Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1194/19.7BELRA

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/17/2020

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	ACRÉSCIMOS PATRIMONIAIS NÃO JUSTIFICADOS.

Sumário:	1. Numa situação de acréscimos patrimoniais não justificados, ao cumprimento do ónus da prova de que as fontes de rendimento são outras, não tributáveis, não basta suscitar a dúvida (fundada ou não) sobre o acerto da fixação da matéria colectável. 2. O contribuinte com acréscimos patrimoniais não justificados deve alegar e demonstrar de forma concreta, facto a facto, fluxo a fluxo, o circuito económico-financeiro dos recursos em causa, de forma a que resulte demonstrada a fonte do rendimento.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão

I- Relatório

J........... e M..........., melhor identificados nos autos, deduziram recurso judicial da decisão proferida pelo Diretor de Finanças de Leiria, que determinou a fixação do seu rendimento coletável em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), nos anos de 2015, 2016 e 2017, por avaliação indireta, nos montantes de € 386.992,72, € 270.365,96 e € 474.601,15, requerendo a anulação do despacho do Diretor de Finanças de Leiria, datado de 23 de setembro último, pelo qual foi determinada a fixação da matéria tributável, por avaliação indireta, para os anos de 2015, 2016 e 2017.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, por sentença proferida a fls.1826 e ss. (numeração do SITAF), datada de 12 de Maio de 2020, julgou improcedente o recurso interposto. Desta sentença foi interposto recurso, por parte dos AA., conforme requerimento de fls. 1914 e ss. (numeração do SITAF), tendo formulado as conclusões seguintes:
«A) A douta sentença recorrida julgou improcedentes ambas as causas de pedir mais concretamente: A) - vício de forma por insuficiente e contraditória fundamentação e das demais ilegalidades contidas no relatório (artigos 14º a 83º da p.i.) e B) - ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos dos recorrentes como acréscimos patrimoniais não justificados, nos termos da alínea d) do nº 1 do artigo 9º do CIRS (artigos 85º a 114º da p.i.) e consequentemente absolveu do pedido a Fazenda Pública.
B) Contudo e relativamente a ambas as causas de pedir, os recorrentes discordam do entendimento vertido na douta sentença recorrida conforme melhor se passa a explicar.
C) O Tribunal a quo julgou improcedente o vício de forma por insuficiente e contraditória fundamentação e das demais ilegalidades contidas no relatório (artigos 14º a 83º da p.i.), tendo no último parágrafo da página 63 da douta sentença recorrida sido escrito que "No caso vertente os recorrentes invocam, por um lado a errada fundamentação na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º e n.ºs 5 e 11 do artigo 89.º-A, ambos da LGT por o acréscimo de património verificado em simultâneo com uma divergência não justificada relativamente aos rendimentos declarados não ter ocorrido nos anos de 2015, 2016 e 2017 uma vez que as aplicações financeiras que estão na sua origem já são detidas pelos recorrentes em anos anteriores a 2015 e o vício de forma por insuficiente e contraditória fundamentação."
D) Anterioridade a 2015 das aplicações financeiras detidas em 2015, 2016 e 2017 que, embora aceite pela Autoridade Tributária, em termos de facto, a douta sentença recorrida não valorizou em termos de direito e que deveria ter valorizado.
E) Deste modo, estando demonstrado, na douta sentença recorrida, que os rendimentos relativos a 2015, 2016 e 2017, comunicados à AT, pelas Modelos 39, provêm de aplicações financeiras de anos anteriores a 2015, deixa de fazer qualquer sentido que tenham sido aplicadas as taxas de juro de 1,53%, 1,32% e 1,18% aos rendimentos ilíquidos comunicados pelas Modelos 39 para presumir rendimentos omitidos e, com base na diferença de valores entre 2015 e 2017, resultante da projeção de rendimentos omitidos, respetivamente de € 4.001.377,78, em 2015 e € 5.004.202,54, em 2017, utilizar o valor de € 1.000.000,00 como fundamento para a aplicação da alínea f) do nº 1 do artigo 87º da LGT, cuja redação é "f) Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados.”
F) Assim, a douta sentença recorrida ao ter julgado improcedente o pedido de revogação da fixação dos rendimentos dos recorrentes ao abrigo do disposto na alínea f) do nº 1 do artigo 87º da LGT incorreu em errada aplicação da citada norma legal, na medida em que, estando provada que a titularidade das aplicações financeiras que permitiram a obtenção dos rendimentos de capitais em 2015, 2016 e 2017 são anteriores a 2015, não há lugar à aplicação do referida norma legal.
G) O Tribunal a quo julgou ainda improcedente o vício da ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos dos recorrentes como acréscimos patrimoniais não justificados, tendo dado como não provado que os valores depositados nas contas bancárias dos recorrentes em 2015, 2016 e 2017 se trata de rendimentos da sociedade T..........., Lda, fundamentando-se em dois motivos principais, a saber: o primeiro foi o da inexistência de documento válido para cada um dos movimentos não justificados e o segundo foi o da insuficiência da prova testemunhal.
H) Contudo, os recorrentes discordam deste entendimento do Tribunal a quo, pois é a própria Autoridade Tributária que no seu relatório de inspeção, cujo teor constitui o facto provado da alínea B) da matéria provada da douta sentença recorrida, relatório aquele no qual reconhece a existência de ligação entre os recorrentes e a firma Sociedade T..........., Lda.
I) Conexão entre os recorrentes e a firma T..........., Lda que se comprova pelo teor parágrafos quarto e quinto da página 15, no último parágrafo da página 16 e no primeiro parágrafo da página 17, no quarto e quinto parágrafos da página 17 e no primeiro, segundo e terceiro parágrafos da página 18 da douta sentença recorrida onde se escreve:
"De acordo com os elementos constantes do anexo 5, nomeadamente o Auto de Contraordenação n.º ......... da GNR - Comando Territorial de Lisboa (destacamento Trânsito do Carregado), mensagens de correio eletrónico e documento bancário, em 2017.06.27 os sujeitos passivos receberam, por transferência bancária, na conta bancária pessoal com o NIB……….., sediada na C….., a quantia de € 687,00, relativa ao pagamento de uma prestação de serviços realizada pela sociedade T........... Lda. a um cliente particular (consumidor final) de nome R............
De acordo com tais elementos, o transporte em questão corresponde a um serviço de grupagem de bens contratualizado por C.........., gerente daquela sociedade, com pelo menos dois clientes particulares (consumidores finais), com lugares de carga conhecidos no Porto e em Vila Nova de Gaia e lugares de descarga conhecidos em Lisboa e em Loures, tendo para o efeito sido utilizado o veículo automóvel ligeiro de mercadorias de matrícula ……., da marca Iveco, propriedade daquela sociedade, conduzido pelo motorista A.......... - NIF ........... Ainda de acordo com o referido auto de contraordenação, na altura da autuação o veículo transportava, passamos a citar, "móveis usados".
Ou seja, o serviço foi prestado pela sociedade T........... Lda., com um veículo seu, mas o recebimento foi para a conta bancária n.º ………. da C…………, uni titulada pelo sujeito passivo M...........
Uma vez mais, estes documentos podem indiciar a conexão entre o interesse particular dos sujeitos passivos e a atividade de transporte (mudanças) da sociedade T........... Lda. - NIPC .........., propriedade dos sócios gerentes C.........., NIF .........., e T.........., NIF .........., filhos dos sujeitos passivos M.......... e J..........."
J) No texto transcrito resulta que é a própria AT a reconhecer e a provar que na conta dos recorrentes com o NIB .......... foi efetuado um pagamento dum transporte feito pela firma T..........., Lda, NIB aquele que é o mesmo NIB que a AT tributou como rendimentos de manifestações de fortuna, em sede de IRS, as quantias de € 374.470,68, em 2015, 255.191,85, em 2016 e 448.231,56, em 2017.
L) Deste modo, demonstra-se, sem margem para dúvidas, uma de duas conclusões: ou trata-se de rendimentos omitidos na esfera da firma T..........., Lda ou os valores recebidos na conta com o NIB ......... têm a natureza de rendimento empresarial, ou seja, da categoria "B”.
N) Dito de outra forma, os valores recebidos na conta com o NIB .......... não têm, em caso algum, a natureza de rendimentos da categoria "G”, tipo manifestações de fortuna.
O) Do exposto demonstra-se que, no relatório de inspeção que foi junto como documento um da p.i., a Autoridade Tributária adota uma dupla atitude, consoante a fase de inspeção em que se encontra, a saber: antes do direito de audição, a AT defende e demonstra que existe conexão entre atividade da empresa T..........., Lda e a utilização dos meios materiais próprios dos recorrentes, nomeadamente a viatura ………. e a conta bancária com o NIB ……….. e, após o direito de audição, nega a existência da referida conexão.
P) O Tribunal a quo, nos factos provados das alíneas I), J) e K) da douta sentença recorrida, deu como provados alguns pagamentos e recebimentos feitos através da conta bancária dos recorrentes com o NIB……………….., movimentos estes alguns dos quais estão associados com a firma T..........., Lda.
Q) Deste modo, estando comprovada a conexão dos valores depositados na conta bancária dos recorrentes com o NIB ……………… com a atividade da firma T..........., Lda, não poderiam os mesmos, nem os depositados nas contas com os nº ………….. (C…..), ……………(C……) e ……………… (B….) ser qualificados como manifestações de fortuna, por não lhes ser aplicável o regime da alínea f) do nº 1 do artigo 87º da LGT.
R) Em primeira instância foi fixado o valor da causa em € 679.175,90, sendo que, nos termos do disposto no art.º 6º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais (RCP), as causas de valor superior a € 275 000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.
S) Ora, os recorrentes entendem que estão preenchidos os requisitos para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, porquanto, atenta a complexidade da causa, não se vislumbram questões de elevada especialização ou complexidade técnica a dirimir. Aliás, limitam-se os autos à apreciação de duas questões jurídicas.
T) A douta sentença recorrida violou a alínea f) do nº 1 do artigo 87º da LGT.
Nestes termos e nos melhores de direito deve o presente recurso ser julgado procedente por provado e em consequência ser revogada a douta sentença recorrida, anulando-se a decisão de fixação, por métodos indiretos, do rendimento da categoria G - mais valias - manifestações de fortuna, relativamente aos anos de 2015, 2016 e 2017, proferida pelo Ex. mo Diretor de Finanças de Leiria, em 23 de setembro de 2019, devendo ainda a final ser ordenada a aplicação da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos na 2ª parte do n.º 7 do art.º 6º do RCP no que se refere ao excesso do valor de € 275.000,00.»

A recorrida não apresentou contra-alegações ao recurso interposto.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, foi regularmente notificado e pronunciou-se pela improcedência do recurso.

Dispensados os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação.
A sentença recorrida assentou na seguinte fundamentação de facto:

«A)

Em 09/08/2016, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças e Leiria elaboraram o relatório final do procedimento de inspeção efetuado aos recorrentes, ao ano de 2012, no qual consta, além do mais, o seguinte:
"I - Conclusões da ação inspetiva
1.1 - Conclusões da ação inspetiva 2012
Efetuam-se correções meramente aritméticas ao imposto declarado (IRS) no seguinte montante:
Imposto declarado: 00,00
Regularização voluntária de imposto: 4.204,53
Imposto corrigido: 4.204,53
II - Objetivos, âmbito e extensão da ação de inspeção
11.1 - Credencial e período em que decorreu a ação
A presente ação de inspeção é executada com base na Ordem de Serviço Interna n.º 0I201600861, datada de 02/05/2016, tendo sido iniciada em 09/05/2016.
11.2 - Motivo, âmbito e incidência temporal
A presente ação de inspeção, de âmbito parcial (IRS), tem por objetivo o controlo em termos de IRS, para o ano de 2012 e foi motivada por se ter verificado englobamento de rendimentos de mais-valias e não inclusão da totalidade dos rendimentos, tais como os rendimentos de capitais, conforme exigido pelo código do IRS (CIRS), no n.º 5 do art.º 22 com a redação do DL 249/2009, de 23/09. (...)
III - Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas
III.1.1 - IRS 2012 Categoria E do IRS
Verificou-se pela análise da Mod. 3 de IRS do ano de 2012 entregue por V. Exa., que optou pelo englobamento de rendimentos incluídos no quadro 8 e 9 do anexo G (opção incluída no quadro 9 do mesmo anexo G), conforme cópia anexa (anexo 1). Tal opção estava prevista no art.º 72 n.º 7 do CIRS, em vigor para o ano de 2012: // (...)
Verificou-se ainda que, apesar de ter obtido rendimentos da categoria E, não apresentou anexo E da Mod. 3 de IRS, conforme cópia do rosto da Mod. 3 de IRS que se anexa (anexo 2), onde tais rendimentos teriam de ser incluídos, por força do estabelecido no art.º 22 n.º 5 do CIRS, com a versão em vigor para o ano de 2012: (...)
Teremos, portanto, de incluir os rendimentos de capitais que se integram nestes articulados, devido à opção de englobamento exercida pelo sujeito passivo, já acima referida.
Os rendimentos e retenções na fonte da categoria E, fazem parte da Modelo 39, entregue pelas entidades financeiras.
Anexa-se registo informático extraído do sistema informático da Autoridade tributária, com identificação da entidade que comunicou os rendimentos, o tipo de rendimentos e o seu valor, bem como as respetivas retenções na fonte (anexo 3), constantes do Mod. 39 já atrás referido. // (...)
VI - Regularizações efetuadas pelo SP no decurso da ação de inspeção
Para regularizar a situação o sujeito passivo enviou declaração de substituição de IRS (de 2012), na qual apenas alterou a opção do quadro 9 do anexo G para não englobamento dos correspondentes rendimentos. Na liquidação desta declaração de substituição apuraram-se os seguintes valores:
Declaração de substituição

Tendo em conta que na liquidação da declaração de IRS substituída (enviada em 2013) foi apurado o mesmo rendimento coletável (1.320,00€) e nenhum valor de imposto (0,00), verifica-se que da entrega da declaração de substituição resultou correção do valor do imposto de 4.204,53€, (...)
IX. Direito de audição - fundamentação
O sujeito passivo exerceu o direito de audição no prazo legal concedido para o efeito. Na sua exposição vem alegar resumidamente o seguinte:
- Por lapso no preenchimento do anexo G da declaração de IRS de 2012 indicou a opção de englobamento dos rendimentos em causa, quando na realidade pretendia optar pelo não englobamento dos mesmos.
Para regularizar a situação o sujeito passivo enviou declaração de substituição (de IRS de 2012) na qual alterou a referida opção para não englobamento dos rendimentos do anexo G (conforme referimos no ponto VI).
Da liquidação da declaração de substituição não resultou nenhuma alteração do rendimento coletável (1.320,00), todavia em virtude dos rendimentos do anexo G terem sido sujeitos a tributação autónoma (em consequência da opção pelo não englobamento), foi apurado imposto a pagar no valor de 4.204,53€, quando na liquidação da declaração substituída (enviada em 2013) não tinha sido apurado nenhum valor de imposto (vide ponto VI)
Assim, uma vez que do envio da declaração de substituição resultou imposto a favor do Estado (no valor de 4.204,539 consideramos que deve ser aceite a regularização efetuada pelo sujeito passivo, e em conformidade deve ser anulada a proposta de correção (do rendimento tributável) que consta no projeto de relatório. (...).”. - (cf. doc. de págs. 632 a 639 dos autos).

Em 23/09/2019, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Leiria elaboraram o relatório final do procedimento de inspeção realizado aos aqui Recorrentes aos anos de 2015 a 2017, no qual consta, designadamente, o seguinte:
“(...] I - 2. Descrição sucinta das conclusões da ação de inspeção
I.2.1 IRS — Métodos Indiretos (Categoria G)
Conforme decorre da matéria exposta no presente documento, com recurso a métodos indiretos, nos termos da alínea f) do n.º 1 do art.º 87.º da Lei Geral Tributária (LGT), em conjugação com a alínea a) do n.º 5 do art.º 89.º-A do mesmo diploma, propõem-se as seguintes correções fiscais aos anos de 2015,2016 e 2017, de acordo com a norma prevista na alínea d) do n.º 1 do art.º 9.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), a saber:

São ainda devidos juros compensatórios sobre a totalidade dos impostos em falta, nos termos do art.º 35.º da LGT, calculados de acordo com o definido na Portaria n.º 291/2003, de 8/04.
II. Objetivos, âmbito e extensão da ação de inspeção
II.1. Credencial e período em que decorreu a ação
As Ordens de Serviço que credenciam as ações de inspeção foram emitidas em 2018.06.01, pela Direção de Finanças de Leiria, com os números de identificação OI201801359 (2015), OI201801360 (2016) e OI201801361 (2017), com o código de atividade 101-01 Recolha e cruzamento de elementos, em nome dos sujeitos passivos M........... (doravante M..........), com o número de identificação de pessoa singular (NIF) ……….., e J........... (doravante J..........), com o NIF…………, casados, residentes / domicílio fiscal na Rua ……………n.º ….., Sobral, Barreira, …… Leiria, área pertencente ao Serviço de Finanças de Leiria 1 (1384).
Nos termos da alínea l) do n.º 3 do artigo 59.º da LGT e do artigo 49.º do Regime Complementar do Procedimento da Inspeção Tributária e Aduaneira (RCPITA), foram enviadas cartas-aviso em 2018.07.11, através dos ofícios n.ºs DIT1-2387, DIT1-2388 e DIT1-2391, sob os registos postais n.ºs RF……..PT, RF……….PTe RF………..PT respetivamente.
As Ordens de Serviço foram assinadas pelo sujeito passivo M..........., com o NIF………, supra identificada, domicílio fiscal na Rua ……..n.º ….., Sobral, Barreira, ……. Leiria.
As ações de inspeção foram iniciadas em 2018.08.01 e concluídas em 2019.09.16.
As Notas de Diligências relativas à conclusão das ações de inspeção, identificadas com os n.ºs ND02019657 (ano 2015), ND02019658 (ano 2016) e ND02019281 (ano 2017), foram notificadas aos sujeitos passivos, via postal, por carta-registada com AR, enviada para o domicílio fiscal, na Rua …………..n.º ….., Sobral, Barreira, ….. Leiria, com reporte a 2019.09.16 (Ofício n 0 DIT1 - 8874 de 2019.09.16). Em 2019.01.15, foram os sujeitos passivos notificados da primeira informação / proposta de prorrogação dos prazos dos procedimentos inspetivos, por um período adicional de três meses, nos termos da alínea b) do n.º 3 do art.º 36.º todos do RCPITA. (Ofício n.º DIT1-379 de 2019.01.14)
Em 2019.04.16, foram os sujeitos passivos notificados da segunda informação / proposta de prorrogação dos prazos dos procedimentos inspetivos, por um período adicional de três meses, nos termos da alínea b) do n.º 3 do art.º 36.º, todos do RCPITA. (Ofício n.º DIT1-3260 de 2019.04.15)
11.2. Motivo, âmbito e incidência temporal Motivo: Recolha e cruzamento de elementos.
Âmbito: Parcial em sede de IRS, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 14.ºdo RCPITA.
Extensão: Anos 2015, 2016 e 2017.
11.3. Outras situações
Antes da descrição dos factos e fundamentos que estão na base das correções por recurso a métodos indiretos, iremos proceder à caracterização dos sujeitos passivos e ao enquadramento fiscal dos rendimentos declarados em sede de IRS. Com este estudo prévio, pretendemos demonstrar, de base, a falta de compatibilização entre os rendimentos declarados na modelo 3 de IRS e a capacidade contributiva evidenciada pelos sujeitos passivos ao longo dos anos, nomeadamente o património mobiliário e imobiliário. Referimos ainda que as conclusões da análise prévia são parte dos motivos e fundamentos da informação / proposta de derrogação de sigilo bancário realizada em 2019.01.24, remetida à Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira nos termos e para os efeitos do n.º 4 do artigo 63.º-B da LGT, a qual mereceu parecer favorável, por despacho exarado em 20019.05.03, constante do anexo 7 (página 94 do RIT).
Assim, II.3.1 Caracterização dos sujeitos passivos e enquadramento fiscal dos rendimentos declarados
Os sujeitos passivos são casados, integram o mesmo agregado familiar, encontram-se reformados na condição de pensionistas e cumprem regularmente com as obrigações declarativas em sede de IRS nos termos do art.º 57.º do CIRS.
Em termos de atividade, não se encontram inscritos no cadastro para o exercício de qualquer atividade de caracter comercial, industrial ou agrícola.
II.3.1.1 Análise dos rendimentos declarados
Em termos históricos, de acordo com os elementos constantes da base de dados da AT, nomeadamente com base nas declarações Modelo 3 de IRS (entregues pelos sujeitos passivos - art.º 57.º do CIRS), nas declarações Modelo 13 (Valores mobiliários, warrants autónomos e instrumentos financeiros derivados de entrega obrigatória pelas instituições de crédito e sociedades financeiras - art.º 124.º CIRS) e nas declarações Modelo 39 (Rendimentos e retenções a taxas liberatórias de entrega obrigatória pelas entidades devedoras e pelas entidades que paguem ou coloquem à disposição dos respetivos titulares pessoas singulares residentes em território português e que não beneficiem de isenção, dispensa de retenção ou redução de taxa, rendimentos a que se refere o artigo 71.º do CIRS ou quaisquer rendimentos sujeitos a retenção na fonte a título definitivo de montante superior a 25 € - alínea b) do n.º 12.º do artigo 119.º do CIRS), a situação declarativa. patrimonial e financeira do agregado familiar, nos anos 2015, 2016 e 2017, resume-se no quadro seguinte:

Para melhor entendimento da informação contida no quadro resumo supra, importa dar a conhecer o conteúdo das colunas/campos inseridos.
Assim,
Nas colunas 2 (modelo 3 e anexos do CIRS), 3 (rendimento bruto) e 4 (rendimento coletável) constam os dados relativos aos rendimentos declarados nas modelos 3 de IRS entregues pelos sujeitos passivos M.......... e J.......... nos anos 2015, 2016 e 2017. Da leitura do quadro verifica-se que o rendimento coletável anual declarado pelo agregado familiar, no período em questão, não excede € 20.000,00, correspondendo em termos médios a cerca de € 13.000,00 por ano, em resultado sobretudo da obtenção de rendimentos do trabalho e pensões (categoria A), rendas prediais (categoria F) e mais-valias decorrentes da alienação de direitos reais sobre imóveis (categoria G). Excecionalmente, no ano 2015, foram obtidos rendimentos empresariais (categoria B) fruto de atos isolados no âmbito da atividade agrícola sem relevância material.
Na coluna 5 (carteira de títulos) consta o total do investimento em valores mobiliários, comunicado pelas instituições de crédito e sociedades financeiras, em nome do agregado familiar. O total calculado por exercício, resulta do somatório do valor da carteira de títulos dos sujeitos passivos no início do ano, este correspondente ao valor da carteira de títulos no final do ano anterior, com a variação ocorrida no próprio período, esta correspondente ao saldo entre aquisições e alienações no período, cujos movimentos (valores) constam nos mapas resumo do anexo 1 - Letra A (Movimentos anuais), extraídos das declarações modelo 13 de IRS dos períodos 2015 a 2017 supra mencionadas.
Para melhor compreensão dos valores apresentados, construímos um quadro evolutivo da carteira de título dos sujeitos passivos, constante do anexo 1 - Letra B (Histórico do período 2015 a 2017) onde colocamos na primeira coluna o valor da carteira de títulos no início do ano (carteira inicial), na segunda coluna o valor das aquisições, na terceira coluna o valor das alienações, na quarta coluna a variação no período (v.g. aquisições menos alienações) e na quinta, e última, coluna o valor da carteira de títulos no final do ano.
Da leitura do quadro observa-se que os dois sujeitos passivos no ano de 2015 alienaram valores mobiliários no montante de € 154.160,54, correspondendo € 51.580,27 a M.......... e € 102.580,27 a J.........., cuja aquisição ocorreu em anos anteriores. No mesmo ano, realizaram aquisições no montante de € 60.000,00, correspondendo € 55.000,00 a M.......... e € 5.000,00 a J........... Ou seja, no período, a carteira de títulos teve uma variação negativa (decréscimo) de € 94.160,54. No final do ano, a carteira de títulos apresenta um saldo final de € 817.206,55.
No ano de 2016 os sujeitos passivos alienaram valores mobiliários no montante de € 105.534,41, correspondendo € 52.191,35 a M.......... e € 53.343,06 a J.........., cuja aquisição ocorreu em anos anteriores. No mesmo ano, realizaram aquisições no montante de € 80.000,00, correspondendo € 55.000, 00 a M.......... e € 25.000,00 a J........... Ou seja, no período, a carteira de títulos teve uma variação negativa (decréscimo) de € 25.534,41 No final do ano, a carteira de títulos apresenta um saldo final de € 791.672,14.
No ano de 2017 os sujeitos passivos alienaram valores mobiliários no montante de € 68.806,57, em nome de M........... No mesmo ano, realizaram aquisições no montante de € 185.141,60, correspondendo € 75.000,00 a M.......... e € 110.141,60 a J........... No período, a carteira de títulos apresenta uma variação positiva (acréscimo) de € 116.335,03 face ao ano de 2016, correspondendo € 6.193,43 a M.......... e € 110.141,60 a J........... No final do ano, a carteira de títulos apresenta um saldo final de € 908.007,17, correspondendo € 364.350,43 a M.......... e € 543.656,74 a J...........
Em resumo, no período 2015 a 2017, a carteira de títulos dos sujeitos passivos não sofreu oscilações significativas dos montantes investidos, situação que só por si não se justifica ou impede a necessidade de controlo das entradas de valores monetários nas contas bancárias dos sujeitos passivos nos períodos em análise, como se verá a seguir.
Adicionalmente, na coluna 6 (rendimentos da Mod. 39) do quadro da página anterior, de acordo com os mapas resumo, constam os rendimentos ilíquidos comunicados pelas entidades obrigadas à entrega da declaração acessória, sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, com os seguintes códigos de identificação, para efeitos declarativos (anexo E):
01 - Lucros ou Dividendos.
02 - Rendimentos de valores mobiliários devidos por não residentes.
03 - Juros de depósitos à ordem ou a prazo.
04 - Seguros de Vida que não beneficiam de exclusão.
05 - Seguros de Vida que beneficiam da exclusão da tributação de 1/5.
07 - Fundos de poupança-reforma que beneficiam de exclusão de 3/5.
16 - Regime Transitório-Fundos de poupança-reforma, PPE e PPR/E que beneficiam da exclusão de 4/5.
30 - Resgate e liquidação de unidades de participação em fundos de investimento imobiliário ou de participações sociais em sociedades de investimento imobiliário a que seja aplicável o regime previsto na subalínea i) da alínea a) do n.º 1 e n.º 13 do art.º 22.º-A do EBF (aplicável a partir de 1 de Julho de 2015).
Da informação retirada da modelo 39, relativa aos anos de 2015 a 2017, destacam-se os rendimentos com a natureza de juros de depósitos à ordem ou a prazo e os rendimentos de valores mobiliários devidos por não residentes.
Importa, então, avaliar se estes rendimentos encontram justificação nos rendimentos ilíquidos declarados.
Para o efeito, como exercício, para cálculo do capital subjacente aos rendimentos auferidos nos anos em análise, se considerarmos como referência a "taxa de juro bancária para depósitos de particulares com prazo acordado até 1 ano", constante dos Boletins Estatísticos do Banco de Portugal dos anos de 2017 e 20181 cuja tabela apresentamos a seguir, verificamos que, implicitamente, o capital mínimo investido pelos sujeitos passivos nos anos 2015 a 2017 não se coaduna minimamente com os rendimentos ilíquidos declarados para efeitos de IRS, a saber:

Ora, tendo em conta o enquadramento económico e financeiro do agregado familiar, é plausível que as taxas de juro de depósitos negociadas com as instituições financeiras atinjam valores superiores às de referência.
Nestes termos, fizemos simulação do capital mínimo necessário para obtenção daqueles rendimentos, considerando, por exemplo, um acréscimo de 100 pontos base (1%) sobre a "taxa de juro bancária para depósitos de particulares com prazo acordado até 1 ano", constante dos Boletins Estatísticos do Banco de Portugal dos anos de 2017 e 2018, tendo obtido os seguintes valores:

1 Boletins Estatísticos do Banco de Portugal dos anos 201 7 e 201 8
Página 39 / Quadro A. 1 0 — Taxas de juros bancárias — Empréstimos e depósitos
Importa esclarecer que as simulações ora efetuadas enquadram-se numa lógica de exercício, cuja demonstração dos factos só se poderá verificar a posteriori com o acesso à informação bancária. Em relação a esta matéria recorre-se ao entendimento expresso no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA) de 2014.11.12, no âmbito do processo n 0 0642/14, cujo resumo se apresenta a seguir:
Acórdão do STA de 2014.11.12, Processo n.0 0642/14 (Pleno da Seccão do CT- Relator Ascensão Lopes)
I - As decisões da administração tributária de aceder a informações ou documentos bancários sem o consentimento do seu titular devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam - artigo 63.º-8, n.º 4, da Lei Geral Tributária.
II - Constitui motivo concreto de necessidade de acesso a informação e documentos bancários do contribuinte a variação de rendimentos constituídos por juros de depósitos que não possa ser justificada apenas com os rendimentos declarados no ano em causa.
III - A indicação pela Autoridade Tributária de uma taxa de juro "a título meramente exemplificativo" suportada em conhecimento comum e próxima da taxa de juro média praticada pelas Instituições Bancárias para a generalidade dos aforradores integra a fundamentação formal e substancial necessária e suficiente à prolação do despacho de derrogação do sigilo bancário.
Ora, da leitura do quadro anterior verificamos que, implicitamente, o capital mínimo necessário para obtenção daqueles rendimentos, entre 2015 e 2017, sofreu um acréscimo na ordem de € 1.000.000,00 (um milhão de euros), valor muito próximo das entradas de meios financeiros líquidos (créditos bancários) não justificadas, como mais tarde se demonstrará.
Se, no período 2015 a 2017, o valor da carteira de títulos comunicado na modelo 13 se manteve estável, o mesmo não se verifica relativamente ao capital investido na obtenção dos rendimentos ilíquidos comunicados na modelo 39 do mesmo período, o qual sofreu um acréscimo significativo e que não se coaduna, minimamente, com os rendimentos ilíquidos declarados nos anos de 2015 a 2017 em sede de IRS.
Tabelas anexas: Fonte "Banco de Portugal — Boletins Estatísticos de 2017 e 2018. // (...) // Em conclusão, de acordo com os quadros supra apresentados, os sujeitos passivos apresentam ter uma capacidade contributiva significativamente superior à declarada em sede de IRS, capacidade esta revelada pelo capital mínimo implicitamente necessário para justificar os rendimentos comunicados na declaração 39 - Rendimentos e retenções a taxas liberatórias nos anos de 2015 a 2017, entregues pelas entidades a elas obrigadas nos termos do disposto nos artigos 119.ºe 124.ºdo CIRS.
Após apresentação da posição declarativa, económica e financeira do agregado familiar, iremos informar sobre as participações sociais, exercício de cargos (funções), veículos de transporte e património imobiliário urbano detido pelos sujeitos passivos.
Assim,
II. 3.1.2 Análise das participações sociais, exercício de cargos (funções), veículos de transporte e património imobiliário urbano
A - Participações sociais e exercício de cargos sociais
Entre os anos 1991 e 2009 os sujeitos passivos foram sócios gerentes (fundadores) da sociedade T........... Lda. - NIPC .........., com sede na Rua…………, Sobral, ……….Leiria, com o objeto social de transportes públicos ocasionais de mercadorias, inscrita no cadastro com o CAE 49410.
Em 2009.02.13, procederam à transmissão da sociedade e renunciaram à gerência em benefício dos seus filhos C.......... - NIF .......... (doravante C..........) e T.......... - NIF.......... (doravante T..........), os quais mantêm a posse e o controlo da sociedade até à presente data.
Não obstante a cessão da posição contratual e renúncia ao cargo de gerência, os sujeitos passivos continuaram a colaborar com a sociedade na qualidade de trabalhadores dependentes, tendo declarado até ao ano de 2011 a obtenção de rendimentos de trabalho dependente provenientes daquela entidade. A partir do ano 2014 passaram, então, à reforma na condição de pensionistas.
B- Património imobiliário
De acordo com a base de dados constante da AT, nomeadamente no Sistema do Património, ao longo dos anos os sujeitos passivos têm adquirido ou transformado prédios urbanos, localizados no distrito de Leiria, destinados à atividade comercial da sociedade T........... Lda., parte dos quais com cedência gratuita até ao ano 2015 inclusive, a saber:
> Prédio inscrito na matriz predial urbana da atual União das freguesias de Leiria, Pousos, Barreira e Cortes (extinta freguesia de Barreira), concelho de Leiria, sob o artigo n.º ….. (antigo artigo matricial n.º …..), afeto a habitação, sito na Rua………., lugar de Andreus, ………… Leiria, adquirido antes de 1989. De acordo com as declarações Modelo 3 de IRS dos anos 2016 e 2017, o prédio encontra-se arrendado à firma T........... Lda., pelo valor anual de € 6.000,00.
> Prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Reguengo do Fetal, concelho da Batalha, sob o artigo n.º …….., descrito como estacionamento coberto e fechado, com a área total de 485 m2, sito no lugar de Arengões, ……….....do Fetal, adquirido em 2010.10.25. De acordo com as declarações Modelo 3 de IRS dos anos 2016 e 2017, o prédio encontra-se arrendado à firma T........... Lda. pelo valor anual de € 6.000,00,
> Prédio inscrito na matriz predial urbana da união das freguesias de Pataias e Martingança, concelho de Alcobaça, sob o artigo n.º …., Fração X, com destino ou afetação a armazéns e atividade industrial, sito no lugar das……., ………. Pataias, adquirido em 2017.01.25, pelo preço de € 74.500,00, com o valor patrimonial atual para efeitos de IMT de € 104.249,12. De acordo com a declaração Modelo 3 de IRS do ano 2017, o prédio encontra-se arrendado à firma T........... Lda., pelo valor anual de € 6.600,00.
C - Viatura pesada de mercadorias
De acordo com a base de dados da AT, nomeadamente no "Sistema de gestão de cadastro de veículos nacionais", os sujeitos passivos são proprietários do veiculo pesado de mercadorias, da marca Renault, de matrícula…………., destinado ao transporte particular. Este veículo foi adquirido em 2011.10.04, ano em que o sujeito passivo J.......... cessou funções na sociedade T........... Lda..
Em relação este veículo, face às suas características (pesado de mercadorias), podemos inferir que a aquisição não teve como fim a mera utilização pessoal do seu titular, antes teve como finalidade satisfazer parte da atividade de transporte (mudanças) da sociedade T..........., Lda., da qual resultou a obtenção de rendimentos ou vantagens patrimoniais pessoais, não declarados em sede de IRS, conforme documentos bancários constantes no Capítulo IV - Motivo e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indiretos.
III. Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas Não aplicável.
IV. Motivo e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indiretos
Pontos prévios.
Todos os mapas de trabalho, elementos ou documentos de prova mencionados encontram-se inseridos no presente documento ou constam de anexo próprio, tendo sido extraídos da base de dados da AT ou fornecidos por terceiros com os quais o sujeito passivo manteve relações económicas e/ou financeiras nos períodos em análise.
Após termos efetuado a caracterização do agregado familiar e o enquadramento fiscal dos rendimentos declarados pelos sujeitos passivos nos termos do ponto II.3.1 do capítulo II deste documento, onde evidenciamos os primeiros indícios de uma capacidade contributiva superior aos rendimentos declarados em sede de IRS, iremos apresentar (reforçar) novos factos e fundamentos que em conjunto com os primeiros são a base das correções por recurso à aplicação de métodos indiretos.
IV.1 Factos e diligências efetuadas
As situações a seguir apresentadas, cujos documentos de suporte constam nos anexos 3, 4 e 5, são parte de um conjunto de factos indiciadores da obtenção de rendimentos ou vantagens patrimoniais pessoais não declarados pelos sujeitos passivos, em sede de IRS, nos anos de 2015, 2016 e 2017, relacionados com o recebimento de dinheiro. depositado ou transferido para as contas bancárias de que são titulares ou co- titulares cuia proveniência não encontra justificação no contexto económico, financeiro e fiscal, conhecido, do agregado familiar.
IV.1.1 Factos
As situações a seguir descritas são um resumo dos factos evidenciados nos documentos constantes dos anexos 3 (2015), 4 (2016) e 5 (2017), sendo apresentados por ordem cronológica crescente.
IV.1.1.1 Factos do ano 2015
De acordo com os elementos constantes do anexo 3, em 2015.09.03 o veículo pesado de mercadorias de matrícula………… , da marca Renault, propriedade do sujeito passivo J.........., conduzido por L.......... – NIF……….., trabalhador da sociedade T........... Lda. com função de motorista, à data dos factos, foi alvo de contraordenação rodoviária pela GNR (Auto n.º……..) quando circulava na EN1, sentido Norte/Sul, Km 257,3 em Pinheiro da Bemposta, Distrito de Aveiro.
Este documento, a par dos restantes elementos a seguir apresentados, pode indiciar a conexão entre o interesse particular dos sujeitos passivos e a atividade de transporte (mudanças) da sociedade T........... Lda. - NIPC .........., propriedade dos sócios gerentes C.......... NIF .......... e T.......... NIF .........., filhos dos sujeitos passivos M.......... e J...........
IV.1.1.2 Factos do ano 2016
De acordo com os elementos constantes do anexo 4 - Letra A, em 2016.03.02 o veículo pesado de mercadorias de matrícula ........., da marca Renault, propriedade do sujeito passivo J.........., conduzido por A.......... - NIF .........., trabalhador da sociedade T........... Lda., com função de motorista, foi alvo de contraordenação rodoviária pela GNR (Auto n.º……….) quando circulava na EN 366, sentido Sul / Norte, Km 19,3 em Aveiras de Cima, Distrito de Lisboa. De acordo com as informações e elementos obtidos na contabilidade do sujeito passivo T........... Lda., na data em questão, o motorista A.......... encontrava-se ao serviço daquela sociedade.
De acordo com os elementos constantes do anexo 4 - Letra B, em 2016.07.29, o sujeito passivo M.......... pagou. através de uma conta bancária pessoal. sediada na C…….. (……), a despesa evidenciada na fatura-recibo n.º 82 de 2016.08.08, no valor de € 330,00, emitida peto sujeito passivo (prestador) A........., com o NIF ........., relacionada com a aquisição de serviços de melhoramento do website mudancas.pt no decorrer dos meses de Junho e Julho de 2016, reconhecida na contabilidade da sociedade T........... Lda., no diário 08/03/13 de 2016.08.08, na conta SNCQ2.2A .1.3 - Gastos/Fornecimentos e serviços externos/Serviços especializados/ Trabalhos especializados/Aquisições no território nacional/IVA dedutível/ Outras (REI)
Novamente, estes documentos, a par dos restantes elementos apresentados, podem indiciar a conexão entre o interesse particular dos sujeitos passivos e a atividade de transporte (mudanças) da sociedade T........... Lda. - NIPC .........., propriedade dos sócios gerentes C.........., NIF .........., e T.........., NIF .........., filhos dos sujeitos passivos M.......... e J...........
IV.1.1.3 Factos do ano 2017
De acordo com os elementos constantes do anexo 5, nomeadamente o Auto de Contraordenação n.º ......... da GNR - Comando Territorial de Lisboa (destacamento Trânsito do Carregado), mensagens de correio eletrónico e documento bancário, em 2017.06.27 os sujeitos passivos receberam, por transferência bancária, na conta bancária pessoal com o NIB ........., sediada na C........, a quantia de € 687,00, relativa ao pagamento de uma prestação de serviços realizada peta sociedade T........... Lda. a um cliente particular (consumidor final) de nome R............
De acordo com tais elementos, o transporte em questão corresponde a um serviço de grupagem de bens contratualizado por C.........., gerente daquela sociedade, com pelo menos dois clientes particulares (consumidores finais), com lugares de carga conhecidos no Porto e em Vila Nova de Gaia e lugares de descarga conhecidos em Lisboa e em Loures, tendo para o efeito sido utilizado o veículo automóvel ligeiro de mercadorias de matrícula…… , da marca Iveco, propriedade daquela sociedade, conduzido pelo motorista A.......... - NIF ........... Ainda de acordo com o referido auto de contraordenação, na altura da autuação o veículo transportava, passamos a citar, "móveis usados".
Ou seja, o serviço foi prestado pela sociedade T........... Lda., com um veículo seu, mas o recebimento foi para a conta bancária n.º ………… da C…………., uni titulada pelo sujeito passivo M...........
Uma vez mais, estes documentos podem indiciar a conexão entre o interesse particular dos sujeitos passivos e a atividade de transporte (mudanças) da sociedade T........... Lda. - NIPC .........., propriedade dos sócios gerentes C.........., NIF .........., e T.........., NIF .........., filhos dos sujeitos passivos M.......... e J...........
IV.2 Pedido de informações e esclarecimentos
Em 2018.08.01, atentos ao princípio da verdade material consagrado no artigo 6.º do RCPITA (princípio geral do procedimento tributário), face à prova obtida que sustenta o recebimento de valores não justificados em contas bancárias pessoais, foi efetuada notificação pessoal aos sujeitos passivos, constante do anexo 6, cujo teor damos aqui por inteiramente reproduzido, para estes prestarem, por escrito, alguns esclarecimentos conexos com o exercício da atividade de transporte rodoviário de mercadorias a título pessoal ou por conta de outrem, bem como para declararem se autorizavam ou não à AT a derrogar o sigilo bancário nos anos de 2015,2016 e 2017.
Em 2018.08.07, os sujeitos passivos responderam, por escrito, ao pedido de informações e esclarecimentos, tendo negado, em absoluto, o exercício de qualquer atividade a título pessoal, ou em nome ou por conta de outrem, bem como o acesso às informações e documentos bancários, através da apresentação de declaração de não autorização de derrogação do sigilo bancário, constante do anexo VI, cujo teor damos aqui por inteiramente reproduzido.
IV.3 Derrogação do sigilo bancário
Em 2019.01.24, considerando a prova obtida que sustenta o recebimento de valores (créditos) não justificados em contas bancárias pessoais, a negação da prática ou o exercício da atividade de transporte rodoviário de mercadorias a título pessoal ou por conta de outrem, bem como a recusa de acesso às contas bancárias pessoais, o serviço de inspeção, com o intuito de recolher mais e melhor informação que explicitasse a situação tributária dos sujeitos passivos, solicitou o acesso a informações e documentos bancários, à Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, elaborando para o efeito informação / proposta devidamente fundamentada nos termos do n.º 4 do artigo 63.g-B da LGT, constante do anexo 7, cujo teor se dá aqui por inteiramente reproduzida.
Esclarece-se que os motivos e fundamentos constantes da Informação / Proposta de derrogação do sigilo bancário encontram-se reproduzidos, na íntegra, nos capítulos II e IV deste documento, nomeadamente nos pontos II.3.1 - Outras situações / Caracterização dos sujeitos passivos e enquadramento fiscal dos rendimentos declarados, IV.1 - Factos e IV. 2 - Pedido de informações e esclarecimentos.
Em 2019.05.03, a Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira proferiu despacho favorável ao pedido de levantamento do segredo bancário em nome dos sujeitos passivos M.......... e J.........., com os números de identificação fiscal …………. E……….. , respetivamente, com referência ao período compreendido entre 1 de janeiro de 2015 e 31 de dezembro de 2017, constante do anexo 7, cujo teor se dá aqui por inteiramente reproduzido.
Na mesma data, pelo oficio n.ºDIT1-3915, constante do anexo VIII, procedemos à notificação do Banco de Portugal para, no prazo de 10 dias úteis, previsto no n.º 8 do artigo 63.º da LGT, através das instituições de crédito e sociedades financeiras sob sua supervisão, remeter os extratos de todas as contas bancárias e aplicações financeiras, de que foram/sejam titulares os sujeitos passivos, M........... e J..........., com os números de identificação fiscal ………. e ……….., respetivamente, com os movimentos ocorridos nos anos de 2015,2016 e 2017.
O pedido de derrogação do sigilo bancário foi feito ao abrigo do artigo 63.º-B da LGT, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de dezembro, e do artigo 79.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras (RGICSF), aprovado pelo Decreto-Lei n.º298/92, de 31 de dezembro, e teve por base o despacho da Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, de 2019.05.03. cuia fotocópia se remeteu em anexo.
IV.4 Informações e documentos bancários
IV.4.1 Identificação das entidades e contas bancárias
Em 2019.05.14, em resposta ao pedido de informações acima indicado, o Banco de Portugal prestou informações sobre as contas bancárias de que os sujeitos passivos M.......... e J.........., sejam ou tenham sido titulares, no período compreendido entre 1 de janeiro de 2015 e 31 de dezembro de 2017, constante do anexo 8, cujo teor se dá aqui por inteiramente reproduzido.
De acordo com a informação prestada pelo Banco de Portugal, as entidades com contas bancárias abertas em nome dos sujeitos passivos são as seguintes:
A - M........... – NIF………….
35 - C........, SA - NIPC …………….(C........)
36 - C........, SA - NIPC ………….. (CEMG)
0065 - B........, SA - NIPC ………. (B…..)
0079 - B........, SA - NIPC …………… (BIC)
B - J........ - NIF ……………..
35 - C........, SA - NIPC …………… (C........)
36 - C........, SA - MPC …………. (CEMG)
0065 - B........, SA - MPC …………. (B……….)
IV.4. 2 Entidades bancárias — Notificação/Pedido de extratos bancários.
Em 2019.05.20, através dos ofícios n.º DIT1-4727 (C........), DIT1-4728 (CEMG), DIT1-4729 (BEST) e DIT1 - 4930 (BIC), notificamos as entidades bancárias supra identificadas para, no prazo de 10 dias úteis, previsto no n.º8 do artigo 63.º da LGT, remeterem os extratos de todas as contas bancárias e aplicações financeiras de que foram/sejam titulares os sujeitos passivos, M........... e J..........., com os números de identificação fiscal ……….. e ……….., respetivamente, no período compreendido entre 1 de janeiro de 2015 e 31 de dezembro de 2017 cuias cópias constam do anexo 9 (Letras A a D).
O pedido de derrogação do sigilo bancário foi feito ao abrigo do artigo 63.º-B da LGT, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de dezembro, e do artigo 79.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras (RGICSF), aprovado pelo Decreto-Lei n.º298/92, de 31 de dezembro, e teve por base o despacho da Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, de 2019.05.03, cuja fotocópia se remeteu em anexo.
Foi ainda solicitado o envio de cópia das fichas de assinaturas, com a identificação das pessoas autorizadas a movimentar a(s) conta(s) em nome dos sujeitos passivos M.......... e J.........., supra identificados, no período compreendido entre 1 de janeiro de 2015 e 31 de dezembro de 2017.
IV.4.3 Sujeitos passivos - Notificação da decisão de autorização de acesso direto a informações e documentos bancários nos termos do n.º 5 do art.º 63.º-B da LGT e art.º 146.º do CPPT.
Em 2019.05.27, os sujeitos passivos foram notificados da decisão proferida pela Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira em 2019.05.03, ao abrigo do n.º 4 do art.º 63.º-B da LGT, que autorizou o acesso a todas as contas e documentos bancários existentes em instituições bancárias, sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas relativamente às contas que sejam/foram titulares, com referência aos anos 2015,2016 e 2017, conforme consta no anexo 10.
Foram ainda notificados os sujeitos passivos para efeitos do disposto no artigo 146.º-B do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT) que, no caso de pretender(em) recorrer da decisão da Administração Fiscal, ora notificada, deverá(ão) justificar sumariamente as razões da(s) sua(s) discordância(s) em requerimento apresentado no tribunal administrativo e fiscal da área do domicílio fiscal, no prazo de 10 dias a contar da data em que foi(ram) notificado(s) da decisão, independentemente da lei atribuir à mesma efeito suspensivo ou devolutivo.
Em 2019.06.11, os sujeitos passivos interpuseram recurso judiciai da decisão de derrogação do sigilo bancário tomada peia Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira em 2019.05.03, nos termos do disposto no artigo 146.º-B do CPPT, a correr termos no Tribunal Administrativo e Fiscais de Leiria (TAF), sob o n.º 726/19.5BELRA, com efeito devolutivo, prontamente contestado pelos Serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira e sem decisão (sentença) proferida à presente data.
IV.4.4 Tratamento e análise da informação e documentos bancários
De acordo com as informações prestadas peias entidades bancárias supra identificadas, cujas cópias constam do anexo 9 (Letras A a D), os sujeitos passivos são titulares ou cotitulares das seguintes contas bancárias, a saber:
IV.4.4.1. C…………. (C........)
a) Contas à ordem
> Conta n.º …………….. - Conta individual, uni-titulada por M...........
Autorizados a movimentar:
J........... – NIF…………….
C........ - NIF...........
T.......... - NIF ...........
> Conta n.º ………… - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por J.......... (conta do antigo B……………….)
> Conta n.º …………. - Conta coletiva solidária, co titulada por M.........., por J.......... e por T.......... (conta do antigo B........).
> Conta n.º ………… - Conta coletiva solidária, co titulada por M.........., por J.......... e por C........ (conta do antigo B........).
Autorizados a movimentar:
A........ – NIF…………...
b) Contas de aplicações ou de produtos financeiros associadas às contas à ordem
> Conta n.º …………. - Conta uni titulada por M.......... (conta de depósito a prazo).
> Conta n.º ……….. - Conta uni titulada por M.......... (conta de aplicações financeiras).
> Conta n.º ………………. - Conta coletiva solidária, co titulada por M.........., por J.......... e por terceiro (conta de aplicações financeiras),
IV.4.4.2. C…………… (CEMG)
a) Conta à ordem
> Conta n.º ………… - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por J...........
Autorizados a movimentar:
C.......... - NIF ...........
b) Contas de aplicações ou de produtos financeiros associadas às contas à ordem
> Conta n.º ………… - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por J...........
Autorizados a movimentar:
M........ - NIF...........
> Conta n.º …………. - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por J...........
Autorizados a movimentar:
C.......... - NIF ...........
IV.4.4.3. B………… (B…………)
a) Contas à ordem (conta digital)
…………… - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por J...........
b) Contas de aplicações ou de produtos financeiros associadas às contas à ordem » Conta n.º ………….. - Dossier de fundos.
» Conta n.º ………….. - Valores mobiliários cliente» Conta n.º ……… - Valores mobiliários cliente» Conta n.º ………….- Valores mobiliários cliente
» Contrato n.º ………… - Produto Depósito ……….. Março 2016 (contrato fechado em 2019.03.31).

IV.4.4.4. B………….. (B…..)
a) Conta à ordem
> Conta n.º ………… - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por C...........
IV.4.5. Pedido de informações e esclarecimentos de 2019.07.09 / Notificação - Justificação de entrada de valores em conta bancária de que são titulares ou cotitulares.
Da análise efetuada às contas bancárias tituladas ou cotituladas pelos sujeitos passivos M.......... e J.........., verificamos a entrada de valores (créditos bancários) relacionados com depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, cuja propriedade e título (natureza) careciam de justificação face aos rendimentos declarados na modelo 3 de IRS dos anos 2015, 2016 e 2017, cujo resumo (detalhe) consta no mapa de trabalho no anexo 11.
De referir que este anexo não tem todos os créditos (movimentos financeiros de entrada) efetuados nas contas bancárias, mas, unicamente, aqueles que careciam de justificações. Ou seja, por exemplo, foram expurgados movimentos de transferências entre contas suscetíveis de serem identificadas, ou reembolsos / resgates de poupanças.
Em termos resumidos, os movimentos nas contas bancárias dos sujeitos passivos que carecem de justificação ascendem aos seguintes montantes, por ano:
Ano 2015: €394.187,94.
Ano 2016: €271.707,49.
Ano 2017: € 478.422,37.
Assim,
Em 2019.07.16, ao abrigo do disposto nos artigos 59.º n.º 4, 63.º e 87.º da Lei Geral Tributária (LGT) e artigos 10.º, 28.º a 30.º do RCPITA, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 413/98 de 31 de dezembro, através do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09, cuja cópia consta no anexo 11, enviado sob registo, com aviso de receção, para a morada de residência habitual sita na Rua………………., ….., Sobral, Barreira, …………Leiria, foram os sujeitos passivos notificados para, no prazo de quinze dias a contar da data da assinatura do aviso de receção, enviar à Direção de Finanças de Leiria os seguintes esclarecimentos relativos aos anos de 2015, 2016 e 2017, a saber:
1. Indicação da propriedade dos valores entrados (créditos) nas contas bancárias que constam no quadro seguinte, em virtude de ser titular ou contitular das mesmas.
2. Justificação do título a que se operaram as referidas entradas de valores (v.g. depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, etc.), com junção dos respetivos comprovativos bancários,

«imagem no original»

Nota: os anexos identificados no quadro supra correspondem apenas à notificação.
Mais foram notificados os sujeitos passivos do seguinte:
> Se até à data indicada não forem rececionados os devidos esclarecimentos, presumir-se-á, de acordo com o artigo 19.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS) e artigo 516.º do Código Civil (CC), que, de acordo com o número de titulares, uma parte daqueles valores são sua propriedade.
> A falta de apresentação dos elementos referidos, no dia, hora e local acima indicados, constitui infração aos artigos 59.º n.º 4 da LGT, 117.º, 128.º e 134.º do CIRS, o que poderá qualificar-se como recusa de exibição prevista e punida pelo artigo 113.º do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT), aprovado pela Lei n.º 15/2001, de 05 de junho.
> A falta de apresentação dos elementos solicitados poderá levar à determinação da matéria tributável por recurso à aplicação de métodos indiretos nos períodos de 2015, 2016 e 2017, nos termos dos artigos 10.ºdo RCPITA e 87.º a 90.º da LGT, por remissão do artigo 39.º do CIRS.
IV.4.6 Resposta dos sujeitos passivos ao pedido de informações e esclarecimentos relacionados com o ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09.
Em 2019.07.31, os sujeitos passivos responderam ao ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09.
Da análise do teor da resposta fornecida, constante no anexo 12, observamos que os esclarecimentos e documentos apresentados pelos sujeitos passivos respeitam apenas a uma única conta bancária, nomeadamente à conta bancária n.º ……….. da C........, conta coletiva solidária, cotitulada por M.........., por J.......... e por C.......... (conta do antigo B........), cujas entradas de valores não justificados constam nos anexos III (2015), VII (2016) e X (2017) do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09 (parte integrante do atual anexo 11 - Notificação / Justificação de entradas em contas bancárias).
Em relação às restantes contas bancárias nada informaram ou justificaram.
Assim, relativamente à conta bancária n.º ……………. da C........ e aos valores constantes nos anexos III (2015), VII (2016) e X (2017) do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09 (parte integrante do atual anexo 11 - Notificação / Justificação de entradas em contas bancárias), os sujeitos passivos informam que, não obstante serem titulares, a conta bancária é exclusivamente movimentada pelo filho C........... Como prova juntam recibos de remunerações e recibos de rendas.
Grosso modo, os esclarecimentos e documentos apresentados pelos sujeitos passivos justificam grande parte das entradas de valores na conta bancária em questão, pelo que consideramos encontrarem-se justificadas as entradas de valores identificadas nos anexos III (2015), VII (2016) e X (2017) do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09.
Em consequência, as entradas de valores identificadas nos anexos III (2015), VII (2016) e X (2017) do ofício n.º DIT1 -6473 de 2019.07.09, serão excluídas do montante dos rendimentos a justificar.
Em relação às restantes contas bancárias nada se altera, encontrando-se por justificar os montantes das entradas de valores constantes nos anexos l, II, IV, V, VI, VIII e IX do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09.
IV.4.7 Contitularidade de rendimentos - Presunção do artigo 19.ºdo CIRS.
Uma vez que, com exceção da conta bancária n.º …………. da C........ (ponto IV.4.6), não foram prestados esclarecimentos sobre a propriedade das entradas de valores nas contas bancárias identificadas nos pontos 1 e 2 do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09, presumir-se-á, nos termos do artigo 19.º do CIRS, que os rendimentos apurados são comuns aos vários titulares das contas bancárias e imputados a estes na proporção das respetivas quotas, que se presumem iguais quando indeterminadas.
Ora, da análise e tratamento da informação e documentos bancários constante do ponto IV.4.4 deste capítulo os sujeitos passivos são titulares ou cotitulares das seguintes contas à ordem:
C........ (C........)
> Conta n.º …………… - Conta individual, uni titulada por M.........., cujas entradas de valores não justificados constam nos anexos I (2015), VI (2016) e VIII (2017) do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.9 (parte integrante do atual anexo 11 - Notificação / Justificação de entradas em contas bancárias). Assim, nos termos do artigo 19.º do CIRS, presumir-se-á que M.........., única titular, é proprietária da totalidade das entradas de valores não justificados nos montantes apurados de € 374.470,68 no ano 2015 (anexo do ofício), de € 255.191,85 no ano 2016 (anexo VI do ofício) e de € 448.231,56 no ano 2017 (anexo VIII do ofício).
> Conta n.º …………… - Conta coletiva solidária cotitulada por M.......... e por J.......... (conta do antigo B........), cujas entradas de valores não justificados constam dos anexos II (2015) e IX (2017) do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09 (parte integrante do atual anexo 11 - Notificação / Justificação de entradas em contas bancárias). Assim, nos termos do artigo 19.º do CIRS, presumir-se-á que cada um dos dois titulares é proprietário de uma quota de 50% do total das entradas de valores não justificados nos montantes de € 2.000,00 no ano 2015 (anexo II do ofício) e de € 6.546,40 no ano 2017 (anexo IX do ofício), correspondendo a cada uma das quotas o valor não justificado de € 1.000,00 no ano 2015 e de 3.273,20 no ano 2017.
C……………… (CEMG)
> Conta n.º ………….. - Conta coletiva solidária. cotitulada por M.......... e por J........, cujas entradas de valores não justificados constam no anexo IV do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.9 (parte integrante do atual anexo 11 - Notificação / Justificação de entradas em contas bancárias). Assim, nos termos do artigo 19.º do CIRS, presumir-se-á que cada um dos dois titulares é proprietário de uma quota de 50% do total das entradas de valores não justificados no montante apurado de € 1.860,00 no ano 2015 (anexo IV do ofício), correspondendo a cada uma das quotas o valor não justificado de € 930,00.
B…………(B………)
> Conta n.º ……………. - Conta coletiva solidária, cotitulada por M.......... e por J........, cujas entradas de valores não justificados constam no anexo V do ofício n.º DlT1-6473 de 2019.07.9 (parte integrante do atual anexo 11 — Notificação / Justificação de entradas em contas bancárias). Assim, nos termos do artigo 19.º do CIRS, presumir-se-á que cada um dos dois titulares é proprietário de uma quota de 50% do total das entradas de valores não justificados no montante apurado de € 5.004,55 no ano 2015, correspondendo a cada uma das quotas o valor não justificado de € 2.502,28.
Do supra exposto, nos termos do artigo 19.º do CIRS, encontram-se por justificar os seguintes montantes das entradas de valores em contas bancárias de que são titulares os sujeitos passivos M.......... e J.........., a saber:

«imagem no original»

Nota: os anexos identificados no quadro supra correspondem apenas à notificação.
IV.4.8 Conclusões
De acordo com o supra exposto, concluímos o seguinte:
A prova produzida indica o recebimento de dinheiro, depositado ou transferido para as contas bancárias de que os sujeitos passivos são titulares ou cotitulares. não declarados em sede de IRS, cuja proveniência não encontra justificação no contexto económico, financeiro e fiscal, conhecido, do agregado familiar.
Apesar de notificados os sujeitos passivos não autorizaram a derrogação do sigilo bancário, negando o acesso às informações e documentos bancários;
Não há outra forma de saber a origem dos rendimentos (créditos) obtidos que não seja através do acesso a todas a informações ou documentos bancários titulados ou cotitulados pelos sujeitos passivos;
A administração tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.º 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos. (Redação dada pela Lei n.º 94/2009, de 1 de setembro)
A Administração Tributária tem ainda o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, quando se verifique a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável, nos termos do artigo 88.º e em geral, quando estejam verificados os pressupostos para o recurso a uma avaliação indireta, nos termos previstos na alínea b) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT;
Com vista à descoberta da verdade material, princípio geral consagrado no artigo 6.º do RCPITA, foi solicitado à Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, de acordo com a alínea f) do n.º 1 do artigo 63.º-B da LGT, a derrogação do sigilo bancário aos exercícios de 2015, 2016 e 2017, relativamente aos documentos e demais informação bancária prevista no n.º 10 do artigo 63.º-B da LGT, no que respeita às contas bancárias que os sujeitos passivos sejam/foram titulares.
Foi autorizado o acesso direto a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que sejam titulares os sujeitos passivos, com referência aos períodos compreendido entre 1 de Janeiro de 2015 e 31 de Dezembro de 2017, pela Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, aos funcionários da Inspeção Tributária, devidamente credenciados.
Da análise efetuada às contas bancárias dos sujeitos passivos M.......... e J.......... verificamos a entrada de valores monetários (créditos bancários) relacionados com depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, nos montantes de € 383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191.85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de2017, cuja propriedade e título (natureza) carecem de justificação;
No seu conjunto, as informações e prova recolhidas evidenciam irregularidades e omissões bastantes que põem em causa a presunção de veracidade e de boa-fé das declarações fiscais apresentadas pelos sujeitos passivos, nos termos previstos no n.º 1 e 2 do art.º 75.º da LGT. No caso analisado, a presunção dos n.ºs 1 e 2 do art.º 75.º da LGT não se verifica de todo, porquanto, os sujeitos passivos receberam nas suas contas bancárias valores monetários (créditos bancários) relacionados com depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, nos montantes de € 383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191.85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de 2017, sem que tenham justificado ou esclarecido a sua proveniência e título (natureza), pondo em causa a credibilidade dos valores declarados em sede de IRS;
Tendo por base os rendimentos tributáveis declarados nas declarações Modelo 3 de IRS, nos montantes de 3,657,49 no ano 2015, de € 15.174,11 no ano 2016 e de € 19.823,19 no ano 2017, consideramos verificar-se uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património verificado nos montantes de €383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191,85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de 2017.
E assim consideramos, porque da análise efetuada conclui-se que destes valores não constam os rendimentos declarados em sede de IRS, antes, trata-se de um efetivo acréscimo que significa uma capacidade contributiva em discrepância com o rendimento declarado.
Nos termos do artigo 74.º n.º 3, da LGT, é à AT que compete o ónus da prova dos pressupostos que lhe permitem aplicar métodos indiretos na determinação da matéria tributável, no entanto, feita essa prova, é ao sujeito passivo que cabe o ónus da prova do excesso na quantificação da matéria tributável efetuada.
As entradas de valores monetários nas contas bancárias dos sujeitos passivos, que ascendem a valor superior a € 100.000,00 em cada um dos anos, enquadram-se no conceito de acréscimo / incremento patrimonial para efeitos do previsto na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT e na alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS (categoria G de rendimentos), porque não foi justificada ou esclarecida a divergência com os rendimentos declarados.
Encontram-se verificados os pressupostos legais para a avaliação indireta dos rendimentos tributáveis desses anos, nos termos do artigo 85.º n.º 1 e artigo 87.º, n.º 1, f), ambos da LGT.
Verificados os pressupostos legais de aplicação dos métodos indiretos, por força do disposto no n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT é ao sujeito o passivo que incumbe a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou o acréscimo de património ou o consumo evidenciados.
V. Critérios e cálculo dos valores corrigidos com recurso a métodos indiretos V.1. Critérios de cálculo
Tal como referido anteriormente, detetada a existência de um incremento patrimonial e estando reunidos os pressupostos para a aplicação da avaliação indireta prevista na referida alínea f) do n.º 1 do art.º 87.º da LGT, incumbia ao sujeito passivo a prova de que os rendimentos declarados correspondiam à realidade e de que era outra a fonte do acréscimo de património, nos termos do disposto no n.º 3 do art.º 89.º-A da LGT. (...)
Com base no supra exposto,
> Vamos considerar como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, a declarar no Quadro 14 - Outros incrementos patrimoniais do anexo G da Modelo 3 de IRS, o valor das entradas dos meios monetários nas contas bancárias, não justificado, nos montantes líquidos de € 383.335,23 no ano de2015, de €255.191,85 no ano de2016 e de € 454.777,96 no ano de2017.
> Para efeito de apuramento do imposto em falta em cada um dos anos, iremos considerar a taxa especial de imposto definida no n.º 11 do artigo 72.º do CIRS, nos casos de "acréscimos patrimoniais não justificados a que se refere a alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS, de valor superior a € 100.000,00 ou seja uma taxa de imposto de 60%.
V.2 Cálculos
Conhecido o acréscimo de património anual não justificado, igual ao valor das entradas dos meios monetários nas contas bancárias (VEMML) não justificado, nos montantes líquidos de € 383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191,85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de 2017, vamos proceder ao cálculo do imposto em falta (tributação autónoma), considerando para o efeito, a taxa especial de imposto de 60%, definida no n.º 11 do artigo 72.ºdo CIRS, nos termos do quadro seguinte:

Nota:
Ano 2015 = 383.335,23 x 60% = €232.195,63.
Ano 2016 = €255.191,85 x 60% = € 162.219,58.
Ano 2017 = € 454.777,96 x 60% = €284.760,69.
De acordo com o quadro supra exposto, encontra-se por entregar nos Cofres do Estado, imposto no montante de €232.195,63 no ano 2015, de € 162.219,58 no ano 2016 e de €284.760,69 no ano 2017, no valor agregado de € 679.175,90.
São ainda devidos juros compensatórios sobre a totalidade dos impostos em falta, nos termos do art.º 35.º da LGT, calculados de acordo com o definido na Portaria n.º 291/2003, de 8/4. // (...)
VIII. Outros elementos relevantes
Identificação dos anexos que constituem parte integrante da informação
Anexo 1 - Declarações acessórias / Modelo 13 de IRS / Agregado familiar / Período 2015 a 2017. (Página 58 do RIT)
Letra A - Movimento anual
Letra B - Histórico
Anexo 2 - Declarações acessórias / Modelo 39 de IRS / Agregado familiar / Período 2015 a 2017. (Página 65 do RIT)
Letra A - Movimento anual
Letra B - Histórico
Anexo 3 - Documentos do ano 2015. (Página 72 do RIT)
Auto de Contraordenação da GNR n.º ......... de 2015.09.03.
Anexo 4 - Documentos do ano 2016. (Página 74 do RIT)
Letra A - Auto de Contraordenação da GNR n.º ....... de 2016.03.02.
Letra B - Fatura / Recibo n.º 82 de 2016.08.08, no valor de € 330,00, emitida pela prestadora de serviço A....... e documento bancário titulado por M.......... relacionado com o pagamento da despesa.
Anexo 5 - Documentos do ano 2017. (Página 80 do RIT)
Auto de Contraordenação da GNR n.º ........... de 2017.06.27.
Prints de mensagens de correio eletrónico relacionadas com serviço de transportes associado ao Auto de Contraordenação da GNR n.º ........... de 2017.06.27.
Talão de multibanco comprovativo de transferência para a conta bancária sediada na C........, com o NIB .........., uni titulada pelo sujeito passivo M.........., relacionado com o recebimento do preço do serviço de transporte prestado pela sociedade T........... Lda. associado ao Auto de Contraordenação da GNR n.º ........... de 2017.06.27.
Anexo 6 — Notificação pessoal, (Página 89 do RIT)
Pedido de informações e esclarecimentos de 2018.08.01.
Resposta apresentada em 2018.08.07.
Anexo 7 - Derrogação do sigilo bancário nos anos 2015, 2016 e 2017. (Página 93 do RIT)
Decisão / Despacho de autorização de acesso a informações e documentos bancários proferido pela Exma. Sra. Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira. (Página 94 do RIT)
Informação / Pedido de derrogação do sigilo bancário elaborada pelo Serviço de Inspeção Tributária. (Página 95 do RIT)
Anexo 8 - Banco de Portugal. (Página 139 do RIT)
Notificação/Pedido de informações - Ofício n.º DIT1 - 3915 de 2019.05.03.
Resposta ao pedido de informações - Ofício n.º CRI/2019/00017006 de 2019,05.14.
Anexo 9 — Entidades bancárias — Notificações e respostas. (Página 143 do RIT)
Letra A - C........ (Página 144 do RJT)
Notificação/Ofício n.º DIT1-4727de 2019.05.20. Resposta/Comunicação efetuada.
Letra B - CEMG (Página 148 do RIT)
Notificação/ Ofício n.º DIT1-4728 de 2019.05.20. Resposta/ Comunicação efetuada.
Letra C - BEST (Página 152 do RIT)
Notificação/Ofício n.º DIT1-4729 de2019.05.20 Resposta/Comunicação efetuada.
Letra D - BIC (Página 155 do RIT)
Notificação/ Ofício n.º DIT1-4730 de 2019.05.20. Resposta/ Comunicação efetuada.
Anexo 10 - Notificação da decisão de autorização de acesso direto a informações e documentos bancários nos termos do n.º 5 do art.º 63.º-B da LGTe art.º 146.º-B do CPPT. (Página 158 do RIT)
Anexo 11 - Notificação efetuada aos sujeitos passivos para justificação de entradas de valores em contas bancárias de que são titulares ou contitulares e respetivos anexos. (Página 163 do RIT)
Anexo 12 - Resposta dos sujeitos passivos ao pedido de informações e esclarecimentos relacionados com o ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09. (Página 223 do RIT)
Anexo 13 - Exercício do direito de audição. (Página 231 do RIT)
Letra A - Petição inicial apresentada em 2019.09.04. (Página 232 do RIT)
Letra B - Petição complementar apresentada em 2019.09.09. (Página 697 do RIT)
IX. Direito de Audição - Fundamentação
Em 2019.08.08, em cumprimento do artigo 60.º da Lei Geral Tributária (LGT) e artigo 60.º do Regime Complementar do Procedimento da Inspeção Tributária e Aduaneira (RCPITA), foram os sujeitos passivos notificados para exercerem o direito de audição prévia no prazo de 25 dias, através do ofício n.º DIT1-8093 de 2019.08.07, enviado para a morada do escritório dos mandatários constituídos (registo postal RF…….PT).
No decurso deste prazo, os sujeitos passivos exerceram o direito de audição prévia, por via de petições escritas, com entradas nestes serviços em 2019.09.04 e 2019.09.09 (registos …….. e ………..), conforme documentos que constituem o anexo 13 (páginas 231 a 734 do RIT) que fica a fazer parte integrante do relatório (Petição iniciai e oitenta e quatro anexos no total de 464 páginas, e petição complementar e três anexos no total de 37páginas, tudo no total de 501 páginas).
Na petição ora em análise os sujeitos passivos alegam e naquilo que ao processo interessa o seguinte:
IX. 1 Ponto A - Questão prévia (Página 1 da petição inicial)
Em resumo, os sujeitos passivos alegam não terem tido tempo suficiente para exercerem em plenitude o seu direito de audição, a saber:
Início de citação
(...) "Ora, entre 1 de Agosto de 2018 e a presente data ocorreu um período temporal superior a um ano. Em contrapartida, o requerente, dispõe do prazo de 25 dias para exercer o direito de audição. Ora, comparando o prazo de que dispõe os requerentes para exercerem o direito de audição com o prazo de que dispôs a AT para ter elaborado o projeto de relatório, imediata e facilmente se conclui que é impossível aos requerentes exercerem, na plenitude o seu direito de audição. (...) ",

Fim de citação.
De referir que, nos termos do n.º 6 do art.º 60.º da LGT, "O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audição é de 15 dias, podendo a administração tributária alargar este prazo até ao máximo de 25 dias em função da complexidade da matéria."
Nestes termos, foi estritamente cumprido o prazo legalmente estipulado para o exercício do direito de audição.
Quanto à duração dos procedimentos inspetivos, de referir que os sujeitos passivos compreendem a sua realidade económica e jurídica de forma total pois são os responsáveis pela sua organização e manutenção, enquanto que a AT tem apenas alguns meses para se inteirar da mesma e tentar apreendê-la.
Quanto à complexidade dos procedimentos inspetivos, esta é tanto maior quanto maiores forem as inexatidões ou omissões dos sujeitos passivos e os obstáculos a ultrapassar pelo Serviço de Inspeção Tributária (doravante SIT) na descoberta da verdade material, princípio geral ao qual este está legalmente vinculado nos termos do art.º 6.ºdo RCPITA.
Por outro lado, os sujeitos passivos têm a partir da ação de inspeção diversos meios de defesa de que podem socorrer-se para alterar ou invalidar as correções propostas. Já a AT, tem de apresentar um conjunto perfeitamente fundamentado e credível, não podendo fundamentar a posteriori as correções que efetuou em sede inspetiva.
Mais, em 2018.08.01, no primeiro ato da ação de inspeção, foram os sujeitos passivos questionados, entre outras matérias, sobre a sua relação com a sociedade T........... Lda., incluindo se autorizavam a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) a aceder a informação e documentos bancários para verificação dessa informação, tendo estes negado qualquer relação e pronunciado no sentido de não autorizar o acesso bancário, o que determinou a proposta de derrogação de sigilo bancário, devidamente fundamentada, à Exma. Sra. Diretora Geral da AT, nos termos do art.º 63.g-B da LGT, procedimento legal por norma demorado e que obrigou a duas prorrogações do prazo da inspeção tributária, nos termos da alínea b) do n.º 3 do art.º 36.º do RCPITA, mas que se revelou determinante para as conclusões da ação de inspeção.
Concluímos a análise do Ponto A da petição inicial dizendo que o ónus do tempo decorrido deve-se à falta de colaboração dos sujeitos passivos, na descoberta da verdade material, desde o início da ação de inspeção. Basta verificar as respostas dadas pelos sujeitos passivos às notificações efetuadas ao longo do procedimento inspetivo, (ou seja, aos pedidos de informação e esclarecimentos), para concluirmos que é desprovida de sentido a alegação efetuada quanto a esta matéria.
IX.2 Ponto B - Da insuficiência da notificação do projeto de relatório (Página 2 da petição inicial) Em resumo, os sujeitos passivos alegam não lhes terem sido apresentados, nem facultados todos os elementos que serviram de base à análise realizada pela AT, a saber:

Início de citacão
"Nem do projeto de relatório nem dos seus anexos fazem parte os documentos e extratos bancários nem as fichas de abertura das contas bancarias com base nas quais foram apuradas as entradas nas contas bancarias nas quantias de € 383.335,23, em 2015, € 255.191,85, em 2016 e de € 454.777,96, em 2017. Embora da página 145 a pagina 201 do projeto de relatório conste o resumo dos valores que perfazem a totalidade das referidas quantias, contudo, não consta do processo os documentos e cópia dos extratos que permitam apurar os referidos valores pelo que a falta de tais elementos implica a nulidade de notificação do projeto de relatório e implica uma nova notificação com junção dos elementos em falta.
Deste modo, a defesa dos requerentes, além da contingência / nulidade quanto ao prazo de vinte a cinco dias de que dispõem os requerentes para exercerem o direito de audição, encontra-se ilegalmente restringida na medida em que não lhe foram apresentados, nem facultados os elementos que serviram de base a analise realizada pela AT.
Razão pela qual não é possível aos sujeitos passivos rebaterem, de forma legalmente permitida, as afirmações, factos e conclusões da inspeção tributária em curso, no que às entradas nas contas bancárias diz respeito.,,
Fim de citação.
Ora, salvo o devido respeito, é desprovida de qualquer fundamento esta alegação.
Foram fornecidas aos sujeitos passivos todas as informações, elementos e documentos necessários e essenciais ao entendimento (compreensão) das questões de direito (enquadramento legal) e de facto (apuramento de valores) que estão na base das correções propostas, resumidos no Ponto IV.4 - Informações e documentos bancários (páginas 20 a 30 do RIT) e constantes nos anexos 8 a 11 do RIT (páginas 139 a 222 do RIT). Nos anexos em causa constam, precisamente, todos os registos e documentos bancários que suportam as afirmações, factos e conclusões do projeto de relatório.
Disso mesmo dão conta os próprios sujeitos passivos, ao admitirem, na página 2 da Petição Inicial (página 235 do RIT) que nas páginas 145 à 201 do projeto (páginas 166 a 222 do RIT) constam todos os valores que perfazem a totalidade das quantias postas em causa.
Desconhece-se, portanto, qual o documento em concreto, na posse dos SIT, não fornecido, que impede os sujeitos passivos de rebaterem as afirmações, factos e conclusões do projeto de relatório.
Em particular, no anexo 11 - Notificação efetuada aos sujeitos passivos para justificação das entradas de valores em contas bancárias de que são titulares ou contitulares (páginas 163 a 222 do RIT), a informação relacionada com as entradas de valores nas contas bancárias, encontra-se organizada (sistematizada) por entidade bancária, ano, conta bancária, data-valor, descrição do movimento, montante movimentado, tipo de movimento (crédito), documento, número de movimento, canal bancário associados, por forma a dar a conhecer aos sujeitos passivos, sem ambiguidade ou margem para dúvidas, o caminho percorrido ou o raciocínio lógico da AT até chegar aos valores apurados.
Ou seja. no anexo 11, encontram-se perfeitamente identificadas e documentadas todas as entradas de valores nas contas bancárias de que são ou tenham sido titulares os sujeitos passivos no período 2015 a 2017, não justificadas, que estão na origem dos rendimentos não declarados. Sendo contas bancárias de que são, ou tenham sido, titulares os sujeitos passivos, toda esta informação é do seu conhecimento e está na sua posse.
Alias, no exercício do direito de audição vêm, eles próprios, apresentar os extratos que estão na base do trabalho da AT, documentos estes resumidos (identificados) pela AT no Ponto C - Do vício de forma por insuficiente e contraditória fundamentação e das demais ilegalidades contidas no projeto de relatório (páginas 44 a 49 do RIT).
Verificamos também que os sujeitos passivos no Ponto D - Da ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos dos requerentes como acréscimos patrimoniais não justificados, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS, fazem considerações sobre um conjunto de despesas e custos da sociedade T........... Lda. (anexo 13 - Letra A, páginas 247 a 296 do RIT) e apresentam três mapas simplificados de apuramento de eventuais, incrementos patrimoniais nos anos 2015. 2016 e 2016, identificados como documentos n.º 82, 83 e 84 (anexo 13 - Letra A, páginas 694, 695 e 696 do RIT), tendo por base, precisamente, os registos (valores) das contas bancárias da C……….., nomeadamente da conta à ordem n.º……………., conta principal, sediada na C........, uni-titulada por M.........., cuja documentação bancária declaram não ter conhecimento ou posse.
Idêntica conclusão se retira dos três mapas anexos que acompanham a petição complementar do direito de audição apresentada em 2019.09.09 (anexo 13 - Letra B, páginas 700 a 734 do RIT), cujo conteúdo corresponde (reflete) movimentos do extrato bancário da conta à ordem n.º ……….., conta principal, sediada na C........, uni-titulada por M...........
Ademais, num procedimento anterior à notificação do projeto de relatório (Ponto IV.4.6 - Resposta dos sujeitos passivos ao pedido de informações e esclarecimentos relacionados com o ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09 - páginas 25 e 26 do RIT) com base na mesma informação, os sujeitos passivos esclareceram parte das entradas de valores nas contas bancárias, não levantando, nem tendo dúvidas nessa altura, sobre a clareza, congruência e suficiência da in formação bancária posta agora em causa.
Ainda assim, analisemos o conteúdo dos anexos 8, 9 e 11 do projeto e do RIT, a fim de desmontar o alegado pelos sujeitos passivos, a saber.
^ Anexo 8 - Banco de Portugal. (Páginas 139 a 142 do RIT)
Neste anexo consta a troca de correspondência entre a AT e o Banco de Portugal, nomeadamente o ofício de notificação com o pedido de informações e elementos sobre as contas bancárias de que são ou tenham sido titulares os sujeitos passivos no período 2015 a 2017 e a respetiva resposta fornecida. Conforme documentos juntos, o Banco de Portugal informa sobre todas as contas bancárias tituladas pelos sujeitos passivos, tendo sido a partir desta informação que procedemos à notificação das entidades bancárias responsáveis, o que nos remete para o anexo seguinte, o anexo 9 - Entidades bancárias - Notificações e respostas.
' Anexo 9 - Entidades bancárias - Notificações e respostas. (Páginas 143 a 157 do RIT)
Neste anexo consta a troca de correspondência entre a AT e as entidades bancárias responsáveis C........ (anexo 9- Letra A / páginas 144 a 147 do RIT), C..........., SA (anexo 9- Letra B /páginas 148 a 151 do RIT), Banco B…… (anexo 9- Letra C/páginas 152 a 154 do RIT) e Banco B….. (anexo 9- Letra D / páginas 155 a 157 do RIT), nomeadamente o ofício de notificação com o pedido de informações e elementos sobre as contas bancárias e a respetiva resposta fornecida. Conforme documentos juntos, as entidades bancárias notificadas informam sobre as contas bancárias tituladas pelos sujeitos passivos e base de dados (extratos) dos registos dos movimentos no período temporal em questão.
Nos casos da C........ e do B………. a remessa da base de dados (extratos) foi efetuada através de suporte informático / digital, nomeadamente em formato Excel a C........ e em formato PDF o B……….. Nos casos da CEMG e do B……… a base de dados foi fornecida em suporte papel. Foi a partir desta informação fornecida em estado bruto que, após tratamento e análise, procedemos à notificação dos sujeitos passivos para justificação das entradas de valores em contas bancárias de que são titulares ou contitulares, o que nos remete para anexo 11 - Notificação efetuada aos sujeitos passivos para justificação de entradas de valores em contas bancárias de que são titulares ou contitulares. (Páginas 163 a 222 do RIT)
> Anexo 11 - Notificação efetuada aos sujeitos passivos para justificação das entradas de valores em contas bancárias de que são titulares ou contitulares. (Páginas 163 a 222 do RIT)
Este anexo é de crucial importância. Nele consta toda a informação relacionada com os registos (movimentos) das entradas de valores em contas bancárias nos anos de 2015, 2016 e 2017, não justificados, o alvo central da ação de inspeção.
Conforme se referiu anteriormente, neste anexo, os registos (movimentos) de entradas de valores nas contas bancárias, não justificados, encontram-se devidamente organizados (sistematizados), por entidade bancária, ano, conta bancária, data-valor, descrição do movimento, montante movimentado, tipo de movimento (crédito), documento, número de movimento, canal bancário associados, evidenciados por meio de prints informáticos extraídos do extrato bancário remetido em formato Excel pela entidade bancária C........ e/ou por cópias em suporte papel dos extratos bancários remetidos pelas entidades CEMG, B……… e B…….., na parte que interessa para a fundamentação (questão) em apreço.
Ou seja, o que a AT se limitou a fazer foi, no âmbito da sua competência, a partir das bases de dados obtidas, filtrar (autonomizar / segregar) os registos (movimentos) bancários a crédito nas contas bancárias à ordem identificadas, correspondentes a entradas de valores, não justificados ou declarados, e solicitar a sua justificação aos sujeitos passivos, no total agregado de € 383.335,23 no ano 2015, de € 255.191,85 no ano 2016 e de € 454.777,96 no ano 2017. São estes os factos tributários (rendimentos) que estão em apreço e não outros, ao contrário do que os sujeitos passivos querem fazer passar.
A informação na posse dos sujeitos passivos é pois clara, congruente e suficiente, sendo, aliás, do seu conhecimento tendo em conta que é retirada das contas bancárias por si tituladas.
Por último, salvo o devido respeito, é desprovida de razão a alegação de insuficiência da notificação do projeto de relatório por falta de junção de cópias das fichas de assinatura das contas bancárias à ordem de que são titulares os sujeitos passivos, como se estes não tivessem pleno conhecimento das condições e autorizações por si voluntariamente contratualizadas e/ou expressamente consentidas.
Concluímos a análise do Ponto B da petição inicial dizendo que os sujeitos passivos estão na posse de todas as informações, elementos e documentos necessários e essenciais para rebaterem as afirmações, factos e conclusões da inspeção tributária.
IX.3 Ponto C - Do Vício de forma por insuficiente e contraditória fundamentação e das demais ilegalidades contidas no projeto de relatório. (Página 3 da petição inicial)
Em resumo, inicialmente, os sujeitos passivos começam por alegar que é injustificada, desproporcionada e contraditória a argumentação da AT relacionada com a capacidade contributiva atribuída com base nos rendimentos comunicados na declaração modelo 39 - Rendimentos e retenções a taxas liberatórias nos anos 2015, 2016 e 2017, entregues pelas entidades a elas obrigadas nos termos do disposto nos artigos 119.ºe 124.º do CIRS.
Início de citação
"Na página 13 do projeto de relatório e a propósito do enquadramento fiscal dos requerentes escreve-se o seguinte:
"Ora, da leitura do quadro anterior verificamos que, implicitamente, o capital mínimo necessário para obtenção daqueles rendimentos, entre 2015 e 2017, sofreu um acréscimo na ordem de € 1.000.000,00 (um milhão de euros), valor muito próximo das entradas de meios financeiros líquidos (créditos bancários) não justificados, com mais tarde se demonstrará.
Quadro anterior que na coluna 2 tem escritos os rendimentos ilíquidos dos requerentes, em 2015, 2016 e 2017, comunicados através da Modelo 39 e na sua coluna 4 o capital investido com base nas taxas de juro de depósitos a ordem de 1,53%, 1,32% e 1,18%, em 2015, 2016 e 2017.
E na página catorze do projeto de relatório escreve-se:
"Em conclusão, de acordo com os quadros resumos supra apresentados, os sujeitos passivos apresentaram ter uma capacidade contributiva significativamente superior a declarada em sede de IRS, capacidade esta revelada pelo capital mínimo implicitamente necessário para justificar os rendimentos comunicados na declaração 39 - Rendimentos e retenções a taxas liberatórias nos anos de 2015 a 2017. entregues pelas entidades a elas obrigadas nos termos do disposto nos artigos 119.º e 124.º do CIRS."
Ou seja, e a propósito do enquadramento fiscal dos requerentes, nos anos de 2015, 2016 e 2017, está a ser utilizada a informação das declarações modelo 39 e aplicadas as taxas de juro do quadro da página 12 para se concluir que existe uma capacidade contributiva inferior à declarada.
Contudo, o argumento utilizado na fundamentação da AT é totalmente injustificado e despropositado e nessa medida enferma de vício de forma par insuficiente e contraditória fundamentação, conforme se passa a explicar: (...)."
Fim de citação
Depois, ato contínuo, ao longo do Ponto C do exercício do direito de audição (páginas 3 a 14 da petição), os sujeitos passivos fazem um conjunto de considerações e alegações sobre a análise realizada previamente pela AT relativamente ao enquadramento fiscal dos rendimentos declarados, vertida no Ponto II.3.1.1 deste documento (páginas 9 a 14 do RIT), como por exemplo sobre as taxas de juros consideradas no exercício de simulação da capacidade contributiva declarada, ou sobre os rendimentos obtidos e comunicados na modelo 39 de IRS dos anos de 2015 a 2017, juntando para o efeito um vasto número de documentos bancários associados às contas à ordem, cuja identificação faremos mais à frente (páginas 44 a 49 do RI T), concluindo relativamente a cada ano o seguinte:
Início de citação
Ano 2015 - Página 8 da petição.
"Ou seja, os requerentes obtiveram, no ano de 2015 das supra identificadas entidades financeiras rendimentos brutos de € 60.055,25, sendo que, não foi possível até à presente data, encontrar a justificação para a diferença entre esta quantia e a de € 61.221,08, comunicada na declaração modelo 39, embora os requerentes têm justificação para a mesma e que desde já protestam juntar."
Ano 2016 - Página 11 da petição.
"Ou seja, os requerentes obtiveram, no ano de 2016 das supra identificadas entidades financeiras rendimentos brutos de € 54.206.45, sendo que, não foi possível até à presente dala, encontrar a justificação para a diferença entre esta quantia e a de € 51.614,98, comunicada na declaração modelo 39, embora os requerentes têm justificação para a mesma e que desde já protestam juntar."
Ano 2017 - Página 14 da petição.
"Ou seja, os requerentes obtiveram, no ano de 2017 das supra identificadas entidades financeiras rendimentos brutos de € 56.798,14, sendo que, não foi possível até à presente data, encontrar a justificação para a diferença entre esta quantia e a de € 59.949,59, comunicada na declaração modelo 39, embora os requerentes têm justificação para a mesma e que desde já protestam juntar."
Fim de citação
O argumentário inserido neste Ponto é semelhante ao apresentado no Recurso Judicial da decisão de derrogação do sigilo bancário tomada pela Exma. Sra. Diretora Geral da AT em 2019.05.03, a correr termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria (TAF), sob o n.º 726/19.5 BELRA, processo este sem decisão (sentença) proferida à presente data,
Esclarecemos também, antes de rebatermos as considerações e alegações apresentadas, que, ao contrário do que mencionam os sujeitos passivos, a propósito do enquadramento fiscal nos anos de 2015, 2016 e 2017, está a ser utilizada a informação das declarações modelo 39 e aplicadas as taxas de juros do quadro da página 12 do RIT para concluir que existe uma capacidade contributiva superior à declarada e não inferior.
Feita a correção, centremo-nos na informação contida nas declarações modelo 39 de IRS e nas taxas de juros consideradas no exercício de simulação da capacidade contributiva declarada versus tributada.
Ora,
A informação transmitida nas declarações modelo 39, foi para o SIT um ponto de partida. Serviu apenas para realizar uma análise de coerência interna, de acordo com os dados conhecidos pela AT, por forma a demonstrar que, em face dos rendimentos declarados na modelo 3 de IRS, os sujeitos passivos em causa, nunca poderiam praticar o nível de investimento que ali se encontra espelhado.
Como pode ler-se na Informação / Proposta de derrogação do sigilo bancário, "Da informação retirada da modelo 39, relativa aos anos de 2015 a 2017, destacam-se os rendimentos com a natureza de juros de depósitos à ordem ou a prazo e os rendimentos de valores mobiliários devidos por não residentes. Importa, então, avaliar se estes rendimentos encontram justificação nos rendimentos ilíquidos declarados."
Por isso mesmo, a taxa de juro utilizada serviu apenas "como exercício, para cálculo do capital subjacente aos rendimentos auferidos nos anos em análise", e para tanto foi utilizada como taxa de referência a "taxa de juro bancária para depósitos de particulares com prazo acordado até 1 ano", constante dos Boletins Estatísticos do Banco de Portugal dos anos de 2017 e 2018", por ser uma taxa oficialmente publicada. Esta apenas serviu para demonstrar implicitamente, que o capital mínimo investido pelos sujeitos passivos nos anos 2015 a 2017 não se coaduna minimamente com os rendimentos ilíquidos declarados para efeitos de IRS.
Concluímos relativamente a este assunto dizendo que a análise da modelo 39 e dos rendimentos implicitamente calculados com recurso à taxa de referência do Banco de Portugal serve apenas como indício de omissão de rendimentos; não serve para quantificar rendimentos omitidos.
Analisemos agora os documentos bancários e mapas apresentados, numerados pelos sujeitos passivos como documentos 1 a 84, organizados neste documento, pela AT, por entidade bancária, a saber:
v C........ (C........)
Documentos relativos à conta à ordem n.º………, uni-titulada por M.........., associada à Conta Aforro n ……………- Agência de Gestão da Tesouraria e da Dívida Pública, a saber:
Documento n.º 12 - Talão de transferência de 2015.01,26, assinado por M.........., relativo a uma transferência de € 150.000,00, com origem na conta à ordem n.º ………. e destino a conta dos CTT……………..
Documento n.º 13 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário global n.º 1/2015, do período 2014.12.01 a 2014.12.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 16 (fls. 1 e 2) - Páginas 9 e 10 do extrato de movimentos históricos do período 2014.1 a 2018.12.31, associado a conta de aplicações financeiras n.º …………. (frente e verso). Documento n.º 17 - Prospeto do produto estruturado com a designação C........ 2017/2017 - 1.ã Emissão.
Documento n.º 53 (fls. 1 e 2) - Páginas 7 e 8 do extrato de movimentos históricos do período 2014.01.1 a 2018.12.31, associado a conta de aplicações financeiras n.º ………… (frente e verso). Documento n.º 54 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário global n.º 01/2015, emitido em 2015.01.09, do período 2014.12.01 a 2014.12.31, com resumo da posição financeira (frente e verso). Este documento é idêntico ao documento n.º 13.
Documento n.º 76 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário global n.º 02/2015, emitido em 2015.02.13, do período 2015.01.01 a 2015.01.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
C........... (CEMG)
Documentos relativos à conta à ordem n.º …………… - Conta coletiva solidária, co-titulada por M.......... e por J.........., a saber:
Documento n.º 04 - Extrato de movimentos históricos do período 2015.01.01 a 2016.12.31 (frente e verso).
Documento n.º 05 (fls. 1 e 2) — Prospeto do produto estruturado com a designação …………… TOP, 1.ª Série/Obrigações de Caixa Subordinadas CEMG 2008/2018 (frente e verso).
Documento n.º 06 - Extrato bancário n.º 5/2014, emitido em 2014.05.31, relativo ao período 2014.05.1 a 2014.05.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 07 (fls. 1, 2 e 3) - Prospeto do produto estruturado com a designação ………………..TOP, 2.ã Série / Obrigações de Caixa Subordinadas CEMG 2008/2018 - 2.s Série (frente e verso).
Documento n.º 08 - Extrato bancário n.º 07/2014, emitido em 2014.07.31, relativo ao período 2014.07.1 a 2014.07.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 45 - Extrato de movimentos históricos do período 2015.01.01 a 2016.12.31 (frente e verso).
Documento n.º 47 - Extrato bancário n.º 01/2015, emitido em 2015.01.31, relativo ao período 2015.01.1 a 2015.01.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 48 - Extrato bancário n.º 02/2015, emitido em 2015.02.28, relativo ao período 2015.02.1 a 2015.02.28, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 69 - Extrato de movimentos históricos do período 2017.01.01 a 2019.05.27 (frente e verso).
Documento n.º 70 - Extrato bancário n.º 02/2017, emitido em 2017.02.28, relativo ao período 2017.02.1 a 2017.02.28, com resumo da posição financeira (frente e verso).
B...........
Documentos relativos à conta à ordem (conta digital) n.º …………. - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por J.........., a saber:
Documento n.º 14 - Detalhe de lançamento, emitido em 2019.07.08, relativo a transferência de valores no montante de € 150.000,00.
Documento n.º 15 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 12/2014, emitido em 2014.12,01, do período 2014.11.1 a 2014.11.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 18 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 02/2015, emitido em 2015.02.01, do período 2015.01.1 a 2015.01.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 19 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 03/2015, emitido em 2015.03.01, do período 2015.02.1 a 2015.02.28, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 20 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 04/2015, emitido em 2015.04.01, do período 2015.03.1 a 2015.03.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 21 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 05/2015, emitido em 2015.05.01, do período 2015.04.1 a 2015.04.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 22 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 06/2015, emitido em 2015.06.01, do período 2015.05.1 a 2015.05.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 23 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 07/2015, emitido em 2015.07.01, do período 2015.06.1 a 2015.06.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 24 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 08/2015, emitido em 2015.08.01, do período 2015.07.1 a 2015.07.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 25 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 09/2015, emitido em 2015.09.01, do período 2015.08.1 a 2015.08.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento nº 26 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 10/2015, emitido em 2015.10.01, do período 2015.09.1 a 2015.09.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 27 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 11/2015, emitido em 2015.11.01, do período 2015.10.1 a 2015.10.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 28 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 12/2015, emitido em 2015.12.01, do período 2015.11.1 a 2015.11.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 29 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 01/2016, emitido em 2016.01.01, do período 2015.12.1 a 2015.12.31 com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 30 (fls. 1 a 4) - Prospeto do produto estruturado com a designação Credit Linked Notes EDP 3YR 2015 (frente e verso),
Documento n.º 31 (fls. 1 a 5) Prospeto do produto estruturado com a designação FTD Telecoms 2015 Linked Notes (frente e verso).
Documento n.º 32 (fls. 1 a 5) - Prospeto do produto estruturado com a designação FTD PT International Finance, Telecoms Itália 2015 Linked Notes (frente e verso).
Documento n.º 33 (fls. 1 a 3) - Prospeto do produto estruturado com a designação CLN PT International Finance 3.5 Y (frente e verso).
Documento n.º 34 (fls. 1 a 3) - Prospeto do produto estruturado com a designação CLN Tyssenkrupp AG 2018 (frente e verso).
Documento n.º 35 (fls. 1 a 3) - Prospeto do produto estruturado com a designação CLN Telecom Itália Spa 2016 (frente e verso),
Documento n.º 36 (fls. 1 a 3) - Prospeto do produto estruturado com a designação EUR 5Y CLN Portugal Telecom International Finance BV (frente e verso).
Documento n.º 37 (fls. 1 a 8) - Prospeto do produto estruturado com a designação EUR 5Y FTD B…, A………, Telecom Itália, Arcelormittal Notes (frente e verso).
Documento n.º 38 (fls. 1 a 3) - Prospeto do produto estruturado com a designação EUR 5Y CLN P…., SA (frente e verso).
Documento n.º 39 - Documento do extinto B…………, emitido em 2010.12.21, relativo ao pagamento de juros do cupão n.º 1 do produto com a designação Obrigações de Caixa ……. 3,875% DUE janeiro 2015 (frente e verso).
Documento n.º 41 (fls. 1 a 103) - Prospeto do produto estruturado com a designação Obrigações Taxa Fixa Mota-Engil 2013/2016 (frente e verso).
Documento n.º 42 (fls. 1 a 6) - Prospeto do produto estruturado com a designação REN -………………, SA - Notes/ Obrigações (frente e verso).
