo 281.º do CPPT, devem ser aditados os seguinte factos, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· Os valores inscritos nas rubricas 27 e 28 do Plano de Contas para o Sistema Bancário (PCSB) incluídos na provisão para riscos gerais de crédito respeitam a posições credoras da Impugnante que não necessariamente relativas a um mútuo tradicional – cfr. anexo 8 do reclamação graciosa que é parte integrante do processo administrativo e depoimento da testemunha E… correspondente aos minutos 00:31:19 até 00:33:02/00:33:43 até 00:35:58/00:40:48 até 00:41:28/00:43:00 até 00:45:31);

H) Relativamente ao ponto (IV) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Registos não documentados» (Art.º 41º, n.º 1, alínea h) e Art.º 23º. Ambos do CIRC)» e Ponto (XIV) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Correções ao cálculo do imposto tributação autónoma».

a. No que se refere aos pontos acima identificados, os quais por se encontrarem relacionados serão abordados em conjunto, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento por errada interpretação das normas aplicáveis.

b. Fundamentando a AT a correção no artigo 41.º do CIRC por considerar que se tratava de uma despesa não documentada o que se impunha analisar era se a despesa carecia em absoluto de qualquer suporte documental,

c. O que não se verificava dado que o lançamento destas despesas era efetuado com base em extratos e reconciliações bancárias, os quais foram junto aos autos, pelo que estando a despesa documentada, não é aplicável o disposto no artigo 41.º, n.º 1, h) do CIRC, nem o disposto no artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 192/90, de 9 de junho relativo às tributações autónomas, tendo andado mal o Tribunal a quo ao decidir como decidiu.

d. Quanto à indispensabilidade deste gasto – fundamento não invocado pela AT e que, portanto, não podia ter sido considerado na pronuncia do Tribunal a quo – sempre se dirá, por mera cautela processual, que tal indispensabilidade está comprovada dado que decorre do documento junto como documento n.º 4 em sede de alegações que estão em causa despesas administrativas do Banco (por exemplo, com anulação de cheques, depósitos, etc.), evidentemente relacionadas com a sua atividade, não assumindo um caracter extra empresarial.

I) Relativamente ao ponto (vii) da Sentença: das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «despesas indevidamente documentadas» (art.º 41º, n.º 1, alínea h) do CIRC) – custos para os quais os documentos apresentados não identificam o beneficiário do serviço prestado».

a. A correção em apreço foi no montante total de Esc.4.913.928/€ 24.510,57, uma vez que respeita ao valor de Esc.3.849.784, registado na conta 740… – Água, energias e combustíveis, identificado no ponto C.2 e Anexo 24-C2, do RIT, mas igualmente o montante de Esc.1.064.144, registado na mesma conta, mas referido no ponto C.3 e Anexo 24-C3 do RIT.

b. As despesas aqui em causa encontram-se devidamente documentadas, como resulta do Anexo n.º 24 C-3 do RIT e do documento n.º 8 junto com as alegações. Contudo, esta prova que não foi devidamente apreciada pelo Tribunal a quo, o qual fez uma análise tendo em conta aquilo que são as atuais exigências em matéria de suporte documental e não aquilo que era exigido pelos preceitos à data dos factos.

c. Decorrendo dos documentos juntos qual o tipo de despesa – combustível –, o colaborador que suportou a mesma e a sua imputação ao Banco A…, está devidamente documentado o custo, sendo o mesmo dedutível.

d. Para além disso, o Tribunal a quo deve analisar a legalidade do ato à luz da fundamentação do mesmo, tal como esta consta do RIT e, neste, a AT apenas alude à não identificação do beneficiário do serviço prestado, pelo que não podia o Tribunal a quo fundar a sua convicção na não identificação das viaturas ou dos colaboradores que as utilizavam.

e. No que respeita à indispensabilidade do gasto, resultou da prova testemunhal produzida nos autos que a Recorrente possuía diversas viaturas, as quais estavam afetas aos seus colaboradores, de forma a que estes se pudessem deslocar e, designadamente, angariar clientes em diversos pontos do país, estando assim provada a conexão dos gastos com a atividade geradora de proveitos - depoimento testemunha F… nos minutos [01:19:33 a 01:19:45], [01:19:20 a 01:19:30], [01:17:23 a 01:17:36], [01:17:36 a 01:17:50].

f. Em face do exposto, nos termos do disposto nos artigos 640.º, n.º 1 e 662.º, n.º 1 do CPC aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, deve o Tribunal de recurso aditar à matéria de facto dada como provada o seguinte facto, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· As despesas registadas na conta 740… com combustíveis respeitam a deslocações que os funcionários do Impugnante que exerciam as funções de comercial da atividade de leasing realizavam pelo país para visitar concessionários de automóveis, para angariar clientes e a deslocações entre as delegações do Banco dentro do país. – Cfr. Anexo n.º 24 C-3 do RIT, e o Documento n.º 8 junto com as alegações e prova testemunhal prestada pela testemunha F… nos minutos acima referidos – [01:19:33 a 01:19:45], [01:19:20 a 01:19:30], [01:17:23 a 01:17:36], [01:17:36 a 01:17:50].

J) Relativamente ao ponto (VIII) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Despesas indevidamente documentadas (Art.º 41º n.º 1º alínea h), do CIRC) – Deslocações e estadas no país; Despesas de representação».

a. Incorreu neste ponto o Tribunal a quo em erro de julgamento por errada apreciação da prova e consequente aplicação do direito.

b. Resulta da prova testemunhal produzida que as despesas em apreço respeitam a deslocações efetuadas por colaboradores ao serviço da Recorrente, os quais percorriam o país, representando a Recorrente perante terceiros – clientes, fornecedores, etc. – e tentando angariar clientes.

c. Deste modo, andou mal o Tribunal a quo quando, dando como provado que os funcionários da Recorrente exerciam as funções de comercial da atividade de leasing – atividade do Banco –, que estes realizavam deslocações com vista à angariação de clientes e que as despesas aqui em causa respeitam a valores registados nas contas deslocações, não conclui que estas despesas são indispensáveis.

d. E andou também mal o Tribunal a quo quando decidiu pela improcedência com base na falta de documentação de suporte, dado que tal fundamento não foi avançado pela AT no RIT.

e. Em face do exposto, nos termos do disposto nos artigos 640.º, n.º 1 e 662.º, n.º 1 do CPC aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, deve o Tribunal de recurso aditar à matéria de facto dada como provada o seguinte facto, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· As despesas registadas nas contas conta 7…9 – Deslocações e estadas no país (Esc.31.595/€ 157,59) e na conta 7…3 – Despesas de representação (Esc. 2.122.282/€ 10.585,89) respeitam a deslocações que os funcionários do Impugnante que exerciam as funções de comercial da atividade de leasing realizavam pelo país para angariar clientes. – Cfr. prova testemunhal prestada pela testemunha F… nos minutos acima identificados [01:14:19 a 01:14:44; 01:15:10 a 01:15:28; 01:15:52 a 01:16:25; 01:17:23 a 01:17:36; 01:17:36 a 01:17:50 e 01:18:04 a 01:18:26]

K) Relativamente ao ponto (X) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Despesas indevidamente documentadas (Art.º 41º n.º 1º alínea h), do CIRC) – Despesas de saúde»:

a. O Tribunal a quo considerou que não resultaram comprovados, no âmbito dos contratos de trabalho:

(i) a existência de uma apólice de seguro de saúde em que se previa a comparticipação de despesas médicas – cfr. Facto 1 da matéria de facto dada como não provada, constante da página 32 da Sentença; nem

(ii) o caráter geral das comparticipações, pelo que não poderia ser considerado dedutível o custo no montante de € 12.469,95; e

b. justificado o seu entendimento com base no facto de entender inexistir prova adequada, designadamente por a testemunha E… apenas ter afirmado que o seguro de saúde era geral;

c. A Recorrente não aceita este entendimento, porque foi carreada para os autos prova, quer documental quer testemunhal, suficiente para demonstrar que:

(i) os custos com atos médicos dos colaboradores da Recorrente consubstanciam gastos com pessoal, por força de uma obrigação assumida no âmbito dos contratos de trabalho e, caso assim não se entendesse, que

(ii) tais custos consubstanciaram realizações de utilidade social, nos termos e para os efeitos do disposto no n.º 1 do artigo 38.º do Código do IRC, porque foram feitas em benefício dos trabalhadores da Recorrente, e tinham caráter geral, porque atribuído à generalidade dos trabalhadores;

d. Ao não valorar devidamente a prova documental e o depoimento testemunhal, teria sempre o Tribunal a quo de explicitar as razões para o fazer, o que não sucedeu.

