F.... (doravante Recorrente ou impugnante) veio apresentar recurso da sentença proferida a 12.10.2016, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Sintra, na qual foi julgada verificada a exceção dilatória de litispendência e, nessa sequência, absolvida a Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) da instância.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, o Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“O Impugnante/Recorrente pediu a anulação dos atos tributários controvertidos, liquidação adicional de IRS e respetiva liquidação de juros com fundamento em:

e) Preterição indevida do direito de audição prévia do sujeito passivo - art.º 60º da LGT; ou

f) Preterição indevida das formalidades que presidem à liquidação de tributos, por falta de notificação válida do acto tributário - art.ºs 36º n.º 1, 38ºn.ºs 1 e 3, e 39º n.º1, todos do Código de Processo e Procedimento Tributário, e art.ºs 76º e 77º da Lei Geral Tributária, bem como art.º 268º da Constituição da República Portuguesa - até por se tratar de cidadão não residente; ou

g) Caducidade do direito de liquidação, por não haverem as liquidações controvertidas sido validamente notificadas ao Impugnante dentro do prazo de caducidade - art.º 45º da Lei Geral Tributária - até por se tratar de cidadão não residente; ou

h) Vício na fundamentação da liquidação, por não haver levado em conta as despesas inerentes à aquisição da fracção, mormente SISA e escritura pública, bem como respetivos emolumentos prediais, violando assim os princípios constitucionais da tributação do “lucro” real e capacidade contributiva - art.º 104º da Constituição da República Portuguesa e art.ºs 1oº, 46º e 51º alíneas a) e b), todos do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares.

Efectivamente, o Mmo Juiz a quo deu indevidamente como provado o vertido na alínea A) dos factos provados e na alínea B), pois que tal não pode ser dado como provado atenta a informação constante dos autos - contraditória a enunciação de tais supostos factos pelo Mmo Juiz a quo - note-se por exemplo na circunstância de a fls 90 a 93 do PA não se reportarem a qualquer notificação para apresentação de declaração, mas sim um qualquer registo interno do serviço de finanças com indicação “notificação de código de análise de IRS); e a fls 84 a 87 refere tratar-se da notificação via postal registada em 31.12.2006 de nota de liquidação e tal não se encontra junto e ainda que fosse a liquidação - FLS 93 indica que a liquidação apenas chegou a 3.1.2011¹⁶ [¹⁶ Escorrido, pois o prazo de caducidade da liquidação] - cfr. sentença.

O direito de audição só poderá ser dispensado¹⁷ [¹⁷ Diferentemente do que dispõe o art.⁰ 103° do CPA.] no caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável¹⁸ [¹⁸ Cfr. n.° 2, do art.⁰ 60° da LGT.], ou ainda no caso de a liquidação se efectuar oficiosamente, com base em valores objectivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notificado para apresentação da declaração em falta, sem que o tenha feito.

Da consulta dos autos, ao contrário do referido e dado como provado pelo Mmo Juiz não consta qualquer notificação ao sujeito passivo para apresentar a declaração de IRS - ver fls. 90 a 93 e todo o PA - pelo que, repita-se, não pode ser dado como provado o A) dos factos provados.

Como bem se vê, está provado nos autos e resulta da sentença recorrida, não foi dada a possibilidade ao Impugnante de se pronunciar quanto à referida liquidação, mormente para facultar as despesas prevbistas no art.º 51º do CIRS ou para exibir a escritura que já era conhecimento da AT - Declaração Modelo 11 - de compra de novo imóvel para habitação própria e permanente, já junta novamente como Doc. 1.

A falta de audiência prévia dos interessados constitui vício insuprível que se traduz na preterição de uma formalidade essencial definida na Lei Geral Tributária. Deste vício só pode resultar a invalidade do acto tributário de liquidação.

Isso mesmo resulta¹⁹ [¹⁹ Quanto ao tipo de vício de que enferma o acto em violação do direito à participação.] do Acórdão do STA, proferido no processo 026615, de 27/2/2002:

“Há preterição de formalidade legal se, tendo o contribuinte sido ouvido antes da conclusão do relatório da inspecção tributária, não for de novo ouvido antes do acto de liquidação, pois trata-se de duas audições autónomas relativamente a duas decisões distintas do processo de liquidação.”

“(...) Neste STA, o MºPº emitiu douto parecer nos termos do qual se deve negar provimento ao recurso, pois tem de haver uma audição dos contribuintes antes da elaboração do relatório final e outra audição antes do acto de liquidação, como resulta da lei (...)”

“ (...) O art.º 6oº da LGT trata do princípio da participação dos contribuintes no procedimento de liquidação, correspondente ao direito de audiência prévia do procedimento administrativo. Depois de enunciar o princípio - PARTICIPAÇÃO DOS CONTRIBUINTES NA FORMAÇÃO DAS DECISÕES QUE LHES DIGAM RESPEITO - o n.º 1 indica cinco formas de participação dos contribuintes, cada uma delas com autonomia das restantes. Para o que nos interessa, estão previstas as seguintes formas de participação dos contribuintes:

- audição antes da decisão de aplicação de métodos indirectos (al. d);

- audição antes da conclusão do relatório da inspecção (al. e);

- audição antes da liquidação (al. a).

Trata-se de audições diferentes, cada uma delas não dispensando as demais. A lei não diz que, tendo havido audição antes da conclusão do relatório da inspecção, fica dispensada a audição antes da liquidação. Logo, o que se quis foi dar uma participação ao contribuinte ao longo do procedimento de liquidação e uma participação nas diferentes decisões que são tomadas ao longo do processo de liquidação. É por isso que o n.º 1 alude à participação na formação das decisões e não na formação da decisão final do procedimento.

Logo, temos de concluir que a razão está do lado do M.º Juiz a quo quando distingue liquidação de actos que lhe são anteriores, como é o caso do relatório da inspecção tributária. Se o n.º 1 tem cinco alíneas diferentes, o cumprimento da alínea e) não dispensa o cumprimento da alínea a).

Em conclusão: o facto de ter havido audição quanto ao relatório da inspecção tributária não dispensava a formalidade legal de nova audição antes da liquidação.

Deste modo, ainda que o contribuinte tenha sido ouvido antes da conclusão do relatório da inspecção tributária, em caso algum pode ser dispensada nova audiência antes da liquidação”²⁰ [²⁰ Quanto à obrigatoriedade de audiência prévia do contribuinte, também, Acórdão do TCA, proferido no processo n.° 5810/01, de 19/2/2002;Acórdão do STA, processo 040692, de 21/5/1998; Acórdão do STA, processo 047311, de 5/2/2002; Acórdão do STA, processo 047134, de 8/3/2001; bem como, Lei Geral Tributária, comentada e anotada, de Diogo Leite de Campos e outros, pág. 203 da 1ª edição.].

Provado que está que não foi dada oportunidade ao sujeito passivo, aqui Impugnante, de se pronunciar nos termos do art.º 60º da LGT, só resta concluir que mal decidiu nesta parte ao não considerar o Mmo Juiz a quo a verificação de tal vício, com as legais consequências.

