Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1642/11.4BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/20/2025

Relator:	FILIPE CARVALHO DAS NEVES

Descritores:	REVERSÃO GERÊNCIA DE FACTO ÓNUS DA PROVA

Sumário:	I - O exercício efetivo de funções de gestão é um dos pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária dos gerentes. II - Cabe à Administração Tributária o ónus da prova do exercício efetivo de funções de gerente por parte do revertido.


Votação:	Unanimidade


Indicações Eventuais:	Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul

I – RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida a 15/04/2020 pelo Tribunal Tributário («TT») de Lisboa, que julgou procedente a oposição judicial deduzida por R…, melhor identificado nos autos, ao processo de execução fiscal («PEF») n.º 3492200701049267 e apensos, contra si revertidos, depois de originariamente instaurados contra a sociedade C… – S…, Lda., para cobrança de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado («IVA»), Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares («IRS») e coimas dos anos de 2009 e 2010, no valor total de 23.305,80 Euros.

A Recorrente apresentou alegações, rematadas com as seguintes conclusões:

«I. Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a oposição deduzida por R… à execução fiscal n.º 3492200701049267 e apensos, instaurado originariamente contra a sociedade C… - S…, NIF 5…, para cobrança de dívidas fiscais provenientes IVA, IRS (retenção na fonte), referentes aos anos de 2009 e 2010, fundamentando a sua posição, em suma, na sua ilegitimidade, por não exercício efectivo da gerência.
II. A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, uma correcta apreciação da matéria de facto relevante no que concerne à aplicação do artigo 24.º, n.º 1, aliena b) da LGT.
III. Levando em consideração o teor da certidão do registo comercial da sociedade C… - S… LDA, verifica-se que foi designado gerente J…, pai do oponente, por deliberação de 30-03-2006, e que, em 22-01-2009, o mesmo renunciou à gerência; foi também designado gerente o
ora Recorrido, por deliberação de 10-08-2006, não constando que o mesmo tenha alguma vez renunciado ao cargo.
IV. Ou seja, não resulta dos autos, qualquer incapacidade legal do oponente para o exercício das suas funções, pelo que, a sua responsabilidade inicia-se qua a sua nomeação para o exercício do cargo e da sua livre aceitação do cargo de gerente/administrador.
V. Não obstante, optou o tribunal a quo por desconsiderar que se encontra registada no registo comercial da sociedade devedora originária, uma procuração, com inicio em 31-03-2009, em que são nomeados mandatários J… e R… ora oponente, com o seguinte teor:
“…confere os poderes necessários para em conjunto ou separadamente, representarem a dita sociedade, na aquisição ou venda de viaturas automóveis; assinar contratos com sociedades, Ministérios, Departamentos de Estado ou quaisquer outros documentos com entidades públicas, ou privadas, inclusivé de aluguer, leasing ou locação financeira;
Abrir, Movimentar, encerrar contas bancárias e efectuar quaisquer depósitos, levantamentos ou pagamentos, podendo sacar cheques e letras de câmbio ou quaisquer outras ordens de pagamento, passar recibos e dar quitações; Actuar junto das entidades aduaneiras e conexas, fazendo e elaborando despachos aduaneiros, bem como toda a actividade inerente, requerendo, praticando e assinando tudo o que seja necessário aos indicados fins”.
VI. Face ao alegado em depoimento de parte retiram-se uma série de contradições relativamente à petição inicial apresentada, designadamente, quanto ao afirmado nos parágrafos 24.º a 27.º. É que em sede de depoimento de parte, o Recorrido nunca fora gerente de facto, nunca praticara qualquer ato de gestão, desconhecia a existência de qualquer dívida fiscal e que só foi gerente de direito para dar capacidade à firma, uma vez que é possuidor de alvará.
VII. Considerando o exposto, o depoimento de parte nada esclareceu relativamente à matéria alegada na petição inicial, antes pelo contrário lançou dúvida em tudo o que fora afirmado até ali, pelo que, em nossa opinião, não merece qualquer credibilidade, sendo desprovido de qualquer sentido.
VIII. Relativamente à gerência, na esteira da Douta sentença do 2.º Juízo Cível do Circulo de
Santa Maria da Feira, sentença A. Ordinária n.º 237/2002 “os gestores ou administradores estatutários, ainda que não o sejam na prática, encontram-se numa posição legal de garante em relação aos credores sociais, com vista a que os “gerentes de facto” adoptem métodos de um “gestor criterioso”, impondo-se-lhes um dever de vigilância quanto aos procedimentos de gestão adoptados por este último”.