e. Se o Tribunal a quo considerou que a prova apresentada não era suficiente, tinha, ao abrigo dos seus poderes de investigação e de condução do processo, decorrentes do princípio do inquisitório, de ter requerido as diligências instrutórias que se afigurassem necessárias à descoberta da verdade material, o que também não sucedeu;

f. Em face de tudo quanto vem de se expor, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 640.º, n.º 1 e 662.º do CPC aplicáveis ex vi artigo 281.º do CPPT, à matéria de facto dada como não provada deve ser eliminado o facto 1 e aditados os seguintes factos, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· no âmbito do vínculo laboral estabelecido com os colaboradores da Recorrida, esta comprometia-se a contratar uma apólice de seguro de saúde, na qual se previa a comparticipação de despesas médicas a todos os trabalhadores, em termos similares aos dos beneficiários do subsistema SS… – cfr. Documentos n.º 10 junto com as alegações finais e prova testemunhal correspondente aos minutos 00:58:12 a 00:59:10; 00:59:31 a 01:01:18; 01:01:20 a 01:03:11]; e

· No ano de 1998, as condições acordadas com a companhia de seguros G… foram agravadas, com efeitos retroativos – cfr. Ata adicional n.º 1 junta aos autos como Anexo n.º 17 da reclamação graciosa e novamente junta em sede de alegações finais sob o Documento n.º 11 e prova testemunhal correspondente aos minutos 01:01:20 a 01:03:11];

L) Relativamente ao ponto (XI) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Despesas indevidamente documentadas (Art.º 41º n.º 1º alínea h), do CIRC) – Avenças e Honorários e serviços especializados»:

a. No que se refere a estas correções, entendeu o Tribunal a quo que deveriam ser anuladas apenas em parte – no que se refere aos “valores registados nas contas 7…95 (200.000$00 relativo a Dr. D… 98 e IVA indev. suportado 20.400) e 7…95 (80.750$00 relativo à sociedade H... 98 e IVA indev. suportado 8.237)” (cf. p. 57 da Sentença);

(i) não se pode “(…) considerar que os valores de 234.000$00 (relativo à I… – Sociedade de Advogados) e de 94.478$00 (relativo à H…) estejam incluídos no registo na conta 7…0 uma vez que do seu descritivo consta a menção a um recibo verde ADR 0…6”; e que

(ii) a Recorrente não alegou nem comprovou as atividades e os serviços prestados por J…, K…;

1. as despesas que o Tribunal a quo entendeu encontrarem-se devidamente comprovadas nos autos, no montante de Esc. 309.387, lançadas na conta 7…5, não constituíam objeto desta ação, uma vez que as mesmas já tinham sido aceites pela AT, em sede de decisão sobre a reclamação graciosa – cfr. Página 15 da informação 46-ATJ/06 que integra o processo administrativo instrutor;

2. quanto às despesas que estavam em causa neste conjunto, também não se aceita o entendimento do Tribunal a quo porque:

(ii) diferentemente do que entendeu o Tribunal, a AT não colocou em causa a sua indispensabilidade, mas apenas o facto de os mesmos não estarem devidamente documentados;

d. O conjunto de correções referentes a avenças, honorários e serviços especializados que estava em causa nestes autos, representa um total de Esc. 1.1237.959/ € 6.174,91, resultado da soma dos valores registados nas contas abaixo discriminadas:

e. Entende a Recorrente que, do conjunto da prova documental e testemunhal produzida e não constantes da matéria de facto dada como provada, resultam os seguintes factos que explicam o contexto das despesas em causa, os quais conjugados com os constantes da matéria de facto dada como provada, designadamente, os 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44 e 45, permitem concluir que:

(i) a alegada ausência de documentação de suporte, invocada pela AT como fundamento das correções, foi suprida;

(ii) ainda que não tenha sido um fundamento invocado pela AT, resulta comprovada a indispensabilidade destas despesas, considerando que as mesmas se destinavam às diligências de cobrança no âmbito do incumprimento de contratos de leasing, as quais se encontram perfeitamente enquadradas no âmbito da atividade da Recorrente, pelo que andou mal o Tribunal a quo ao assim não ter decidido.

f. O entendimento do Tribunal a quo quando refere que “o valor registado na conta 7…9 pela Impugnante corresponde a 92.500$00 e não a 16.555$00” (cfr. Pág. 55 da Sentença) é errado, pois, confrontado o Anexo n.º 24 C-3 do RIT, verifica-se que a AT contabilizou erroneamente a operação identificada com o n.º 1…6 “Horas extra J…”, tendo considerado o valor de Esc. 92.500 quando, na verdade, o valor aqui em causa ascende a apenas Esc. 16.555, pois é este o montante que corresponde ao total a receber (cfr. Pág. 3 do Documento n.º 13 das alegações);

g. Aliás, resulta inclusivamente do facto 45 da matéria dada como provada na Sentença, que o total a receber foi Esc.16.555 (cf. pág. 34 da Sentença recorrida, sublinhado nosso), pelo que se impunha que, no pior dos cenários, o Tribunal a quo anulasse a correção nesta diferença – Esc. 75.945 (Esc. 92.500 – Esc. 16.555).

h. Em face de tudo quanto vem de se expor, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 640.º, n.º 1 e 662.º do CPC aplicáveis ex vi artigo 281.º do CPPT, à matéria de facto dada como provada devem ser aditados os seguintes factos, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· Os valores registados pelo Impugnante nas contas 7…00,7…9, 7…5 e 7…1 respeitavam a despesas incorridas no período de 1998 relativas a prestações de serviços jurídicos relacionadas, essencialmente, com o apoio no âmbito de incumprimentos de contratos de leasing – cfr. Documentos n.ºs 12 e 13 juntos com as alegações e depoimento da testemunha F… correspondente aos minutos 01:21:56 a 01:22:22 e 01:22:35 a 01:23:03;

· O Banco não tinha departamento jurídico interno – cfr. depoimento da testemunha F… correspondente aos minutos 01:22:35 a 01:23:03;

· O Banco contratava serviços jurídicos externos – cfr. Documentos n.ºs 12 e 13 juntos com as alegações finais e depoimento da testemunha F… correspondente aos minutos 01:22:35 a 01:23:03;

· Essencialmente, os serviços eram contratados no âmbito de incumprimento de contratos de leasing – cfr. depoimento prestado pela testemunha F… correspondente aos minutos 01:22:35 a 01:23:03;

· Os Advogados contratados incorriam em despesas em nome do Banco, que posteriormente eram imputadas a esta entidade – cfr. depoimento prestado pela testemunha F…correspondente aos minutos 01:21:56 a 01:22:22;

· Os serviços contratados e lançados na conta 7…9 pela Impugnante correspondem a Esc. 16.555 e não a Esc. 92.500, como corrigiu a AT – cfr. Documentos n.º 12 e 13 juntos com as alegações finais.

M) Relativamente ao ponto (XII) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «Despesas indevidamente documentadas (Art.º 41º n.º 1º alínea h), do CIRC) – Outros prejuízos em operações financeiras»:

a. O valor total da correção em discussão ascende a Esc. 21.152.86/€ 105.510,20, o qual representa a soma dos valores registados nas contas 7…8 (Esc.13.131.543) e 77…9 (Esc. 8.021.353) – cfr. p. 25 do RIT;

b. O Banco de Portugal que todos os créditos e juros vencidos sejam registados na conta “28” do PCSB;

c. Isto significa que devem ser registados nesta conta todos os ativos representativos de dívidas de capital ou de juros que se encontrem por regularizar decorridos que sejam, no máximo, trinta dias sobre o seu vencimento, qualquer que seja a sua titulação, isto sem prejuízo da instituição poder efetuar a sua transferência logo que considere que estão esgotadas as possibilidades de regularização imediata;

d. Paralelamente, foram constituídas as respetivas provisões, nos termos definidos pelo Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal;

e. Uma vez confirmada a incobrabilidade destes créditos, a anulação das contas de provisões fez-se por contrapartida de uma conta “84 – Reposição e Anulações de Provisões”, a qual se creditou, sendo o resultado destes movimentos contabilísticos fiscalmente neutro;

f. Isso mesmo demonstram o Anexo 18 da reclamação graciosa e o documento n.º 14 junto com as alegações finais, bem como a prova testemunhal produzida;

g. De todos, o Tribunal a quo fez tábua rasa, pelo que padece a Sentença recorrida de errada apreciação da prova produzida nos autos a respeito desta correção;

h. Em face de tudo quanto vem de se expor, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 640.º, n.º 1 e 662.º do CPC aplicáveis ex vi artigo 281.º do CPPT, deve ser eliminado o ponto 2 da matéria de facto dada como não provada e à matéria de facto dada como provada devem ser aditados os seguintes factos, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· Os valores registados na conta 7…8 e 7…9 – outros prejuízos em operações financeiras – referem-se a créditos vencidos (contratos terminados) registados antes de 31/12/96, cuja incobrabilidade foi confirmada em 1998 – cfr. Anexo 18 da reclamação graciosa, documento n.º 14 junto com as alegações finais e depoimento a testemunha E… correspondente aos minutos 01:05:16 a 01:05:35;

· Uma vez confirmada a incobrabilidade destes créditos, a anulação das contas de provisões fez-se por contrapartida de uma conta “84 – Reposição e Anulações de Provisões”, a qual se creditou, sendo o resultado destes movimentos contabilísticos fiscalmente neutro – cfr. Anexo 18 da reclamação graciosa, documento n.º 14 junto com as alegações finais.