Pelo que haveria de haver sido declarado tal vício pelo Mmo Juiz a quo e em consequência anulados os actos tributários controvertidos, pelo que se requer a V. Exas. dignem substituir a decisão do mesmo por acórdão que declare a apontada nulidade e em consequência, ordenem a anulação dos actos tributários controvertidos.

• Da falta de notificação da liquidação de IRS de 2006 e suas consequências - enunciação de alguma jurisprudência

Dispõe o n.º 6, do art.º 77º da LGT “A eficácia da decisão depende da notificação”.

Dispondo o n.º 1 do art.º 36º do CPPT “Os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados”

Esta exigência de notificação como condição de eficácia dos actos com eficácia externa aos serviços da AF é a concretização da imposição constitucional constante do n.º 3, do art.º 268º da CRP. Ora,

Estatuindo-se, em consequência, no n.º 1 do art.º 38º do CPPT “As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributárias dos contribuintes...”

In casu, é pacífico que a liquidação adicional de IRS alterava a situação tributária do sujeito passivo, aqui Impugnante - “Constituindo a liquidação um acto que altera a situação tributária do contribuinte, a respectiva notificação deve ser efectuada por carta registada com aviso de recepção (art. 38. °, n.° 1, do CPPT)” cfr. Acórdão da pela Secção de Contencioso Tributário do TCA no Processo n.º 45/03 publicado em 29/04/2003. Pelo que,

A notificação legalmente obrigatória teria de haver sido efectuada por carta registada com A/R, apenas se considerando efectuada na data da assinatura do aviso de recepção, cfr. n.º 3, do art.º 39º do CPPT.

Não procedeu, contudo, a AF como lhe era imposto pelo n.º 1 do art.º 38º do CPPT, porquanto não notificou o aqui Impugnante da liquidação na forma que estava obrigada.

Ao que acresce, ser o Impugnante um sujeito não residente, como bem resulta da “visão do contribuinte”.

O que esteve, aliás, na base da correcção ao IRS do mesmo, pois que a Administração Tributária entendeu que não se tratava de uma mais valia imobiliária reinvestida em habitação própria e permanente, pese embora a escritura de fls... junta com a p.i. e do conhecimento da AF - Declaração Modelo 11 e Sisa- e novamente junta com requerimento de recurso para melhor explicitação. Pelo que,

Deveria, neste conspecto, e não obstante, a administração Tributária haver dado cumprimento ao disposto no art.º 247º do CPC, por para sustentar a correcção promovida, se basear na alegação de se tratar um cidadão não residente, i.é, que os imóveis por si adquiridos nunca foram para habitaçao permanente - pes embora tal conste das escrituras.

A administração Tributária não pode optar como lhe é mais conveniente no sentido de obter receita pública, ilegal, i.é. de considerar um sujeito não residente para efeitos de tributação e depois considerá-lo como residente para efeitos de notificação.

Ver Acórdão 5998/01 de 14/05/2002 do TCA é "... jurisprudência pacífica e uniforme a doutrina de que a notificação dos actos ou decisões que afectem a situação tributária dos contribuintes (como é o caso dos actos de liquidação de IRS efectuados fora do prazo normal de liquidação -arts.79º e 97º do CIRS- que são considerados como susceptíveis de alterar a situação tributária do contribuinte) tem de ser efectuada por carta registada com aviso de recepção, recaindo sobre a Administração Fiscal o ónus de provar que a notificação foi feita segundo as prescrições constantes da lei (cfr., entre outros, os Acs. Do STA de 14/04/99, no Rec. Nº 20.850 e de 13/10/99, no Rec. N- 23.067 e deste TCA nos Acs. De 4/07/00 no Rec. N° 3138. de 28/03/00, no Rec. Nº 2377 e de 2/03/00, no Rec. Nº1739/99) e que a falta de comunicação da alteração do domicílio fiscal não dispensa a obrigação de notificação por carta registada com A/R quando esta seja obrigatória, bem como de quaisquer outras regras sobre notificações que sejam aplicáveis, sob pena da respectiva irregularidade ou invalidade.

Está provado dos autos, por consulta do PA que a AF não fez qualquer comunicação através de carta registada com A/R para a residência do Impugnante com a nota de liquidação²¹ [^{21 21} E passou de imediato à marcação de citação com hora certa em 30.12.2010, para 31.12.2010.].

O que deveria haver havido ser feito, obedecendo ao art.º 38º n.º1 do CPPT. E que, repita-se, não aconteceu²² [²² Não se revelando pois de importância aludir ao disposto no n.° 5, do art.⁰ 39° do CPPT.] - o que deverá ser dadio como provado e levado o probatório.

As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes art. 38^o n° 1 do CPPT ²³ [²³ Sendo a sua falta, sancionada com a ineficácia, cfr. art.⁰ 36° do CPPT e jurisprudência pacífica.], com referência ao art.º 247º do CPC, por se tratar de cidadão não residente.

A liquidação adicional de IRS, resultante de uma correcção técnica, altera a situação tributária do contribuinte.

Logo, tem de lhe ser comunicada por carta registada por aviso de recepção, sob pena de inexistir notificação válida, cfr. art.º 36º do CPPT.

A notificação de 31.12.2010 encontra-se viciada, porquanto não estavam preenchidos os seus pressupostos com referência ao art.º 247º do CPC, bem como não foram afixados os éditos a que obrigava o n.º 6 do art.º 192º do CPPT.

Atente-se no art.º 36º n.º1 do CPPT a falta de notificação da liquidação torna- a ineficaz em relação ao contribuinte, cfr. Acórdão do STA de 10.2.1999 in www.dgsi.pt. doc. n.º SA219990210022290.

“(...) A falta de notificação da liquidação exequenda torna a dívida inexigível, o que constitui um fundamento válido de oposição…”,

cfr. Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do TCA no processo n.º 3482/00, publicado em 10/10/2000 e no processo n.º 2054799 publicado em 21/09/1999 e .Acórdãos do STA de 10.2.1999 e 21.5.1997 in www.dgsi.pt. docs. n.ºs SA219990210022290 e SA219970521021605, respectivamente.

Ora, a exigibilidade da dívida constitui requisito essencial do título executivo, quer no processo comum, quer no processo tributário (cfr. artigo 802 Do Código De Processo Civil e artigo 234 do CPT), cuja não verificação importa a sua inexequibilidade, o que, na execução comum, constitui fundamento de embargos de executado, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 813 do Código De Processo Civil e na execução fiscal constituirá fundamento de oposição nos termos da alínea i) do art.º 204º do CPPT., neste sentido, entre outros acórdão da Secção de Contencioso Tributário do TCA no processo n.º 357/97 publicado em 05/05/1998.