IX. “No caso da omissão desse dever de vigilância e se os “gestores ou administradores de facto” não actuarem de modo diligente no exercício dessas funções de direcção, os dirigentes societários estatutários respondem civilmente perante os credores sociais pelos danos causados por aqueles outros “dirigentes de facto”.
X. Acresce a isto o disposto nos artigos 78.º e 64.º CSC quanto à responsabilidade dos gerentes, administradores ou directores quando o património social se torne insuficiente para a satisfação dos créditos e à actuação diligente e criteriosa no exercício das suas funções. O Recorrido no exercício das suas funções na sociedade executada tinha como dever zelar pelo cumprimento das obrigações legais da mesma, nomeadamente, em sede de obrigações fiscais.
XI. Assim, a alegação de que não teve intervenção nos destinos da sociedade, como era seu dever, apenas reforça a posição passiva que norteou a sua actuação, enquanto gerente da sociedade C… - S… LDA, por condutas omissivas, ou seja, que se demitiu dos seus deveres, designadamente, de vigilância e diligência de gerência.
XII. Como nos ensina Lima Guerreiro in Lei Geral Tributária, anotada, pág.144/145: “(…)a culpa na insuficiência do património societário pode, hoje, resultar não apenas de e, hoje, resultar não apenas de condutas comitivas, como omissivas, em particular o condutas comitivas, como omissivas, em particular o não exercício, por de não exercício, por desinteresse, das funções de administração e gerência. Nenhum obstáculo legal impede que seja fundamento de responsabilidade tributária essa conduta, já que o abandono legitimo dessas funções configura um facto ilícito e culposo para efeitos do regime da responsabilidade subsidiária (…)”
XIII. Afigura-se-nos algo imperceptível como pode o Recorrido afirmar e a sentença proferida confirmar que nunca exerceu a gerência de facto atendendo ao facto de que a sua assinatura, conjuntamente com a de outro socio, tinham a autoridade legal para vincular a devedora originaria no giro comercial.
XIV. Reitere-se o teor da procuração de 31-03-2009 que “…confere os poderes necessários para em conjunto ou separadamente ou separadamente ou separadamente, representarem a dita sociedade (…)”. (destaques nossos)
XV. Ou seja, o Recorrido possui uma intervenção pessoal e activa na vinculação da sociedade devedora originária, o que significa que a viabilidade funcional desta era concretizada com a intervenção do Oponente, o que se subsume, integralmente à noção de administração de facto.
XVI. Antes do mais se diga que a lei não faz qualquer distinção, para efeitos de responsabilidade subsidiária, entre actos de gestão ou de gerência técnica e actos de natureza administrativa ou financeira.
XVII. Ora, não descuramos que não estamos perante qualquer presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, se dê o efectivo exercício da função de gerente ou administrador. Tanto que, a Fazenda Pública tendo o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária, veio carrear toda a prova necessária e possível.
XVIII. E perante tal factualidade, mostra-se sólida a conclusão, extraída por presunção judicial, de que o oponente/Recorrido exerceu a gerência da devedora originária em período
concomitante com o da dívida ou seu pagamento.
XIX. Pelo que, a douta sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que se encontra violado o artigo 24.º, n.º 1, aliena b) da LGT em consequência, julgando extinto o processo executivo em relação ao Oponente, concluindo que, não assentando a reversão no preenchimento de um dos pressupostos essenciais para a sua efectivação, o exercício efectivo da administração da sociedade devedora originária por parte do Recorrido.
XX. Face ao exposto, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente oposição judicial, enferma de erro de apreciação da prova, de erro de interpretação de lei.
TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE
RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA!»

Não há registo de apresentação de contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do Ministério Público («EMMP») pronunciou-se no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II – DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo com fundamento em erro de julgamento, atendendo a que ficou demonstrado que o Recorrido exerceu a gerência de facto da devedora originária.

