1 – RELATÓRIO

T…….., Lda, melhor identificada nos autos, deduziu, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Loulé, impugnação judicial contra as quatro liquidações trimestrais de IVA, e respectivos juros compensatórios, relativas ao ano de 2012, no montante total de € 115.523,12.

A impugnação foi julgada parcialmente procedente.

Inconformada com a sentença na parte em que decaiu e, bem assim, na sua condenação em custas, a Impugnante interpôs recurso jurisdicional para este TCA Sul, formulando as seguintes conclusões:

“

“Texto Integral com Imagem”

*

Colhidos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão.

2.1. De facto

É a seguinte a decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida:

“Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito, julgam-se provados os seguintes factos, com atinência aos meios de prova respectivos:

“Certidão de Notificação (…)

Certifico que notifiquei hoje, pelas 10:30 horas, a firma T......., LDA., (…) com sede na Avenida 5……., n.º 3… B, 8000-… Faro, na pessoa de Célia ……, na qualidade de funcionária da empresa, para, no prazo de 10 dias a contar da data da presente notificação, facultar os elementos abaixo indicados (…) no âmbito do procedimento externo de inspecção tributária que está em curso a coberto da Ordem de Serviço n.º OI201502…. da Direcção de Finanças de Faro:

1 – Contabilidade, livros de escrita e outros documentos relacionados com a actividade, referentes ao exercício de 2012;

2 – Extractos bancários do ano de 2012;

3 – Comprovativos dos registos das vendas e/ou prestações de serviços, nomeadamente facturas, vendas a dinheiro, SAFT de facturação ou qualquer outro suporte informático de facturação.

(…)

De como fica ciente, vai assinar comigo e com testemunha, recebendo nesta data cópia da presente notificação.

Esta notificação deverá ser entregue ao representante da sociedade, nos termos do artigo 40.º do RCPITA.

Em 18 de Março de 2016

O Notificado: o funcionário recusou-se a assinar

O Notificando: Deolinda ……. (…)

Testemunha: Kath………. (…)

Testemunha: Odete …… (…)”

“Certidão de Diligências (…)

Certifico que tendo vindo hoje ao gabinete de contabilidade A……., Lda., sito em Avenida 5 ….., n.º 19, loja …, 8000-… Faro (…) a fim de efectuar a verificação dos documentos anteriormente solicitados ao sujeito passivo T......., LDA., (…) com morada fiscal na Avenida 5 ….., n.º 3.. B, 8000-…. Faro, através de nossa notificação de 2016-03-18 (…), não o pude fazer, em virtude de estes não terem sido disponibilizados pelo sujeito passivo. (…)”

“Relatório de Inspecção Tributária

I.1 DESCRIÇÃO SUCINTA DAS CONCLUSÕES DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO

Em resultado da acção inspectiva efectuada ao sujeito passivo (SP) resultaram as seguintes correcções: (…)

Em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado:

Período 120…T - € 31.718,10

Período 120…T - € 32.525,59

Período 120…T - € 21.618,71

Período 121…T - € 14.142,74

Total: € 100.005,14

A descrição dos factos fiscalmente relevantes e a respectiva fundamentação legal encontram-se descritas nos pontos seguintes do presente relatório.

(…)

III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

III.1 – Inspecção à M………, Lda.

No âmbito da inspecção efectuada (…) ao sujeito passivo M……. – Projectos de Engenharia, Unipessoal, Lda., (…) verificou-se que este emitiu facturas ao cliente T......., LDA., (…) referentes a prestações de serviços, no ano de 2012, conforme quadro seguinte:

“Texto integral com Imagem”

As facturas referidas no quadro anterior são referentes a serviços de consultoria, instalação de equipamentos solares e projectos de infraestruturas.

(…) No intuito de averiguar se os serviços foram efectivamente prestados, em 2015-05-18 foi enviado email à T....... (…) a solicitar elementos adicionais, designadamente o envio de contrato e indicação dos serviços prestados ao fornecedor M……., Lda., no ano de 2012.

De salientar que uma das sócias da sociedade T......., LDA., e também gerente desde a data da sua constituição até 2013-12-06, a Sra. C ………. (…) no exercício de 2012 era casada com o sócio-gerente da sociedade M……., Lda., A…….. , o qual também é actualmente gerente da T......., LDA.