Para melhor compreensão da exegése interpretativa do Imougnante e absolutamente aplicável in casu transcrevem-se alguns arestos do Acórdão proferido no processo n.º 7386/02 em 18/02/2003 pela Secção de Contencioso Tributário do TCA

“... sendo certo que a notificação funciona como condição de eficácia dos actos e que, nos termos do art 65.º do CPT²⁴ [²⁴ Actualmente art.⁰ 38° do CPPT.], as notificações que tenham como objectivo actos ou decisões susceptíveis de alterar a situação tributária dos contribuintes têm de ser efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, afastando-se a possibilidade de a notificação ser efectuada por simples carta registada.

De seguida, considerou-se que a falta de notificação da liquidação que deu origem à dívida exequenda determina a inexigibilidade da dívida, 0 que impede a instauração da acção executiva.

(…)

Não vem posto em causa que a execução fiscal não pode ser instaurada para cobrança de dívida proveniente de liquidação de imposto que não tenha sido notificada ao Contribuinte, ou melhor, não pode ser instaurada antes de expirado o prazo para o pagamento voluntário da dívida, que pressupõe aquela notificação.

Na verdade, o art. 234.º do CPT enumera os requisitos para que as dívidas a que alude o artigo anterior possam ser cobradas em processo executivo e, entre eles, refere a exigibilidade. Só pode ser coercivamente cobrada a dívida que seja exigível.

Como se dizia no Código Civil (CC) de 1867, dívida exigível é «aquela cujo pagamento pode ser pedido em juízo». De acordo com o que dispõem os arts. 804.º, n.º 2, 805.º, n.º 2, alínea c), e 817.º do CC actual e 802.º do CPC, se o devedor beneficia de um prazo durante o qual pode efectuar voluntariamente o pagamento, só quando o prazo expira é que a dívida se vence e pode ser coercivamente exigida (Cfr. ALFREDO JOSÉ DE SOUSA e JOSÉ DA SILVA PAIXÃO, Código de Processo Tributário Comentado e Anotado, 3.ª edição, nota 5 ao art. 234º, pág. 485).

Como é sabido, a liquidação só produz efeitos em relação ao contribuinte, só estatui para ele a obrigação de pagar o imposto, a partir do momento em que aquele acto lhe é notificado. Ou seja, enquanto a liquidação não for notificada ao contribuinte não produz efeitos quanto a ele; consequentemente, não se abre o prazo para o pagamento do montante liquidado e, como ficou já dito, enquanto esse prazo não expirar a respectiva dívida não é exigível e não pode ser cobrada coercivamente.

Se a dívida não for exigível e apesar disso estiver a ser cobrada em processo de execução fiscal, verifica-se uma excepção dilatória inominada que determina a absolvição da instância executiva (art. 494.º do CPC). E, como se procurará demonstrar, nada obsta a que essa excepção seja arguida na oposição que, como é sabido, constitui um meio de defesa do executado e tem como finalidade 0 ataque, total ou parcial, à execução fiscal, visando a sua extinção ou a absolvição do executado da instância executiva.

A inexigibilidade da dívida exequenda, como bem sustentaram a Oponente e o Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Coimbra, enquadra-se na alínea h) do n.º1 do art. 286.º, que admite a oposição com base em «quaisquer outros fundamentos não previstos nas alíneas anteriores e a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda nem representem interferência em matéria da exclusiva competência da entidade que houver extraído o título».

Como dizem ALFREDO JOSÉ DE SOUSA e JOSÉ DA SILVA PAIXÃO, «A alínea h) deste preceito deve ser aproximada da alínea g) do art. 813º do CPC, relativa à oposição à execução comum, fundada em sentença.

É que, além do mais, os títulos em que se baseia a execução fiscal «são equiparados a decisão com trânsito em julgado» (art. 235º).

Ora, o citado art. 813º preceitua que a oposição à execução fundada em sentença só pode ter os fundamentos que tipifica, entre os quais os da alínea g): «qualquer facto extintivo ou modificativo da obrigação desde que seja posterior ou encerramento da discussão no processo de declaração e se prove por documento».

É óbvio que em direito fiscal não há um processo de declaração jurisdicional, mas um processo gracioso administrativo que culmina na liquidação do imposto, que é uma declaração de direitos tributários» (Ob. cit., nota 43 ao art. 286.º, pág. 600.).

A falta de notificação é um acto ulterior à liquidação e que, como ficou já dito, determinando a inexigibilidade da dívida²⁵ [²⁵ Carregado nosso.], constitui um facto modificativo da obrigação.

Por outro lado, trata-se de fundamento a provar por documento e não envolve a apreciação da legalidade da liquidação.

Que a falta de notificação não contende com a legalidade da liquidação resulta de, como tem vindo a entender a jurisprudência, a notificação ser um acto exterior à liquidação. Por via disso, a falta ou irregularidade daquela não coenvolve a invalidade deste acto tributário (Neste sentido, vide, entre muitos outros e por mais antigos, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 6 de Julho de 1988 e de 16 de Maio de 1990, publicados, respectivamente, nos Acórdãos Doutrinais n.º 324, pág. 1543, e no Apêndice ao Diário da República de 15 de Abril de 1993, págs. 456 a 460.).

A notificação apenas releva em sede da eficácia do acto. Assim, não pode considerar-se a notificação, «como condição autónoma de legitimidade do acto, de modo que a sua falta constitua um qualquer vício formal ou procedimento gerador da respectiva invalidade» (VIEIRA DE ANDRADE, O Dever de Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos, pág. 38. No mesmo sentido, PAULO FERREIRA DA CUNHA, O Procedimento Administrativo, pág. 194.). É também inequívoco que a notificação é um facto a provar por documento.

Poderá argumentar-se que a Oponente não invocou a notificação, mas a sua falta, e que não apresentou o documento comprovativo desta com a petição inicial, o que deveria ter determinado a sua rejeição liminar, nos termos do n.º 2 do art. 291.º do CPT (e, não tendo aquela sido oportunamente decretada, deveria agora a oposição ser julgada improcedente com aquele fundamento). Não pode, porém, esquecer-se que a falta de notificação é um facto negativo e, por isso, a Oponente não dispunha de qualquer documento susceptível de fazer a prova do alegado. O que significa que deve ser a Administração tributária a alegar e apresentar os documentos comprovativos da notificação (e se este tribunal não conseguisse apurar, mediante diligências que considerasse pertinentes, se a notificação foi ou não efectuada, a questão haveria de resolver-se desfavoravelmente à Administração)²⁶ [²⁶ Carregado nosso.].

De tudo o que vem de se dizer resulta que a invocada falta de notificação integra-se inquestionavelmente no fundamento da oposição previsto na alínea h) do n.º 1 do art. 286.º do CPT²⁷ [²⁷ Hoje alínea i), do art.° 204° do CPPT.], como há muito vem sendo referido pela jurisprudência (() No sentido de que a notificação da liquidação e para pagamento da dívida é condição da exigibilidade desta e de que a inexigibilidade da dívida exequenda integra o fundamento da oposição da alínea h) do n.º 1 do art. 286.º do CPT, decidiram os acórdãos do Tribunal Tributário de 2.º Instância de 21 de Dezembro de 1993 e de 4 de Outubro de 1994, publicados na Ciência e Técnica Fiscal n.ºs 375, págs. 261 a 274, e 376, págs. 275 a 280.).