III – FUNDAMENTAÇÃO

III.A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
«1. Desde 23/08/2006, R… consta na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, como gerente da sociedade C… – S…, LDA.– cfr. fls. 70 a 75 do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
2. Em 20/11/2011, o Chefe do Serviço de Finanças de Loures 4, profere “Despacho para Audição (Reversão)”em nome de R…, no âmbito do processo de execução fiscal nº 3492200701049267, instaurado por dívidas de IRS, IVA e coimas dos anos de 2009 e 2010 – cfr. fls. não numeradas do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
3. Em 20/11/2011, o Chefe do Serviço de Finanças de Loures-4, profere “Despacho para Audição (Reversão)” em nome de J…, no âmbito do processo de execução fiscal nº 3492200701049267 – cfr. fls. não numeradas do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
4. Em 12/05/2011, deu entrada no Serviço de Finanças Loures 4, requerimento através do qual, R…, veio exercer o seu direito de Audição Prévia, tendo referido, nomeadamente, que “(…) as entidades que elaboraram o auto de diligências omitiram ou não tiveram o cuidado de verificar que na esfera patrimonial da executada originária devedora existem bens penhoráveis suscetíveis de garantirem o pagamento da dívida exequenda e acrescidos. Em primeiro lugar, a originária devedora detém diversos créditos sobre clientes, conforme foi sobejamente declarado junto dos serviços que V. Ex.ª dignamente chefia, há mais de dois anos, cuja listagem ora se anexa e se dá por inteiramente reproduzida para os legais efeitos, cujo valor ultrapassa os 35.000,00 € (documento 1).
Ora, deveriam os serviços da execução fiscal ter dado cumprimento ao disposto no artigo 224.º do CPPT imediatamente à comunicação feita, o que não se verificou. Além disso, existem diversas viaturas em nome da sociedade originária devedora, livres de ónus e encargos, de montante superior a 12.000,00 €, que a seguir se identificam: Veículo de matrícula …-…-… marca MITSUBUSHI CANTER …; Veículo de matrícula …-…-…, marca MITSUBISHI, veículo de matrícula …-…-…, marca Iveco, Veículo de matrícula …-…-…, marca Volvo, Veículo de matrícula L-1…, Veículo de matrícula L-1…, Veículo de matrícula L-9…, Veículo de matrícula L-1…. Nestes termos, não se vislumbra estarem reunidos os pressupostos que permitem determinar a reversão da referida execução fiscal contra a ora Requerente” – cfr. fls. não numeradas do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
5. Em 17/05/2011, o Oponente foi notificado de que a fiel depositária nomeada, M…, fora notificada para entregar, no prazo de 10 dias, os documentos das viaturas existentes bem como as chaves e informar o local onde os mesmos se encontram, em nome da devedora originária, para efeitos de venda judicial dos mesmos – cfr. fls. não numeradas do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
6. Em 06/07/2011, o Chefe do Serviço de Finanças de Loures-4, profere Despacho para “Citação (Reversão)”, constando como fundamentos da reversão:
“Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23.º/n.º 2 da LGT):
Administradores, diretores e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do seu cargo [art. 24.º/b.º 1/b) LGT]” – cfr. fls. não numeradas do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
7. Em 11/07/2011, o Chefe do Serviço de Finanças profere “Despacho (reversão)”, constando como fundamentos da reversão: “Dos administradores, diretores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da divida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24, nº 1/b) LGT].” – cfr. fls. não numeradas do processo de execução fiscal em apenso aos autos;
8. O Oponente era funcionário da sociedade devedora originária, exercendo as funções de motorista – Prova testemunhal (E… e F…) e por declarações de parte de R…;
9. O Oponente não era conhecido como gerente da Sociedade Originária, C…, mas o seu pai, J… – Prova testemunhal (E… e F…).».

