«I - Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação deduzida por C. e outra, efectuada contra a liquidação adicional de IRS do ano de 2003 e respectivos juros compensatórios, no montante total de €53 578,29 sendo €47 563,19 de imposto e €6.015,10 de juros compensatórios.

II - A Douta Sentença ora recorrida, vem apoiada no facto de que os montantes apurados pela Inspecção Tributária, e que são resultantes da emissão de cheques emitidos a favor do impugnante no montante total de €274 624,43 e que dizem respeito aos valores reais das vendas das fracções autónomas efectuadas pela sociedade de que o impugnante é sócio e que foram depositados nas contas bancárias do ora impugnante, não deveriam ter sido enquadrados como adiantamentos por conta de lucros, nos termos da alínea h) do n° 4 do artº5 do CIRS (ao tempo em vigor), uma vez que não se encontravam escrituradas nas constas correntes dos sócios da sociedade.

III- Analisando o relatório dos Serviços de Inspecção Tributária, duvidas não restam que ficou demonstrado de forma clara e suficiente, que as importâncias percebidas pelo impugnante, na importância de €274 624,43, consubstanciam adiantamento por conta de lucros, sendo por isso enquadráveis em sede de Categoria E, de harmonia com a alínea h) no 4 artigo 5° do CIRS.

IV - Aliás o próprio impugnante, não nega ter recebido tais importâncias.

V- E, perante a demonstração da existência dos pressupostos legais que legitimam a correcção ao rendimento declarado pelo impugnante, dado que o mesmo recebeu importâncias, que deveriam ter sido pagas á sociedade, mas que no entanto, foram para a sua- impugnante - esfera patrimonial sem que tenha sido objecto de tributação em sede de IRC, na Sociedade C., Lda, restava ao impugnante a prova de que tais importâncias haviam sido recebidas a outro titulo ou que mesmas verbas tinham posteriormente sido pagas pelo impugnante á sociedade, prova que não logrou fazer.

VI - Limitou-se o impugnante a alegar que as referidas importâncias se destinavam a efectuar pagamentos, encargos da própria sociedade, sendo que certas importâncias seriam directa ou indirectamente canalizadas para os vendedores e /ou fornecedores e outros prestadores de serviços., factos que não foram provados.

VII - Neste pendor, a Douta Sentença, procedeu a errónea interpretação dos preceitos legais aplicáveis, nomeadamente o artigo 6° do CIRS (em vigor ao tempo) e consequentemente a alínea h) do n°4 do art°5° do mesmo diploma (em vigor ao tempo).

VIII - A manter-se na ordem jurídica, a Douta Sentença ora recorrida revela uma inadequada interpretação e aplicação do art°6° do CIRS (ao tempo em vigor) e da alínea H do n°4 do art°5° do mesmo diploma.

Nestes termos, em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e em consequência considerar válida a liquidação adicional de IRS do ano de 2003, assim se fazendo por VOSSAS EXCELÊNCIAS, serena e sã e objectiva JUSTIÇA».

Notificados da admissão do recurso jurisdicional, os Recorridos, não apresentaram contra-alegações.

A Exma. Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal Central emitiu douto parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Colhidos os «Vistos» dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir.

II- Objecto do recurso

Como é sabido, sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remate a sua alegação - aí indicando, de forma sintética, os fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão recorrida - que se determina o âmbito de intervenção do tribunal ad quem.

Assim, e pese embora na falta de especificação no requerimento de interposição se deva entender que este abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente (artigo 635.°, n°2, do Código de processo Civil, doravante apenas designado por C.P.C.), esse objecto, assim delimitado, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (n.°3 do mesmo art. 635.°), razão pela qual todas as questões de mérito que tenham sido objecto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.

Acresce que, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo a já mencionada situação de questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos por seguro que, no caso concreto, o objecto do mesmo está circunscrito a uma única questão: saber se o facto de estar comprovado que determinadas quantias provenientes da actividade comercial de uma sociedade foram depositadas em contas bancárias de que são titulares dois dos seus sócios pode, só por si, fundar a presunção de que tais valores foram recebidos a título de “adiantamentos por conta de lucros”.

