| Decisão Texto Integral: | RECURSO JURISDICIONAL N.º 3.614/09.
Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. A..., identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a excepção de erro na forma do processo e absolveu da instância a parte contrária na impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1) A Recorrente deduziu Impugnação Judicial, peticionando a anulação de todos os Despachos que contribuíram para a compensação, alegando o que acima se transcreveu e aqui se requer a sua apreciação;
2) Notificada a Fazenda Pública veio esta contestar pugnando pela rejeição liminar da impugnação por erro na forma processual e caso assim se não entenda, deve a impugnação ser julgada improcedente;
3) Os autos foram com vista ao Exmo. Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido da improcedência da impugnação por entender verificado o erro na forma do processo e impossibilidade de convolação dos autos em Reclamação de acto do órgão de execução fiscal;
4) Por Sentença de fls., decidiu a Meritíssima Juiz: ". . . Nestes termos, julgo procedente a excepção de erro na forma de processo, e em consequência, absolvo a Fazenda Pública da Instância. . . ";
5) Salvo o devido respeito, não podemos concordar com tal decisão;
6) O Tribunal "a quo" decide verificado o erro na forma de processo por entender que toda a alegação da Recorrente assentar na ilegalidade do Despacho posto em crise, nunca tendo colocado em causa a liquidação que subjaz ao preferido processo executivo, ora, tal facto não corresponde à verdade;
7) Ao analisar a impugnação apresentada pela Recorrente, verifica-se que a mesma impugna a liquidação que deu causa ao processo executivo;
8) E para o efeito basta analisar o intróito da impugnação que refere: "IMPUGNAR A Liquidação de IRS, referentes ao ano de 2008, comunicada, nos ofícios que se juntam com doc. n° 1, 2 e 3. . . ";
9) A Recorrente impugna o acto da compensação;
10) Ao ler a impugnação da Recorrente verifica-se que, esta, efectivamente, impugna o acto da compensação, e é nesse sentido que, deverá ser analisada a impugnação;
11) O objecto da impugnação judicial é o acto tributário, por vício de ilegalidade, passível de anulação total ou parcial;
12) A impugnação judicial, na verdade, visa o acto tributário e funda-se em vícios que o pretendam invalidar;
13) E foi o acto tributário, acto de compensação, que a Recorrente pretendeu anular com a Impugnação;
14) Verificando-se, assim, que não existe erro na forma do processo;
15) Nem ter aplicação ao caso concreto, a reclamação das decisões do órgão da execução fiscal, prevista no artigo 276° e ss do CPPT;
16) O objecto da reclamação prevista no art.º 276.º do CPPT são as decisões proferidas pelo órgão da administração tributária e outras autoridades da administração tributária;
17) No entanto, o objecto da presente impugnação não é uma decisão, mas um acto: o acto de compensação;
18) A impugnação judicial tem por objecto coincidente com a reclamação graciosa, visto que esta última pode preceder aquela, enquanto meio processual com o mesmo objecto, como decorre, designadamente, do disposto nos artigos 68.º, n.º 2, e 102.º, n.º 2 do CPPT;
19) A definição do objecto da reclamação graciosa, contida no art.º 68.º do CPPT, aplica-se à impugnação judicial;
20) Temos, portanto, que a impugnação tem por objecto os actos tributários;
21) O meio processual a utilizar para a anulação total ou parcial de um acto não pode ser a reclamação prevista no art.º 276.º do CPPT, visto que esta tem por objecto decisões;
