| Decisão Texto Integral: | - A RFPública, por se não conformar com a decisão proferida pelo Mm.º juiz do TAF de Loulé em que julgou procedente a presente impugnação judicial deduzida por J..., com os sinais dos autos, contra liquidação adicional de Sisa e dos respectivos juros compensatórios, dela veio interpor recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões;
1. A questão decidenda a apreciar no presente recurso é a seguinte: A Administração Tributária provou que o valor real de venda do imóvel não foi o declarado na escritura de compra e venda?
2. Da análise aos elementos de prova recolhidos durante a acção inspectiva efectuada à empresa Durcosa – Desenvolvimento Urbanístico e Construções do Algarve, Lda., (sociedade vendedora do imóvel aqui em causa) verificou-se que os preços de venda das fracções foram superiores aos declarados pela empresa nas respectivas escrituras públicas de compra e venda e registadas na contabilidade (Vide ponto III do Relatório de Inspecção Tributária – Doc. 1).
3. No decorrer daquela acção inspectiva à empresa Durcosa, apurou-se que o ora impugnante adquiriu em 2001/06/15 a fracção “B” do prédio urbano destinado a habitação, sito na freguesia e concelho de Albufeira, que o valor escriturado daquela fracção foi de € 62 349,74 (Cfr. Doc. 2) mas que o valor real de aquisição foi de € 112 678,44, o qual corresponde ao crédito hipotecário contraído à data de aquisição, havendo assim uma diferença de € 50 328,70 (Vide ponto III do Relatório da Inspecção Tributária – Doc. 3);
4. A Administração Tributária carreou indícios seguros de que os preços de venda das fracções se encontravam subestimados, ou seja, não correspondiam aos reais, nomeadamente:
a) O valor total dos dois empréstimos aproxima-se dos valores de mercado praticados, e
b) Dos valores já confirmados como reais por outros proprietários que adquiriram fracções no mesmo empreendimento,
c) Atendeu-se ainda à localização privilegiada da urbanização, junto à Praia da Falésia em Albufeira, a nível de construção e, em especial, os equipamentos comuns do condomínio (piscinas, parque infantil, espaços verdes, etc.);
5. A necessidade de melhoramentos em construções novas e “feitas por medida” é pouco credível, mas ainda que assim se considerasse que o proprietário aqui em análise tivesse efectuado as referidas obras no seu imóvel, poderia sempre tê-lo comprovado à Fazenda Pública através de documentos, o que não logrou fazer (não apresentou qualquer documento comprovativo da utilização do segundo empréstimo);
6. A Administração Tributária, na sequências das diligências que efectuou ao abrigo do seu poder/dever de fiscalização, concluiu que os preços reais das fracções não foram os declarados mas superiores, atendendo não só aos valores já confirmados como reais por outros proprietários que adquiriram fracções no mesmo condomínio mas também à localização privilegiada da urbanização (junto à Priai da Falésia em Albufeira), aos preços de mercado, ao nível da construção e, em especial aos equipamentos comuns do condomínio (piscinas, parque infantil, espaços verdes, campo de jogos – Cfr. Regulamento das Infraestruturas e Serviços Básicos da Urbanização Pine Sun Park anexo às respectivas escrituras de compras e vendas – Doc. 4);
7. Corroborando tal conclusão da Administração Tributária com a própria informação comercial da empresa destinada aos seus clientes (retirada da Internet) onde constava que: “(...) se tratava de um complexo de luxo, localizado numa zona privilegiada ... a 400 m do mar e do golfe ..., em condomínio fechado com aproximadamente 70 000 metros quadrados, 370 apartamentos de luxo, de várias tipologias (construímos também segundo as necessidades do cliente), em edifícios de r/c e três pisos, rodeados de zonas verdes, entre pinheiros, quatro conjuntos de piscinas, parque infantil, campo de prática de golfe ..., apartamentos construídos, controlados e supervisionados sob altos níveis de exigência de qualidade e especificidade: os quartos de dormir são espaçosos, a sala comum inclui lareira e sistema de som, os terraços são amplos, a porta de entrada é blindada, as cozinhas incluem equipamento eléctrico com 5 anos de garantia (...)” – Vide ponto IV do RIT (Doc. 1);
8. Assim sendo, não se pode concordar com o Mm.º Juiz “ a quo” quando parte da afirmação do Inspector Tributário no seu depoimento “o prédio está bem localizado mas não é luxuoso” para deixar de valorizar o prospecto publicitário constante da internet e destinado aos clientes da sociedade vendedora Durcosa, onde constava as características do empreendimento onde se situa o imóvel aqui em apreço;
9. Por outro lado, o Mm.º Juiz “a quo” afirma que “o relatório da inspecção tributária não se refere aos citado prospecto publicitário ao contrário da contestação” mas tal não corresponde inteiramente à verdade, salvo o devido respeito por melhor opinião, pois a Representação da Fazenda Pública retirou tal informação do relatório da sociedade vendedora, a qual não tendo sido desentranhada dos presentes autos serve como elementos probatório susceptível de influenciar o exame e decisão da causa;
10. O preço convencionado a que alude o Art.º 19.º § 2.º al. a) do CIMSISD ( em vigor à data dos factos), como constituindo a matéria colectável par efeitos de liquidação da sisa relativa à compra e venda de imóveis ( a menos que o valor patrimonial o exceda) é o preço real.