(...)

Como é sabido, a lei (arts. 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa e art. 64.º do CPT, que é o aplicável porque em vigor à data dos factos) exige a notificação ao contribuinte de todos os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes, designadamente, dos actos de liquidação de impostos, e, como ficou já dito, faz depender da notificação a produção de efeitos em relação ao contribuinte. (...)

Ora, nos termos do n.º1 do art 65.º do CPT, «As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes (...)».

Sem dúvida que o acto tributário de liquidação, que «define o conteúdo das posições jurídicas do Estado e do contribuinte, concretizando para o primeiro o direito a receber uma prestação pecuniária de determinado montante e para o segundo 0 dever de a prestar» (() CARDOSO DA COSTA, Curso de Direito Fiscal, 2.ª edição, pág. 414.), constitui acto susceptível de alterar a situação tributária do contribuinte (No sentido de que os actos de liquidação de impostos alteram a situação tributária do contribuinte, ALFREDO JOSÉ DE SOUSA e JOSÉ DA SILVA PAIXÃO, ob. cit, nota 4 ao art 65.º pág. 142, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, nota 3 ao art. 58.º, págs. 235/236 e, entre muitos outros, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 13 de Outubro de 1999, proferido no processo com o n.º 25.067, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 2002, págs. 3237 a 3241; de 27 de Setembro de 2000, de 18 de Outubro de 2000 e de 15 de Novembro de 2000, proferidos nos recursos com os n.ºs 25.273, 25.510 e 25.255, respectivamente, estes inéditos.).

(...)

É manifesta a intenção do legislador de uma maior certeza quanto ao recebimento da notificação por forma a melhor garantir o direito de reclamação e de impugnação. Daí a exigência da carta registada com aviso de recepção para notificar os contribuintes relativamente aos actos susceptíveis de alterarem a sua situação tributária.

(…)

No que concerne à forma por que deve efectuar-se a notificação que tenha por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes, nomeadamente os actos tributários de liquidação, afigura-se-nos que a intenção do legislador do CPT, como ficou já dito, resulta bem clara: com vista a garantir uma maior segurança da comunicação e uma maior certeza quanto ao efectivo recebimento da notificação (propósitos que se encontram intimamente conexionados com 0 direito de reclamação e de impugnação) exige-se carta registada com aviso de recepção.

Trata-se, aliás, de dar concretização à obrigatoriedade, constitucionalmente consagrada (art. 268.º, n.º 5, da CRP), de notificar os actos administrativos, a qual, na perspectiva dos interessados, constitui um direito de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias, categoria prevista no art 17.º da CRP, e que beneficia de regime jurídico constitucional idêntico ao daqueles (() Cfr. GOMES CANOTILHO, Direito Constitucional, pág. 529.).

(...)

Atento o que vem de se dizer, nunca a notificação se poderá considerar efectuada pois não revestiu a forma prescrita na lei. E mesmo que se aceitasse que a notificação em processo administrativo não é um acto formal, tese que, apesar de aceite por alguma jurisprudência, está longe de ser pacífica, nunca a falta dela se poderá ter como sanada, pois não se prova que o acto a comunicar (liquidação) tenha chegado ao conhecimento efectivo da notificando antes de citada para a execução.(...)” neste sentido, também, entre outros, o Acórdão da Secção de Contencioso Tributário do TCA no Processo n.º 5653/01 publicado em 19/03/2002, cfr. se transcreve de seguida.

Estabelece o art. 36^o do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT) que "os actos em matéria tributária que afectem direitos e interesses legítimos do contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam notificados".

Por sua vez, a norma contida no art. 38^o n° 1 do CPPT preceitua que "as notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes (...)".

Entre esses actos cuja notificação deverá ser efectuada através de carta registada com aviso de recepção conta-se o acto de liquidação do imposto - neste sentido, entre outros, Ac. STA18 Out. 2000. Recurso 25310

(…)

A Administração fiscal não provou que o contribuinte, não obstante a irregularidade cometida na forma da notificação, teve efectivo conhecimento do respectivo teor.

(...)

Nestes termos, resulta indubitável que a notificação da liquidação não pode ter-se por validamente efectuada.

Em abono desse entendimento, que perfilhamos, evoca-se 0 Ac. do STA de 27I11I96, in rec. n° 20692 que cuja doutrina é a de que a falta de notificação do acto de liquidação implica a inexigibilidade da dívida exequenda e esta é fundamento de oposição à execução enquadrável na al. h do n° 1 do art° 286^o do CPT.

Na esteira desse aresto, considera-se que a notificação do acto de liquidação cumpre a dupla finalidade de anunciar a obrigatoriedade da realização do pagamento do imposto apurado e de propiciar o exercício do direito de recurso contencioso, reconhecido, quer na lei fundamental, quer na lei ordinária. Porque assim, "constituindo a inexigibilidade da dívida exequenda um pressuposto específico relativo ao objecto da acção executiva, é evidente que a reacção do executado terá de ser desferida contra a própria instância executiva e esse meio processual só pode ser, no processo fiscal, a oposição à execução". Sendo assim, a notificação da liquidação em causa, porque efectuada fora do prazo normal, tinha obrigatoriamente de ser efectuada por carta registada com aviso de recepção.

Sob pena de, enquanto não validamente notificada (por carta registada com aviso de recepção), não poder produzir quaisquer efeitos em relação ao contribuinte e designadamente não poder constituir título executivo já que se tratava de um acto em matéria tributária que afectava os direitos e interesses legítimos do contribuinte, ora recorrente.

(…)

O oponente ataca o acto tributário em causa por 0 mesmo não lhe ter sido notificado, arguindo assim a inexigibilidade como a consequência jurídica de tal falta de notificação.

Conforme doutrina pacífica, a dívida diz-se exigível quando se verifique a falta de cumprimento voluntário da obrigação, falta que, evidentemente, só vem a verificar-se depois do respectivo vencimento, resultando a falta de cumprimento, nas obrigações sem prazo certo, da interpelação do devedor para o efeito (art. 8o5°n.°1 CC) que, no caso se deveria efectuar por via de notificação.

Ora, dos autos não resulta que foi enviada ao oponente carta registada com AR.

E, como o oponente sustenta que nunca recebeu tal carta, 0 ónus da prova de que a notificação (interpelação) havia sido efectuada, e, bem assim, de que o oponente havia recebido a carta, incumbia à Fazenda Pública, o que não logrou efectuar.

E sendo a notificação o acto pelo qual se leva um facto ao conhecimento de uma pessoa... (art. 63^o n.° 1 CPT), o que significa que para a mesma se tornar perfeita é necessário não só a expedição da carta mas, essencialmente, que tal carta seja recebida pelo destinatário, que chegue ao seu conhecimento, impunha-se no caso em que está em causa uma liquidação da iniciativa dos serviços, ou seja, alteradora da situação tributária da contribuinte, que a notificação fosse efectuada por carta registada com aviso de recepção (artº 65º nº1e 2 do CPT).