22) Quando se visa o acto, que é uma ocorrência, e não a decisão, que é uma declaração de vontade, é no âmbito da impugnação que têm de ser tomadas as relevantes iniciativas processuais;
23) Logo, e salvo melhor opinião, a douta sentença recorrida violou o disposto nos artigos 276.º e 68.º, n.º 2 do CPPT;
24) Pelo que, e por esse motivo, deverá a Sentença recorrida ser revogada, com todas as consequências legais daí resultantes;
25) Por outro lado, e caso assim se não se entenda, o que por mera hipótese académica se refere, a solução nunca poderia ter sido a procedência da excepção de erro da forma do processo, mas sim, operar-se a convolação;
26) Refere o disposto no artigo 98° n° 4 do CPPT, que: ". . . Em caso de erro na forma do processo, este será convolado na forma do processo adequada, nos termos da lei...";
27) Solução que é reforçada no disposto no artigo 97° n° 3 da LGT, que refere: ". . . Ordenar-se-á a correcção do processo quando o meio usado não o adequado segundo a lei. . . ";
28) Deveria o Tribunal "a quo" ter ordenado a convolação do processo para o meio adequado, pois, encontram-se reunidos todos os requisitos para o efeito;
29) A Recorrente nada deve ao fisco, e como tal não pode permitir que lhe sejam descontados os valores de IRS, referido nos documentos juntos;
30) A dívida que deu causa à execução referida nos documentos, não é uma dívida da Recorrente, nem nada deve a Impugnante ao fisco;
31) A Recorrente apresentou oposição à execução, em virtude da reversão que lhe foi feita pelo Exmo. Sr. Chefe dos Serviços Fiscais de Porto de Mós;
32) Tal processo corre os seus termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, não conhecendo nesta data a impugnante, qual o nº do processo, visto que ainda não recebeu o seu Mandatário qualquer despacho;
33) A oposição deu entrada no Serviço de Finanças de Porto de Mós, no dia 20/11/2007- à quase dois anos;
34) Na verdade, a Recorrente não praticou qualquer facto imputável, que se possa enquadrar com tendo violado qualquer norma legal, que possa ser possível ao Exmo. Sr. Director Chefe de Serviço de Finanças ou ao Director-Geral, proceder à compensação que deu causa a esta impugnação;
35) Devendo, também, por este motivo, ser revogada a Sentença recorrida, com todas as consequências legais daí resultantes;
36) Na decisão recorrida, foi praticado um erro de interpretação e aplicação das normas legais aplicáveis ao caso em concreto;
37) Dúvidas não existem de que estamos perante uma ilegalidade insanável, violando-se nesta parte o disposto nas alíneas a), c) e d) do artigo 120° do Código do Processo Tributário;
38) Também dúvidas não existem de que estamos perante uma ilegalidade insanável, violando-se nesta parte o disposto nas alíneas a), c) e d) do artigo 120° do Código do processo Tributário, e artigo 77° da LGT;
39) A Decisão recorrida, viola:
a) Os princípios: do inquisitório - previsto no artigo 58° da LGT; da colaboração - previsto no artigo 59° da LGT; da participação - previsto no artigo 60º da LGT; da legalidade, igualdade, proporcionalida4e, justiça, imparcialidade e celeridade - previsto - previsto no artigo 55° da LGT, tanto pela Fazenda Pública, como na Sentença recorrida, por erro de interpretação e aplicação de tais normas legais;
b) O disposto nos artigos 8°, 51°, 55°, 56°, 58°, 59°, 60°, 77° e 97° nº3 da LGT;
c) O disposto no artigo 16°, 17°, 21°, 98º nº4, nas alíneas a), c) e d) do artigo 120º do Código do Processo Tributário;
d) O disposto nos artigos 124° e 125°, do Código do Procedimento Administrativo;
e) O disposto nos artigos 13°, 20°, 204°, 205°, n.º 2 do artigo 266°, o n.º 3 do artigo 268° da C.R.P.;
Termos em que se requer a V. Exas.