11. A sisa incide sobre o valor por que os bens foram transmitidos e a importância em dinheiro paga a esse título pelo adquirente e não qualquer outro valor, designadamente, o indicado pelo comprador, ainda que seja o que consta da escritura de compra e venda, quando se demonstre que este não é o real, que é aplicável ao caso sub judice.
12. Ainda que a liquidação da sisa seja feita de acordo com a declaração do adquirente, a Administração Tributária tem o dever de fiscalizar a veracidade das declarações, designadamente, quanto ao preço (Vide Ac. do TCA Norte de 13/10/2005, processo n.º 00301/04), ou seja, no âmbito do procedimento administrativo-tributário incumbe à Administração Tributária indagar sobre a verificação do facto tributável e demais elementos pertinentes à liquidação de imposto, só podendo culminar o procedimento com a liquidação em sentido estrito quando, face aos elementos apurados, estiver adquirida a convicção da existência e conteúdo do facto tributário (princípio da verdade material – Art.º 50.º do CPPT e Art.º 58.º n.º 1 da LGT, sem prejuízo da obrigação dos contribuintes colaborarem na produção de provas (Art.º 59.º da LGT);
13. A Administração Tributária, na sequência das diligências levadas a efeito, ao abrigo do seu poder/dever de fiscalização, concluiu, e bem no nosso entendimento, que o preço real não foi o declarado mas superior, pois o facto de na escritura pública se referir que o preço é de € 62 349,74 não assume o valor probatório que o impugnante lhe pretende conferir, pois, os documentos autênticos apenas fazem prova plena dos factos atestados com base em percepções do documentador ou dos que se passam na respectiva presença (Vide VAZ SERRA, Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 111, pag. 302 e PIRES DE LIMA E ANTUNES VARELA, no Código Civil Anotado, Vol. I, páginas 327/328);
14. A força probatória a que alude o Art.º 371.º do CC não exclui que as declarações nele documentadas não sejam incorrectas, simuladas, afectadas por vícios de consentimento ou produzidas em circunstâncias que afectem a sua eficácia jurídica (Vide Ac. do STA de 1999/12/24, processo n.º 24 124), já que a escritura só tem força probatória plena no que concerne ao facto dos intervenientes terem declarado determinado preço para a compra e venda mas não quanto ao facto de ser esse o preço realmente praticado;
15. Por isso, nada impede que a Administração Tributária, com base noutros elementos, designadamente os preços de mercado praticados no local e à época, os valores conformados como reais por outro proprietários que adquiriram fracções no mesmo condomínio, a localização privilegiada daquela urbanização (junto à Praia da Falésia em Albufeira), o nível da construção e, em especial, os equipamentos comuns do condomínio (piscinas, parque infantil, espaços verdes, campo de jogos), concluísse não ser o preço declarado pelo impugnante o realmente praticado;
16. Os meios probatórios apresentados pela Administração Tributária, e que serviram de base à conclusão de que o preço real foi, não o declarado de € 62 349,74 mas antes de € 112 678,44 e, consequentemente, estiveram na origem da liquidação adicional de sisa, permitiram dar como provado aquele facto;
17. A sentença recorrida fez, assim, incorrecta apreciação e valoração da prova documental e testemunhal (depoimento do Inspector Tributário) apresentada pela Fazenda Pública, senão veja-se, tanto do relatório elaborado à sociedade Durcosa como ao impugnante decorrente das respectivas acções inspectivas (que têm que ser ambas conjugadas), resulta que o valor escriturado foi considerado como não real devido aos seguintes factos:
- valores de mercado praticados,