N) Relativamente ao ponto (XIII) da Sentença: Das correções efetuadas à matéria tributável de IRC sob a epígrafe: «20% dos encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros»

a. Considerando que parte do valor total corrigido (Esc. 2.596.500) já foi aceite pela AT em sede de reclamação graciosa (Esc. 176,29) apenas está em causa o montante de Esc. 2.561.158/€12.775,00.

b. Neste âmbito, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento por errada apreciação da prova e aplicação do direito.

c. O artigo 41.º, n.º 4, do Código do IRC, na redação à data dos factos, não só continha uma exceção – a qual excluía as viaturas que se destinavam a ser alugadas no exercício da atividade normal – como também estabelecia que os encargos que não são dedutíveis prendem-se apenas com encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros (reintegrações, rendas ou alugueres, seguros, reparações e combustível) e não todo o tipo de despesas;

d. Com efeito, e na senda da jurisprudência maioritária sobre o tema, apenas estão abrangidos pelo artigo 41.º, n.º 4 do CIRC os encargos diretamente relacionados com as viaturas, excluindo despesas como as portagens e estacionamentos.

e. No caso sub judice, resultou provado que as despesas constantes da conta 7…1 respeitavam a parqueamento de clientes, serviços de transporte de valores prestados pela L…, recolha de viaturas relacionadas com a atividade de locação financeira e outras despesas, as quais não se encontram abrangidas pelo n.º 4, do artigo 41.º, do Código do IRC, quer por caírem na exceção do artigo acima mencionado (afetação à atividade de leasing), quer por não estarem diretamente relacionadas com viaturas (como é o caso do parqueamento).

f. Em face de tudo quanto vem de se expor, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 640.º, n.º 1 e 662.º do CPC aplicáveis ex vi artigo 281.º do CPPT, à matéria de facto deve ser aditado o seguinte facto, com base nos meios probatórios abaixo indicados:

· O Impugnante desenvolvia a atividade de leasing de viaturas ligeiras de passageiros e as despesas nomeadamente de parqueamento e recolha de viaturas eram suportadas no âmbito daquela atividade – Cfr. prova testemunhal prestada pela testemunha F… nos minutos acima referidos [01:27:49 a 01:27:59], [01:28:28 a 01:29:09], [01:29:09 a 01:29:16], [01:29:38 a 01:29:51].

Nestes termos e nos mais de Direito se requer a V. Exa. se digne admitir o presente recurso e a julgá-lo procedente, por provado, revogando a Sentença recorrida e substituindo-a por Acórdão que anule o ato tributário de liquidação adicional de IRC e respetivos juros compensatórios na totalidade, com as demais consequências legais.

Sendo o valor da ação superior a € 275.000,00 e verificando-se os pressupostos estabelecidos no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, mais se requer que seja a Recorrente dispensado do pagamento do remanescente da taxa de justiça.”

Não foram apresentadas, em ambos os recursos, contra-alegações pela Entidade Recorrida.

Atendendo às conclusões das alegações da Apelante apresentadas em cada um dos recursos – pelas quais se define o objecto e delimita o respectivo âmbito – as questões a apreciar e decidir são as seguintes:

- Saber se o tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento ou em nulidade ao determinar o desentranhamento dos documentos juntos com as alegações;

- Saber se o tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento, ao julgar parcialmente procedente a Impugnação Judicial das liquidações de IRC referente ao exercício de 1993 e de juros compensatórios associados, mantendo as liquidações impugnadas na parte em que assentaram nas seguintes correcções:

a) Provisões para créditos de cobrança duvidosa, no montante Esc.119.744.359/€ 597.828,34;

b) Provisões para riscos gerais de crédito, no montante de Esc.15.594.386/€ 77.784,47;

c) Registos não documentados (Artigo 41.º, n.º 1, alínea h) e Artigo 23.º, ambos do Código do IRC), no montante de Esc. 219.370/€ 1.094,21;

f) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Despesas de Saúde, no montante de Esc. 2.500.000/€ 12.469,95;

g) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41º, n.º1, alínea h), do Código do IRC) – Avenças, Honorários e serviços especializados, no montante de Esc. 1.237.959,00/€ 6,174,91;

h) Despesas indevidamente documentadas (Artigo 41.º, n.º 1º alínea h), do Código do IRC) – Outros prejuízos em operações financeiras, no montante de Esc. 21.152.896/€ 105.510,00;

i) 20% dos encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, no montante de Esc. 2.561.158/€ 12.775;

j) Correções ao cálculo do imposto tributação autónoma, no montante Esc. 87.748/€ 437,69.

Na sentença proferida em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:

«Com interesse para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

1. A Impugnante encontrava-se, em 1998, registada, para efeitos fiscais, pelo exercício da actividade bancária, estando sujeita ao regime geral do IRC e ao regime de isenção temporária no que se refere à actividade desenvolvida pela sucursal financeira exterior da Madeira - cf. relatório de inspeção tributária a págs. 805 do SITAF;

2. Ao abrigo da ordem de serviço n.º …/2001 a actividade da Impugnante foi sujeita a procedimento de inspeção tributária, em sede de IRC, aos exercícios de 1997 e 1998, tendo sido apurado e concluído o seguinte, quanto ao exercício de 1997: «Face ao exposto, entendemos que o montante de Esc. 71.779.564 (…) não é custo fiscal, nos termos da disciplina imposta pelo Banco de Portugal e, em consequência, não enquadrável na alínea d) do n.º 1 do Art.º 33 do CIRC, dado que foram incluídos na base de cálculo da provisão montantes referentes a crédito vivos e valores que os s.p. não provou serem créditos concedidos, pelo que se procedeu à sua correcção» - cf. relatório de inspeção tributária a págs. 805 do SITAF;

3. No âmbito do procedimento de inspecção tributária referido no ponto anterior, foi apurado e concluído o seguinte, quanto ao exercício de 1998: «2 - Exercício de 1998 (…) 2.1.2 Provisões do exercício - A contabilidade do Banco, revela nas subcontas da “…9 – Provisões do exercício", dotações para as seguintes provisões:

4. A conta de provisão para créditos de cobrança duvidosa em Dezembro de 98 da contabilidade da Impugnante apresentava um saldo de Esc.8.320.000 e apresentava os valores relativos ao número e nome de cliente, ao capital, à percentagem de risco, ao valor do crédito vencido, ao valor da provisão e à percentagem de cobertura – cf. anexo 3 junto com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

5. A Impugnante elaborou o «Mapa de Provisões de acordo com BP» que contém valores relativos aos seguintes elementos: número do contrato, saldo, valor de mercado, com e sem garantia, provisão para crédito vencido, cobrança duvidosa - cf. anexo 4 junto com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

6. A Impugnante constitui uma provisão para riscos gerais de crédito no valor de Esc.249.808.542 – cf. anexo 23 do relatório de inspecção tributária a págs.1007 do SITAF.