(…)

Não tendo a T......., LDA., respondido ao email, em 2015-06-04 enviou-se o ofício n.º 62… para a sede da sociedade, para no prazo de 10 dias facultar os mesmos elementos pedidos (…). Decorrido o prazo, não foram exibidos os elementos solicitados. Deste modo, procedeu-se à emissão do despacho n.º DI2015….. para consulta, recolha e cruzamento de elementos.

III.2 INSPECÇÃO À T......., LDA.

No âmbito do presente despacho, em 2015-10-02 foi efectuada notificação pessoal à T......., LDA., (…) para apresentar documentos justificativos dos serviços prestados pela M……., Lda., nas facturas 1 a 6, mencionadas no quadro 3, assim como os justificativos dos pagamentos.

Em resposta à notificação efectuada, a T......., LDA., informou (…) que as facturas emitidas pela M…….., Lda., no ano de 2012, e constantes do quadro 3, não foram pagas. A T......., LDA., referiu ainda que estas facturas foram emitidas no âmbito de dois projectos QREN, os quais foram reprovados. A T......., LDA., transmitiu que os serviços nunca foram prestados pelo que solicitou à M……, Lda., a emissão de notas de crédito relativas às facturas n.º 1 a 6 do ano de 2012.

Na análise realizada, nomeadamente ao balancete e SAFT da contabilidade facultados pela T......., LDA., verificou-se que esta registou contabilisticamente as facturas n.º 1 a 6 (…) conforme mencionado no quadro seguinte:

(…)

Face ao exposto, apurou-se que o SP contabilizou custos (…) e deduziu o respectivo IVA de € 43.585,00, no ano de 2012, referente a serviços que não foram prestados pela M……., Lda., concluindo-se assim que as facturas mencionadas no quadro 3 não titulam operações reais mas apenas negócios simulados.

(…)

III.4 – IVA

(…)

Nas DP entregues no exercício de 2012, o SP deduziu IVA nos campos 22 e 24, tendo ainda regularizado imposto a seu favor, no total de € 100.005,14, conforme se verifica no campo 91 das DP entregues.

Nos termos do n.º 2 do artigo 19.º do CIVA, só confere direito à dedução de imposto se os documentos estiverem em nome e na posse do sujeito passivo. Todavia, os documentos de suporte do ano em análise não foram facultados, pelo que não é possível validar as deduções suportadas na aquisição de bens e serviços. Pelo exposto, proceder-se-á à correcção das deduções efectuadas nas DP do exercício 2012, conforme se verifica no quadro n.º 6.

Por outro lado, o IVA indicado no quadro 3 não confere o direito à dedução nos termos do n.º 3 do artigo 19.º do CIVA, na medida em que não é dedutível o IVA que resulte de operações simuladas.

Detectou-se a aplicação errada da taxa de IVA nos rendimentos declarados, resultando numa diferença de imposto de € 0,54 no período 2012/1…T, no campo 3 da DP.

Deste modo, a base tributável, o IVA liquidado e o IVA deduzido às diversas taxas ascendem aos valores indicados no anexo 1. A correcção técnica efectuada ao IVA dedutível pela sua não aceitação, atinge no exercício de 2012 o valor global de € 100.005,14, de acordo com o quadro infra.

(…)

IX – DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO

O sujeito passivo exerceu o direito de audição previsto no artigo 60.º da Lei Geral Tributária (LGT) e artigo 60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira (RCPITA), por escrito, através de ofício entregue na Direcção de Finanças de Faro em 2016-07-08.

Seguidamente serão analisadas as alegações do sujeito passivo relativas ao teor do projecto de relatório:

1 – Das notificações mencionadas no ponto I-A do direito de audição (…)

2 – Dos prazos procedimentais referidos no ponto I-B do direito de audição (…)

3 – Ponto II-A: «Na realidade vertente não se verificam os pressupostos para aplicação de métodos indirectos de tributação» (…)

4 – O SP alega no ponto II-D do direito de audição que «Não se verificam, in casu, os pressupostos para aplicação do n.º 2 do artigo 19.º do CIVA» (…)

5 – Ponto III-E do direito de audição: «Dúvidas existem sobre a aplicação do n.º 3 do artigo 19.º do CIVA quanto às facturas emitidas pela M…….., Lda.» (…)”

6.