III - Fundamentação de Facto

Em 1ª instância foram considerados como relevantes e provados para a apreciação e decisão da causa os seguintes factos:

1- Em 4-10-2007 foi efectuada a liquidação adicional de IRS aos impugnantes, com os n°s 2…, assim como de juros compensatórios devidos, relativo aos anos de 2003, devidamente notificada. – cfr. Demonstração de Liquidação de fls 70 e 71, e Ofício de fls 78, dos autos.

2- As liquidações referidas em 1 resultaram da alteração aos rendimentos declarados, tendo por base o relatório da I.T. e do Parecer constantes de fls 295 a 335, que mereceu o despacho de concordância proferido pelo Chefe de Divisão da D.F. de …, em 13.09.07, constante de fls 294, do P.A. apenso.

3- Dá-se aqui por reproduzido o relatório referido em 2, do qual consta que "... na sequência da acção de inspecção à empresa C., Lda, junto de vários compradores verificou-se uma diferença entre o valor das escrituras e o valor real da fracções vendidas e que os cheques destas diferenças tinham sido emitidos em nome do sócio da empresa... e depositados nas suas contas pessoais...tais depósitos são considerados rendimentos de capitais (adiantamentos por conta de lucros)".- cfr Relatório de fls 291 a 334, do P.A. apenso.

4- Não se encontram contabilizados na empresa quaisquer créditos ou pagamentos de que sejam titulares as entidades fornecedoras e vendedoras, ou de serviços de mediação imobiliária para as quais foram emitidos cheques pelo impugnante das contas referidas no relatório mencionado em 3, assim como não foram escrituradas quaisquer lançamentos nas contas correntes de sócios da sociedade - cfr art°s 137° a 180°, art°s 184° a 194°, 207°, 211° a 226°, da p.i. e documentos juntos com a p.i. de fls.79 a 101, de fls. 102 a 196, de fls. 236 a 269, de fls. 282 a 284, e de fls. 399 e segs, fls. 422 e segs e de fls. 625 e segs e Informação, Parecer e Despacho de 08.09.2006, dimanado da D.F. de … no âmbito da acção desenvolvida à sociedade "C., Lda", de fls 350 a 392, do P.A. apenso.

5- O impte C. auferiu naquele ano, a importância de €76.887,03, a título de remuneração de trabalho, pagos pela sociedade "C., Lda", quantias essas não relevadas pela entidade patronal, nem foram declaradas pelo respectivo titular. - cfr art°s 243° a 251°, da p.i.

3.2. Mais ficou consignado, a título de «Factos não provados» que «Dos factos com interesse para a decisão da causa e constantes da impugnação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita».

3.3. Em sede de «Motivação da decisão de facto» consignou-se que «A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, sendo que o recebimento das importâncias pela prestação de trabalho por parte do impte marido resultaram da confissão efectuada pelos próprios AA».

IV – Fundamentação de Direito

Como bem se assinala na sentença recorrida, a prestação tributária controvertida no presente processo consiste na liquidação adicional de I.R.S. promovida pela Administração Fiscal, na importância total de € 53.578,29, relativa ao ano de 2003, fruto de correcções ao rendimento global dos impugnantes, em consonância com os resultados da acção de inspecção tributária levada a efeito (cfr. factualidade vertida no probatório sob os n.ºs 1., 2. e 3.).

E, como resulta claramente evidenciado dos autos, os Impugnantes, ora Recorridos, nunca aceitaram que o montante de € 274 624,43, imputável a título de adiantamentos por conta de lucros, nos termos dos artigos 6.º n.º 4 e 5.º do Código de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), consubstanciasse qualquer acréscimo patrimonial susceptível de tributação em sede de I.R.S., assim não estando sujeito a tributação e devendo ser anulado o acto tributário nesta parte, devido a violação de lei.

A Administração Fiscal, pelo contrário, entendeu que a materialidade fáctica apurada é bastante para que se assuma a natureza de adiantamento por conta de lucros, isto é, para que se julgue preenchida a previsão do artigo 6.º do C.I.R.S.