7. Para o cálculo da provisão para riscos gerais de crédito a Impugnante incluiu valores inscritos nas contas 2…9 (731.453.450), 2…1 (52.559.983), 2…4 (303.878.268), 27..1 (301.376.178), 2…8 (19.588.481) – cf. anexos 22 e 23 do relatório de inspecção tributária a págs. 1007 do SITAF;

8. A Impugnante registou um custo de Esc.219.370 na conta 67… com o seguinte descritivo: «Despesas bancárias realizadas em 1998» – cf. anexo 24-A do relatório de inspecção tributária a págs. 1007 do SITAF;

9. A Impugnante registou um custo total de Esc.1271.161 nas contas 74…1, 74…3 e 74…11 com os seguintes descritivos: «7…3 – Valor: 51.922 – Despesas de representação CM; Valor: 896.933 – C… JS; 7…1: Valor: 70.728 FACT. B… n.º (…); Valor: 25.481 FACT. B… n.º (…); Valor: 34.168 FACT. C… n.º (…); Valor: 25.915 FACT. C… n.º (…); Valor: 20.031 FACT. B… n.º (…); Valor: 63.651 FACT. C… n.º (…); 7…1 - Valor: 52.500 Dr. O...» - cf. anexo 24-B do relatório de inspecção tributária a págs. 1007 do SITAF;

10. Os trabalhadores da Impugnante que exerciam as funções de comerciantes, no âmbito da actividade de leasing, contactavam, por telefone, os clientes e pagavam as respectivas facturas e apresentavam notas de despesas que o director do departamento do leasing podia ou não validar – cf. depoimento da testemunha F…;

11. A Impugnante registou custos nas contas 5…6, 5…9, 7…2 com os seguintes valores e descritivos:

12. A Impugnante emitiu nota de crédito em nome da P… Lda. com o seguinte teor: «Comissão por apresentação de negócios; Total: 175.500$00; Cliente: Q…» - cf. nota de crédito a fls. 227 dos autos;

13. A Impugnante emitiu nota de crédito em nome da R… Lda. com o seguinte teor: «Comissão por apresentação de negócios; Total: 140.067$00; Cliente: S… / T…/ U…Lda » - cf. nota de crédito a fls. 228 dos autos;

14. Em 31/12/98 a Impugnante emitiu nota de crédito em nome da V…Lda. com o seguinte teor: «Comissão por apresentação de negócios; Total: 120.000$00; Cliente: W…» - cf. nota de crédito a fls. 229 dos autos;

15. Em 17/04/98 a Impugnante emitiu nota de crédito em nome da X… S.A. com o seguinte teor: «Comissões Março 98; Total: 5.701.410$00» - cf. nota de crédito a fls. 230 dos autos;

16. Em 13/05/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..4 em nome da X... S.A. com o seguinte teor: «Comissões Abril 98; Total: 3.214.410$00» - cf. nota de crédito a fls. 232 dos autos;

17. Em 13/05/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..5 em nome da X... S.A.. com o seguinte teor: «Comissões Abril 98; Total: 2.361.060$00» - cf. nota de crédito a fls. 234 dos autos;

18. Em 18/06/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..7 em nome da X… S.A. com o seguinte teor: «Comissões Maio 98; Total: 4.723.290$00» - cf. nota de crédito a fls. 236 dos autos;

19. Em 18/06/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1…8 em nome da X… S.A. com o seguinte teor: «Comissões Maio 98; Total: 1.807.650$00» - cf. nota de crédito a fls. 237 dos autos;

20. Em 16/07/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1...2 em nome da X... S.A... com o seguinte teor: «Comissões Junho 98; Total: 3.077.100$00» - cf. nota de crédito a fls. 239 dos autos;

21. Em 16/07/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..1 em nome da X... S.A... com o seguinte teor: «Comissões Junho 98; Total: 1.411.020$00» - cf. nota de crédito a fls. 240 dos autos;

22. Em 11/08/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..7 em nome da X... S.A... com o seguinte teor: «Comissões Julho 98; Total: 1.258.920$00» - cf. nota de crédito a fls. 241 dos autos;

23. Em 31/12/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..6 em nome da X... S.A... com o seguinte teor: «Comissões Novembro 98; Total: 1.212.120$00» - cf. nota de crédito a fls. 242 dos autos;

24. Em 14/04/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..7 em nome da Z… com o seguinte teor: «Manutenção Abril 98; Total: 377.104$00» - cf. nota de crédito a fls. 245 dos autos;

25. Em 25/05/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..1 em nome da Z… com o seguinte teor: «Manutenção Maio 98; Total: 440.280$00» - cf. nota de crédito a fls. 246 dos autos;

26. Em 15/07/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..0 em nome da Z… com o seguinte teor: «Manutenção; Total: 405.521$00» - cf. nota de crédito a fls. 247 dos autos;

27. Em 23/12/98 a Impugnante emitiu nota de crédito n.º 1..9 em nome da Z… com o seguinte teor: «Manutenção Dezembro 98; Total: 444.904$00» - cf. nota de crédito a fls. 248 dos autos;

28. A Impugnante pagava comissões no âmbito da actividade de leasing aos angariadores/comissionistas e fazia corresponder esse pagamento ao período do contrato de leasing – cf. depoimento da testemunha E… ;

29. A Impugnante registou custos com despesas de gasolina com os seguintes valores e descritivos:

30. Os funcionários da Impugnante que exerciam as funções de comercial da actividade de leasing viajavam pelo país para visitar concessionários de automóveis, para angariar clientes – cf. depoimento da testemunha F… ;

32. Em 24/06/97 a Y… Seguros Lda. comunicou à Impugnante o seguinte: «(…) vimos pelo presente informar (…) que se encontram a pagamento os recibos abaixo discriminados: AA… S.A. – Ramo: Incêndio (…) Apólice 4…2 – Recibo n.º 7…9; Data devido: 97.07.01; prémio: 1.511.667$; Ramo: Riscos Múltiplos (…) Apólice 9…7 – Recibo n.º 7…3; Data devido: 97.07.01; prémio: 42.024.606$;» - c. recibo a fls. 316 dos autos;

33. A AA… S.A. emitiu em nome da Impugnante o recibo de prémio n.º 7…9, relativo à apólice n.º 4…2 com o período de validade de 01/07/97 a 30/06/98 com o prémio no valor de 1.511.667$ - cf. recibo a fls. 317 dos autos;

34. A AA… S.A. emitiu em nome da Impugnante o recibo de prémio n.º 7…3, relativo à apólice n.º 9…7 com o período de validade de 01/07/97 a 30/06/98 com o prémio no valor de 42.024.606$ - cf. recibo a fls. 318 dos autos;

35. A Impugnante arrendava instalações para parqueamento de automóveis que eram retornados – cf. depoimento da testemunha F…;

36. A Impugnante elaborou lista dos contratos entregues ao advogado D… em Junho de 98 com a menção: «Liquide-se ao Dr. D… a quantia de Esc.200.000$00 correspondente à entrega de 40 processos» - cf. lista junta como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

37. Em 06/07/2001 a sociedade de advogados « I… Associados » emitiu declaração com o seguinte teor: «Para os devida efeitos declaramos que a sociedade I… Associados - Sociedade de Advogados, (…) recepcionou o cheque n° 3…6, sobre a conta n.º 0…1» Banco A… datado de 3 de Julho de 1998 no montante de Esc.: 234.000$00 (…) relativo a serviços prestados a este Banco. Este montante foi depositado na conta da sociedade I… Associados, no dia 7 de Julho de 1998.» - cf. declaração junta como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

38. Em 03/07/98 a Impugnante emitiu o cheque n.º 3…6 à ordem de I… no valor de 234.000$00 – cf. cheque junto como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

39. A Impugnante elaborou o mapa de recuperações de crédito – contencioso Adv. H… Associados do mês de Outubro de 98, no valor total de 807.500$00 e com o valor de honorários de 80.750$00 - cf. mapa junto como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

40. Em 30/11/98 a sociedade de advogados « H Associados» emitiu em nome da Impugnante a factura n.º 0…5 com o seguinte teor: «Assunto: clientes recuperados. Honorários Outubro 1998 – 80.750$00; IVA: 13.728$00; Total: 94.478$00» - cf. factura junta como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

41. Em 06/11/98 a Impugnante emitiu o cheque n.º 0… 4 à ordem de H… Associados no valor de 94.478$00 – cf. cheque junto como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

42. Em 30/11/98 a « H… Associados » emitiu em nome da Impugnante o recibo n.º 0…8 na quantia de 94.478$00 relativo à factura n.º … 5 – cf. recibo junto como anexo 21 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

43. Em 29/12/98 a Impugnante emitiu à ordem de K…o cheque n.º 1…5 no valor de 225.00000 – cf. cheque a fls. 336 dos autos;

44. Em 31/12/98 a Impugnante emitiu nota de lançamento n.º 1…0 com o seguinte teor: «Reg. Cheque emitido a favor de K (demitido – corp. finance); Importância: 225.00000» – cf. nota de lançamento a fls. 335 dos autos;

45. Em 22/12/98 foi elaborado um documento intitulado de «processamento de horas extra a J…» com o seguinte teor: «Horas Extra – Período: 01/12/98 -31/12/98; Avença: 92.500; N.º Horas: 31,50; Total a receber: 16.555» - cf. documento a fls. 339 dos autos;

46. A Impugnante registou encargos relacionados com viaturas ligeiras com os seguintes valores e descritivos:

47. Os saldos das contas #74…2 e 7…02 apresentavam, respectivamente, os valores de Esc. 189.815 e 364.650 – cf. anexos 19 e 20 juntos com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF e despacho e informação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a págs. 869 do SITAF;