- valores já conformados como reais por outros proprietários,
- localização privilegiada da urbanização (Praia da Falésia em Albufeira), o nível da construção e, em especial, os equipamentos comuns do condomínio (piscinas, parque infantil, espaços verdes, campo de jogos),
18. Portanto, ao contrário do que se lê na douta sentença recorrida, não é verdade que a Administração Tributária tenha determinado o valor real do imóvel aqui em causa, somente pela proximidade dos valores já declarados por outros proprietários;
19. O depoimento do Inspector Tributário não põe em causa aquilo que consta dos já citados relatórios, ao contrário daquilo que parece querer passar a douta sentença com as transcrições que faz do seu depoimento, e além disso, a testemunha apresentada pelo impugnante disse nada saber sobre os termos reais ou fictícios do contrato;
20. Acresce que, qualquer cidadão normal ou mesmo pouco observador não desconhece que desde a década de 80, os construtores civis têm seguido a política da evasão ao pagamento do imposto que arrasta necessariamente os adquirentes dos imóveis que beneficiando também da evasão ao pagamento do imposto de sisa (actual IMT) com aqueles têm compactuado, escriturando o valor de venda dos imóveis por valores inferiores aos reais;
21. Qualquer observador comum que, em abstracto, avalie factos como aqueles que estão presentes e provados nos autos, não desafia nenhuma regar de raciocínio lógico se afirmar que eles sugerem fortemente a existência de omissão declarativa entre ambas as partes do negócio, a saber a sociedade vendedora Durcosa, Lda. e o impugnante adquirente J...;
22. O elevado grau de probabilidade que esta simulação apresenta à luz da experiência, do senso comum e dos elementos probatórios apresentados pela Administração Tributária, fazem com que seja um indício suficientemente forte e válido a ser levado em consideração, o que a douta sentença não relevou na sua decisão;
23. Assim, não há qualquer dúvida que a Administração Tributária provou através de elementos factuais demonstrativos e seriamente indiciantes, que o impugnante escriturou o seu imóvel por um valor inferior ao real, pelo que a liquidação foi correctamente efectuada, não enfermando do vício de “errónea qualificação” que lhe imputa o impugnante;
24. A douta sentença recorrida incorreu, assim, em erro de julgamento quando decidiu que a Administração Tributária não demonstrou que o peço escriturado não correspondeu ao real, violando, assim, as normas legais do Art.º 19.º § 2.º al. a) do CIMSISD, do Art.º 74.º n.º 1 da LGT e do Art.º 342.º n.º 1 do CC.
- Conclui que, pela procedência do recurso, seja revogada a decisão recorrida.
- Contra-alegou o recorrido pugnando pela manutenção do julgado.
- O EMMP, junto deste Tribunal emitiu o douto parecer de fls. 137/138 pronunciando-se, a final, no sentido de ser concedido provimento ao recurso, na consideração de que a sentença recorrida padece de erro de julgamento quanto à matéria de facto e que, face aos factos demonstrados, a liquidação se mostra conforme ao ordenamento jurídico aplicável.
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- Colhidos os vistos legais, cabe DECIDIR.
- A decisão ora recorrida, por reporte à matéria alegada nos articulados das partes e segundo alíneas da nossa iniciativa, deu, por provada, a seguinte;
- MATÉRIA DE FACTO -
A). Por escritura de 15 de Junho de 2001, adquiriu à sociedade Durcosa – Desenvolvimento Urbanístico e Construções do Algarve, Ldª uma fracção em estado de uso de tipologia T! – fracção B do prédio urbano descrito na Conservatória do Registo Predial da freguesia de Albufeira, sob o n.º 4554, pelo preço de € 62.349,74 (12.500.000$00, na moeda que então vigorava).