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:
«Não ficou provado que o Oponente tivesse assinado qualquer documento que vinculasse a sociedade devedora originária, tivesse assinado cheques, ou assumindo junto de terceiros funções específicas que revestissem a representação da sociedade originária devedora.».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:
«Conforme especificado nos vários pontos da matéria de facto provada, a decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos, como referido em cada ponto do probatório.
O facto 8 do probatório, resulta das declarações de parte, ora Oponente, que mostrou conhecimento direto dos factos a que depôs tendo-o feito de um modo sereno, tranquilo e pormenorizado. De tal depoimento resultou que o mesmo, nos anos de 2009 e 2010, era trabalhador da empresa C.., com a categoria de motorista. Referiu que possuía o alvará profissional do IMT, usado para benefício da sociedade originária devedora, para aquela poder estar devidamente licenciada, e por essa razão foi inscrito como gerente da empresa. Mais afirmou que nunca exerceu outra função para além dessa, negando ter assinado qualquer documento, cheque ou assumindo junto de terceiros as funções específicas de gerência.
Quanto ao facto 9 do probatório, o mesmo resulta do depoimento das duas testemunhas E…, reformado e antigo advogado da sociedade C…, Lda, e F…, reformado, antigo cliente da C…, Lda, os quais em depoimentos claros, articulados e esclarecedores, não reconheceram o Oponente como gerente da empresa e afirmaram que o gerente sempre foi o Sr. J…. Confirmaram que o Oponente era motorista da empresa, realizando transportes nacionais e internacionais e trabalhando no armazém da empresa sita em Sacavém (em conformidade com facto 8).».

III.B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento, concretamente em relação à demonstração do exercício da gerência de facto da sociedade devedora originária por parte do Recorrido. Vem, assim, a Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 3492200701049267 e apensos, defendendo, em suma, que in casu se pode concluir que o Recorrido exerceu a gerência de facto da sociedade devedora originária.

Sustenta o EMMP junto deste Tribunal que as conclusões recursivas devem ser julgadas improcedentes e, em consequência, ser mantida na ordem jurídica a sentença recorrida.

Vejamos, então.

Importa, desde já, relevar que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no art.º 640.º do CPC, nada requerendo, em concreto, em termos de aditamento, alteração ou supressão ao probatório, apenas se limitando a convocar, ainda que genericamente, a existência de um erro de julgamento de facto, sem qualquer indicação clara e expressa dos factos que considera provados, nem o específico meio probatório em que sustenta o seu entendimento.

Mais cumpre ressalvar, neste concreto particular, que não traduz qualquer impugnação da matéria de facto as alegações contempladas em II., VI e VII das respetivas conclusões, desde logo, porque não basta à Recorrente defender, globalmente, que a decisão sobre a matéria de facto está incorreta, carecendo, como visto, de indicar que concretos pontos de facto estão incorretamente julgados, que concretos meios probatórios suportam esse entendimento e que concretos factos entendem que devem ser considerados provados ou não provados. E por assim ser, face ao supra expendido considera-se a matéria de facto devidamente estabilizada.

Feito este breve introito, e mantendo-se, como visto, o probatório inalterado, há, então, que aferir da bondade da censura endereçada pela Recorrente na presente lide recursiva.

Apreciemos.

Adiantamos desde já que não tem razão a Recorrente. Vejamos, então, porquê.

No que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 24.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária («LGT»), nos termos do qual:

«1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

O art.º 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão ou administração de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.

Esta norma, consagra, assim, no seu n.º 1 duas hipóteses distintas de responsabilidade tributária:

(i) a primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à administração tributária («AT») alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.

(ii) A segunda, constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.

In casu, o despacho de reversão proferido foi-o ao abrigo da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT (cf. ponto 7. da factualidade assente).

Como referimos acima, o regime da responsabilidade tributária tem subjacente o exercício efetivo de funções por parte do gestor.

Trata-se do ponto de partida de aplicação do regime, sendo que, depois de demonstrada a gestão ou administração de facto (cf. o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» -, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt), aplicar-se-á, num segundo momento, a al. a) ou a al. b), do n.º 1 do art.º 24.º da LGT.

Cabe à AT, desde logo e em primeira linha, o ónus da alegação e prova da efetiva gerência ou administração por parte dos revertidos (cf. art.º 74.º da LGT).

A prova da gestão de facto tem de ser evidenciada por referência a atos praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar tal efetividade do exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com caráter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas.