48. Em 04/06/98 a BB…, Lda. emitiu em nome da Impugnante a venda a dinheiro n.º B…7/98 com o seguinte teor: «Parqueamento Horário Clientes A… SA; Líquido a pagar: 115.904» - cf. venda a dinheiro junta como anexo 22 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

49. Em 02/07/98 a CC… Lda. emitiu em nome da Impugnante a factura n.º 0…5 com o seguinte teor: «Referente à recolha de treze viaturas; Total: 304.200$00» - cf. factura junta como anexo 23 com a reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

50. O valor de provisão no montante total de Esc.8.320.006 (€41.499,99) teve por base a indicação dos seguintes elementos: nome do cliente, capital, saldo a Dezembro de 1998, valor do crédito vencido – cf. documento a fls. 426 a 434 dos autos;

51. Na sequência das correcções referidas no ponto 3. foi emitida, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IRC e de juros compensatório, n.º 2001 … 9, do exercício de 1998, no valor a pagar de €969.992,56 – cf. liquidação a fls. 39 dos autos;

52. A Impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação adicional de IRC referida no ponto anterior - cf. reclamação graciosa a págs. 1336 do SITAF;

53. Com a reclamação graciosa referida no ponto anterior a Impugnante juntou, como anexo 18, extractos de conta cujo teor se dá por reproduzido – cf. anexo 18 a págs. 1336 do SITAF;

54. Por despacho de 25/01/2008 a reclamação graciosa referida no ponto anterior foi parcialmente deferida com os seguintes fundamentos: «Da Provisão para crédito de cobrança duvidosa de Esc.210.651.769 Vem agora justificar (em 2.1.1. e 2.1.3 da reclamação), alegando que dado que a I. Tributária procedeu à correcção em sede de exame à escrita, «face à não disponibilização dos elementos que permitissem a validação da provisão de acordo c/ o n.º 4 do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal», recolheu agora todos os detalhes (dos créditos por clientes, capital vincendo e por capital e juros vencidos) necessários para fazer prova do valor provisionado. (...) vem justificar os valores considerados para créditos de cobrança duvidosa a saber, e alegando: 90.907.410$00 valor relativo aos créditos bancários cf. Anexo n.°2/R. 8.320.006$00, valor correspondente a créditos de contratos de locação financeira cf. Anexo n.º 3/R. Vem (…) expressar que na constituição da "Provisão p/Créditos de cobrança duvidosa" considerou o montante de Esc. 116.810.361 relativo a «créditos de mútuos» tratados na aplicação GEAC (anexo n.º 4) de forma contrária ao estipulado no n.º 4 do aviso n.º 3/95 do B. Portugal, por erradamente, se ter contabilizado na «conta #2…2- provisão para créditos de cobrança duvidosa» o montante de Esc. 116.183.254, relativo a créditos vencidos em contencioso, que deveria ter sido contabilizado na «conta#2…12-provisao para créditos vencidos». A situação emergente segundo 2.1.5/R resultou de terem sido aplicados os coeficientes para cada classe de risco de crédito, em apenas 50% dos limites inferiores determinados no ponto n.º 4. do n.º 3° do aviso n.º 3/95 do B. Portugal, o que provocou um erro contabilístico. É expresso em 2.L6/R que de acordo com o Anexo n.º 4, o montante a constituir como “provisão para crédito de cobrança duvidosa” seria de Esc.475.689, e o montante para a “provisão p/créditos vencidos seria de 302.819.392$00”. Tendo em conta o já expresso em 2.1.5. foi considerado pelo reclamante o valor de Esc. 116.810.361 (627.107$00+116.183.254$00) para “provisão p/créditos de cobrança duvidosa”, quando deveria apenas ter sido considerado para "provisão p/crédito de cobrança duvidosa/Esc.457.689” e para “provisão p/crédito vencido/Esc. 116.183.254”. Pelo que face aos elementos apresentados (2.1.6/R1 entende o S.P. que o valor relativo a provisões deverá ser de Esc.151.418, dado não ter enquadramento na alínea d) do n.º l do art.º 33.° do CIRC. Entende também, que o montante de Esc.99.703.I05 (90.907.410$00+8.320.006$00+475.689$00) de “Prov.p/cobrança duvidosa” deverá ser aceite para efeitos fiscais nos termos do n.º 4 do aviso n.º 3/95 e enquadrável na al. d) do n.º l do art.º 33.º do CIRC. Quanto ao montante de Esc. 116.183.254 considera como “provisão p/crédito vencido”, constituída ao abrigo do n º 3 do aviso 3/95 do B. Portugal e enquadrável na al. d) do n.º 1 do art.º 33.° do CIRC. Relativamente ao Anexo n.º2 (pt.2.1.3/R, elementos novos carreados à R) reúne as condições do n.º 4 do Aviso n.º 3/95 do B. Portugal, pelo que o montante de Esc.90.907.410$00/€453.444,25 deverá ser considerado como custo fiscal. Quanto ao Anexo n.º 3 (pt.2.1.3/R, elementos novos carreados à R) no montante de Esc.8.320.000$00/€41.499,99 o mesmo não reúne as condições do n.º 4 do Aviso do B.P., dado que o s.p. tem que discriminar os “créditos por cliente, capital vincendo e por capital e furos vencidos ", condição «sine qua non» da sua aplicabilidade. Quanto ao Anexo n.°4 (pt.2.1.4/R) e às razões aduzidas em sede de reclamação, compete fazer algumas apreciações sobre a matéria em questão: Em 1º lugar, o mapa enviado (Níveis mínimos de provisões/Aviso n.º 3/95) ao Banco de Portugal (Departamento de Supervisão Bancária) relativo à situação em 31/12/98 consta como “Prov.p/Cobrança Duvidosa” de Esc.216.037.777 e de sublinhar que, é afirmado explicitamente que “a informação contida está de acordo com os registos contabilísticos e outros desta instituição”. Dado que em 2.1.4 e 2.1.5/R é alegado que o montante de Esc. l16.810.361 foi erradamente contabilizado na conta #2…2- Prov. P/Créditos de Cobrança Duvidosa, correspondente a créditos vencidos em contenciosa, pelo que deveria ser relevado na conta#2…12-Provisão p/Créditos vencidos, importaria ter não só os comprovantes dos “créditos de mútuos” como também, os comprovantes do accionamento contencioso dos contratos, dado que o Aviso n.º 3/95 é muito específico e gradativo relativamente às “prov. p/risco específico de crédito “(2.º do Aviso n.º 3/95 do B. Portugal, “Prov. p/crédito vencido/3.º do Aviso e “Para outros Créditos de Cob. Duvidosa/4.° do Aviso”). Existe manifesta contradição entre o valor da “provisão p/cobrança duvidosa” para efeitos de Banco de Portugal e o agora manifestado e não são apresentadas instruções à entidade bancária/Banco A…, que comprovem quais os procedimentos que o B. Portugal entendeu como convenientes, face às discrepâncias ora apontadas pelo s.p.(…). (…). Face aos elementos e do exposto não se encontram reunidas as condições, que permitam validar a pretensão manifestada pelo reclamante, pelo que é de manter a correcção de Esc. 116.183.254/€579.519,63. (…). Da provisão p/crédito vencido de Esc.97.370.219 (pts 2.2.1 .a 2.2.4/R) Vem apresentar os anexos n.º s 5, 6 e 7/R, de forma a sustentar a anulação da “provisão p/crédito vencido” de Esc.169.149.783 a) Das razões aduzidas vem evocar que de todos os créditos vencidos, nem todos (pt.2.2.3./R) estavam “cobertos por garantias”. B) Do anexo n.º 6 apresentado em sede de reclamação vem apresentar como montante de provisão mínima Esc. 863.634.074, determinado com os “Contratos elegíveis” de Esc.2.159.763.077 e “Contratos elegíveis/Cedências” de Esc. 186.054.694, num global de Esc.2.345.817.771. As “cedências de créditos a outras instituições financeiras” não são aceites para a constituição da “prov. p/créditos vencidos”, dado que efectivamente verifica-se a «cedência de créditos» (vendidos a crédito ou cessão à condição). que são transmitidos para outras instituições, por critérios de gestão. Pelo que não faz qualquer sentido, que relativamente a esses “créditos cedidos a terceiros” seja constituída “prov.p/crédito vencido”, dado que relativamente a esses créditos dever-se-ia ter constituído provisões, de acordo com o normativo do Aviso n.º 3/95 do Banco de Portugal. D) Contudo porém, face ao anexo n.° 6 apresentado e tendo em conta o expresso em 2.2.3/R, que, “a A.T. “considerou todos os créditos vencidos como estivessem cobertos por garantia, o que não se aceita, por não corresponder à verdade dos factos”, da sua reformulação resulta um “Provisão mínima para crédito vencido não de Esc.863.634.074 mas de Esc.789.822.622. e) Logo no Anexo n.º 21 do relatório da I.T. a “prov. aceite/#2…1 de 31/12/98/DGCI’ passaria para Esc.789.822.622, Dado que o saldo da conta#2…1/31/12/1998 era de Esc.850.330.000 e a “provisão aceite fiscalmente de Esc.789.822.622 teríamos um excesso de Esc. 60.507.378. f) Como a “provisão corrigida de 1997” foi de Esc.71.779.564, o montante da “Prov.p/crédito vencido Esc. 97.370.219 corrigido pela I. Tributária deverá ser anulado face aos elementos novos de prova, carreados ao processo em sede de reclamação. (…). Registos não documentados (parágrafo 2.1.3. do relatório da I. Tributária) correccão no montante de Esc.9I9.370 Em sede de A.P. já tinham sido apresentadas as razões ora aduzidas (cf. Anexo n.º 43 (Anexo n.° 7 da A.Prévia) e Anexo n. °25). Contudo o valor de 219.370$00 não tem suporte documental, pelo que é de manter o pressuposto da correcção realizada pela I. Tributária. Quanto às restantes verbas de Esc.700.000$00 serão de ser enquadradas no art.º 39.º (actual art.º 40.º) dado tratar-se de entidades de utilidade social. Como tal são custos aceite fiscalmente. (…). Custos com recuperação de créditos em contencioso correcção no montante de Esc.309.387$00 (pt. 5.6.1/R) 38. Foi considerado como “despesa indevidamemte documentada” cf. Anexo n.º 24-C3 do relatório da L Tributária. Tendo sido apresentados em sede de reclamação (Doc. que justificam o facto 5.6 da reclamação) é de aceitar como custo a verba de esc.309.387$00. (…). Valores acrescidos e deduzidos no quadro 06 do anexo 22-A da declaração de rendimento mod.22 (pts. 6.1 a 6.2/R) a) 20% dos encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros (pt. 2.1.4 do relatório da I. Tributária. Este item está correlacionado com o Anexo n.º 26 do relatório inspectivo de 1998. Onde se encontram devidamente evidenciados as contas do PCSB e os valores considerados pela I.T. e Banco A…, donde resultou uma correcção de Esc.2.596.500. Vem agora o Banco considerar (pts.6.1.1. e 6.1.2/R) que os saldos das contas #74…2 e #7…02 são de Esc. 189.815 e Esc.364.650 em vez do considerado de Esc.322.031 e Esc.409.143 cfr. extractos que junta como Anexos n.°s 19 e 20. Assim sendo, o ajuste favorável ao Banco nas contas #74…2 e 7…02 são de respectivamente de Esc.132.216 e Esc.44.493, no global de Esc.176.709, o que provoca uma diminuição da correcção de 20%*176.709=Esc.35.342$00 ao global de *Esc.2.596.500, para **Esc.2.561.158. (…). Assim sendo, dever-se-á proceder apenas à rectificação do pt. 43/lnf., pelo que a correcção contida no Anexo n.º 26 (relatório da I.T.) de Esc. 2.596.500 passará para Esc.2.561.158. (…). II.6. Despesas indevidamente documentadas /33 a 41./ Esc.33.424.542 é de alterar de acordo com o item.38 (aceitação de Esc.309.387$00) para Esc.33.115.155. II.7. Valores acrescido e deduzidos no quadro 06 do anexo 22- da Decl. Mod.22 (correcção de Esc.259.650 do relatório da I.T.) de alterar cf.43 e 44 para Esc.2.561.158. Quanto à redução de “provisões tributadas/ Esc.44.766.485 em consonância com itens 45 e 46 deve ser anulada a correcção constante do relatório da I. Tributária. II..8 - Tributação autónoma/ Esc.367.748 deve ser alterada de acordo com o item 31 para (Esc.219.370*40%) Esc.87.748.» - cf. despacho e informação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a págs. 869 do SITAF;