Documento n.º 55 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 02/2016, emitido em 2016.02.01, do período 2016.01.1 a 2016.01.31 com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 56 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 03/2016, emitido em 2016.03.01, do período 2016.02.1 a 2016.02.29, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 57 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 04/2016, emitido em 2016.04.01, do período 2016.03.1 a 2016.03.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 58 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 05/2016, emitido em 2016.05.01, do período 2016.04.1 a 2016.04.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 59 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 06/2016, emitido em 2016.06.01, do período 2016.05.1 a 2016.05.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 60 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 07/2016, emitido em 2016.07.01, do período 2016.06.1 a 2016.06.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 61 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 08/2016, emitido em 2016.08.01, do período 2016.07.1 a 2016.07.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 62 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 09/2016, emitido em 2016.09.01, do período 2016.08.1 a 2016.08.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 63 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 10/2016, emitido em 2016.10.01, do período 2016.09.1 a 2016.09.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 64 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 11/2016, emitido em 2016.11.01, do período 2016.10.1 a 2016.10.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 65 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 12/2016, emitido em 2016.12.01, do período 2016.11.1 a 2016,11.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 66 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n o 01/2017, emitido em 2017.01.01, do período 2016.12.1 a 2016.12.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 67 (fls. 1 a 4) - Prospeto do produto estruturado com a designação EUR CLN República Federativa do Brasil 2018 (frente e verso).
Documento n.º 77 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 02/2017, emitido em 2017.02.01, do período 2017.1 a 2017.01.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 78 (fls. 1 e 2) - Extrato bancário n.º 03/2017, emitido em 2017.03.01, do período 2017.02.1 a 2017.02.28, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 79 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 04/2017, emitido em 2017.04.01, do período 2017.03.1 a 2017.03.31, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 80 (fls. 1, 2 e 3) - Extrato bancário n.º 05/2017, emitido em 2017.05.01, do período 2017.04.1 a 2017.04.30, com resumo da posição financeira (frente e verso).
Documento n.º 81 (fls. 1 e 2) - Documento com a designação Relatório de Rendibilidade - Movimentos Financeiros, do período 2017.06.30 a 2017.12.31.
B……………
Documentos relativos à conta à ordem n.º …………. - Conta coletiva solidária, co titulada por M.......... e por C...........
Documento n.º 01 - Extrato de movimentos históricos do período 2015.01.01 a 2017.12.31.
Documento n.º 02 - Detalhe de lançamento, emitido 2015.09.04, relativo a recebimento de juros, valor de € 2.595,56.
Documento n.º 03 (fls. 1) - Extrato bancário n.º 09/2014, do período 2014.09.01 a 2014.09.30, com resumo da posição financeira.
Documento n.º 3 (fls. 2) - Extrato bancário n.º 10/2014, do período 2014.10.01 a 2014.10.30, com resumo da posição financeira.
Documento n.º 43 - Detalhe de lançamento, emitido 2016.09.03, relativo a recebimento de juros, valor de € 1.232,89.
Documento n.º 44 - Extrato bancário n.º 11/2014, do período 2014.11.01 a 2014.11.30, com resumo da posição financeira.
Documento n.º 68 - Detalhe de lançamento, emitido 2017.09.03, relativo a recebimento de juros, valor de € 1.038,22.
IGCP - Agência de Gestão da Tesouraria e da Dívida Pública
Documentos relativos à conta Aforro n.º ……….. da IGCP - Agência de Gestão da Tesouraria e da Dívida Pública, associada à conta à ordem n.º……………, da C........, uni-titulada por M.........., a saber:
Documento n.º 9 - Declaração de rendimentos de capitais e IRS retido, emitida em 2019.05.30, relativa ao período 2015
Documento n.º 10 - Extrato da conta aforro n.º ……. da IGCP, emitido em 2014.10.01, relativo ao período 2014.04.02 a 2014.10.01.
Documento n.º 11 - Extrato da conta aforro n.º ………. da IGCP, emitido em 2015.04.01, relativo ao período 2014.10.02 a 2015.04.01.
Documento n.º 49 - Declaração de rendimentos de capitais e IRS retido, emitida em 2019.06.03, relativa ao período 2016.
Documento n.º 50 - Extrato da conta aforro n.º ………. da IGCP, emitido em 2015.10.01, relativo ao período 2015.04.02 a 2015.10,01.
Documento n.º 51 - Extrato da conta aforro n.º …………. da IGCP, emitido em 2016.04.01, relativo ao período 2015.10.02 a 2016.04.01.
Documento n.º 52 - Extrato da conta aforro n.º ………… da IGCP, emitido em 2016.10.01, relativo ao período 2016.04.02 a 2016.10.01.
Documento n.º 71 - Declaração de rendimentos de capitais e IRS retido, emitida em 2019.06.03, relativa ao período 2017.
Documento n.º 72 - Extrato da conta aforro n.º ………….. da IGCP, emitido em 2017.04.01, relativo ao período 2016,10.02 a 2017.04.01.
Documento n.º 73 - Extrato da conta aforro n.º ……….. da IGCP, emitido em 2017.10.01, relativo ao período 2017.04.02 a 2017.10.01,
Documento n.º 74 - Prospeto do produto estruturado com a designação Obrigações do Tesouro de Rendimento Variável da República Portuguesa (Frente e verso).
Documento n.º 75 - Extrato da conta aforro n.º ………….. da IGCP, emitido em 2018.04.01, relativo ao período 2017.10.02 a 2018.04.01.
Quanto aos documentos bancários supra identificados, cabe-nos informar o seguinte:
Em primeiro lugar, da leitura atenta dos mesmos verifica-se a falta do documento n.º 46. Como justificação admite-se haver erro de numeração das páginas, considerando-se a sua falta sanada.
Em segundo lugar, quanto ao seu conteúdo e relevância para a questão em apreço, extraímos/concluímos o seguinte:
» Uma parte pretende justificar rendimentos comunicados na declaração modelo 39 - Rendimentos e retenções a taxas liberatórias nos anos 2015, 2016 e 2017, entregues pelas entidades a elas obrigadas nos termos do disposto nos artigos 119.º e 124.º do CIRS. Ora, esta informação já estava na posse da AT e, como repetidamente temos afirmado, tais rendimentos, face à sua natureza, foram sujeitos a imposto, por via da retenção na fonte a título definitivo, às taxas liberatórias previstas no art.º 71.º do CIRS. Por isso a sua tributação não oferece dúvidas. Mas não justificam as entradas de valores nas contas bancárias e o acréscimo de património verificado de ano para ano.
» Outra parte pretende justificar a posse da carteira de títulos comunicada na modelo 13 - Valores mobiliários, warrants autónomos e instrumentos financeiros derivados de entrega obrigatória pelas instituições de crédito e sociedades financeiras - art.º 124.º CIRS. Ora, também esta informação já estava na posse da AT, mas não justifica as entradas de valores nas contas bancárias e o acréscimo de património verificado de ano para ano, o que nos remete para o parágrafo seguinte.
» Do conjunto dos documentos apresentados pelos sujeitos passivos não consta informação relacionada com as entradas de valores na conta à ordem n.º ………….. sediada na C........ conta principal. uni-titulada por M.........., através da qual estes receberam, praticamente. todo o dinheiro que está na origem dos investimentos (v.g. depósitos, títulos) e rendimentos (v.g. juros, dividendos) comunicados nas modelos 13 e 39, dinheiro (rendimento) este que não foi tributado a montante, ou seja, no momento do seu recebimento ou colocação à disposição.
» Não o fizeram até à presente data, porque iriam revelar uma capacidade contributiva superior à declarada. A verdade é que os rendimentos objeto deste procedimento inspetivo só foram identificados e quantificados após decisão de derrogação do sigilo bancário tomada pela Exma. Sra. Diretora Geral da AT em 2019.05.03, nos termos do n.º 4 do art.º 63.º da LGT, procedimento que se revelou determinante para as conclusões da presente ação de inspeção.
Concluímos a análise do Ponto C da petição inicial dizendo, em primeiro lugar, que a fundamentação da AT é clara, congruente e suficiente, encontrando-se por isso perfeitamente justificada e sem vícios de forma. Em segundo lugar, que o vasto rol de documentos bancários apresentados, nada justificam, constituindo, em nosso entender, salvo o devido respeito, uma forma de desviar a atenção para o objeto central da ação e um mero expediente dilatório.
O que se pretende é, pois, um esclarecimento claro e objetivo dos créditos nas contas bancárias identificados no anexo 11 do RIT, o que não foi feito!
IX.4 Ponto D - Da ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos dos requerentes como acréscimos patrimoniais não justificados, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS.
(Páginas 14 a 63 da petição inicial)
Em resumo, os sujeitos passivos declaram desconhecer a utilização das contas bancárias, assegurando que os valores das entradas verificadas nos anos de 2015, 2016 e 2017 não constituíram seus rendimentos, imputando, num primeiro momento, a responsabilidade do uso das contas e o benefício económico e financeiro para terceiros, nomeadamente para a sociedade T........... Lda. – NIPC…………, com vista à tributação desta em sede de IRC e IVA, e, num segundo momento, sugerindo, em alternativa, a tributação em sede de IRS, à taxa especial definida no n.º 11 do artigo 72.º do CIRS, mas por valores inferiores aos apurados pelo SIT, com base em cálculos e mapas simplificados de apuramento de, eventuais, incrementos patrimoniais nos anos de 2015, 2016 e 2017, sem contudo apresentarem qualquer documento de prova da sua tese, a saber:
Início de citação
"A página 32 do projeto de relatório é proposta a tributação como acréscimos patrimoniais não justificados dos requerentes as entradas nas contas bancarias, nas quantias de € 383.335,23, em 2015, € 255.191,85 no ano de 2016 e € 454.777,96, no ano de 2017. Proposta de tributação como acréscimos patrimoniais não justificados dos requerentes as entradas nas contas bancarias com a qual não concordam pelos seguintes motivos:
Em primeiro lugar, os requerentes desconheciam, até à presente data, que as contas bancárias tivessem sido utilizadas nos anos de 2015,2016 e 2017.
Em segundo lugar, os requerentes asseguram que os valores colocados nas referidas contas, nos anos de 2015, 2016 e 2017, não constituíram seu rendimento, pelo que não poderão ser tributados pelos valores das respetivas entradas.
Em terceiro lugar, os requerentes tiveram agora conhecimento que as referidas contas bancárias foram utilizadas, nos anos de 2015, 2016 a 2017. pela empresa T..........., Lda. NIPC …………..
Em quarto lugar, os requerentes tiveram agora conhecimento que além dos valores entrados nas contas bancárias, foram efetuados uma multiplicidade de pagamentos de despesas e custos devidos pela referida Sociedade T..........., Lda.", Fim de citacão
Pelo meio das alegações, os sujeitos passivos mencionam mesmo um conjunto de despesas e custos suportados pela referida sociedade, cujo teor damos aqui por reproduzidos, concluindo relativamente a cada ano o seguinte, passamos a citar:
Início de citação
Ano 2015 — Páginas 15 a 29 do direito de audição.
"Do exposto resulta que o valor global das despesas suportadas no ano de 2015 perfazem o montante global de € 223,844,10, valor este que nunca poderá ser tributado como incremento patrimonial não justificado.
Importa referir que, no ano de 2015, o valor que pode ser tributado, como lucro tributável da Sociedade T..........., Lda. é a diferença entre as entradas de € 383.335,23 e as despesas e custos suportados de € 223.844,10, ou seja, € 159.491,13.
Por sua vez e em sede de IVA só poderão ser tributadas as entradas que digam respeito a transportes nacionais e ou a transportes efetuados a particulares de Portugal para a União Europeia, cujo mapa do respetivo apuramento se protesta juntar."
Ano 2016 — páginas 29 a 41 do direito de audição.
"Do exposto resulta que o valor global das despesas suportadas no ano de 2016 perfazem o montante global de € 188.917,49, valor este que nunca poderá ser tributado como incremento patrimonial não justificado.
Importa referir que, no ano de 2016, o valor que pode ser tributado, como lucro tributável da Sociedade T..........., Lda. é a diferença entre as entradas de € 255.191,85 e as despesas e custos suportados de € 188.917,49, ou seja, € 66.274,36.
Contudo e como a Sociedade T..........., Lda. já foi objeto de inspeção externa e tributada no exercício de 2016 não há lugar a qualquer correção.
Ano 2017 — Páginas 41 a 63 do direito de audição.
"Do exposto resulta que o valor global das despesas suportadas no ano de 2017 perfazem o montante global de 203.576,80, valor este que nunca poderá ser tributado como incremento patrimonial não justificado.
Importa referir que, no ano de 2017, o valor que pode ser tributado, como lucro tributável da Sociedade T..........., Lda. é a diferença entre as entradas de € 454.777,96 e as despesas e custos suportados de € 203.576,80, ou seja, € 251.201.16.
Por sua vez e em sede de IVA só poderão ser tributadas as entradas que digam respeito a transportes nacionais e ou a transportes efetuados a particulares de Portugal para a União Europeia, cujo mapa do respetivo apuramento se protesta juntar. Fim de citação
Por fim, concluem com a seguinte consideração:
Início de citação
"Mas se assim não se entender, sempre se dirá que a tributação dos requerentes em sede de incremento patrimonial não justificado apenas poderá incidir sobre o acréscimo do saldo das aplicações efetuadas pelos requerentes em cada um dos anos de 2015,2016 e 2017.
Ora, tendo em conta o estudo dos movimentos financeiros ocorridos nas contas bancárias dos requerentes, o incremento patrimonial não justificado, em 2015, ascende a € 121.553,25, em 2016 a € 55.647,85 e em 2017 a € 199.266,08, conforme documentos oitenta e dois a oitenta e quatro que se juntam." Fim de citação
Os documentos n.º 82, 83 e 84 supra referidos, apresentados em anexo à petição inicial do exercício do direito de audição de 2019.09.04 (anexo 13 - Letra A, páginas 694, 695 e 696 do RIT), encontram-se a seguir resumidos:
Documento n.º 82 - Print informático, com cálculos relativos ao incremento patrimonial no ano 2015, no valor de € 121.553,25.
Documento n.º 83 - Print informático, com cálculos relativos ao incremento patrimonial no ano 2016, no valor de € 55.647,95.
Documento n.º 84 - Print informático, com cálculos relativos ao incremento patrimonial no ano 2017, no valor de € 199.266,08.
Antes da apreciação das considerações e alegações dos sujeitos passivos no Ponto D em análise, entendemos fazer um breve resumo do caminho percorrido até à presente data:
Em 2018.08.07, em resposta ao primeiro pedido de informações e esclarecimentos, os sujeitos passivos negaram, em absoluto, o exercício de qualquer atividade a título pessoal, ou em nome ou por conta de outrem, incluindo a cedência / movimentação das contas bancárias e do veículo pesado de transportes de mercadorias ao sujeito passivo T........... Lda.. Negaram também à AT o acesso às informações e documentos bancários através da apresentação de declaração de não autorização de derrogação do sigilo bancário (ver Ponto IV.2 - Pedido de informações e esclarecimentos, página 19 do RIT e anexo 6 - Notificação pessoal, páginas 89 a 92 do RIT), posição que motivou a elaboração de informação / Proposta de derrogação de sigilo bancário.
Ou seja, os sujeitos passivos apresentaram-se como não colaborantes e dificultaram a descoberta da verdade material.
Em 2019.07.31, após derrogação do sigilo bancário, em resposta ao segundo pedido de informações e esclarecimentos relacionado com as entradas de valores nas contas bancárias, não justificadas, no seguimento da notificação no âmbito do ofício n.º DIT1-6473 de 2019.07.09 (ver Ponto lV.6 - Resposta dos SP - página 25 do RIT, e anexo 12 do RIT - páginas 223 a 230 do RIT), os sujeitos passivos não justificaram as entradas de valores, nos termos propostos, nem informaram ou mencionaram qualquer desconhecimento do uso das contas bancárias, principalmente da conta à ordem da C........ n.º……………, pela sociedade T........... Lda.
Por fim, em 2019.09.04, no âmbito do exercício do direito de audição prévia, após conhecimento do conteúdo das afirmações, factos e conclusões do SIT, declaram que "desconheciam, até á presente data, que as contas bancárias tivessem sido utilizadas nos anos de 2015, 2016 e 2017.", empurrando o ónus da tributação para a sociedade T........... Lda. propondo mesmo a sua tributação em sede de IRC e IVA, ou em alternativa a tributação em sede de IRS mas por valores inferiores aos apurados pelo SIT com base em mapas simplificados e sem apresentação de qualquer documento de prova.
Feito o ponto de ordem, em relação ao teor das considerações e alegações deste ponto, cabe-nos informar/ esclarecer o seguinte:
A conta bancária com o IBAN PT…………….. sediada na C........ conta individual uni- titulada por M.........., sobre a qual os sujeitos passivos declaram não conhecer os movimentos, corresponde, tão só, à conta bancária indicada por estes, anualmente, no rosto da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS para efeito de reembolso do imposto a receber por transferência bancária.
Posto isto, reforçamos a falta de argumentos dos sujeitos passivos, com o seguinte entendimento:
Não é compreensível o argumento segundo o qual os requerentes desconheciam, até à presente data, que as contas bancárias tivessem sido utilizadas nos anos em questão, uma vez que as mesmas estão em seu nome e enquanto titulares das mesmas têm forçosamente de ter conhecimento dos seus movimentos a débito e a crédito, até porque essa informação é obrigatória por parte das entidades bancárias e é normalmente dirigida apenas aos titulares da conta.
Acresce que os valores investidos pelos sujeitos passivos, em seu nome, têm origem nestas contas que os mesmos referem desconhecer (veja-se os mapas de apuramento de, eventuais, incrementos patrimoniais por estes apresentados em anexo à petição inicial do exercício do direito de audição de 2019.09.04, identificados como documentos n.º 82, 83 e 84, relacionados com a referida conta à ordem n………….., uni-titulada por M.........., constantes no anexo 13 - Letra A, páginas 694, 695 e 696 do RIT).
O simples facto de o rendimento estar disponível em contas por si tituladas significa que o mesmo lhes pertence, lhes foi colocado à disposição, entrando assim na esfera da incidência em IRS. Os valores constantes das contas pertencem à sua esfera patrimonial e estão à sua inteira disposição.
Mais se acrescentará que os titulares das contas são responsáveis pelas entradas e saídas de valores, estando, por isso, sujeitos às consequências daí decorrentes para efeitos fiscais.
Por fim, diga-se que as saídas de dinheiro das contas que os sujeitos passivos apelidam de "pagamento de despesas e custos devidos pela referida sociedade T..........., Lda.", também serão apenas da sua inteira responsabilidade, enquanto titulares da conta.
Mais se acrescente que as saídas de dinheiro da conta não relevam para efeitos de apuramento do rendimento coletável, pertencem à esfera pessoal dos sujeitos passivos, no âmbito da liberdade de dispor dos seus rendimentos, como bem lhes aprouver.
Quanto ao facto dos sujeitos passivos alegarem que as entradas e saídas de valores nas contas bancárias deverem ser consideradas como rendimentos e gastos da sociedade T........... Lda. importa esclarecer que todas estas alegações não têm qualquer valor probatório, pois não estão fundamentadas em qualquer documento, legalmente aceite, nos termos previstos nos artigos 20.º (Rendimentos e ganhos), 23.º (Gastos e perdas), 23.º-A (Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais) e 88.º (Taxas de tributação autónoma) todos do CIRC, bem como nos termos previstos nos artigos 3. º (Conceito de transmissão de bens) 4.º (Conceito de prestações de serviços), 6.º (Localização das operações), 14.º (Isenções na exportação, operações assimiladas a exportações e transportes internacionais), 19.º a 28.º (Deduções e pagamento de imposto) e 36.º (Prazo de emissão e formalidades das faturas) todos do CIVA.
Assim, na verdade, estamos perante duas realidades tributárias distintas, não mutuamente excludentes ambas sujeitas a tributação. Ou seja estamos perante recebimento de dinheiro não justificado evidenciado pelas entradas de valores nas contas bancárias dos sujeitos passivos singulares com incidência real prevista no artigo 9.º do CIRS (Rendimentos da categoria G), considerado acréscimo patrimonial não justificado, determinado nos termos dos artigos 87.º e 89.º-A da LGT (Manifestações de fortuna), nos termos propostos pelo SIT nos Pontos IV e V deste documento e eventualmente dependendo da prova documental legalmente aceite, perante omissões de vendas e gastos e falta de liquidação e entrega de imposto (IRC e IVA) pela sociedade T........... Lda., nos termos previstos nos artigos do CIRC e IVA supra identificados.
Concluímos a análise do Ponto D da petição inicial dizendo:
A prova documental apresentada pelo SIT demonstra, claramente, que os sujeitos passivos movimentam regularmente as contas bancárias que declaram desconhecer, onde se encontram evidenciadas as entradas de valores não justificadas, tendo especial relevância (materialidade) a conta bancária com o IBAN ………………..sediada na C........, conta individual, uni-titulada por M.........., conta através da qual os sujeitos passivos recebem anualmente o reembolso de IRS.
Os sujeitos passivos não apresentam um único documento que sustente a sua tese de envolvimento com sociedade T........... Lda., seja este documento bancário (v.g. cheques, talões de depósito ou transferências) ou documento comercial (v.g. faturas, documentos de transporte, orçamentos, correio eletrónico) pertencente à referida sociedade T..........., Lda.
Não pode o SIT deixar de valorizar a prova documental obtida e, simplesmente, transferir o ónus de tributação, dos sujeitos passivos deste procedimento inspetivo, para a sociedade T........... Lda., apenas por mera alegação (vontade) e interesse dos primeiros. Tanto mais que, em nenhum momento, na presente ação de inspeção ou na realizada em nome da sociedade denunciada, ao ano de 2016, foi admitida pelos sócios gerentes ou contabilista certificada, respetivamente filhos e nora dos sujeitos passivos agora visados, qualquer erro ou ocultação de rendimentos ou tributação na esfera daquela, incluindo os recebimentos ou pagamentos da atividade na esfera de terceiros.
Quanto aos cálculos apresentados pelos sujeitos passivos, relacionados com o seu entendimento quanto ao valor do incremento patrimonial não justificado, eventualmente, a tributar em sede de IRS (página 63 e documentos n.º 82, 83 e 84 do exercício do direito de audição, respetivamente páginas 296, 694, 695 e 696 do RIT), de referir que a lógica de raciocínio dos sujeitos passivos não tem fundamento legal pois, na equação de apuramento do montante, são tidas em conta saídas de valores das contas bancárias, variável a desconsiderar face ao princípio geral consagrado no artigo 4.º da Lei Geral Tributária, que tem como pressuposto de tributação "a capacidade contributiva revelada, nos termos da lei, através do rendimentos ou da sua utilização e do património".
Neste caso, releva para efeitos de tributação os créditos (entradas) nas contas bancárias dos sujeitos passivos que não foram justificados.
Relembramos ainda que na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adota a conceção de rendimento-acréscimo, segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, nomeadamente as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva (cfr. n.º 5 do preâmbulo do C.I.R.S.).
Por fim, na esteira do princípio enunciado supra, de acordo com o disposto na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT a avaliação indireta pode efetuar-se em caso de "Acréscimo de património ou despesa efetuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados."
Por último,
Verificamos que os sujeitos passivos, no último ato do exercício do direito de audição, indicam como testemunhas C.......... - NIF .......... e A........ – NIF………., casados entre si, respetivamente sócio gerente e contabilista certificada da sociedade T........... Lda.
Ora, em nosso entender, não há justificação para a audição das testemunhas indicadas.
Em primeiro lugar, porque, nesta fase do procedimento inspetivo, a prova testemunhal não se encontra prevista nos artigos 60.º da LGT (Princípio da participação) e 60.º do RCPITA (Audição prévia).
Em segundo lugar, porque o período temporal necessário para se proceder, eficazmente, à notificação das testemunhas para comparência e realização das respetivas audições não se coaduna com o prazo do exercício do direito de audição, mesmo o prazo máximo de 25 dias concedido.
Em terceiro lugar, o SIT, como órgão instrutor, não considera ser esta uma diligência complementar indispensável à descoberta da verdade material, dando preferência à prova documental, no estrito cumprimento dos princípios que regem a instrução, nomeadamente o princípio da liberdade da recolha de prova e de apreciação dos meios de prova.
Em quarto lugar, porque todas as afirmações, factos e conclusões fundamentadas pelo SIT são suscetíveis de serem contraditadas por meio de prova documental e, em nosso entender, como reiteradamente temos mencionado, só através deste meio de prova é possível afastar as correções propostas.
IX.5 Conclusão da análise do exercício do direito de audição
Após análise das considerações, alegações e documentos apresentados no exercício do direito de audição, concluímos que não foi objetivamente apresentada qualquer prova documental valida, que esclarecesse a que título foram creditados valores nas contas bancárias pessoais dos sujeitos passivos M..........., com o NIF……., e J..........., com o NIF…………..
Assim, entendemos serem de manter os critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indiretos, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS (Rendimentos da categoria G), e alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º (Realização da avaliação indireta) e n.ºs 5 e 11 do artigo 89.º-A da LGT (Manifestações de fortuna), ambos da LGT, mencionados nos Pontos IV e V deste documento, a seguir resumidos:

Para efetivação das correções fiscais propostas, procedemos à recolha dos documentos de correção (DC), identificados no sistema com os números 100528090 (ano 2015), 100296882 (ano 2016) e 100197566 (ano 2017). (...).”. - (cf. doc. de fls. 81 a 138 dos autos).

Com data de 23/09/2019 o Chefe de Divisão dos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de leiria emitiu o seguinte "Parecer: Atento os fundamento de facto e direito expressos no Relatório anexo, entendo reunidos os pressupostos para aplicação das regras previstas na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º e n.ºs 5 e 11 do artigo 89.º-A da LGT, designadamente o Recurso à Avaliação Indirecta no(s) ano(s) de 2015, 2016 e 2017, com o consequente enquadramento e fixação do rendimento tributável na categoria G, em sede de IRS.
À consideração superior nos termos do n.º 6 do citado artigo 89.º-A da LGT. (...).”. - (cf. doc. de fls. 82 dos autos).

Com a mesma data o Diretor de Finanças de Leiria proferiu despacho com o seguinte teor: "Concordo com o teor integral do Relatório anexo e respectivo Parecer que sanciono com os fundamentos de facto e direito expressos, nos termos previstos nos artigos 87.º e 89.º-A da LGT, decidindo face ao n.º 6 do citado artigo, determinar a matéria tributável por Avaliação Indirecta no(s) ano(s) referido(s), fixando-a nas condições e valores propostos.
Notifique-se o SP, nos termos do artigo 62.º do RCPITA.”. - (cf. doc. de fls. 82 dos autos).

Em 24/09/2019 os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Leiria endereçaram aos ora Recorrentes, na pessoa dos respetivos mandatários, oficio de notificação do relatório de inspeção descrito em A). - (cf. doc. de fls. 81 dos autos).
Encontra-se ainda provado que:

No ano de 2012, os aqui recorrentes obtiveram rendimentos de capitais e de valores mobiliários, comunicados à Autoridade Tributária e Aduaneira através da declaração modelo 39 de IRS no montante total de € 79.290,60. - (facto alegado no art.º 45 da p. i. e confirmado pelo teor de páginas 4, 7, 8, 9, 10 e 11 da certidão junta com a mesma como documento dois a fls. 145 a 149 e a fls. 640 a 650 dos autos).

No ano de 2013, os recorrentes obtiveram rendimentos de capitais e de valores mobiliários, comunicados à Autoridade Tributária e Aduaneira através da declaração modelo 39 de IRS no montante de € 67.893,99. - (facto alegado no art.º 46.º da p. i. e confirmado pelos docs. de páginas 13, 14, 15 e 16 da certidão junta com a mesma como doc. dois, a fls. 155 a 158 dos autos).

No ano de 2014, os recorrentes obtiveram € 37.368,18 de rendimentos de capitais e de valores mobiliários, comunicados à Autoridade Tributária através da declaração modelo 39 de IRS. -(facto alegado no art.º 47.º da p. i. e comprovado pelo doc. de página 17 da certidão junta com a mesma como doc. dois, a fls. 159 dos autos).

Através da conta bancária com o IBAN PT………………., titulada pela recorrente M.......... .........., no ano de 2015, foram efetuados os movimentos que constam do teor dos documentos identificados na petição inicial com os n.ºs 84 a 101 a fls. 565 a 593 e 666 a 958 dos autos.

Através da conta bancária com o IBAN PT…., titulada pela recorrente M.......... .........., no ano de 2016, foram efetuados os movimentos que constam do teor dos documentos identificados a fls. 34, 50, 53, 59, 95, 97, 108 e 122 do documento Sitaf n.º 005153079 a fls. 666 a 856 dos autos.

Através da conta bancária com o IBAN PT……….., titulada pela recorrente M.......... .........., no ano de 2015, foram efetuados os movimentos que constam do teor dos documentos identificados a fls. 42, 51, 53, 57 e 63 do documento Sitaf n.º 005153080 a fls. 857 a 957dos autos.

Factos não provados
Não ficou provado que as contas bancárias dos Recorrentes, e em especial a correspondente ao IBAN PT…………., nos anos de 2015 a 2017, fossem utilizadas unicamente para a atividade da sociedade T..........., Lda., como alegado no art.º 111.º da petição inicial do presente recurso.

Inexistem outros factos cuja não prova releve para a decisão da presente causa.

Motivação da decisão de facto
A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório. // Refira-se que no relatório de inspeção, aqui em causa, e respetivos anexos, foram identificados e descritos vários elementos de prova carreados pelos aqui recorrentes para o procedimento e que foram juntos à presente petição de recurso, pelo que, por isso, se considerou inútil (por redundante) levar ao probatório, em alínea autónoma, a factualidade ali descrita. // Da mesma forma, não foram levados aos factos provados os documentos bancários juntos pelos Recorrentes com a petição inicial, identificados pelos números 2 a 83, e que demonstram a titularidade das aplicações financeiras que deram origem aos valores constantes das declarações Modelos 13 e 39 de IRS dos anos de 2015, 2016 e 2017, uma vez que o seu teor não é controvertido, tratando-se de matéria que não vem questionada pela Autoridade Tributária. // Por outro lado, os documentos informativos dos produtos financeiros juntos aos autos encontram-se em branco, sem se mostrarem datados, assinados ou nominados a favor dos aqui recorrentes. // Por fim, não foram levados ao probatório os documentos juntos aos autos com o requerimento de fls. 653 a 663, identificados com o n.º 22 e seguintes, respeitantes a transferências interbancárias realizadas a partir de conta titulada por M.......... mas sem ser possível identificar a mesma, não servindo, por isso, para justificar a alegação de que se tratam de custos da atividade da sociedade T..........., Lda...»