O Meritíssimo Juiz não sufragou tal entendimento na consideração de que, tendo resultado provado que não se encontravam escriturados quaisquer lançamentos na conta corrente dos sócios da sociedade que reflectissem a colocação dos lucros à sua disposição, não podia a Administração tributária presumir que os montantes directamente depositados nas contas dos sócios respeitavam a um adiantamento por conta da participação nos resultados da sociedade “e não, por exemplo, de um mútuo, remuneração de prestação de trabalho ou de exercício de cargo social”, tanto mais que foi precisamente a inexistência de elementos contabilísticos que determinou a Administração Tributária a concluir pela impossibilidade de comprovação e quantificação da matéria colectável da sociedade, desta forma afastando qualquer possibilidade de imputar aos sócios tais valores a título de participação nos resultados nos termos do artigo 6.º, n.º 4 do CIRS.

É, pois, com esta decisão que a Administração Tributária se não conforma, invocando que o Tribunal a quo incorreu em errada interpretação dos factos apurados e deficiente interpretação jurídica dos preceitos convocados.

Vejamos, pois, o que entendemos ser o acertado julgamento da questão posta em recurso, convocando, de imediato, as normas jurídicas pertinentes.

Assim, sob a epígrafe de “Rendimentos da categoria E” dispõe o artigo 5.º do CIRS que «Consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, directa ou indirectamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respectiva modificação, transmissão ou cessação, com excepção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias”, compreendendo aqueles “frutos e vantagens económicas”, designadamente, os “lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º».

Por sua vez, o artigo 6.º, n.º 4, do mesmo Código, sob a epígrafe «Presunções relativas a rendimentos da categoria E» estatui que «Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros».

Resulta, assim, dos normativos transcritos quais os rendimentos qualificáveis como de “categoria E” (artigo 5.º do CIRS) e quais as situações eleitas pelo legislador cuja comprovação legitima a presunção de que houve rendimentos daquela categoria E: todas as quantias escrituradas em quaisquer contas correntes dos sócios de sociedades comerciais, que não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, correspondem a lucros ou adiantamento por conta de lucros.(1)

Como se disse já por diversas vezes em arestos deste Tribunal Central, “com esta presunção, procede-se a uma qualificação supletiva de quantias cuja origem não esteja expressa nas contas correntes em causa (…), constituindo essa qualificação das quantias escrituradas, cuja "causa" jurídica não foi expressamente declarada, precisamente o objectivo a que o legislador se propôs com a consagração da presunção em apreço. (2)

Perante os elementos literal, lógico e sistemático dos normativos que regem a tributação dos rendimentos da categoria E, mais especificamente os casos em que podem ser presumidos os rendimentos dessa categoria, as únicas situações em que são consentidas presunções quanto a tais rendimentos são as tipificadas no art° 7°, concretamente e ao que ao caso importa, os nºs 4. Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamentos dos lucro.

É precisamente na ausência de qualquer registo contabilístico que os Impugnantes alicerçam de forma mais impressiva a sua defesa de ilegalidade da liquidação: não havendo qualquer escrituração na conta corrente dos sócios por parte da sociedade, não há lugar à presunção que suporta a liquidação adicional, isto é, não há fundamento de facto para fazer operar a presunção do artigo 6.º, n.º 4 do CIRS e, consequentemente, não há fundamento legal para a liquidação.