Do acabado de expor decorre que de acordo com 0 disposto no artº 65º nº1 do CPT, os actos ou decisões que alterem a situação tributária do contribuinte, serão obrigatoriamente notificados por carta registada com AR e se, apesar disso, se utilizar a carta registada para tal notificação, a notificação não pode ter-se por validamente efectuada, implicando a falta de notificação pela forma legalmente prevista, inexigibilidade da dívida exequenda, constituindo fundamento de oposição à execução, de acordo com 0 disposto na h) do nº1 do artº 286º do CPT.

Ademais, nos termos do art. 234^o do CPT, as dívidas sujeitas a execução fiscal serão certas, líquidas e exigíveis e ao credor só é conferido o direito de exigir judicialmente o cumprimento e executar o património do devedor, quando a obrigação não tenha sido voluntariamente cumprida (art. 817^o do CC), pelo que a dívida só poderia ser exigida após a constituição do devedor em mora e na qual aquele só se constituiria depois da notificação nos sobreditos termos, a qual não foi efectuada.

Em conclusão, ocorre a inexigibilidade da divida, a qual constitui fundamento de oposição nos termos do art. 286^o n.° 1 al. h) do CPT.

E tal entendimento é hoje jurisprudência corrente dos tribunais superiores como se colhe dos Acórdãos do STA de 10-2-99, Recurso nº 22 290 e do TCA de 24-11-98, recurso nº 64 921 e de 4-4-00, recurso nº 24239 (...)”. É, pois, por demais evidente que,

A dívida é exigível logo que o crédito fiscal exequendo fica vencido, o que ocorre após o termo do prazo de pagamento voluntário nos termos conjugados dos artºs.8o4º, nº 2, 805º, nº 2 al. a) e 817º do C. Civil...

Havendo a liquidação oficiosa alterado a situação tributária do contribuinte, atento o disposto no n.º1 do art.º 38º do CPPT a sua notificação teria de ser efectuada por carta registada com aviso de recepção a qual, em conjugação com o n.º 3 do art.º 39º do CPPT, se considera efectuada na data em que o aviso for assinado pelo destinatário ou por pessoa que o possa fazer nos termos do regulamento dos serviços postais.

Não tendo, repita-se, in casu, existido essa notificação, a sua eficácia fica prejudicada, cfr. 36º n.º 1 do CPPT, o que torna inexigível a dívida exequenda.

A decisão revidenda colide, pois, em toda a linha, quer com as elencadas disposições legais, quer com a jurisprudência unânime, alguma da qual, supra transcrita.

Realce-se que se existisse notificação válida que não é o caso já teria ocorrido o prazo de caducidade do direito de liquidação, porquanto o tributo supostamente em dívida reporta-se ao ano de 2006 e a notificação a que o Mmo juiz a quo se refere no facto indevidamente provado sob a alínea B), ainda que imperfeita ininteligível e incompleta teria ocorrido em 3.1.2011 - fls 93 do PA.

A inexigibilidade da dívida exequenda, por falta de notificação para pagamento voluntário na forma legal, leva à extinção do atinente processo executivo, o que haveria de haver sido ordenado pelo Mmo Juiz a quo, e se requer a V. Exas. dignem ordenar.

• Da Caducidade do Direito à Liquidação

A liquidação do tributo exigida em sede de execução ao aqui Impugnante não foi notificada na forma legal e dentro do termo do prazo de caducidade - 31.12.2010.

O tributo que supostamente estaria em dívida reporta-se a 2006.

Não tendo a Administração fiscal, notificado o aqui Impugnante da aludida liquidação até ao final dos quatro anos - 2010 - tal direito encontra-se caduco.

No limite, que não se aceita, até por não constar do PA, mas tão só da alegação do Mmo Juiz a quo em B) dos factos provados, teria sido enviada nota de liquidação dos tributos ao sujeito passivo em 31.12.2013, e recebida em 3.1.2011 - logo para lá de 31.12.201.

Após, caducado o direito da Administração Tributária liquidar os tributos incluídos na liquidação ora impugnada²⁸ [²⁸ Neste sentido, entre outros, o Acórdão do STA de 8 de Outubro de 1997, Recurso n.° 19.886.] - art.º 45º da LGT.

Termos em que deverá ser anulado o acto tributário - liquidação - controvertido, porquanto intempestivo.

Pelo que haveria de haver sido declarado intempestivo/caduco o direito da AT liquidar o tributo e em consequência anulados os actos tributários controvertidos, pelo que se requer a V. Exas. dignem substituir a decisão do mesmo por acórdão que declare a caducidade do direito de liquidação e em consequência, ordenem a anulação dos actos tributários controvertidos.

• Violação pela AF dos Princípios da Capacidade Contributiva e da Tributação do “Lucro Real”, aqui “mais valia e erro de cálculo

Defende a administração tributária na base da liquidação de IRS controvertida a existência de mais valia não declarada por se não tratar de reinvestimento para habitação própria e permanente. Ora,

A ser assim, nos termos e para os efeitos do disposto nos art.ºs 42 e ss do CIRS, com referência ao art.º 1oº e artºs 46º e 51º do CIRS a mais valia é apurada pela diferença entre o valor da realização e o valor de aquisição a que acrescem todos os custos inerentes, incluso comissão de mediação imobiliária - art.º 51º alínea a) do CIRS. Ora,

O Valor de aquisição foi de € 137.169,42 cfr. Modelo 11, Sisa junta com a p.i., juntando-se aqui novamente a escritura para melhor explicitação como Doc. 2;

O valor da SISA foi de € 10.493,71, é aceite pelo Mmo Juiz a quo - cfr. sentença;

O valor da escritura foi de € 1.644,79 e 0 valor do registo predial foi de € 492,56 e 0 valor da comissão devida pela intermediação imobiliária foi de € 8.000,00, cfr. documentos n.º 4, 5, 6 e 7 juntos e provados sob a alínea C), ainda que não aceites como custo nos termos do art.º 51º do CIRS pelo Mmo Juiz a quo, com justificação na preclusão do direito do sujeito passivo contabilizar tais despesas.

A AF recebe via Modelo 11 a relação de escrituras públicas realizadas.

É do conhecimento geral, sem necessidade de prova, por se tratar de facto notório - art.º 514º n.º 1 do CPC - que a escritura pública de compra e venda (à data dos factos sobretudo) com respetivos emolumentos notariais, prediais e impostos são/eram pagos no notário e no serviço de finanças - excepcionados os prediais, todos fazem parte, aliás, do texto da escritura - in casu até o recurso à mediação imobiliária -pelo que a AF teve acesso a todos eles (eventualmente com excepção dos prediais).

A sentença revidenda viola, pois, também os princípios constitucionais da capacidade contributiva e da tributação do lucro real do art.º 104º da CRP, como os art.ºs 1oº, 46º e 51º do CIRS ao não aceitar tais despesas, elegíveis nos termos da lei.

As despesas associada à compra e venda, incluindo o preço do imóvel, perfazem, pois, um total de € 157.800,48 (cento e cinquenta e sete mil e oitocentos euros e quarenta e oito cêntimos).