2.2. Direito
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento em que terá incorrido a sentença recorrida no que respeita aos itens seguintes:
i) Vício de forma, por falta de fundamentação formal do acto de fixação da matéria colectável em causa, porquanto, estando demonstrado, na douta sentença recorrida, que os rendimentos relativos a 2015, 2016 e 2017, comunicados à AT, pelas Modelos 39, provêm de aplicações financeiras de anos anteriores a 2015, deixa de fazer qualquer sentido que tenham sido aplicadas as taxas de juro de 1,53%, 1,32% e 1,18% aos rendimentos ilíquidos comunicados pelas Modelos 39 para presumir rendimentos omitidos e, com base na diferença de valores entre 2015 e 2017, resultante da projeção de rendimentos omitidos, respetivamente de € 4.001.377,78, em 2015 e € 5.004.202,54, em 2017, utilizar o valor de € 1.000.000,00 como fundamento para a aplicação da alínea f) do nº 1 do artigo 87º da LGT.
ii) Ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos em causa, dado que é a própria Autoridade Tributária que no seu relatório de inspeção, cujo teor constitui o facto provado da alínea B) da matéria provada da douta sentença recorrida, relatório aquele no qual reconhece a existência de ligação entre os recorrentes e a firma Sociedade T..........., Lda.
2.2.2. Para julgar improcedente o presente recurso judicial, a sentença considerou que os recorrentes «receberam nas suas contas bancárias valores monetários através de depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, nos montantes de € 383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191,85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de 2017, sem que tenham justificado ou esclarecido a sua proveniência» e que «[t]endo por base os rendimentos tributáveis declarados nas declarações Modelo 3 de IRS, nos montantes de 3,657,49 no ano 2015, de € 15.174,11 no ano 2016 e de € 19.823,19 no ano 2017, consideramos verificar-se uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património verificado».
2.2.3. Antes de apreciarmos o objecto do recurso jurisdicional, importa proceder ao enquadramento do regime de avaliação indirecta da matéria colectável aplicado no caso em apreço.
Estatui o artigo 87.º/1/f), da LGT, que há lugar à avaliação indirecta quando ocorra «[a]créscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados».
«Menos geral, mas ainda assim com vocação de transformar em rendimento colectável manifestações de consumo ou de incremento patrimonial não justificadas pelas declarações de rendimento, é o facto gerador previsto na alínea f), do artigo 87.º Trata-se claramente de uma norma dirigida à descoberta de rendimentos inominados, sujeitos a IRS (…). Parte-se do consumo ou de aumentos do património evidenciados pelo sujeito passivo, e de que a administração fiscal tem conhecimento, para a presunção de rendimentos que os sustentem. A divergência de, pelo menos um terço, entre o valor do consumo ou do incremento do património e o rendimento declarado constitui fundamento legal para pôr em causa a presunção de verdade da declaração do contribuinte (artigo 75.º, n.º 1, da LGT) e praticar a avaliação indirecta da matéria tributável. Neste caso, a avaliação indirecta irá conduzir, nos termos do n.º 5 do artigo 89.º-A, à fixação de um rendimento que, em princípio, e salvo se houver elementos que permitam fixar rendimento superior, será a diferença entre o acréscimo de património ou o consumo evidenciados e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação» (1). Está em causa uma tributação presuntiva, assente na existência de acréscimos patrimoniais não declarados e cuja fonte não é esclarecida pelo contribuinte.
No que respeita ao ónus da prova da ilegalidade do acto que fixa a matéria colectável em apreço «não basta ao contribuinte demonstrar que no ano em causa (e, muito menos, se essa demonstração se refere a ano anterior) detinha meios financeiros que lhe permitissem, total ou parcialmente os suprimentos realizados, sendo também necessário demonstrar quais os concretos meios financeiros que afectou à realização desses suprimentos, sob pena de não se poder ter como justificada a manifestação de fortuna evidenciada (cf. n.º 3 do art. 89.º-A da LGT, que exige ao contribuinte a «comprovação […] de que é outra a fonte das manifestações de fortuna» evidenciadas)»(2). Ou seja, o ónus da prova de que os meios financeiros mobilizados ou de que as entradas financeiras obtidas não carecem de ser declarados, dado que não são tributáveis, postula a análise dos concretos movimentos financeiros e a demonstração da origem dos fundos em presença, caso a caso, movimento a movimento, de forma a tornar perceptível o rastro do dinheiro. Não basta ao cumprimento do ónus da prova em apreço o suscitar da dúvida (fundada ou não) sobre o acerto da fixação da matéria colectável. É necessária uma alegação e demonstração concretas, facto a facto, fluxo a fluxo, do circuito económico-financeiro dos recursos em causa, de forma a que resulte comprovada a fonte do rendimento, a qual, por não ser passível de declaração, justifica a exclusão da tributação.
No caso, perante a comprovação do desvio, previsto no preceito do artigo 87.º/1/f), da LGT, entre o rendimento declarado do agregado familiar e o património evidenciado, impõe-se aos contribuintes/recorrentes a demonstração da origem concreta dos depósitos bancários em apreço.
Vejamos, então, os fundamentos do presente apelo jurisdicional.
2.2.4. Quando ao invocado vício de falta de fundamentação do acto de fixação da matéria colectável, os recorrentes alegam que a douta sentença recorrida ao ter julgado improcedente o pedido de revogação da fixação dos rendimentos dos recorrentes ao abrigo do disposto na alínea f) do nº 1 do artigo 87º da LGT incorreu em errada aplicação da citada norma legal, na medida em que, estando provada que a titularidade das aplicações financeiras que permitiram a obtenção dos rendimentos de capitais em 2015, 2016 e 2017 são anteriores a 2015, não há lugar à aplicação do referida norma legal».
A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida o seguinte:
«A verificação por parte da AT, no âmbito do levantamento do sigilo bancário dos Recorrente, de entradas de dinheiro sem justificação no montante de € 383.335,23 em 2015, de € 255.191,85 em 2016 e de € 454.777,96 em 2017, determinou a aplicação do disposto no artigo 87.° n.° 1 alínea f) da LGT e o recurso ao método indireto de determinação da matéria tributável.
Como já dissemos, este artigo elenca de forma taxativa as ocorrências em que a AT se pode socorrer da avaliação indireta, encontrando-se, entre elas as situações de acréscimos patrimoniais não justificados [n.° 1 alínea f)].
Como vimos também, verificada uma das situações daquele artigo a presunção de veracidade das declarações prevista no art.° 75.° do mesmo código é colocada em causa.
Assim, face ao apurado, tem fundamento legal a realização da avaliação indireta da matéria coletável em IRS dos anos de 2015 a 2017, nos termos da alínea f) do n.° 1 do artigo 87.° da LGT».
Apreciação. O preceito do artigo 77.º da LGT enuncia os requisitos da fundamentação do acto tributário. «A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integram o relatório da fiscalização tributária» - n.º 1. «A fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações da matéria tributável e do tributo» - n.º 2. A fundamentação da decisão de tributação pelos métodos indirectos está sujeita a um especial dever de densificação dos seus pressupostos, quer quanto à impossibilidade da quantificação directa da matéria colectável, quer quanto aos critérios utilizados na referida quantificação - n.º 4.
«A fundamentação deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituem neste caso parte integrante do respectivo acto» - artigo 153.º/1, do CPA.
«A fundamentação do acto tributário tem de expressar-se em um discurso contextual, formal, acessível, congruente e suficiente para dar a conhecer ao contribuinte, pressuposto como um contribuinte normal colocado nas circunstâncias concretas do recorrente, as razões de facto e de direito que levaram a administração a praticá-lo, variando a exigência de densificação daquele discurso em função do tipo de acto e da participação ou não participação do contribuinte no procedimento da sua formação»(3) . «[E]xige-se que o sujeito passivo da relação jurídica de imposto (destinatário normal), perante o itinerário valorativo e cognoscitivo em que se baseou o acto decisório, esteja razoavelmente habilitado a conhecer integralmente os fundamentos que levaram o decisor tributário a firmar o entendimento num sentido e não noutro qualquer. Pelo que a decisão procedimental considera-se fundamentada, independentemente da sua concordância, caso exista congruência e clareza, susceptível de ser perceptível para qualquer destinatário normalmente diligente que com a mesma se confronte». Os critérios de aferição do preenchimento do dever de fundamentação são, pois, os da suficiência, clareza e congruência(4).
No caso em exame, a fundamentação do acto de fixação da matéria colectável dos exercícios de 2015, 2016 e 2017, resulta, entre o mais, do ponto IV. 4.8. Conclusões do Relatório de Inspecção. Aí se consigna o seguinte:
«Da análise efetuada às contas bancárias dos sujeitos passivos M.......... e J.......... verificamos a entrada de valores monetários (créditos bancários) relacionados com depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, nos montantes de € 383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191.85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de2017, cuja propriedade e título (natureza) carecem de justificação;
No seu conjunto, as informações e prova recolhidas evidenciam irregularidades e omissões bastantes que põem em causa a presunção de veracidade e de boa-fé das declarações fiscais apresentadas pelos sujeitos passivos, nos termos previstos no n.º 1 e 2 do art.º 75.º da LGT. No caso analisado, a presunção dos n.ºs 1 e 2 do art.º 75.º da LGT não se verifica de todo, porquanto, os sujeitos passivos receberam nas suas contas bancárias valores monetários (créditos bancários) relacionados com depósitos de numerário e cheques, transferências bancárias nacionais e internacionais, nos montantes de € 383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191.85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de 2017, sem que tenham justificado ou esclarecido a sua proveniência e título (natureza), pondo em causa a credibilidade dos valores declarados em sede de IRS;
Tendo por base os rendimentos tributáveis declarados nas declarações Modelo 3 de IRS, nos montantes de 3,657,49 no ano 2015, de € 15.174,11 no ano 2016 e de € 19.823,19 no ano 2017, consideramos verificar-se uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património verificado nos montantes de €383.335,23 no ano de 2015, de € 255.191,85 no ano de 2016 e de € 454.777,96 no ano de 2017.
E assim consideramos, porque da análise efetuada conclui-se que destes valores não constam os rendimentos declarados em sede de IRS, antes, trata-se de um efetivo acréscimo que significa uma capacidade contributiva em discrepância com o rendimento declarado.
Nos termos do artigo 74.º n.º 3, da LGT, é à AT que compete o ónus da prova dos pressupostos que lhe permitem aplicar métodos indiretos na determinação da matéria tributável, no entanto, feita essa prova, é ao sujeito passivo que cabe o ónus da prova do excesso na quantificação da matéria tributável efetuada.
As entradas de valores monetários nas contas bancárias dos sujeitos passivos, que ascendem a valor superior a € 100.000,00 em cada um dos anos, enquadram-se no conceito de acréscimo / incremento patrimonial para efeitos do previsto na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT e na alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS (categoria G de rendimentos), porque não foi justificada ou esclarecida a divergência com os rendimentos declarados.
Encontram-se verificados os pressupostos legais para a avaliação indireta dos rendimentos tributáveis desses anos, nos termos do artigo 85.º n.º 1 e artigo 87.º, n.º 1, f), ambos da LGT».
Mais se consigna no RIT, no ponto “IX.4 D - Da ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos dos requerentes como acréscimos patrimoniais não justificados, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS”, que,
«A prova documental apresentada pelo SIT demonstra, claramente, que os sujeitos passivos movimentam regularmente as contas bancárias que declaram desconhecer, onde se encontram evidenciadas as entradas de valores não justificadas, tendo especial relevância (materialidade) a conta bancária com o IBAN PT………….., sediada na C........, conta individual, uni-titulada por M.........., conta através da qual os sujeitos passivos recebem anualmente o reembolso de IRS. // Os sujeitos passivos não apresentam um único documento que sustente a sua tese de envolvimento com sociedade T........... Lda., seja este documento bancário (v.g. cheques, talões de depósito ou transferências) ou documento comercial (v.g. faturas, documentos de transporte, orçamentos, correio eletrónico) pertencente à referida sociedade T..........., Lda.. // Não pode o SIT deixar de valorizar a prova documental obtida e, simplesmente, transferir o ónus de tributação, dos sujeitos passivos deste procedimento inspetivo, para a sociedade T........... Lda., apenas por mera alegação (vontade) e interesse dos primeiros. Tanto mais que, em nenhum momento, na presente ação de inspeção ou na realizada em nome da sociedade denunciada, ao ano de 2016, foi admitida pelos sócios gerentes ou contabilista certificada, respetivamente filhos e nora dos sujeitos passivos agora visados, qualquer erro ou ocultação de rendimentos ou tributação na esfera daquela, incluindo os recebimentos ou pagamentos da atividade na esfera de terceiros».
Mais se refere que,
«Do conjunto dos documentos apresentados pelos sujeitos passivos não consta informação relacionada com as entradas de valores na conta à ordem n.º …………… sediada na C........ conta principal. uni- titulada por M.........., através da qual estes receberam, praticamente. todo o dinheiro que está na origem dos investimentos ív.a. depósitos, títulos) e rendimentos ív.a. juros, dividendos) comunicados nas modelos 13 e 39, dinheiro (rendimento) este que não foi tributado a montante, ou seja, no momento do seu recebimento ou colocação à disposição».
E que,
«Quanto aos cálculos apresentados pelos sujeitos passivos, relacionados com o seu entendimento quanto ao valor do incremento patrimonial não justificado, eventualmente, a tributar em sede de IRS (página 63 e documentos n.º 82, 83 e 84 do exercício do direito de audição, respetivamente páginas 296, 694, 695 e 696 do RIT), de referir que a lógica de raciocínio dos sujeitos passivos não tem fundamento legal pois, na equação de apuramento do montante, são tidas em conta saídas de valores das contas bancárias, variável a desconsiderar face ao princípio geral consagrado no artigo 4.º da Lei Geral Tributária, que tem como pressuposto de tributação "a capacidade contributiva revelada, nos termos da lei, através do rendimentos ou da sua utilização e do património".
Neste caso, releva para efeitos de tributação os créditos (entradas) nas contas bancárias dos sujeitos passivos que não foram justificados».
O RIT prossegue a análise quanto aos critérios de quantificação da matéria colectável no ponto IX.5.
Do exposto se conclui que a motivação do acto tributário em apreço mostra-se acessível ao destinatário médio, colocado na posição dos recorrentes. Ou seja, quer a alegação de factos concretos que demonstram a existência de depósitos bancários, em contas tituladas pelos recorrentes, nos exercícios em causa, que perfazem um desvio superior a €100.000,00 em relação ao rendimento declarado, com vista ao preenchimento do âmbito previsivo do artigo 87.º/1/f), da LGT, quer a enunciação dos critérios legais de quantificação da matéria colectável constam da motivação do acto tributário em apreço. O que está em causa são as entradas de dinheiro em contas bancárias tituladas pelos recorrentes, nos exercícios em causa, que perfazem um desvio superior a €100.000,00 em relação ao rendimento declarado, os quais são quantificados nos termos seguintes:

Pelo que o acto tributário em apreço não enferma do alegado vício de falta de fundamentação formal. Não existe erro ou contradição na fundamentação material do acto tributário, dado que os acréscimos patrimoniais não justificados nos montantes referidos e nos exercícios em causa mostram-se documentados nos autos, sem que os recorrentes logrem reverter tal asserção. O que decorre do enunciado no RIT, supra referido, e que não é impugnado, na sua veracidade, pelos recorrentes. Mais se refere que o raciocínio expendido, pelos recorrentes, nas conclusões de recurso D) e E), em nada contende com o acerto do acto tributário impugnado, porquanto o mesmo não assenta na presunção de rendimento obtido pelos impugnantes nos exercícios em causa, com base nas aplicações financeiras realizadas, mas antes na ocorrência de depósitos ou transferências bancários, em contas tituladas pelos mesmos, nos exercícios em apreço, sem justificação ou causa aparente do rendimento assim obtido (V. ponto IV.4.8 Conclusões do RIT).
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.5. No que respeita ao alegado erro de julgamento, por referência à «ilegal qualificação e quantificação dos rendimentos em causa», os recorrentes afirmam que é a própria Autoridade Tributária que no seu relatório de inspeção reconhece a existência de ligação entre os recorrentes e a firma Sociedade T..........., Lda., pelo que consideram que os valores depositados nas contas bancárias nos anos de 2015, 2016 e 2017 correspondem a rendimentos da sociedade T..........., Lda.
A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida o seguinte:
«Os Recorrentes, visando contrariar a presunção de que tais rendimentos são sua propriedade, alegam, como já se referiu, que a conta foi movimentada pela aludida sociedade, facto que até desconheciam. (…) // Por estar em causa saber se foram ou não omitidos rendimentos que deveriam ser declarados em sede de IRS, impõe-se demonstrar, por documento válido cada um dos movimentos não justificados. // Ora, por um lado, como se afirmou no relatório "Quanto ao facto dos sujeitos passivos alegarem que as entradas e saídas de valores nas contas bancárias deverem ser consideradas como rendimentos e gastos da sociedade T........... Lda. importa esclarecer que todas estas alegações não têm qualquer valor probatório, pois não estão fundamentadas em qualquer documento, legalmente aceite (…)».
Os recorrentes pretendem reverter o veredicto que fez vencimento na instância, alegando que os montantes em causa teriam conexão com a actividade da sociedade T..........., Lda. Mais referem que tais montantes correspondem a rendimentos de natureza empresarial. Invocam também as alíneas I), J) e K), do probatório.
Sem embargo, não existe qualquer conciliação dos depósitos bancários que consubstanciam acréscimos patrimoniais não justificados com os movimentos financeiros que estariam na sua base e que justificariam a desnecessidade da sua inscrição na declaração de rendimentos dos recorrentes nos exercícios em causa. As alíneas do probatório invocadas não permitem superar tal défice de prova, dado que se reportam a movimentos financeiros, sem qualquer referência ao circuito económico que lhes estará subjacente. Não se sabe que tipo de rendimentos estão em causa, qual a sua fonte, causa ou justificação. Não existe razão para sua não sujeição a declaração fiscal.
Os fluxos financeiros, consistentes em entradas nas contas bancárias tituladas pelos recorrentes não são pelos mesmos contestados. Recai sobre os recorrentes o ónus da prova de que os acréscimos patrimoniais em referência tinham fonte insusceptível de tributação. Para isso impunha-se a análise dos concretos movimentos financeiros e a demonstração da origem dos fundos em presença, caso a caso, movimento a movimento, de forma a tornar perceptível o rastro do dinheiro. O que não sucede no caso em exame. Não basta ao cumprimento do ónus da prova em apreço o suscitar da dúvida (fundada ou não) sobre o acerto da fixação da matéria colectável. É necessária uma alegação e demonstração concretas, facto a facto, fluxo a fluxo, do circuito económico-financeiro dos recursos em causa, de forma a que resulte demonstrada a fonte do rendimento, a qual, por não ser passível de declaração, justificaria a exclusão da tributação. Ónus que os recorrentes não cumpriram. Os mesmos limitam-se a alegar de forma genérica quanto a certos actos e documentos, sem identificar quais as correcções e quais os movimentos financeiros cuja aderência à realidade pretendiam pôr em crise.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.6. No que respeita ao pedido de dispensa do remanescente da taxa de justiça, cumpre referir o seguinte.
Nos termos do artigo 6.º, n.º 7, do RCP, «[n]as causas de valor superior a €275000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento». Como decorre da Tabela I do RCP, quando o valor da causa seja superior a €275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada €25.000 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna A, uma e meia unidade de conta no caso da coluna B e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna C. «É esse remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre €275.00,00 e o efectivo superior valor da causa para efeito da determinação daquela taxa, que deve ser considerado na conta final, se o juiz não dispensar o seu pagamento» (5).
«A referência à complexidade da causa significa, em concreto, a sua menor complexidade ou simplicidade e a positiva atitude de cooperação das partes» (6).
Nos termos do artigo 527.º, n.º 1, do CPC, «[a] decisão que julgue a acção ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da acção, quem do processo tirou proveito». Nos termos do n.º 2 do preceito, «[e]ntende-se que dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for».
No caso em exame, o valor da causa corresponde a €679.175,90.
Sobre a matéria constitui jurisprudência assente a de que o direito fundamental de acesso aos tribunais (art.º 20.º, n.º 1, da CRP) envolve «a necessidade de os encargos fixados na lei ordinária das custas, pelo serviço prestado, não serem de tal modo exagerados que o tornem incomportável para a capacidade contributiva do cidadão médio. Sob este ponto de vista, pode acontecer que a fixação da taxa de justiça calculada apenas com base no valor da causa (particularmente se em presença estiverem procedimentos adjectivos de muito elevado valor) patenteie a preterição desse direito fundamental, evidenciando um desfasamento irrazoável entre o custo concreto encontrado e o processado em causa». [Ac. do TCAS, de 13.03.2014, P. 07373/14]. A aferição da complexidade da causa deve ter em conta o disposto no artigo 530.º/7, do CPC. Assim, consideram-se de especial complexidade, as acções que: «a) Contenham articulados ou alegações prolixas; b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou // c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas».
No caso em exame, os autos não preenchem nenhum dos requisitos enunciados com vista a aferir da especial complexidade dos mesmos. Por outras palavras, a especialidade da causa não é de molde a afastar o limiar do valor de €275.00,00, dado que a complexidade ou especificidade não justificam a imposição de encargos dissuasores do acesso à justiça. O mesmo se diga do comportamento processual das partes, em particular da ora requerente, o qual se pautou pelo cumprimento do dever de boa fé processual.
Por outras palavras, atendendo à lisura do comportamento processual das partes e considerando a relativa complexidade do processo, afigura-se ser de deferir o pedido quanto à dispensa do pagamento da taxa de justiça na conta final, em relação a ambas as partes.
Pelo exposto, impõe-se deferir o pedido de dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º/7, do RCP, em relação a ambas as partes.
Termos em que se procederá no dispositivo.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pelos recorrentes, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º/7, do RCP, em relação a ambas as partes.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1ª. Adjunta)

(2ª. Adjunta)

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(1) José Guilherme Xavier de Basto, IRS, Incidência real e determinação dos rendimentos líquidos, Coimbra Editora, 2007, pp. 370/371.
(2) Acórdão do STA, 06-03-2014, P. 0189/14.
(3) Acórdão do STA, de 15.12.1999, P. 024143.
(4) Acórdão do TCAS, de 13.10.2016, P. 08848/15.
(5) Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado, 4.ª ed., p. 236.
(6) Salvador da Costa, Regulamento das Custas…, cit., p. 236