B). Entretanto, tendo em vista a aquisição referida , o ora Impugnante contraiu dois empréstimos, sendo pelo menos um deles para a aquisição do imóvel
C). Sucedeu que a vendedora, Durcosa – Desenvolvimento Urbanístico e Construções do Algarve, Ldª, foi objecto de uma acção de fiscalização, através da qual foi verificado que alguns dos seus clientes contraíram financiamentos de valor superior ao de aquisição das fracções adquiridas.
D). Entre os quais o ora Impugnante.
E). Onde o Inspector Tributário concluiu que o verdadeiro valor de aquisição das fracções fora o do total do crédito obtido.
F). A sociedade Durcosa – Desenvolvimento Urbanístico e Construções do Algarve, Ldª, com sede em Chaves, procedeu à construção para venda de um condomínio fechado situado em Albufeira e constituído por 370 apartamentos, garagens e diversas infra- -estruturas e serviços básicos comuns, aos quais lhe cabia assegurar a sua gestão.
G). Os preços de venda de alguma das fracções foram superiores aos declarados pela empresa nas respectivas escrituras públicas de compra e venda e registados na contabilidade.
H). Houve adquirentes que contraíram empréstimos hipotecários de montante superior ao preço constante nas escrituras de compra e venda e que notificados para justificar a diferença não forneceram quaisquer elementos justificativos da mesma.
I). O Inspector Tributário considerou que o valor de aquisição foi de € 112.678,70, valor que correspondia ao crédito hipotecário contraído à data da aquisição e que havia uma diferença de € 50.328,70.
J). A correcção proposta pelos Serviços é referente a esta diferença, apurando a falta de imposto de sisa no montante de € 4.892,21 e a imposto de selo no valor de € 402,63.
K). O projecto de relatório de inspecção foi notificado à impugnante através do ofício n.º 17.684 de 2004.09.24, a qual veio exercer o direito de audição alegando que o valor inicialmente declarado para efeitos de imposto de sisa e imposto de selo está correcto e que o segundo empréstimo que contraiu não foi aplicado na aquisição do imóvel em causa mas sim em as despesas de reparação e melhoramento da Fracção, adquirida em estado de uso e ainda para suportar outras despesas relativas a mobiliário e despesas relativas à compra do imóvel como escritura, sisa e encargos bancários.
L). Os Serviços não consideraram tal argumentação, uma vez que, a Impugnante não apresentou qualquer documento comprovativo da utilização do segundo empréstimo.
M). No segundo empréstimo também foi constituída hipoteca sobre a referida fracção.
N). E consideraram que do valor total dos dois empréstimos resultou a sua proximidade dos valores de mercado praticados e dos valores já conformados como reais por outros proprietários que adquiriram fracções no mesmo condomínio.
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- Mais se deu como NÃO PROVADO que;
“ O outro dos dois empréstimos que o ora impugnante contraiu foi para pagar a garagem que adquiriu na mesma data e ainda diversos equipamentos e e mob
Obteve crédito bancário em montante que excedeu o preço propriamente dito do imóvel já que pretenderam financiar as aplicações a atrás se aludiu.
O crédito pedido foi, por conseguinte, quantificado tendo em conta, quer o valor de aquisição do apartamento, quer as aplicações adicionais com ele visadas.
O valor da aludida fracção foi de € 114.723,52.”.
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- Em sede de fundamentação do julgamento da matéria de facto consignou-se, expressamente, na decisão recorrida, o seguinte;
«A decisão da matéria de facto fundou-se no teor do processo administrativo, nos documentos juntos aos autos e nos depoimentos prestados em juízo. Destes, deve referir- -se que a testemunha Carlos Nunes disse que nada sabia sobre os termos (reais ou fictícios) do contrato (o que confere com razão de ciência que evidenciou em julgamento, a saber, o contacto com o caso derivou, apenas, do facto de ser porteiro no empreendimento em causa). Já a testemunha Carlos Freiras, Inspector Tributário, disse que sabia ter havido outros compradores de prédios similares no local que admitiram terem comprado simuladamente e que, confrontados com isso, corrigiram a sisa e o imposto de selo devidos sobre o remanescente ainda não declarado. Também esclareceu que os valores ora corrigidos ficavam mais próximo desses valores, embora tenha admitido que o não fossem, dando, assim, margem para dúvidas sobre a questão. De resto, também não deixa de se assinalar que a testemunha disse que na visita que fez ao local viu fracções em obras de remodelação, sem que daí se partisse (o que, a propósito de outro comprador, o próprio Representante da Fazenda Pública referiu na contestação não parecer ser normal ...) para dar por assente que assim aconteceu com a do Impugnante.