No dia 4 de Agosto de 2016 foi emitida:

a) A liquidação de IVA n.º 2016.01644….., no valor de € 31.718,10, relativa ao primeiro trimestre de 2012, em cuja demonstração se pode ler o seguinte: “Fundamentação: liquidação efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária” – cfr. fls. 31 dos autos;

b) A liquidação de IVA n.º 2016.01644….., no valor de € 32.525,59, relativa ao segundo trimestre de 2012, em cuja demonstração se pode ler o seguinte: “Fundamentação: liquidação efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária” – cfr. fls. 32 dos autos;

c) A liquidação de IVA n.º 2016.01644….., no valor de € 21.618,71, relativa ao terceiro trimestre de 2012, em cuja demonstração se pode ler o seguinte: “Fundamentação: liquidação efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária” – cfr. fls. 33 dos autos;

d) A liquidação de IVA n.º 2016.01644….., no valor de € 14.142,74, relativa ao quarto trimestre de 2012, em cuja demonstração se pode ler o seguinte: “Fundamentação: liquidação efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária” – cfr. fls. 34 dos autos;

a) Liquidação n.º 2016.1671…, relativa ao primeiro trimestre de 2012, no valor de € 5.300,83, em cuja notificação se pode ler o seguinte: “Fundamentação: Juros calculados nos termos do art. 96.º do CIVA e dos art. 35.º e 44.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto ou por se ter verificado atraso ou insuficiência do pagamento, por facto imputável ao contribuinte. A sua contagem teve em conta a data em que foram enviados os pagamentos e ou, na sua falta ou insuficiência, a daa de disponibilização de outros créditos.

(…)

Juros compensatórios por retardamento da liquid. de parte ou da totalidade do imposto

Valor base – 31.718,10

Duração – 2012-05-16 a 2016-07-18

Taxa % - 4,000

Valor – 5.300,83

– cfr. fls. 114 do apenso e fls. 82 dos autos;

b) Liquidação n.º 2016.1671…, relativa ao segundo trimestre de 2012, no valor de € 5.104,28, em cuja notificação se pode ler o seguinte: “Fundamentação: Juros calculados nos termos do art. 96.º do CIVA e dos art. 35.º e 44.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto ou por se ter verificado atraso ou insuficiência do pagamento, por facto imputável ao contribuinte. A sua contagem teve em conta a data em que foram enviados os pagamentos e ou, na sua falta ou insuficiência, a daa de disponibilização de outros créditos.

(…)

Juros compensatórios por retardamento da liquid. de parte ou da totalidade do imposto

Valor base – 32.525,59

Duração – 2012-08-17 a 2016-07-18

Taxa % - 4,000

Valor – 5.104,28

– cfr. fls. 114 do apenso e fls. 83 dos autos;

c) Liquidação n.º 2016.1671…, relativa ao terceiro trimestre de 2012, no valor de € 3.177,06, em cuja notificação se pode ler o seguinte: “Fundamentação: Juros calculados nos termos do art. 96.º do CIVA e dos art. 35.º e 44.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto ou por se ter verificado atraso ou insuficiência do pagamento, por facto imputável ao contribuinte. A sua contagem teve em conta a data em que foram enviados os pagamentos e ou, na sua falta ou insuficiência, a daa de disponibilização de outros créditos.

(…)

Juros compensatórios por retardamento da liquid. de parte ou da totalidade do imposto

Valor base – 21.618,71

Duração – 2012-11-16 a 2016-07-2018

Taxa % - 4,000

Valor – 3.177,06

– cfr. fls. 114 do apenso e fls. 84 dos autos;

d) Liquidação n.º 2016.16710…, relativa ao quarto trimestre de 2012, no valor de € 1.935,81, em cuja notificação se pode ler o seguinte: “Fundamentação: Juros calculados nos termos do art. 96.º do CIVA e dos art. 35.º e 44.º da Lei Geral Tributária, por ter sido retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto ou por se ter verificado atraso ou insuficiência do pagamento, por facto imputável ao contribuinte. A sua contagem teve em conta a data em que foram enviados os pagamentos e ou, na sua falta ou insuficiência, a daa de disponibilização de outros créditos.

(…)

Juros compensatórios por retardamento da liquid. de parte ou da totalidade do imposto

Valor base – 14.142,74

Duração – 2013-02-16 a 2016-07-18

Taxa % - 4,000

Valor – 1.935,81

– cfr. fls. 114 do apenso e fls. 85 dos autos.