Durante vários anos, prevaleceu o entendimento de que, demonstrada que fosse a gestão de direito, a AT beneficiaria de uma presunção de gestão de facto, cabendo, segundo este entendimento, ao revertido demonstrar não ter exercido efetivamente as referidas funções.

Na sequência do acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 28/02/2007, proc. n.º. 01132/06, disponível em www.dgsi.pt, operou-se uma alteração jurisprudencial, no sentido de que «[a] presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. (...) Ninguém beneficia de uma presunção judicial, porque ela não está, à partida, estabelecida, resultando só do raciocínio do juiz, feito em cada caso que lhe é submetido. (...) Do que se trata é de censurar a aplicação que fez de um regime legal, afirmando a existência de uma presunção judicial e retirando, maquinalmente, de um facto conhecido, outro, desconhecido, como se houvesse uma presunção legal, que não há; e afirmando a inversão do ónus da prova, quando tal inversão não ocorre, no caso, na falta de presunção legal».

Como tal, continua o referido acórdão do Pleno:

«Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
(…) [N]ada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização” (sublinhado nosso).
Face a este entendimento, unânime há já vários anos na jurisprudência atual, a que se adere, decorre, como referido, que cabe, em primeira linha, à AT alegar e demonstrar que o revertido exerceu, nos termos consignados no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, efetivas funções de gerência, entendidas como funções de gestão e representação da sociedade (cfr., para as sociedades por quotas, os art.ºs 192.º e 252.º do Código das Sociedades Comerciais).
O mesmo resulta da interpretação do art.º 11.º do Código do Registo Comercial (CRCom).
Com efeito, nos termos desta disposição legal, “[o] registo por transcrição definitivo constitui presunção de que existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida”.
Atentando na finalidade inerente ao registo comercial e, nesse seguimento, chamando à colação o art.º 1.º do CRCom, do seu n.º 1 resulta que “[o] registo comercial destina-se a dar publicidade à situação jurídica dos comerciantes individuais, das sociedades comerciais, das sociedades civis sob forma comercial e dos estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada, tendo em vista a segurança do comércio jurídico».

Sendo certo que é legalmente obrigatória a inscrição da nomeação dos membros dos órgãos de administração de sociedades comerciais, nos termos do art.º 3.º, n.º 1, al. m), do Código do Registo Comercial («CRC»), da leitura conjunta das disposições legais referidas resulta que as mesmas visam dar publicidade a uma situação jurídica e não a uma situação de facto. Assim, e no que ao registo da nomeação de uma determinada pessoa como gerente de uma sociedade, a presunção que decorre do art.º 11.º do CRC é uma presunção da gestão de direito («situação jurídica»), e não da de facto.

Portanto, também por esta via, não se pode extrair da gerência de direito a gerência de facto.

Feito este enquadramento, cumpre, agora, apreciar o caso em concreto.

No caso dos autos, desde logo se refira que do despacho de reversão não consta qualquer indicação sobre quaisquer elementos factuais relativos ao exercício efetivo das funções de gerente por parte do Oponente, tendo o órgão de execução fiscal, segundo cremos, considerado que a gestão de facto se presumia da gestão de direito (cf. pontos 6. e 7. da factualidade assente).

Assim, desde logo se refira que a AT, ao contrário do que era seu ónus, não concretizou, materialmente, o exercício efetivo de funções de gerente por parte do Recorrido, em sede de despacho de reversão. Ora, como se deixou expresso supra, a AT não goza de qualquer presunção no sentido de que a gerência de facto se extrai da de direito, cabendo-lhe sempre, independentemente de estarmos perante gerente que seja ou não de direito, demonstrar e provar a gestão de facto, demonstração e prova que são fundamentais para efeitos de reversão.

Por outro lado, também não resulta da factualidade assente nos presentes autos que em sede de procedimento de reversão a AT tenha identificado quaisquer factos relativos ao devir comercial da sociedade devedora originária dos quais se possa extrair a conclusão de que o Recorrido foi gerente da mesma.

Acresce que não resulta de modo algum da factualidade assente nos presentes autos que tenha sido o Recorrido o gerente de facto nos exercícios concretamente relevantes (2009 e 2010 – cf. pontos 2., 6. e 7. da factualidade assente). Aliás, como bem se apontou na sentença recorrida, o que ficou provado é que o Recorrido não detinha qualquer intervenção na gestão da atividade da sociedade devedora originária, pois sempre desempenhou funções de motorista (cf. pontos 8. e 9. da factualidade assente), ficando, assim, afastada a conclusão quanto ao exercício de facto da sua gerência.