55. Em 19/02/2008 a Impugnante apresentou neste tribunal a presente impugnação judicial – cf. carimbo aposto na p.i. e factos não controvertidos;

56. Por despacho de 1/07/2008 foi determinada a anulação da liquidação adicional de IRC, do exercício de 1998, conforme decidido em sede de reclamação graciosa na parte referente à correcção «Provisões para créditos vencidos» no valor de €485.680,60 – cf. despacho, informação, documentos e requerimento a págs. 61 767, 779 do SITAF;

57. A Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu, em nome da Impugnante, liquidação correctiva da liquidação referida no ponto 51. com o seguinte teor: «Matéria Colectável – Regime Geral: Valores Liq. Anteriormente: 2.062.076,20; Valores corrigidos: 1.576.395,60; (…); Valor Apurado: 467.210,24» - cf. liquidação a págs. 767 do SITAF.

1. Nos termos do acordo de trabalho com o pessoal, a Impugnante tem uma apólice de seguro de doença em que se prevê a comparticipação de despesas médicas a todos os trabalhadores; 2. O valor corrigido na conta 7…8 – outros prejuízos em operações financeiras refere-se a créditos vencidos (contratos terminados) registados antes de 31/12/96 e cuja incobrabilidade foi confirmada em 1998.

Em relação aos pontos 10., 28., 30., 35. dos factos provados, o Tribunal julgou provada a matéria de facto com base no depoimento das testemunhas E… (declarou ser director da Impugnante e que, em 1998, era responsável pela contabilidade e recursos humanos da Impugnante) e F… (declarou ser economista e que, em 1998, trabalhou para a Impugnante na área da contabilidade) que os prestaram de forma credível, consistente, segura e espontânea.

No que se refere aos pontos 10., 30. e 35. dos factos provados, a testemunha F… afirmou que os funcionários da Impugnante que eram comerciais da actividade de leasing viajavam pelo país, visitavam concessionários de automóveis, para angariar clientes, tinham telemóveis que usavam e que pagavam com cartões pessoais, e depois metiam as despesas no banco, faziam uma nota de despesas que o director da parte do leasing validava ou não e que a Impugnante arrendava instalações para parqueamento de automóveis que eram retornados.

Em relação ao ponto 28. da matéria de facto provada, a testemunha E… afirmou que a Impugnante pagava comissões aos angariadores/comissionistas na actividade de leasing e que fazia corresponder esse pagamento ao período do contrato de leasing, relevando numa conta de diferimento.

A matéria de facto não provada deriva do facto de a Impugnante não ter apresentado a prova documental necessária e adequada à prova dos factos por si alegados e de a testemunha E… apenas ter afirmado que o seguro de saúde era geral.”

A Recorrente insurge-se contra o despacho que considerou ilegal a junção dos documentos apresentados pelo Recorrente em sede de alegações finais e, nesta sequência, ordenou o desentranhamento dos mesmos, bem como contra a sentença que julgou parcialmente procedente a Impugnação Judicial das liquidações de IRC referente ao exercício de 1993 e de juros compensatórios associados.

Iniciaremos a nossa apreciação pelo conhecimento do recurso relativo ao despacho interlocutório, fixando para o efeito as seguintes ocorrências processuais:

1. Com as alegações escritas apresentadas nos autos, a Impugnante junto 16 (dezasseis) documentos – cfr. docs. com as refs. 14044396 a 14044402 do Magistratus.

2. Em 21.03.2014, foi proferido o seguinte despacho [cfr. ref. 14044408 do Magistratus]:

«O processo de Impugnação Judicial rege-se pelas regras previstas no Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e nas situações em que neste se verifique falta de regulamentação tem aplicação supletiva as normas do Código de Processo Civil (CPC) - al. e) do art. 2.º do próprio CPPT.

Ora no que respeita à fase da junção de documentos o CPPT é omisso, sendo, consequentemente, nesta matéria, de aplicação ao processo tributário as regras que quanto à mesma matéria dispõe o CPC. Vejamos então:

Antes da entrada em vigor da Lei n.º 41/2013 de 26/06, o CPC permitia que a junção de documentos que não pudessem ser apresentados com o articulado em que fossem alegados os factos correspondentes, o pudessem ser até ao encerramento da discussão em primeira instância (art. 523.º n.º 2).

Porém esta situação veio a ser alterada com a lei supra citada1, permitindo-se agora a junção de documentos até 20 dias antes da data em que se realize a audiência final, sendo que após este limite temporal, só poderão ser admitidos os documentos cuja apresentação não tenha sido possível fazer até àquele momento (art. 423.º do CPC, redacção actual).