1) A REVOGAÇÃO total da Decisão recorrida, devendo em consequência, deferir-se a pretensão da Recorrente, pois caso assim se não proceda, prejudica-se a Recorrente e a Fazenda Pública, tendo em conta o que acima já se disse;
2) Caso assim se não entenda, deverá proceder-se à convolação do processo;
3) Custas a cargo da Requerente Fazenda Pública.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto este Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por a ora recorrente não pretender colocar em causa a liquidação do IRS de 2008 mas sim os despachos que ordenaram a compensação, pelo que a impugnação judicial não é o meio processual próprio para o efeito e não poder haver lugar à convolação para a forma de processo adequada por o prazo para tal já se mostrar esgotado.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se o objecto da presente impugnação judicial consiste na liquidação do IRS relativo ao ano de 2008; Se o meio processual adequado para o executado reagir contra o acto que ordenou a compensação de um seu crédito com uma sua dívida exequenda é a impugnação judicial; E se é de fazer uso da convolação da forma do processo utilizada para a julgada adequada, quando o prazo para deduzir este meio processual já se mostrava ultrapassado.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
a) Foi instaurada a execução fiscal n° 1457200701021850 e Ap. contra a sociedade B...Industria Turística e Hoteleira, Lda. (fls. 1 e segs. do processo administrativo apenso);
b) Por despacho, de 03/01/2008, proferido pelo Chefe de Finanças de Porto Mós, foi ordenada a reversão contra a impugnante por a devedora originária não possuir bens para a satisfação da dívida exequenda naqueles autos de execução (cfr. fls. 18, 19 e 23);
c) Em 30/01/2008 foi a aqui impugnante citada do despacho de reversão (cfr. fls. 28 e segs. do processo administrativo apenso);
d) Em 28/02/2008 a aqui impugnante deduziu oposição à execução (p.i. processo administrativo apenso);
e) Em 13/08/2008 a impugnante foi notificada do acto de compensação, no qual se pode ler «Do acto de compensação poderá, querendo, apresentar reclamação judicial no órgão de execução fiscal dirigida a Tribunal Administrativo e Fiscal, no prazo de 10 dia a contar da assinatura do aviso de recepção, e conformidade com o previsto nos artºs 276° e 277º do CPPT» (fls. 10 dos presentes e autos e "prints" do "SECIN- Sistema Electrónico de Citações e notificações" (processo administrativo apenso)
f) A presente impugnação foi apresentada no Serviço de Finanças de Porto Mós em 22/10/2008 (cfr. fls. 2 dos autos).
O Tribunal formou a sua convicção com base nos documentos indicados relativamente a cada um dos factos os quais não foram impugnados.
4. Para julgar procedente a excepção de erro na forma de processo e absolver da instância a parte contrária, sem que tenha procedido à convolação da impugnação judicial para a forma processual tida como devida, considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que a ora recorrente pretende ver expurgado da ordem jurídica os despachos que originaram a compensação do seu crédito com as obrigações exequendas em causa, sem que tenha colocado em causa a respectiva liquidação donde resultou tal crédito de imposto, pelo que para reagir contra despachos que originaram as compensações era a reclamação prevista no art.º 276.º do CPPT e que a mesma não poderia ser convolada para esta forma processual, por o prazo para tanto já se mostrar ultrapassado, não restando outra solução que não fosse a de absolver da instância a parte contrária.
Para a recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, é contra esta fundamentação que se vem insurgir, desde logo pugnando que o objecto da presente impugnação judicial seja não a liquidação do IRS relativo ao ano de 2008 mas sim o imposto exequendo cuja obrigação constitui a execução fiscal em causa – conclusões 6 a 8 – embora, contraditoriamente, logo a seguir – conclusões 9 e 10 - já venha identificar como sendo objecto de tal impugnação o acto de compensação, para depois nas conclusões seguintes – 11 e segs – já venha defender que o objecto da impugnação judicial é um acto tributário, neste pretendendo incluir o acto de compensação – sua conclusão 13 – para concluir não existir erro na forma de processo – conclusões 14 a 24 – e pugnando pela efectiva convolação do processo, ainda que não venha esgrimir qualquer concreta fundamentação no sentido de infirmar as razões da sentença recorrida que no entender da M. Juiz do tribunal “a quo” obstam a tal convolação.
Vejamos então.
Face à discordância da recorrente relativamente ao objecto da presente impugnação judicial, importa desde logo começar por analisar a petição inicial da mesma e qual o conteúdo que dos seus fundamentos se ressume susceptíveis de subsunção na dita forma de processo.