Esclareceu que o prédio está bem localizado mas não é luxuoso. Daí que se não possa deixar de considerar desvalorizado o prospecto publicitário que o Representante da Fazenda Pública disse que os serviços inspectivos viram na internet e que faziam alusão a essa característica do empreendimento e também da fracção (talvez por isso o relatório da inspecção tributária a tal se não refira, ao contrário da contestação).
Também esclareceu que não procurou saber quais os preços de venda praticados na zona para fracções prediais para poder comparar com o dos autos.
Diremos ainda que não demos como assente que o valor real fosse o do somatório dos dois empréstimos bancários hipotecários desde logo e também porque a própria Administração Fiscal o não disse apertis verbis, no relatório da inespecção tributária. Na verdade, o que ali refere é apenas que o mesmo fica mais próximo dos valores já declarados por outros proprietários, o que é algo de substancialmente diferente (sobretudo se atendermos o que é o objecto da tributação, tema que abaixo abordaremos).».
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- Como decorre dos autos a questão que aqui se controverte reside na saber se o valor considerado pela AT para proceder ao acto tributário impugnado corresponde, ou não, isto é, se deve ser o considerado como praticado entre o impugnante, enquanto comprador, e a empresa que edificou o imóvel em causa nos autos, como vendedora, no acto de compra e venda do mesmo, à luz da regras de distribuição do ónus da prova aqui aplicáveis e que, adiante, se abordará.
- Por consequência a concretização de tal valor, se bem seja inquestionável tratar-se de circunstância de facto, não deixa, no entanto, de ser de natureza conclusiva e, no caso, de valor acrescido já que é aquela que se pede ao Tribunal que extrapole como fulcral à decisão a proferir.
- Nessa medida e sem que se pretenda colocar em questão à técnica do Mm.º juiz recorrido na elaboração do probatório ainda que não coincidente com a que julgamos de seguir, a verdade é que, ao que aqui releva, se entende ser de alterar a redacção da primeira das alíneas atrás elencadas, na medida em que dela seja possível extrapolar a ilação de que a imóvel adquirido pelo impugnate e suporte da liquidação impugnada foi efectivamente transaccionado pelo valor escriturado de € 62.349,74, já que esta consiste na questão a decidir, nos termos acima aludidos.
- Nessa medida, altera-se a redacção de tal alínea, fazendo-se aditar ao seu teor a palavra «declarado», logo após a expressão «(...) pelo preço (...)» e imediatamente antes da «(...) de € 62.349,74 (...)».
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- ENQUADRAMENTO JURÍDICO -
- Já acima se referenciou como questão decidenda a de saber se o valor atendido pela AF para proceder ao acto tributário impugnado corresponde, ou não, àquele que devia ter sido considerado para o efeito, à luz das regras de incidência do revogado Código da Sisa e das da distribuição do ónus da prova aplicáveis e, nessa medida, inferir da legalidade ou ilegalidade de tal conduta e, por isso, da eventual violação da ordem jurídica por parte da decisão recorrida ao dela eliminar a liquidação sindicada.
- No que toca às regras de incidência do Código da Sisa, aqui aplicável atendendo á data da transacção, nenhuma dúvidas se suscitam que com elas se visavam como princípio os valores reais de alienação, ao que aqui releva, do direito real de propriedade, alienação cuja ocorrência, no caso, ninguém coloca em crise; Antes toda a controvérsia se centra, tão só, no valor a atender para tal efeito, na medida em que a AF veio a considerar que o escriturado não corresponde ao efectivamente querido e praticado entre comprador e vendedora.