Diga-se, por último, que contrariamente ao que pretende a Recorrente, a mera circunstância de, alegadamente (pois esta factualidade não resulta provada nos presentes autos), ter sido outorgada procuração a favor do Recorrido com referência ao exercício da gerência da executada originária não permite, per se, que se possa inferir a respetiva gestão de facto.

Em primeiro lugar, porque configurando o despacho de reversão um ato administrativo em matéria tributária, e que, por isso, deve observar os requisitos da fundamentação formal e material exigidos para atos dessa natureza (cf., designadamente, os art.ºs 268.º n.º 3 da CRP, 23.º n.º 4 e 77.º n.º 1, ambos da LGT), nada é referido na sua motivação quanto à outorga de qualquer procuração ao Recorrido para o exercício da gerência da executada originária. Ora, devendo os requisitos materiais da responsabilidade tributária subsidiária resultar comprovados na sequência da realização do procedimento de reversão, se nada é dito nesse âmbito a respeito da relevância jurídico-tributária da outorga dessa procuração em nome do Recorrido, é evidente a conclusão que essa questão não integrou o escopo da motivação que presidiu à decisão de reversão. Donde, naturalmente, não pode agora vir a ser invocada pela Recorrente para sustentar a decisão de reversão, porquanto a fundamentação do ato de reversão deve ser contemporânea do mesmo, como impõem as exigências de motivação dos atos praticados pela Administração.

Depois, porque essa questão não foi suscitada na contestação apresentada nos presentes autos, sendo essa a fase processual adequada para a Recorrente apresentar a sua defesa na sequência da admissão em juízo da oposição à execução fiscal. E a verdade é que nessa sede – contestação – nada foi alegado pela Recorrente a respeito da pretendida relevância da outorga de procuração a favor do Recorrido, pelo que, também por aqui, não pode agora este Tribunal de recurso ser chamado a apreciar uma «questão nova», na dimensão de que não foi suscitada e apreciada pelo Tribunal a quo.

Em terceiro lugar, porque não se vislumbra em que medida é que a circunstância de o Recorrido ter sido mandatado para o exercício da gerência constitui por si a evidência do exercício da gerência de facto. É que mesmo que tenha sido conferida essa procuração (factualidade que, diga-se, não resulta provada nos presentes autos), a verdade é que o funcionamento do instituto jurídico do mandato não permite concluir nos termos pretendidos pela Recorrente, dado que, por um lado, tendo em conta o probatório, nada ficou provado no sentido de exteriorizar o exercício da gestão de facto da executada originária, o que, como visto, seria fundamental para concluir quanto à legalidade da reversão; e por outro, nos termos do disposto nos art.ºs 258.º, que estipula que «O negócio jurídico realizado pelo representante em nome do representado, nos limites dos poderes que lhe competem, produz os seus efeitos na esfera jurídica deste último», e 1178.º, n.º l, que preceitua que «Se o mandatário for representante, por ter recebido poderes para agir em nome do mandante, é também aplicável ao mandato o disposto nos artigos 258.º e seguintes», ambos do Código Civil, os atos do representante produzem os seus efeitos na esfera jurídica do representado gerente.

Assim, atento este quadro factual e a completa ausência de alegação e prova por parte da AT da existência de atuação por parte do Recorrido que evidenciasse o efetivo exercício de funções de gerente, não se pode se não concluir que, não estando demonstrado tal exercício, essa ausência de prova reverte a favor do Recorrido.

Logo, conclui-se, em linha com a sentença recorrida, que não se encontra preenchido o pressuposto previsto no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, motivo pelo qual se verifica a ilegitimidade do então Oponente, ora Recorrido.

Em face do exposto, o recurso não merece provimento, devendo a sentença recorrida ser mantida, pois que, com acerto, julgou procedente a oposição à execução fiscal.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 20 de fevereiro de 2025

(Filipe Carvalho das Neves)
(Lurdes Toscano)
(Luísa Soares)