Verifico que “in casu” convidado para, querendo, apresentar alegações nos termos do art.º 120.º do CPPT, o Impugnante vem juntar com o referido articulado 16 (dezasseis) documentos, que consistem em documentos contabilísticos e de suporte à contabilidade todos emitidos e registados em 1998 (ano a que se reporta o imposto em conflito nos presentes autos), sem lograr a apresentação de qualquer justificação sobre os motivos por que faz nesta fase.

Atento o que supra se deixou exposto, considero que esta junção ilegal, pelo que os documentos ora juntos com as alegações não serão admitidos.»

3. Em 07.04.2014, a Impugnante interpôs recurso do despacho referido no ponto anterior – cfr. doc. ref. 14044411 do Magistratus.

4. Por despacho datado de 24.04.2014, o recurso foi admitido pelo tribunal “a quo”, determinando-se a subida com o recurso que viesse a ser interposto da decisão final – cfr. doc. ref. 14044417 do Magistratus.

5. Por despacho datado de 28.11.2022, o tribunal “a quo” considerou que os documentos juntos com as alegações, com excepção dos documentos nº 4, 8 e 10, eram admissíveis, por se tratar de documentos juntos com a reclamação graciosa ou de documentos que a Impugnante havia protestado juntar na petição inicial – cfr. doc. ref. 14044501 do Magistratus.

Neste contexto, tendo o tribunal “a quo”, depois da interposição do recurso, admitido a junção de grande parte dos documentos em causa, é de assinalar, desde logo, que se verifica a inutilidade superveniente parcial do recurso, uma vez que o efeito pretendido pela Recorrente, no tocante àqueles documentos, já foi alcançado por via diversa.

Posto isto e atentas as conclusões recursivas, a questão a resolver é a de saber se o despacho recorrido, ao indeferir a junção dos documentos nº 4, 8 e 10 juntos pela Impugnante com as alegações finais, incorreu em erro de julgamento, consubstanciado na violação do disposto na parte final do nº 3 do artigo 423º do CPC, ou em nulidade por violação do princípio do inquisitório, consagrado nos artigos 58º e 99º da LGT e no artigo 13º do CPPT.

Nos termos dos artigos 108º, nº 3 e 110º, nº 1 e nº 4 do CPPT, os documentos devem ser apresentados pelas partes com os respectivos articulados.

Todavia, como é pacífico na doutrina e na jurisprudência, pode admitir-se, por aplicação subsidiária do disposto no artigo 423.º do CPC, que os documentos sejam apresentados até 20 dias antes da data em que se realize a audiência final e, após esse limite temporal, podem ainda ser admitidos os documentos cuja apresentação não tenha sido possível até àquele momento ou cuja apresentação se tenha tornado necessária em virtude de ocorrência posterior¹

Assim, para além do limite temporal fixado no nº 2 do artigo 423º do CPC, por via da aplicação do n.º 3 do dispositivo em análise, a lei processual admite a junção “de documentos cuja apresentação não tenha sido possível até àquele momento, bem como daquela cuja apresentação se tenha tornado necessária em virtude de ocorrência posterior.”

No presente caso, a Recorrente pugna pela admissibilidade da prova documental produzida à luz da parte final do referido nº 3, alegando que os documentos 8 e 10 juntos com as alegações vêm suportar os depoimentos produzidos em audiência e relativamente ao documento nº 4 junto com as alegações, alega que tal documento foi protestado juntar em sede de petição inicial como documento nº 3, com vista a demonstrar que o lançamento das despesas consideradas “não documentadas” pela AT foi efectuado com base em extractos e reconciliações bancárias.

Ora, cumpre salientar, desde logo, que constitui jurisprudência pacífica que o depoimento de uma testemunha apenas integra o conceito de “ocorrência posterior” a que alude o nº 3 do artigo 423º do Código de Processo Civil com vista à junção de documentos quando se reportar a factos novos, não alegados nos autos e instrumentais – cfr. acórdão do TRL de 11/09/2025 (processo 22492/21.4T8LSB-A.L1-6) e doutrina e jurisprudência aí citadas.

No caso em apreço, não tendo sido alegado pela Impugnante/Recorrente que os depoimentos das testemunhas versaram sobre factos instrumentais, não alegados na PI, mostra-se inadmissível a junção de prova documental ao abrigo da parte final do nº 3 do referido artigo 423º.

Relativamente ao doc. nº 4 junto com as alegações, constata-se que foi alegado o seguinte no artigo 36º da PI:

“O valor corrigido de Esc. 219.370$ / 1094,21 €, refere-se a despesas administrativas debitadas pelo então Banco B…, justificados por notas de débito que o ora Impugnante juntou aos autos e que protesta juntar de novo, sob a designação de Doc. n.º 3.”

Verifica-se, todavia, que o doc. 4 junto com as alegações não corresponde ao documento que a Impugnante protestou juntar na petição inicial, pois aquele não integra notas de débito, mas antes uma reconciliação bancária (“Reconciliação da Conta 12…

1”) – fls. 45 a 54 do documento incorporado no Magistratus “14044398Alegações” – razão pela qual a junção do documento em causa não pode ser “reportada” ao articulado inicial.

Termos em que se conclui não enfermar o despacho recorrido de erro de julgamento, por violação das regras de produção da prova documental.

Sustenta, ainda, a Recorrente que face ao princípio do inquisitório e ao objectivo de descoberta da verdade material, os documentos não poderiam ter sido recusados sob um argumento de intempestividade, mas apenas sob o argumento de que tais documentos seriam, afinal, inúteis para a decisão do Tribunal sobre as questões que lhe foram colocadas, o que não decorre do despacho decorrido.

Pelo que, conclui a Recorrente, “estará o mesmo ferido de nulidade, por violação do princípio do inquisitório no processo tributário, previsto nos artigos 58.° e 99.° da LGT e 13.° do CPPT.”

De acordo com o disposto no artigo 99º, nº 1 da LGT, “o tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados ou de que oficiosamente pode conhecer”.

E o nº 1 do artigo 13º do CPPT determina que “aos juízes dos tribunais tributários incumbe a direção e julgamento dos processos da sua jurisdição, devendo realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhe seja lícito conhecer.”

O princípio do inquisitório consubstancia-se, pois, “na atribuição ao juiz de poder para dirigir o processo e ordenar as diligências que entender necessárias à descoberta da verdade, operando no domínio da instrução do processo” – cfr. acórdão deste tribunal de 27.06.2024, processo 8472/15.2BCLSB, disponível em www.dgsi.pt.

Considerando que o uso de poderes inquisitórios constitui um poder-dever do juiz, Nuno de Lemos Jorge refere que “o juiz determina a produção da prova (…) no exercício de um poder-dever que a lei, acolhendo um modelo processual inquisitório, lhe outorga para satisfazer um interesse: o de garantir que toda a prova (possível) que o tribunal entenda ser necessária à formação da sua convicção possa ser produzida. Enquanto as partes exercem um direito próprio, destinado a tutelar os seus interesses, o juiz exerce um poder-dever, destinado a tutelar um interesse público de descoberta da verdade, instrumental em relação à realização da justiça. Assim se explica que as partes e o juiz os exerçam com fundamentos e requisitos diversos, em momentos processualmente distintos, podendo até o tribunal ordenar a realização de diligências probatórias quando se encontra já precludido o direito das partes à proposição da prova. O juiz não está, então, a fazer a prova da parte, porque não se substitui a ela no exercício do seu direito subjectivo à prova, antes exercendo um poder diferente, com fins e pressupostos distintos.”²

Assim, segundo o mesmo autor, “só deve ser oficiosamente determinada a prestação de depoimento de parte, a realização de uma perícia, a inspecção ou a apresentação de documentos quando e na medida em que o tribunal, com base nos elementos já conhecidos, os considere fundadamente úteis para o seu esclarecimento”.

Caso a conduta processual do juiz não respeite os preceitos legais aplicáveis, omitindo os poderes instrutórios que a lei lhe confere, a parte tem o direito de reagir, impondo-se distinguir duas hipóteses: aquela em que o juiz decide não providenciar pela realização de certa diligência requerida pela parte e aquela em que simplesmente a omite, sem, contudo, fazer recair sobre tal matéria qualquer decisão explícita ou implícita. Enquanto no primeiro caso, a omissão pode ser impugnada, em sede de recurso, no segundo caso a omissão do poder-dever instrutório do juiz constituirá uma nulidade processual secundária, nos termos do artigo 201.º, nº 1 do CPC, uma vez que se tratará da omissão de um acto que a lei prescreve, e do indeferimento da arguição da nulidade caberá recurso, nos termos gerais³ .