- Vejamos, então e á luz do que revelam os autos, o que se nos afigura de atender no caso para o que, por questão de metodologia de trabalho, se entende começar por fazer uma breve referência ao regime jurídico tido por aplicável ao caso em análise;
- Como é sobejamente sabido , o nosso ordenamento jurídico consagra o princípio do sistema declarativo , como meio de apuramento do valor tributável , surgindo as outras vias da sua determinação , da iniciativa da AF , como meios subsidiários ou residuais.
- De facto e como é bem de ver o sistema jurídico tinha , necessariamente de prever meios alternativos ao apuramento da matéria colectável dos impostos , no caso daquele princípio não operar por motivos imputáveis ao contribuinte; É que, se por um lado o sistema parte do princípio da boa fé dos contribuintes na revelação dos seus reais e efectivos rendimentos tributáveis, por outro, não pode ignorar que a simples existência de regras parte do pressuposto da possibilidade do seu incumprimento que, nessa medida, não pode deixar de se mostrar acautelada pelo legislador.
- Por isso que o referido sistema do princípio da veracidade do declarado pelos distintos sujeitos passivos seja «temperado» velo verdadeiro dever de cooperação que, sobre eles, impende de prestarem todos os esclarecimentos e revelarem todos os elementos que, nos casos menos “transparentes”, desde logo por inusuais, permitam esclarecer e eventualmente confirmar, dentro do que lhes seja exigível, a aderência do declarado à realidade; Daí que, nos casos em que se mostre ilegitimamente violado aquele dever de cooperação, como será, v.g. e designadamente , o caso de não se não disponibilizar, sem justificação atendível, os elementos necessários ao controlo da sua situação tributária , por parte da AT , no exercício do poder vinculado que a esta está conferido por lei, se dê a automática legitimação desta entidade no recurso aos referidos meios alternativos disponibilizados por lei, desde que com observância dos restantes pressupostos, por esta, estipulados.
- Ou seja e sinteticamente, o alcançar da tributação dos rendimentos reais auferidos, por via do aludido sistema declarativo pressupõe que os contribuintes disponibilizem à AT todos e quaisquer elementos que lhes sejam exigíveis e que se apresentem como indispensáveis ao correcto apuramento dos mesmos.
- E, como se referiu, quando assim não suceda, isto é, quando ocorra a quebra daquele dever de colaboração, designadamente pela não apresentação daqueles referidos elementos, cujo ónus impende sobre o contribuinte como meio de assegurar a presunção de aderência á realidade do declarado, inviabilizando a concretização, por parte da AT, do dever estritamente vinculado a que esta, por seu turno, está obrigada pelo princípio da legalidade, do controle e apuramento do efectivo valor tributável, a AF ficará legitimada automaticamente a recorrer a meio alternativo de tributação , designadamente através de correcções técnicas , como sucedeu no caso vertente.
- Isto tendo presente que nos movemos no âmbito tributário , em que, por um lado e por força de aí imperarem os princípios do inquisitório e , por consequência , o da oficialidade na investigação , tendo por desiderato último , a descoberta da verdade material é inexistente uma particular incumbência de provar, por parte de quem quer que seja, por outro, tal não significa que neste contencioso, em particular, não exista um direito probatório que regulamente quem tem que provar o quê para que se alcance uma qualquer pretensão formulada; Daí que, porque a questão que se controverte não pode deixar de ser objecto de definição, se os factos relevantes se não provarem, seja por iniciativa das partes, seja por iniciativa do Tribunal, ela não possa deixar de ser decidida de forma que seja desfavorável àquele sobre quem impender, nos termos legais, o respectivo ónus probatório(1).
- Assim, por princípio e sempre que a conduta da AT se consubstancie na prática de actos positivos e constitutivos do direito a que se arrogue com consequências negativas na esfera dos direitos dos contribuintes, é a ela que cabe a obrigação de demonstrar da factualidade relevante ou dito de outra forma é à AT que cabe fazer a “...prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação , designadamente se agressiva (positiva e desfavorável) ...” pertencendo , por contrapartida , “...ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto , quando se mostrem verificados esses pressupostos ...”(2).