Desde logo, por força do disposto no art.º 101.º da LGT, a impugnação constitui um meio processual (judicial) tributário, podendo ter por objecto, além de outros, nos termos do disposto no art.º 99.º do CPPT, um acto de liquidação ou outro, a que a lei preveja este meio judicial de reacção, tendo em vista declarar a sua nulidade ou a sua anulação, desde que eivado por algum dos vícios que o afecte na sua legalidade, desde já se podendo avançar que o acto de compensação não constitui qualquer acto tributário, ao contrário do afirmado pela recorrente na matéria da sua conclusão 13, não se conhecendo doutrina, jurisprudência ou lei, que qualifique um acto de compensação de créditos como acto tributário, sabido que este, como é geralmente aceite na doutrina e na jurisprudência, como sendo aquele que tem por base uma situação de facto ou de direito, concreta, prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Tal base, é, o pressuposto de facto ou facto gerador da imposição(1), o que nada disto acontece quanto ao acto de compensação, cuja liquidação do imposto em causa donde resulta tal crédito a favor do sujeito passivo se mostra já consolidado na ordem jurídica, já que a mesma (compensação), nos termos do disposto no art.º 89.º do CPPT, apenas pode ter lugar depois de consolidada essa liquidação, ou seja depois de decorrido o prazo de dedução da reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso ou oposição à execução fiscal, ou deduzido qualquer um destes meios processuais, depois deste ser decidido, como reiteradamente tem vindo a ser decidido, designadamente da jurisprudência do STA(2).
Na petição inicial de impugnação judicial apresentada pela ora recorrente, na verdade, no intróito de tal petição, menciona-se, Impugnar, a liquidação de IRS, referentes ao não (SIC) de 2008, comunicada, nos ofícios que se juntam com doc. nº 1, 2 e 3, só que, depois, no respectivo articulado, jamais se volta a fazer referência a tal liquidação, jamais se coloca a mesma em causa, mas tão só a respectiva compensação dessa liquidação assim apurada com os débitos provenientes da execução fiscal em causa, para além da legalidade da liquidação, mas da própria liquidação que constitui a dívida executiva, como se pode ver da matéria dos seus artigos 2.º e 3.º, 7.º a 23.º e 31.º e 32.º, como a final, no seu pedido, é tal acto de compensação que se pretende ver anulado, como se depreende da sua formulação (pese embora a sua menor clareza e rigor, designadamente de cariz ortográfico e de concordância dos seus termos) – anulados todos os Despacho que contribuíram para Compensação feita à Impugnante no montante de 598,87 € - desta forma nenhum erro ou vício tendo sido assacada à predita liquidação de IRS de 2008 que possa conduzir à sua anulação, como deveria (cfr. art.º 108.º, n.º1 do CPPT), que também a não peticiona, pelo que não se pode concluir, como faz a recorrente, que tal impugnação tenha por objecto tal liquidação de IRS relativa ao ano de 2008.
Mas mesmo na tese da recorrente de que o objecto de tal impugnação seja a liquidação do IRS relativo ao ano de 2008, também os fundamentos dessa petição se revelam contraditórios e incoerentes, desde logo por vir articular não quaisquer erros ou vícios que a inquinem, mas sim à liquidação que constitui a dívida exequenda da execução fiscal referida na matéria da alínea a) do probatório e que contra si foi revertida – alíneas b) e c) do mesmo probatório – ou seja quanto ao IRC relativo aos exercícios de 2003 e de 2004, como se pode ver do processo administrativo apenso, pelo que mal se compreende que a ora recorrente continue a insistir que o objecto de tal impugnação seja tal liquidação de IRS relativo a 2008, quando vem articular o vício, no que ao acto de liquidação tange, não a esta de IRS relativa a 2008, mas sim ao IRC exequendo, ao afirmar que nada deve, como se pode ver da matéria dos seus artigos 2.º e 3.º da mesma petição.
E a forma processual adequada para a ora recorrente reagir contra tal despacho ou acto de compensação operado na execução fiscal, era a reclamação referida no art.º 276.º do CPPT, como bem se decidiu na sentença recorrida, e que só a ora recorrente de si própria se poderá queixar por a não ter utilizado, já que foi notificada de tal compensação e expressamente informada da forma considerada legal de reacção contra a mesma, como se pode ver da matéria constante da alínea e) fixada no probatório da sentença recorrida, extraída do documento constante de fls 10 dos autos, como bem se fundamenta na sentença recorrida, pelo que tendo a ora recorrente enveredado por esta forma processual ao arrepio da forma que expressamente lhe era indicada pela AT, nem sequer lhe pode aproveitar a disciplina contida na norma do art.º 37.º, n.º4 do CPPT(3).