II-B. FACTOS NÃO PROVADOS

Não se provou que:

II-C. FUNDAMENTAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO

Os documentos referidos não foram impugnados pelas partes e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade.

O depoimento de José ……. foi valorado pelo Tribunal por ter sido prestado de forma articulada e pormenorizada.

O facto A foi dado por não provado por não ter sido produzida prova quanto a ele.

O facto B, alegado no artigo 32.º da Petição, foi dado por não provado por a testemunha Paulo ………, inquirido sobre o facto, ter afirmado desconhecer essas tentativas.

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, são as seguintes as questões que nos pedem que analisemos:

1 Saber se a sentença padece de nulidade por falta de fundamentação;

2 Saber se a sentença padece de erro de julgamento, na medida em que a prova produzida nos autos não permite concluir pela falsidade das facturas;

3 Saber se a sentença errou ao condenar em custas a Impugnante, evidenciando-se, a este propósito, um erro na valoração da prova produzida.

Dissemos já, também, que a impugnação foi julgada parcialmente procedente.

Na parte em que a Impugnante obteve vencimento, o que estava em causa eram correcções em sede de IVA, fundamentadas no artigo 19º, nº, 2, alínea a) do CIVA, decorrentes da circunstância de, até ao termo da acção inspectiva, não terem sido exibidos os originais das facturas com base nas quais havia sido deduzido o imposto.

Relativamente a este esteio da impugnação judicial, o TAF de Loulé fez notar que, apesar de nenhum motivo se vislumbrar “para que as fotocópias devessem ter sido consideradas pela Administração, pelo que a correcção efectuada, (…), se mostra, em relação ao tempo em que foi efectuada, correcta”, não podia ser ignorada e devidamente considerada a circunstância de, na impugnação judicial, terem sido juntos os originais das facturas. Daí que, o Mmo. Juiz tenha concluído no sentido da anulação da correcção correspondente – lê-se na sentença “Pelo que tendo os originais das facturas relativas ao exercício de 2012 da Impugnante sido juntas à presente Impugnação – cfr. ponto 9 do probatório -, impõe-se anular as correcções efectuadas com o fundamento exclusivo na sua falta de apresentação.”

Já na parte em que a ora Recorrente decaiu na impugnação judicial deduzida, estava em causa a correcção, e subsequente liquidação de IVA, fundada na inexistência das operações tituladas por seis facturas emitidas pela sociedade Man……, Lda.

Ora, é justamente em relação a este segmento da sentença recorrida que a Recorrente se insurge na conclusão A), sustentando, em síntese, que a sentença padece de nulidade por falta de fundamentação.

Com efeito, defende a Recorrente que “a sentença recorrida padece de vício formal quanto à fundamentação da sentença no que diz respeito à desconsideração das facturas 1 a 6 emitidas pela M……… em Janeiro, Março, Junho, Setembro e Dezembro de 2012”.

Vejamos, então, esta primeira questão que nos vem dirigida.

Nos termos do disposto no nº1 do artigo 125º do CPPT, “Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”. Tenhamos, ainda, presente o disposto no nº 2 do artigo 123º do CPPT, segundo o qual “O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões”.

A nulidade da falta de fundamentação de facto e de direito está relacionada com o comando do artigo 607º, nº3 do CPC que impõe ao juiz o dever de discriminar os factos que considera provados e de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes.

Como é entendimento pacífico da doutrina, só a falta absoluta de fundamentação, entendida como a total ausência de fundamentos de facto e de direito, gera a nulidade prevista na al. b) do nº 1 do citado artigo 615º do CPC. A fundamentação deficiente, medíocre ou errada afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.

Ora, como está bem de ver pela leitura da sentença recorrida, nada disto se verifica no caso em análise.

Com efeito, a sentença recorrida autonomiza claramente a matéria de facto e a apreciação do mérito dos fundamentos invocados.

Dentro da matéria de facto, a decisão refere-se expressamente aos factos provados e à factualidade não provada, indicando a motivação do Tribunal para o julgamento efectuado a este propósito.