- Subsumindo , agora , o caso em análise , ao regime jurídico acima delineado caberá , então , concluir se a razão assiste , ou não à recorrente.
- À luz do que se vem de dizer, é manifesto, como aliás ninguém dissente, que entendendo a AT que o preço declarado na escritura de compra do imóvel em causa nos autos por parte do recorrido à impugnante «Durcosa» não corresponde ao real, por inferior, a ela se lhe impunha demonstrá-lo.
- Mas, como temos por igualmente axiomático, tal prova não tem -desde logo por que na esmagadora maioria das vezes não pode- de ser directa e dogmática, no sentido de evidente e intocável, antes pode resultar de circunstâncias colaterais e indirectas que, atentas a idoneidade dos respectivos meios de suporte e as regras da experiência comum, indiciem, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, um determinado resultado como o mais legitimamente atendível.
- A questão está, pois, em saber se no caso vertente a AT cumpriu, ou não, esse ónus de demonstração assim balizado.
- Diga-se, antes do mais, que podia e devia ter ido bastante mais longe na busca de elementos concretos de suporte do acto tributário impugnado, já que a afirmação de que o imóvel se situa numa zona privilegiada e que o valor atendido é o que mais se aproxima dos valores de mercado, a que a recorrente se pretende arrimar, é de todo inócua já que para além de meramente conclusiva sem referência, sequer, a qualquer dado concreto que a legitime –seja no sentido de inferir em que consiste o aludido privilégio uma vez que, como temos por evidente, se não verificam os pressupostos para o recurso á figura do “facto notório”, seja no sentido de concluir por um valor de mercado padrão, para mais relativo ao ano da transacção-, se constata –cfr. depoimento do Sr. Inspector tributário-, que tão pouco se diligenciou qualquer exercício comparativo com outros imóveis da mesma tipologia, natureza e localização que, contudo , se admite poderem existir.
- Sem embargo do que se vem de dizer crê-se, contudo que, no caso e ao invés do decidido pela sentença recorrida, a AF não deixou de recolher elementos demonstrativos que, a final, acabam por legitimar a correcção que operou o valor considerado para efeitos de liquidação da sisa aqui em causa.
- Na realidade, temos por seguro que a circunstância de, na mesma altura, o impugnante ter contraído dois empréstimos hipotecários, cuja soma de valores veio a consubstanciar o considerado pela AT como tendo sido o efectivamente praticado na transacção onerosa em questão, dando aquele mesmo imóvel como garantia bastante à entidade bancária do cumprimento de ambos, indicia seriamente, por um lado, que o valor intrínseco do bem é diferente e superior ao declarado na escritura e por outro, que é inusual que, sem justificação aparente –nos autos não está, sequer, documentado o contrato de empréstimo do valor a mais considerado pela AF-, se contraiam simultaneamente dois empréstimos, de valores relativamente próximos, garantidos pelo mesmo bem sendo que um deles é suficiente ao pagamento do preço de compra declarado.
- É evidente que, com isto se está longe de se pretender dizer que, em tal condicionalismo, a AT se deva ter por imediatamente legitimada a proceder como procedeu, ou o que é o mesmo que dizer que tal tem necessariamente de equivaler a uma simulação do preço de transacção declarado que, nesta linha de raciocínio, tem forçosamente de corresponder à soma do valor dos dois créditos.
- O que se quer dizer é antes que tal circunstancialismo não só autoriza como impõe à AT o dever de investigar, no sentido de indagar de saber, tão próximo da verdade quanto possível, se na realidade o valor de transacção corresponde à adição, total ou parcial, daqueles dois valores ou se, ao invés, aquele que não corresponde ao valor declarado de aquisição se reporta ao suporte de outras distintas despesas, que não do preço de compra, assim se “explicitando”, ainda e também, a razão do vendedor ter estado disposto a desfazer-se de um bem que, objectivamente, tem um valor transaccionável muito superior.
- No caso diga-se, estas “fundadas suspeitas” de falta de aderência à realidade do valor de aquisição declarado mais se adensam se tivermos em linha de conta que, no mesmo empreendimento, foram detectados dois outros compradores de fracções autónomas que, de “motu proprio” , aceitaram pagar a sisa adicionalmente liquidada com suporte no mesmo tipo de razões o que, como é óbvio, não deixa de trazer uma “confissão” implícita de que a vendedora se “encontrava aberta” a manobras de evasão fiscal deste teor.