Passemos agora a conhecer da pretendida convolação da petição de impugnação em reclamação contra o acto de compensação proferido pelo órgão da execução fiscal.
Na verdade, quer pela norma do art.º 199.º do CPC na redacção anterior, quer depois das alterações ao CPC introduzidas pelo Dec-Lei n.º 329-A/95, de 12 de Dezembro, o erro na forma de processo apenas tinha por efeito a anulação dos actos que não pudessem ser aproveitados e devendo praticar-se os que fossem necessários para que o processo se aproximasse da forma estabelecida por lei, veio nesta última redacção a ser reforçado tal princípio (de aproveitamento dos actos processuais) pela norma do art.º 265.º-A (Princípio da adequação formal), que incumbe ao juiz adequar a tramitação processual prevista na lei às especificidades da causa. Que mais não é do que o corolário dos princípios da limitação dos actos e da economia processual, em que o processo surge marcadamente instrumental relativamente à realização do direito e que hoje, no âmbito tributário, encontra expressão positiva nas normas dos art.ºs 97.º, n.º3 da LGT e 98.º, n.º4 do CPPT, como concretização do princípio da tutela judicial efectiva, pro actione ou antiformalista e da obtenção de justiça material.
Contudo, não é de fazer uso de tais princípios se da convolação da petição de impugnação judicial para reclamação do acto proferido pelo órgão da execução fiscal não resultar a possibilidade efectiva de realização desse direito(4). Se por exemplo tiver já caducado o direito à reclamação, acabando, ao fim e ao resto, por se efectuar uma convolação que não iria atingir aqueles fins, antes redundando na prática de um acto inútil, logo a mesma não era de efectuar, nos termos do disposto no art.º 137.º do CPC.
É o que acontece no caso. Como bem se fundamenta na sentença recorrida, tendo a ora recorrente sido notificada de tal compensação do crédito no pagamento da quantia exequenda em 13/08/2008 (que não em 12.8.2008, como depois se fundamenta no texto da mesma sentença, certamente por lapso) – cfr. matéria da alínea e) do probatório fixado na sentença recorrida – data que a ora recorrente nem afronta, na matéria das conclusões do seu recurso, em 22/10/2008, data da entrada da petição inicial de impugnação judicial na Repartição de Finanças de Porto de Mós, há muito havia decorrido o prazo de 10 dias que a mesma dispunha para deduzir tal reclamação (havia-se completado há mais de um mês) – cfr. art.º 277.º, n.º1 do CPPT – mesmo tendo em conta as férias judiciais desse ano e que tal prazo só teve o seu termo inicial ou dies a quo em 1.9.2008, que desta forma teve o seu termo final ou terminus ad quem em 10/09/2008 (quarta-feira), como prazo judicial que é, contado continuadamente, nos termos do disposto nos art.ºs 20.º, n.º2 do CPPT e 144.º do CPPT.
É assim de negar provimento ao recurso e de confirmar a sentença recorrida, não se vendo também como a mesma possa ofender as normas e os princípios contidos na matéria da sua conclusão 39, nas suas cinco alíneas, e nem a recorrente o substancia.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 25/05/2010
EUGÉNIO SEQUEIRA
ROGÉRIO MARTINS
LUCAS MARTINS
1- Cfr. neste sentido, Cardoso da Costa, Curso de Direito Fiscal, pág. 266.
2- Cfr. neste sentido, entre muitos, os acórdãos do STA, de 2.12.2009 e de 3.2.2010, recursos n.ºs 997/08 e 1184/09, respectivamente, sendo aquele do Pleno da Secção.
3- Cfr. no mesmo sentido, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição revista e aumentada, 2000, VISLIS, pág. 232, notas 9 e 10.
4- Cfr. neste sentido, entre outros, o acórdão do STA de 23.2.2000, recurso n.º 24 357. |