Também a fundamentação da análise do mérito se nos afigura suficiente, para os efeitos aqui em apreciação. Com efeito, a sentença não deixou de chamar à colação o quadro legal a convocar para a decisão da questão que lhe foi posta, apelou a diversa jurisprudência respeitante à temática em causa, fez ressaltar o circunstancialismo de facto pertinente e aplicou o direito a tal circunstancialismo, para, concluir que “No caso dos autos, resulta provado – cfr. ponto 5 do probatório - que a Inspecção desconsiderou as facturas 1 a 6 emitidas pela M……., Lda., em Janeiro, Março, Junho, Setembro e Dezembro de 2012, relativas a serviços de consultoria, instalação de equipamentos solares e projectos de infraestruturas, por ter apurado, através de declarações da Impugnante, que os serviços nunca foram prestados. E não vindo tal inexistência posta em crise nos autos, os actos impugnados devem manter-se, nesta parte”.

Ora, o que se disse é suficiente para o desfecho que se segue, ou seja, independentemente do acerto do decidido, o Tribunal a quo exteriorizou, como se impunha, as razões do seu julgamento.

E, assim sendo, tanto basta para afastarmos a verificação da invocada nulidade, pois que, repete-se, só a falta absoluta de fundamentação gera a nulidade da sentença.

Em face do exposto, improcede esta primeira questão que nos vinha colocada.

Avancemos.

Vejamos, então, lembrando que, a este propósito, a Recorrente salienta que “nenhuma prova foi produzida em sede de audiência de julgamento que permita concluir pela falsidade das facturas em apreço emitidas pela M…….., Lda. atribuindo-se um valor probatório às conclusões da senhora inspectora tributária que as mesmas não devem ter”.

Como resulta evidente na sentença recorrida, a matéria de facto, provada e não provada, resultou da análise crítica da prova documental e testemunhal, como surge manifesto na correspondente motivação.

Ora, tal julgamento da matéria de facto (provada e não provada) não vem – leia-se, neste recurso jurisdicional – minimamente posto em causa, mantendo-se o mesmo inteiramente válido.

Não obstante, entende a Recorrente que o Tribunal a quo não podia, com tal quadro factual, concluir pela falsidade das facturas emitidas pela M……., Lda.

Apreciemos, então, a presente questão, relembrando, no essencial, o que se deixou escrito na sentença do TAF de Loulé. Aí se pode ler o seguinte:

“Relativamente à demonstração da realização de transacções tituladas por factura, é jurisprudência uniforme do Supremo Tribunal Administrativo “que à Administração cumpre apenas, tendo em conta o princípio da legalidade administrativa e em termos correspondentes ao disposto no artigo 342.º do Código Civil, o ónus da prova da verificação dos respectivos indícios ou pressupostos da tributação, ou seja, dos pressupostos legais da sua actuação. E, ao invés, cabe ao contribuinte provar a existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito, ou seja, a efectiva existência das alegadas transacções” – cfr. o acórdão do STA de 23 de Maio de 2007 – processo n.º 128/07 e jurisprudência nele referida.

Como aí se explicitou, citando-se o aresto de 17 de Abril de 2002 – processo n.º 26.635, «cabe à Administração o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, ou seja […] da existência dos factos de que depende legalmente que ela deva agir ou possa agir em certo sentido”, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração mas como fundamento de toda a sua actividade.

O que corresponde ao ensinamento de VIEIRA DE ANDRADE, in Justiça Administrativa, 2.ª Edição, p. 269: «há-de caber, em princípio, à Administração, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos».

Assim, “quando o acto da Administração se traduza na afirmação positiva da prática, pelo contribuinte, do facto tributário e da sua expressão quantitativa, é a ela que incumbe a prova da sua verificação, devendo a dúvida ser resolvida pelo Tribunal contra ela”».

O mesmo resultando do artigo 74.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária: o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da Administração Tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

No caso dos autos, resulta provado – cfr. ponto 5 do probatório - que a Inspecção desconsiderou as facturas 1 a 6 emitidas pela M……, Lda., em Janeiro, Março, Junho, Setembro e Dezembro de 2012, relativas a serviços de consultoria, instalação de equipamentos solares e projectos de infraestruturas, por ter apurado, através de declarações da Impugnante, que os serviços nunca foram prestados.

E não vindo tal inexistência posta em crise nos autos, os actos impugnados devem manter-se, nesta parte”.

Vejamos, então.

Relembre-se que nos termos do citado artigo 19º, nº3 do CIVA, não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada.

Comecemos por nos referir ao ónus da prova no âmbito das correcções em análise.

Como tem sido realçado, reiterada e uniformemente, pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção – vide, entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF.