- Por isso que, se bem que nada do que se vem de referir implique necessariamente a inferência de que, também no caso do recorrido/impugnante, o valor de transacção declarado é simulado, no sentido de falta de adesão, por inferior, ao realmente praticado, legitima, no entanto, que se admita como seriamente provável que assim possa ter sido, pelo que, para a AT ficar automaticamente legitimada ao recurso da metodologia alternativa utilizada, apenas se lhe impunha que solicitasse a cooperação devida do recorrido/impugnante no sentido de esclarecer, sem margem para quaisquer dúvidas admitidas e através do meios de prova admitidos em direito, de que dos dois empréstimos hipotecários, com recurso ao imóvel, por si contraídos, o correspondente ao valor de transacção escriturado correspondeu taxativamente ao preço de compra e que, o outro teve outro ou outros destinos, inócuos á tributação em sede de Sisa, e este não desse cumprimento a tal dever.
- Ora, a verdade é que se entende que a AT cumpriu essa obrigação de se dirigir ao contribuinte solicitando-lhe a referida cooperação ao remeter-lhe o relatório inspectivo e ao conferir-lhe o exercício do direito de audição que ele, aliás, não só exerceu como, mais do que isso, parecendo dar-se conta do fundado das suspeitas da AF, se encarregou de alegar motivos justificadores para a realização do segundo empréstimo; a realização de benfeitorias no imóvel que adquiriu em estado de uso.
- Mas, como temos por incontornável, não lhe bastava alegar, já que, se assim fosse, estariam sempre justificadas as discrepâncias e anomalias encontradas pela AF,- desde que não directas e inquestionáveis – tudo se quedando por verdade meramente formal quando, como acima se referiu, aqui se busca a verdade material.
- Antes tinha de o demonstrar, repete-se, com recurso aos meios gerais de prova, desde que não postergados pela lei, desde o documental ao testemunhal, passando pelo pericial, no sentido de legitimar a inferência da realização de alegadas benfeitorias cujo valor padrão fosse aproximativo do valor do empréstimo contraído do valor distinto do escriturado como tendo sido o de aquisição.
- Ora o certo é que os autos não contém qualquer elemento probatório que corrobore a alegada finalidade do referido segundo empréstimo, sendo certo que a única prova que produziu foi meramente testemunhal e, ainda assim, com uma testemunha que não tem qualquer conhecimento directo dos factos, designadamente por ter participado, seja como trabalhador, seja como mandante, na realização das benfeitorias ou no fornecimento de materiais e/ou serviços, já que apenas sabe de “ouvir dizer” aos titulares de imóveis na urbanização em causa e, ainda assim, apenas muito depois do ano em que ocorreu o negócio objecto da liquidação da Sisa impugnada.
- Ou seja, crê-se inexorável a ilação de que o impugnante não cumpriu com o dever de cooperação que estava onerado; por isso e ao invés do que se decidiu na sentença recorrida, entende-se que, no caso vertente, era ao recorrido impugnante que se impunha fazer prova da realização das alegadas benfeitorias, pelo que , não o tendo logrado se impõe concluir pela legitimidade da actuação da AF ao praticar o acto tributário em causa, pelo que a sentença recorrida se não pode manter na ordem jurídica.
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- D E C I S Ã O -
- Nestes termos acordam, os juizes da secção de contencioso tributário do TCAS, em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e, em sua substituição, em julgar improcedente a presente impugnação judicial mantendo-se, por consequência, na ordem jurídica, o acto tributário impugnado.
- Custas pelo recorrido/impugnante em ambas as instâncias.
LISBOA, 25/09/2007
LUCAS MARTINS
PEREIRA GAMEIRO
VALENTE TORRÃO
(1) Neste sentido , entre muitos outros e a título meramente exemplificativo , veja-se o Ac. deste Tribunal de 99.12.14 , Rec. nº. 2.467/99.
(2) Cfr. Ac. deste Tribunal , de 02.06.04 , tirado no Rec. 3.279/00. |