Mas ainda que, como na sentença revidenda, por mero exercício académico, apenas se aceitasse como custo o da SISA, i.é. os € 10.493,71, que com o preço de € 137.160,42 perfazem um total de 147.663,13, logo uma mais valia de € 12.336,87. a qual nos termos do n.º 2 do art.º 43º do CIRS apenas é considerada em 50% para efeitos de tributação, logo 6.168,43 e não os 29.556,33 - cfr. fls 101 do PA.

Não obstante, tal não se aceite e o Mmo Juiz a quo haveria de haver feito respeitar o disposto nos art.ºs 1oº, 46º e 51º do CIRS, e ao fazê-lo, tal determinaria uma mais valia de € 2.199.52. o qual nos termos do n.º 2 do art.º 43º do CIRS apenas é considerado em 50% para efeitos de tributação, logo € 1.099,76.

Mas da sentença revidenda, nem tão pouco consta qualquer conta para que o Mmo Juiz a quo se apercebesse do seu grosseiro erro.

Haveriam, pois, de haver sido considerados pelo Mmo Juiz a quo os apontados custos, dados como provados em C) dos factos provados, e em consequência anuladas os actos tributários controvertidos e substituídos, se caso fosse, por liquidação que levasse em conta a efectiva mais valia de € 2.199,52, que para efeitos de tributação, nos termos do n.º 2, do art.º 43º, apenas é considerada em 50%.

Sem esquecer, claro está, que a AF, que tem conhecimento que o sujeito passivo reinvestiu a mais valia obtida no imóvel em causa - cfr. bem resulta da escritura junta novamente em sede de recurso, constante do Modelo 11 - e em qualquer das duas escrituras conste que é para habitação própria e permanente - o qualificou de não residente para a produção das liquidações adicionais em crise, mas já não para as formalidades das notificações que daí adviriam, pretender o Mmo Juiz a quo fazer impender sobre o sujeito passivo aleada de tal falta de prova, quando é notório até por se tratar de personalidade pública angolana - primo direito do anterior Vice Presidente e atual Presidente da Assembleia Navional – F…..

Em face do plasmado, pensamos, que o Mmo Juiz a quo ao se debruçar apenas “en passant” sobre os fundamentos de anulação do acto controvertido, fundamentou deficientemente a sua decisão, não justificando cabalmente a sua decisão, ilegal e inconstitucional, aliás, por violação dos citados art.ºs 36º, 38º e 39º do Código de Procedimento e Processo Tributário, art.ºs 45º, 6oº, 76º e 77º da Lei Geral Tributária, art.ºs 1oº, 46º e 51º do CIRS, bem como o art.ºs 104º e 268º, ambos da Constituição da República Portuguesa, atentando, pois, igualmente, por falta de cabal fundamentação contra o preceituado no art.º 668º, n.º 1, alíneas b) e d) do CPC, bem como contra o preceituado no art.º 268º da CRP e demais disposições do CPA, produzindo uma sentença nula²⁹ [²⁹ AC STA PROC45154 DE 1999/07/08 IN AP-DR DE 2002/09/09 PAG4545. // AC STA PROC33899 DE 1994/03/31; “III - Enferma de nulidade sentença que não contém os factos indispensáveis à decisão a proferir, anulação a decretar pelo tribunal superior, nos termos do artigo 712°, 4, aplicável ex vi alínea c) do artigo 2° do CPPT. // IV - Tal nulidade é de conhecimento oficioso, como referido no sobredito n° 4 ” (Acórdão do STA no Processo 0541/04 de 07-07-2004, com n.° convencional JSTA00061508) // “1 - A nulidade de acórdão por omissão de pronúncia verifica-se quando o Tribunal deixe de pronunciar-se sobre questões sobre as quais deveria pronunciar-se [art. 668.°, n.° 1, alínea d), do C.P.C., aplicável por força do disposto no art. 716.º do mesmo diploma e art. 2º, alínea E), do C.P.C].” (Acórdão do STA no processo 01166/04 de 06-10-2005 com o n° convencional JSTA00062480); (Acórdão do STA no processo 0813/02 de 15-01-2004 com o n.° convencional - JSTA00060200); (Acórdão do STA no processo n." 0913/02 de 22-10-2003, com o º convencional JSTA00059940). // “Nos ternos da lei de processo civil, a sentença deve identificar as partes e o objecto do litígio, fixando as questões que ao tribunal cumpre apreciar (art. 659, n° 1 CPC), devendo o juiz resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, salvo aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras (art. 660, nº 2 CPC). // E o art. 668, nº 1 do mesmo CPCivil, onde estão taxativamente indicadas as causas de nulidade da sentença, prescreve que esta é nula «d) Quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ...». // Esta causa de nulidade da sentença constitui, pois, cominação pelo desrespeito do comando contido no nº 2 do art. 660 e, assim, ocorre apenas quando a sentença deixe de conhecer de questão que deva decidir e não já quando deixe de apreciar algum dos argumentos ou raciocínios expostos na defesa das teses em confronto. // Por outro lado, como escreveu Anselmo de Castro Citado no acórdão do STA, de 8.7.99, proferido no R° 45154 (Ap. DR, de 9.9.02, 4545, ss.)., in Direito Processual Civil Declaratório, volt. 111, 142, «a palavra questões deve ser tomada aqui em sentido amplo: envolverá tudo quanto diga respeito à concludência ou inconcludência das excepções e da causa de pedir (melhor, à fundabilidade ou infundabilidade dumas e doutras) e às controvérsias que as partes sobre elas suscitem. Esta causa de nulidade completa e integra, assim, de certo modo, a da nulidade por falta de fundamentação. Não basta à regularidade da sentença a fundamentação própria que contiver; importa que trate e aprecie a fundamentação jurídica dada pelas partes. // Quer-se que o contraditório propiciado às partes sobre os aspectos jurídicos da causa não deixe de encontrar a devida expressão e resposta na decisão»” (Acórdão do STA no processo n.° 0913/02 de 22-10-2003, com o ° convencional JSTA00059940) // “Como se refere no acórdão desta Secção de 09.X.1996 - rec. 20 862, "para possibilitar uma verdadeira decisão de direito, o tribunal a quo terá de concretizar especificamente os factos provados (...). (...) antes de julgar de direito, a sentença terá de apreciar, cada um, na sua individualidade própria". (...) ela terá tanto de fixar os factos, como fundamentar, através deles, a aplicação do direito (...)." // Donde ser de anular sentença que não contenha os factos indispensáveis à decisão a proferir, anulação a decretar pelo tribuna! superior, nos temos do artigo 712°, 4, aplicável ex vi alinea e) do artigo 2° do CPPT. // Nulidade esta de conhecimento oficioso, como referido no sobredito n.° 4. Ademais, porque "se as partes não reclamam dos vícios da sentença, nem por isso o tribunal superior estará impedido da apreciação do recurso nos seus restantes aspectos, enquanto que as nulidades que afectem a apreciação da matéria de facto obstam à apreciação justa do recurso na sua totalidade" - Professor José Alberto dos Reis, Lições de Processo Civil, vol III, pp. 237/8. // Navegando nas mesmas águas, Jorge de Sousa, CPPT anotado, 4^a eebção, pp. 561/2. nota 7 ao artigo 125°. ”].