Tenha-se em conta, como também é aceite, que não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” – cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 154; também neste sentido, entre outros, o acórdão do TCAN, de 26/04/12 (processo nº 00964/06.0 BEPRT).

Ou seja, a AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo (Acórdão do STA de 27/10/04, Processo 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de a operação referida na factura ser simulada, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT.

Como se refere no acórdão do TCAN, de 23 de Novembro de 2012 (proc. nº 1523/05.0 BEVIS-Aveiro), “no que concerne à prova que compete à Administração - na repartição do ónus da prova de que demos nota supra -, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (expressão de Castro Mendes citado por Saldanha Sanches), pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”.

Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.

Vejamos, então, não perdendo de vista o enquadramento jurídico gizado relativamente ao ónus da prova e considerando os factos apurados em sede inspectiva, com vista a dar resposta à questão de saber se resulta dos factos considerados que a AT fez prova da verificação de indícios que lhe permitiam concluir que as facturas relativamente às quais o IVA nelas incluído foi desconsiderado não tiverem subjacentes quaisquer operações económicas realizadas entre a M……, Lda e a Impugnante, ora Recorrente.

Ora, no caso, e como o Mmo. Juiz a quo não deixou de evidenciar, a conclusão retirada pelos serviços inspectivos apoiou-se incontornavelmente nas informações prestadas, em sede inspectiva, pelo contribuinte/ Impugnante, no sentido de que as facturas 1 a 6, emitidas pela M……, Lda, reportam-se a serviços que nunca foram prestados e que, como tal, não foram pagos (o que alegadamente terá levado à solicitação das correspondentes notas de crédito).

Ora, apesar disso, o que a factualidade exposta no relatório de inspecção demostra é que, como aí se evidencia, “na análise realizada, nomeadamente ao balancete e SAFT da contabilidade facultados pela T......., LDA., verificou-se que esta registou contabilisticamente as facturas n.º 1 a 6”, emitidas pela Man……, Lda..

Por conseguinte, e como não poderia deixar de ser, a AT, ao abrigo do disposto no artigo 19º, n3 do CIVA, não aceitou a dedução do IVA correspondente às prestações de serviços reflectidas nas apontadas seis facturas, contabilisticamente registadas.

E fê-lo, em nosso entendimento, observando as regras do ónus da prova que acima deixámos devidamente clarificadas e que, como vimos, fazem impender sobre a AT a obrigação de demonstrar a verificação dos pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que as operações constantes das facturas não correspondem à realidade.

Repete-se, no caso, em sede inspectiva foi apurado, com base nas informações prestadas pelo próprio sujeito passivo, que os serviços mencionados nas seis facturas em causa jamais haviam sido prestados e pagos.

Assim sendo, face ao enquadramento jurídico que inicialmente traçámos, fácil é concluir que a AT estava legitimada a - fundamentadamente - corrigir o imposto (em resultado da não aceitação da dedução correspondente) incluído das facturas 1 a 6, de 2012, emitidas pela M……., Lda.

O TAF de Loulé, que assim concluiu, fê-lo com acerto.

E mais se deve acrescentar. É que, como a sentença não deixou de referir, jamais a não prestação dos serviços foi questionada pela Impugnante na sua p.i, nem no presente recurso jurisdicional, sendo certo, também, que não foi sequer ensaiada qualquer alegação (e prova) que pudesse pôr em crise o apurado pela AT.

Assim, e em suma, se as facturas não titulam a verdade das operações delas constantes, não há como deduzir o IVA nelas reflectido.
Nesta conformidade, e sem necessidade de nos alongarmos a este propósito, julgam-se improcedentes as conclusões B e C das alegações de recurso, a que corresponde esta segunda questão que vimos analisando.

Nesta conformidade, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em julgar parcialmente procedente o recurso jurisdicional e, consequentemente, em:

- revogar a sentença na exacta medida em que condenou em custas a ora Recorrente na parte em que a mesma logrou vencimento na impugnação judicial;

- em substituição do anteriormente decidido, condenar a Fazenda Pública em custas, na proporção do decaimento na impugnação judicial;

- manter a sentença recorrida quanto ao mais.

Custas por ambas as partes, na proporção do decaimento.

Oportunamente, preste-se a informação solicitada no ofício de fls. 223.

Lisboa, 16/09/19

(Isabel Fernandes) (em substituição da Dra. Hélia Gameiro)

(Jorge Cortês)