Tendo presente a noção de presunção acolhida no artigo 349.º do Código Civil (“Presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido.”), a distinção, também legalmente estabelecida, entre presunções legais e presunções judiciais (conforme a indução ou inferência é feita pela própria lei, que do facto conhecido presume a existência do facto desconhecido, sem dependência de apreciação do juiz, ou é feita por este através das regras da vida - cfr. artigo 350.º e 351.º do Código Civil) e a relevância ou distinto tratamento de que uma e outra podem ser objecto ao nível da sua infirmação (as presunções legais para serem destruídas, nos casos em que a lei o permite, têm de ser ilididas mediante prova em contrário, no caso de presunção natural, não é necessário fazer a prova do contrário do facto presumido, bastando abalar a convicção resultante da presunção, e não, necessariamente, fazer prova do contrário do facto a que ela conduz – cfr. artigos 350.º,n.º 2 e 351.º do Código Civil) (3), não nos assistem dúvidas quanto a que a presunção de que a Administração Tributária lançou mão constitui uma presunção legal. Isto é, o próprio legislador qualifica como “rendimentos da categoria E”, adiantamentos por conta dos lucros, os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamentos dos lucro. Ou seja, só nos casos ali expressamente previstos é que podem ser presumidos os rendimentos dessa categoria, são estas as únicas situações em que são consentidas presunções quanto a tais rendimentos, resultando esta conclusão inequivocamente dos elementos literal, lógico e sistemático dos normativos que regem a tributação dos rendimentos da categoria E.

Acontece porém que, no caso concreto, o facto conhecido, isto é, o facto em que o legislador faz assentar a presunção não está comprovado. Alias, está provado precisamente o seu contrário, já que o Tribunal a quo deu como provado que não havia qualquer registo contabilístico, qualquer escrituração relativa aos montantes recebidos pelos Impugnantes, o que significa que a presunção legal, que constitui o fundamento da presente impugnação, não é legitima.

Em suma, a presunção de adiantamentos por conta dos lucros só poderia operar se existissem lançamentos em conta-corrente dos Impugnantes, escriturados na sociedade, pois só estes se presumem, face ao disposto no nº 4 do art. 7º do CIRS, feitos sob aquele título.

O que, in casu, não acontece.

Daí que, perante este quadro, forçoso é concluirmos que aos Impugnantes não se impunha, contrariamente ao que parecem indiciar as suas conclusões, em especial a identificada sob o n.º Iv in fine (“restava ao impugnante a prova de que tais importâncias haviam sido recebidas a outro título ou que as mesmas verbas tinham sido posteriormente pagas pelo impugnante á sociedade, prova que não logrou fazer”) alegar ou provar que as quantias recebidas nas suas contas e provenientes de terceiros que com a sociedade desenvolveram negócios não constituíam qualquer adiantamento por lucros ou, sequer, demonstrar a sua origem para afastar a presunção legal contida no artigo 6.º n.º 4 do CIRS, uma vez que é sobre a Administração Tributária, pretendendo lançar mão da presunção legal consagrada no artigo 6.º n.º 4 do CIRS, que impende o ónus de alegar e comprovar que aquelas quantias recebidas em contas de que os Impugnantes (sócios) eram titulares estavam escrituradas, ainda que sem menção de origem, na conta corrente dos sócios existentes na sociedade. O que, como bem se vê dos factos apurados, do próprio Relatório e da posição desde o inicio por si assumida, a Administração Tributária não fez, nem tentou fazer, convicta, como vimos, de que para beneficiar daquela presunção legal lhe bastava comprovar o recebimento dos montantes em causa, que os mesmos resultaram da actividade comercial da sociedade e que nesta não tinham sido objecto de tributação.

É, pois, de manter, integralmente, a decisão recorrida que, pelos fundamentos expostos, não é merecedora de censura.

V - Decisão

Pelo exposto, acordam os juízes que integram a Secção de Contencioso do Tribunal Central Administrativo Sul, negando provimento ao recurso, em manter integralmente na ordem jurídica a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique

Lisboa, 31 de Março de 2016

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[Anabela Russo]

---------------------------------------------------------------- [Lurdes Toscano

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[Ana Pinhol]

(1)José Guilherme Xavier de Basto, “Incidência real e determinação dos rendimentos líquidos”, 2007, págs.221 e seguintes.

(2)Neste sentido, entre outros, o Acórdão deste Tribunal Central de 13-10-2009, proferido no processo n.º 3221/09, integralmente disponível em www.dgsi.pt.

(3)Seguimos, de perto, os ensinamentos de Anselmo de Castro, Direito Processual Civil, 1960-1961, págs. 485 a 486.