Termos, em que V. Exas. mui doutamente suprirão, se requer tendo em conta o plasmado, dignem V. Exas. levar em conta a argumentação expendida, revogando a decisão recorrida e outrossim, produzindo acórdão que ordene a revogação dos actos tributários controvertidos por:

a) Preterição indevida do direito de audição prévia do sujeito passivo – art.º 60º da LGT; ou por mera cautela

b) Preterição indevida das formalidades que presidem á liquidação de tributos – art.ºs 36º 38º e 39º do Código de Processo e Procedimento Tributário, art.º 77º da Lei Geral Tributária e art.º 268º da Constituição da República Portuguesa – até por se tratar de cidadão não residente; ou ainda por mera cautela,

c) Por não haverem as liquidações controvertidas sido validamente notificadas ao Impugnante dentro do prazo de caducidade – art.º 45º da Lei Geral Tributária – até por se tratar de cidadão não residente; e ainda por cautela, por mero exercício acad+emico e sempre sem conceder,

d) Vício na fundamentação da liquidação, porque desde logo erradamente quantificadas e por não haver levado em conta as despesas inerentes à aquisição da fracção, mormente SISA e escritura pública, bem como respetivos emolumentos prediais, violando assim os princípios constitucionais da tributação do “lucro” real e capacidade contributiva – art.º 104º da Constituição da República Portuguesa e art.ºs 10º, 46º e 51º alíneas a) e b), todos do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares. Além de a sentença ser nula por violação das alíneas b) e d) do art.º 668 do CPC e art.º 268º da CRP.

Só assim fazendo V. Exas., Venerandos Desembargadores, Serena, Sã e Objectiva a tão costumada JUSTIÇA!”.

A Recorrida não contra-alegou.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Com dispensa de vistos, atenta a simplicidade das questões a apreciar (art.º 657.º, n.º 4, do CPC, ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir, delimitadas pelas conclusões das alegações do recurso (cfr. art.º 639.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT):

a) Há nulidade da sentença por omissão de pronúncia e falta de fundamentação?

b) Há erro de julgamento quanto à decisão da matéria de facto?

c) Há erro de julgamento em virtude de as liquidações em crise padecerem de vícios invalidantes?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A. Em 13 de Abril de 2011, o Impugnante, F….., com o NIF 221……, apresentou no Serviço de Finanças de Oeiras-3, uma petição de oposição ao Processo de Impugnação Judicial, "referente a liquidação adicional de IRS do ano de 2006 n.º 201000….., no valor de € 7.246,82 (…) e de juros compensatórios n.º 20100….., no valor de € 1.017,33", invocando falta de audiência prévia, falta de notificação da liquidação de IRS de 2006, a caducidade do direito à liquidação e vício de fundamentação por erro de cálculo. – cf. petição inicial que instruiu o processo n.º 493/11.0BESNT, de fls. 88 a 101, cujo teor se dá por integralmente reproduzido

B. A petição descrita na alínea anterior foi distribuída neste Tribunal e deu origem ao processo com o n.º 493/11.0BESNT. – cf. comprovativo de entrega de Documento, a fls. 87

C. Em 22 de Abril de 2013, foi proferida sentença no processo n.º 493/11.0BESNT, que julgou "parcialmente procedente a pretensão" do impugnante e determinou a anulação do "acto tributário e juros compensatórios a mais apurados", considerando que não procedia "a invocação da falta de audição antes da liquidação", nem a "falta de notificação valida do acto tributário", ou a caducidade da liquidação, por considerar a liquidação validamente notificada "dentro do prazo ínsito no n.º1, do artº 45º da LGT" , e que procedia o "erróneo apuramento dos rendimentos", na parte respeitante à dedução do valor da sisa ao apuramento da mais-valia. - cf. sentença proferida no processo n.º 493/11.0BESNT, de fls. 112 a 114, cujo teor se dá por integralmente reproduzido

D. Em 6 de Maio de 2013, o Impugnante apresentou recurso da sentença descrita na alínea anterior. - cf. requerimento apresentado no processo n.º 493/11.0BESNT, a fls. 116

E. Em 28 de Agosto de 2013, em concretização da sentença a que alude a alínea C) supra, a Divisão de Justiça Contenciosa emitiu um Documento de Correcção Único, que deu origem à liquidação de IRS n.º 2013.50….., referente ao exercício de 2006, no valor de € 6.229,78. - cf. Documento de Correcção Único, e Demonstração de Liquidação de IRS, de fls. 90 a 92 do PAT apenso

F. Em 8 de Outubro de 2013, o processo n.º 493/11.0BESNT foi remetido para o Tribunal Central Administrativo Sul, onde permanece actualmente a aguardar a prolação de acórdão. – facto do conhecimento de ambas as partes e que se extrai de consulta à plataforma SITAF e que resulta do teor do ofício de fls. 75

G. Em 23 de Outubro de 2013, o Impugnante apresentou a petição de impugnação que deu origem aos presentes autos, referente à "liquidação adicional de IRS do ano de 2006 com o n.º 2013 50….., incluindo juros compensatórios, no valor de € 6.229,78", invocando falta de audiência prévia, a caducidade do direito à liquidação, e vício de fundamentação por ter havido reinvestimento e por erro de cálculo. – cf. petição de fls. 3 a 14, cujo teor se dá por integralmente reproduzido

H. Em 24 de Abril de 2014, a Fazenda Pública foi citada para contestar a presente impugnação judicial. – cf. ofício e aviso de recepção, a fls. 40 e 42”.

II.B. Relativamente aos factos não provados, refere-se na sentença recorrida:

“Inexistem factos não provados com relevância para apreciação da excepção em análise”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou desde logo da posição das partes assumida nos articulados, complementada com o exame dos documentos e das informações oficiais constantes dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, conforme referido no probatório”.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Da nulidade por falta de fundamentação e por omissão de pronúncia

Entende o Recorrente que a decisão padece de nulidade, nos termos consignados no art.º 668.º, n.º 1, als. b) e d), do CPC [numeração do CPC/1961, correspondente ao atual art.º 615.º, n.º 1, als. b) e d)].

Vejamos.

Nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, constituem nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito e a omissão de pronúncia [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. b) e d), do CPC].

A nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito abrange as situações de falta absoluta de fundamentação de facto ou de direito(1) .

A lei processual exige, com efeito, que a sentença esteja cabalmente fundamentada, de facto e de direito, como resulta, desde logo, do disposto no art.º 123.º, n.º 2, do CPPT, bem como no art.º 607.º, n.ºs 3 e 4, do CPC, por forma a que seja perfeitamente apreensível o itinerário cognoscitivo percorrido, fundamental para a sua cabal compreensão e eventual impugnação.

Nas palavras de Alberto dos Reis(2), “[u]ma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas ; é uma peça sem base”.

Não obstante cumpre distinguir entre a não especificação dos fundamentos de facto e de direito, que se configura como nulidade da sentença, nos termos já referidos, da existência de algumas insuficiências ou deficiências na fundamentação de facto e de direito.

“O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.// Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto” (3)..

Ora, in casu, não se pode afirmar que haja omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que decisão assenta. Com efeito, do ponto de vista dos fundamentos de facto, foram elencados os factos provados e os não provados, bem como explanada a motivação subjacente a esse julgamento de facto, como, aliás, foi transcrito – v. pontos II.A, II.B e II.C, supra. Quanto aos fundamentos de direito, os mesmos encontram-se igualmente explanados na sentença, cujo itinerário cognoscitivo é perfeitamente apreensível.

Logo, por este prisma, a sentença recorrida não padece de qualquer nulidade.

Quanto à omissão de pronúncia, a mesma ocorre quando haja falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

In casu, desde já se refira que não se verifica a mencionada nulidade. Com efeito, o Tribunal recorrido pronunciou-se sobre a exceção da litispendência, concluindo pela sua verificação e consequente absolvição da FP da instância, o que, por definição da própria figura processual, determina que não se conheçam as demais questões suscitadas nos autos.

Logo, não se verifica qualquer omissão de pronúncia.

Como tal, não padece a sentença recorrida de qualquer nulidade.

III.B. Do erro no julgamento da matéria de facto

Considera o Recorrente que o Tribunal recorrido errou o seu julgamento de facto, concretamente quanto aos factos A) e B), entendendo que, atenta a prova constante dos autos (que identifica), não consta qualquer notificação ao sujeito passivo para apresentar a declaração de IRS.

Atento o disposto no art.º 640.º do CPC, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão (4).

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados (cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC);

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida (cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC), sendo de atentar nas exigências constantes dos n.ºs 2 e 4 do mesmo art.º 640.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas (cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC).

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que, não obstante o Recorrente referir os pontos de facto concretamente atacados e os elementos documentais constantes dos autos que, em seu entender, justificam uma decisão em sentido diverso, o alegado está votado ao insucesso por não haver qualquer relação entre os factos indicados na sentença recorrida e os referidos pelo Recorrente.

Com efeito, atentas as conclusões do presente recurso, é atacada a matéria de facto atinente ao mérito da pretensão peticionada (designadamente a relacionada com a notificação para efeitos de apresentação de declaração de rendimentos). Ora, compulsada a matéria de facto da decisão recorrida verifica-se que nada na mesma respeita ao procedimento que levou à emissão das liquidações, referindo-se os factos A) e B) à apresentação de uma petição inicial e ao número de processo que foi atribuído na sequência da apresentação dessa mesma petição inicial.

Não havendo qualquer relação entre os factos impugnados pelo Recorrente e os factos efetivamente julgados provados pelo Tribunal a quo, carece de pertinência a apreciação do alegado erro de julgamento da matéria de facto.

III.C. Do erro de julgamento relativo aos vícios da liquidação

Entende o Recorrente existir erro de julgamento em virtude de a liquidação de IRS de 2006 e a dos respetivos juros padecerem de vício, a saber: preterição do direito de audição, preterição indevida das formalidades que presidem à liquidação de tributos, por falta de notificação válida do ato tributário, falta de notificação dentro do prazo de caducidade e vício de fundamentação.

Vejamos.

Adiantemos, desde já, que o presente recurso está ab initio votado ao insucesso.

Com efeito, como já se mencionou, o Tribunal a quo julgou verificada a exceção dilatória de litispendência, absolvendo, nessa sequência, a Fazenda Pública da instância.

Na presente sede, as questões a decidir pelo Tribunal ad quem são delimitadas pelas conclusões das alegações do recurso (cfr. art.º 639.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT).

Ora, como decorre das conclusões das alegações apresentadas, essa decisão não foi atacada.

Aliás, a única menção aos termos da decisão recorrida é feita apenas no corpo das alegações (art.º 6.º, concretamente), onde, de forma conclusiva, se afirma que os atos tributários atacados nos presentes autos e nos autos n.º 493/11.0BESNT são atos diferentes (indicando apenas a circunstância de terem números diferentes). Aliás, esta menção nada contrapõe quanto ao entendimento seguido na sentença no sentido de se tratar de liquidação corretiva [emitida na sequência de procedência parcial, em primeira instância, dos autos n.º 493/11.0BESNT (à época ainda sob escrutínio, por força do recurso interposto para este TCAS da sentença proferida nos autos n.º 493/11.0BESNT)], nada tendo sido dito pelo Recorrente a este propósito nem tendo sido minimamente afastado ou atacado o decidido em 1.ª instância quanto ao facto de se tratar de liquidação corretiva e de não terem sido invocados vícios próprios dessa mesma liquidação.

Aliás, tudo o que é referido pelo Recorrente em sede de conclusões redunda na reafirmação dos vícios das liquidações impugnadas.

Ademais, da própria análise das conclusões das alegações verifica-se que não existe correspondência entre o ali afirmado e o constante da sentença.

Desde logo, como já se referiu em III.B., a menção feita à factualidade dada como provada, concretamente aos factos A) e B), não tem qualquer adesão com os factos A) e B) da decisão recorrida (tendo sim, do que resultou da consulta efetuada ao SITAF, adesão à sentença proferida em 1.ª instância nos autos 493/11.0BESNT, sentença essa entretanto revogada neste TCAS, por ter sido dado integral provimento ao recurso interposto pelo também aqui Recorrente).

Também as menções feitas pelo Recorrente, em torno da posição do Tribunal a quo relativa aos vícios alegados, não têm qualquer relação com a decisão recorrida, na qual, reitera-se, se julgou verificada a exceção dilatória de litispendência e, como tal, não se apreciou qualquer dos vícios assacados às liquidações.

Ora, como já se mencionou, as questões a decidir pelo Tribunal ad quem são delimitadas pelas conclusões das alegações do recurso (cfr. art.º 639.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT).

Como tal, atentando nas mencionadas conclusões, a decisão sob escrutínio não foi minimamente atacada nos seus termos, motivo pelo qual o alegado não pode se não conduzir ao não provimento do presente recurso.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida;

b) Custas pelo Recorrente;

c) Registe e notifique.

Lisboa, 22 de maio de 2019

(Tânia Meireles da Cunha)

(Anabela Russo)

(Vital Lopes)

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(1) V., neste sentido, a título ilustrativo, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 24.01.2018 (Processo: 01411/16), de 25.11.2015 (Processo: 0162/15) e de 04.03.2015 (Processo: 01939/13) e os deste TCAS, de 15.11.2018 (Processo: 1339/10.2BELRA) e de 15.05.2014 (Processo: 07508/14).
(2) Alberto dos Reis, Código de Processo Civil, Vol. V, p. 139.
(3) Alberto dos Reis, ob. cit., p. 140.
(4) Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169.