Ora, no caso dos autos, verifica-se que os documentos foram apresentados pela Impugnante com as alegações finais, sem que fosse requerida ao juiz a sua junção aos autos (fora do prazo legalmente fixado) e sem que fosse alegada a pertinência dos mesmos para a prova dos factos em causa, pelo que no despacho recorrido o tribunal de 1ª instância não chegou a pronunciar-se, expressa ou tacitamente, sobre a necessidade dos mesmos para o apuramento da verdade e da justa composição do litígio, determinando o seu desentranhamento apenas com fundamento na preclusão do direito da parte à produção de prova documental.

Cumpre, assim, verificar se o despacho recorrido encerra uma nulidade secundária, por omissão do poder-dever instrutório do juiz.

Tal verificar-se-á, segundo o autor citado, “apenas quando for evidente a omissão de uma diligência probatória cuja essencialidade se revele indiscutível, em face dos elementos constantes do processo, é que será possível trazer à luz, para apreciação do tribunal superior, a violação do poder-dever instrutório do juiz. Serão estes os casos em que ocorre, na feliz expressão de Lopes do Rego, uma “ostensiva e injustificada omissão de diligência essencial e patentemente necessária ao apuramento da verdade dos factos” Ob. cit., p. 77. – sublinhado nosso.

Ora, tal como se consignou no despacho recorrido, em causa estarão “documentos contabilísticos e de suporte à contabilidade todos emitidos e registados em 1998 (ano a que se reporta o imposto em conflito nos presentes autos)” e, concretamente, em relação aos docs. 4, 8 e 10, verifica-se que os mesmos foram juntos em sede de impugnação das seguintes correcções: “Registos não documentados” e “Despesas indevidamente documentadas” (“Despesas com combustíveis” e “Despesas de saúde”).

Por conseguinte, estando em discussão nos autos a existência de suporte documental dos custos em causa e em face dos referidos elementos carreados pela Impugnante com as alegações escritas, o juiz de 1ª instância deveria ter diligenciado pela produção de prova documental, por tal se afigurar indiscutivelmente essencial para o apuramento dos factos que iria apreciar no processo.

Conclui-se, assim, que ao omitir uma diligência probatória que se afigurava necessária ao esclarecimento dos factos relevantes para a apreciação da legalidade das referidas correcções, o tribunal “a quo” incorreu numa nulidade processual secundária, nos termos do artigo 201º, nº 1 do CPC, por omissão do poder-dever instrutório do juiz, uma vez que se trata da omissão de um acto que a lei prescreve.

De acordo com o disposto no nº 2 do artigo 195º do CPC, quando um ato tenha de ser anulado, anulam-se os termos subsequentes que dele dependam absolutamente.

Verificando-se, no presente caso, que a omissão cometida pode perfeitamente ter influído na exame e decisão da causa, a sentença proferida nos autos também não se pode manter, devendo ser anulada.

Em consequência, devem os autos ser reenviados à 1ª instância para efeitos de notificação da Entidade Impugnada para o exercício do direito ao contraditório sobre a força probatória dos documentos 4, 8 e 10 juntos com as alegações escritas da Impugnante e ulterior prossecução da instância.

Em face do decidido, resulta prejudicado o conhecimento do recurso da sentença.

I – Na impugnação judicial os documentos devem ser apresentados pelas partes com os respectivos articulados.

II – Contudo, pode admitir-se, por aplicação subsidiária do disposto no artigo 423.º do CPC, que os documentos sejam apresentados até 20 dias antes da data em que se realize a audiência final e, após esse limite temporal, podem ainda ser admitidos os documentos cuja apresentação não tenha sido possível até àquele momento ou cuja apresentação se tenha tornado necessária em virtude de ocorrência posterior.

III - O depoimento de uma testemunha apenas integra o conceito de “ocorrência posterior” com vista à junção de documentos quando se reportar a factos novos, não alegados nos autos e instrumentais.

IV - O princípio do inquisitório consubstancia-se na atribuição ao juiz de poderes para dirigir o processo e ordenar as diligências que entender necessárias à descoberta da verdade, operando no domínio da instrução do processo.

V - Caso a conduta processual do juiz não respeite os preceitos legais aplicáveis, omitindo os poderes instrutórios que a lei lhe confere, a parte tem o direito de reagir, impondo-se distinguir duas hipóteses: aquela em que o juiz decide não providenciar pela realização de certa diligência requerida pela parte e aquela em que simplesmente a omite, sem, contudo, fazer recair sobre tal matéria qualquer decisão explícita ou implícita.

VI - Enquanto no primeiro caso, a omissão pode ser impugnada, em sede de recurso, no segundo caso a omissão do poder-dever instrutório do juiz constituirá uma nulidade processual secundária, nos termos do artigo 201.º, nº 1 do CPC, uma vez que se tratará da omissão de um acto que a lei prescreve, e do indeferimento da arguição da nulidade caberá recurso, nos termos gerais.

VII - Estando em discussão nos autos a existência de suporte documental dos custos em causa e em face dos elementos carreados pela Impugnante com as alegações escritas, o juiz de 1ª instância deveria ter diligenciado pela produção de prova documental, por tal se afigurar indiscutivelmente essencial para o apuramento dos factos que iria apreciar no processo.

VIII - Ao omitir uma diligência probatória que se afigurava necessária ao esclarecimento dos factos relevantes para a apreciação da legalidade das referidas correcções, o tribunal “a quo” incorreu numa nulidade processual secundária, nos termos do artigo 201º, nº 1 do CPC, por omissão do poder-dever instrutório do juiz, uma vez que se trata da omissão de um acto que a lei prescreve.

V.Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

a) Conceder provimento ao recurso do despacho proferido em 21.03.2014, julgando verificada a nulidade por violação do princípio do inquisitório;

d) Determinar a baixa do processo à 1ª instância, retomando-se a instrução dos autos, nos termos assinalados.

(Ângela Cerdeira)

Relatora

(Cristina Coelho da Silva)

1ª Adjunta

(Sara Diegas Loureiro)

2ª Adjunta

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	365/08.6BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	06/11/2026

Relator:	ÂNGELA CERDEIRA

Descritores:	DOCUMENTOS JUNTOS COM AS ALEGAÇÕES PRINCÍPIO DO INQUISITÓRIO

Sumário:	I – Na impugnação judicial os documentos devem ser apresentados pelas partes com os respectivos articulados. II – Contudo, pode admitir-se, por aplicação subsidiária do disposto no artigo 423.º do CPC, que os documentos sejam apresentados até 20 dias antes da data em que se realize a audiência final e, após esse limite temporal, podem ainda ser admitidos os documentos cuja apresentação não tenha sido possível até àquele momento ou cuja apresentação se tenha tornado necessária em virtude de ocorrência posterior. III - O depoimento de uma testemunha apenas integra o conceito de “ocorrência posterior” com vista à junção de documentos quando se reportar a factos novos, não alegados nos autos e instrumentais. IV - O princípio do inquisitório consubstancia-se na atribuição ao juiz de poderes para dirigir o processo e ordenar as diligências que entender necessárias à descoberta da verdade, operando no domínio da instrução do processo. V - Caso a conduta processual do juiz não respeite os preceitos legais aplicáveis, omitindo os poderes instrutórios que a lei lhe confere, a parte tem o direito de reagir, impondo-se distinguir duas hipóteses: aquela em que o juiz decide não providenciar pela realização de certa diligência requerida pela parte e aquela em que simplesmente a omite, sem, contudo, fazer recair sobre tal matéria qualquer decisão explícita ou implícita. VI - Enquanto no primeiro caso, a omissão pode ser impugnada, em sede de recurso, no segundo caso a omissão do poder-dever instrutório do juiz constituirá uma nulidade processual secundária, nos termos do artigo 201.º, nº 1 do CPC, uma vez que se tratará da omissão de um acto que a lei prescreve, e do indeferimento da arguição da nulidade caberá recurso, nos termos gerais. VII - Estando em discussão nos autos a existência de suporte documental dos custos em causa e em face dos elementos carreados pela Impugnante com as alegações escritas, o juiz de 1ª instância deveria ter diligenciado pela produção de prova documental, por tal se afigurar indiscutivelmente essencial para o apuramento dos factos que iria apreciar no processo. VIII - Ao omitir uma diligência probatória que se afigurava necessária ao esclarecimento dos factos relevantes para a apreciação da legalidade das referidas correcções, o tribunal “a quo” incorreu numa nulidade processual secundária, nos termos do artigo 201º, nº 1 do CPC, por omissão do poder-dever instrutório do juiz, uma vez que se trata da omissão de um acto que a lei prescreve.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção Tributária Comum


Aditamento: