E... – COMERCIALIZAÇÃO DE ENERGIA, S.A., doravante Recorrente, interpôs o presente recurso de apelação relativamente à sentença proferida em 23 de fevereiro de 2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou procedente a IMPUGNAÇÃO JUDICIAL intentada pela S... – SIDERURGIA NACIONAL, S.A. contra a Taxa de Ocupação do Subsolo (TOS) incluída na fatura n.º 11190000435447, de 10/09/2019, no valor de € 30.678,52, aí se determinando a anulação do acto impugnado e condenando-se “a Entidade Impugnada à restituição à Impugnante da taxa paga, acrescida dos juros indemnizatórios devidos à taxa legal.”

A Recorrente não se conforma com tal decisão, tendo dela interposto o presente recurso, terminando as suas alegações com as seguintes

“CONCLUSÕES

1) O presente Recurso vem interposto da Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou a impugnação judicial deduzida pela SN procedente.

2) O processo de impugnação judicial foi apresentado pela SN e tem por objeto o valor da TOS, no montante de € 30.964,66, incluído na fatura n.º 111900000435447, de 10 de setembro de 2019, emitida pela E....

3) Nos termos do disposto nos artigos 613.º, número 2 e 614.º do Código de Processo Civil, requer-se a retificação da sentença por forma a que seja corrigido o seguinte lapso de escrita:

• No primeiro parágrafo da página 12 da sentença recorrida há um lapso na identificação do número do processo de impugnação judicial que está na origem da alegada renovação da instância cuja retificação se impõe, o processo de impugnação judicial é o n.º 86/20.1BEALM e não o n.º 328/20.3BEALM. Pelo que, se requer a retificação do lapso de modo que no primeiro parágrafo da página 12 da sentença recorrida passe a constar o seguinte: “Ora, no caso concreto, compulsado o processo n.º 86/20.1BEALM na plataforma SITAF, não se observa que o Tribunal tenha convidado a Impugnante a suprir a exceção dilatória de ilegitimidade”.

A) Vícios da sentença recorrida: omissão de pronúncia, oposição da decisão com os fundamentos e obscuridade na fundamentação

4) Desde logo, no que respeita à nulidade por omissão de pronúncia, prevista no art. 125.º, n.º 1 do CPPT e art. 615.º, n.º 1, al. d) da CPC, a mesma verifica-se em virtude de o Tribunal a quo não se ter pronunciado sobre a exceção de inexistência do objeto da lide, a questão da inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação do estatuto jurídicoconstitucional do Governo como órgão superior da Administração (artigos 2.º, 111.º e 182.º da CRP) e, ainda, sobre a questão da violação do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017, suscitadas pela E... em primeira instância.

5) Uma vez que o Tribunal a quo considera que o ato de repercussão impugnado estava incluído na fatura n.º 11190000435447, não podia deixar de se pronunciar sobre a exceção de inexistência do objeto da lide, decorrente da anulação daquela mesma fatura, por efeito da emissão da nota de crédito n.º 13190000034373, em 17 de outubro de 2019.

6) Tendo a sentença recorrida condenado a E... à restituição do valor impugnado e, assim a suportar o respetivo encargo económico, com base na aplicação do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017 impunha-se a apreciação da questão referente à violação desta norma, uma vez que esta disposição legal determina que o encargo económico é suportado pelas operadoras de infraestruturas (in casu, a S...), e não pela entidade comercializadora de gás natural (in casu, a E...).

7) Mais impunha-se a apreciação da questão da inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação do estatuto jurídicoconstitucional do Governo como órgão superior da Administração (artigos 2.º, 111.º e 182.º da CRP), que é de conhecimento oficioso, conforme decorre dos artigos 608.º, n.º 2 do CPC e 204.º da CRP, pelo que a não pronúncia sobre as indicadas inconstitucionalidade conduz à nulidade da sentença por omissão de pronúncia ao abrigo dos artigos 125.º, n.º 1 do CPPT e 615.º, n.º 1, al. d) da CPC.

8) Quanto à omissão de pronúncia e obscuridade na fundamentação, tendo a E... expressamente invocado e demonstrado, no presente processo, não ser uma empresa operadora de infraestruturas, o tribunal não podia deixar de se pronunciar sobre as consequências da sua posição específica, enquanto entidade comercializadora, na cadeia de valor do sector do gás natural, em face da aplicação na decisão do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 o que não foi feito, pelo que incorre numa obscuridade na respetiva fundamentação ou, pelo menos, numa omissão de pronúncia, geradora de nulidade, à luz do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alíneas c) e d), do CPC, e no artigo 125.º, n.º 1, do CPPT.

9) Quanto à nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão na medida em que há uma contradição lógica entre o fundamento da decisão - que conclui que desde 1 de janeiro de 2017, a partir da entrada em vigor da norma do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, o encargo da TOS deve ser suportado pelas empresas operadoras de infraestruturas (in casu a S...) – e, a decisão, que condena a RECORRENTE, que é uma entidade comercializadora de gás (e não uma empresa operadora de infraestruturas), ao reembolso do valor correspondente ao encargo da TOS, pelo que a sentença padece de nulidade, cujo declaração se requer ao abrigo da alínea c) do n. º 1 do artigo 615.º do CPC, aplicável ao caso ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT.

10) Verifica-se, também uma contradição lógica na sentença do Tribunal a quo, em virtude de na fundamentação da mesma, quanto à mesma questão – natureza do ato de repercussão da TOS – adotar raciocínios e conclusões distintas, uma vez para efeitos de julgamento da exceção de incompetência dos tribunais administrativos e fiscais para conhecerem do presente litígio entende que a repercussão da TOS emerge de uma relação jurídica tributária, tendo o mesmo entendimento quando procede à condenação da E... no pagamento de juros indemnizatórios, ao abrigo do disposto no artigo 43.º da LGT mas quando julga improcedente a questão da inconstitucionalidade decorrente da violação dos princípios constitucionais da tutela da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada fá-lo, baseando-se no Acórdão do TCAN proferido no processo n.º 2635/21.9BEPRT, que nesta parte transcreve o decidido no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 576/2023, cuja decisão assenta no entendimento que o ato de repercussão da TOS não tem natureza tributária, pelo que a sentença notificada incorre numa contradição e obscuridade na respetiva fundamentação, geradoras de nulidade, à luz do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alínea c) do CPC.

11) Em face do exposto, é manifesto que a sentença padece de nulidade decorrente das invocadas omissão de pronúncia e contradição e obscuridade na respetiva fundamentação, cuja declaração se requer ao abrigo das alíneas c) e d) do n. º 1 do artigo 615.º do CPC, aplicável ao caso ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT e artigo 125.º, n.º 1, do CPPT.

B) Erro de julgamento quanto à matéria de facto

12) Acresce que o Tribunal a quo fixou erradamente no facto A) do probatório (cf. pág. 13 da sentença recorrida), que a Impugnante tem como atividade o transporte de energia elétrica e é concessionária exclusiva da Rede Nacional de Transporte de Eletricidade, quando não é possível extrair tal conclusão dos documentos n.º 6 e 9 da petição inicial para os quais remete.

13) Para além disso, não foram carreados para o probatório todos os factos relevantes, segundo as várias soluções plausíveis de direito.

14) Para que se possa decidir cabalmente sobre a exceção dilatória da intempestividade da impugnação judicial, invocada na contestação impõe-se que na matéria de facto sejam considerados factos que permitam aferir, desde logo, o objeto da impugnação judicial n.º 86/20.1BEALM que está na origem da renovação da instância pretendida pela SN, o que implicará, por sua vez, a inclusão de factos referentes ao objeto da reclamação graciosa deduzida contra o ato de liquidação da TOS, uma vez que a impugnação judicial que deu origem ao indicado processo n.º 86/20.1BEALM foi apresentada na sequência da decisão de indeferimento tácito desta reclamação.

15) Tendo a E... suscitado a exceção de inexistência de objeto da lide, em virtude da anulação da fatura n.º 1119000435447, que inclui o valor da TOS contestado pela SN, para a resolução cabal desta questão impõe-se que na factualidade da sentença sejam incluídos factos referentes à anulação da indicada fatura.

16) A E... tendo invocado na contestação a questão da inconstitucionalidade da norma constante do n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017 , quando interpretada no sentido da sua aplicação imediata, por se considerar que a mesma colidia com as obrigações anteriores decorrentes dos contratos de concessão de gás, concretamente, com o direito de repercussão da TOS sobre os consumidores finais, em flagrante violação do princípio da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada consagrados nos artigos 2.º, 61.º e 62.º da CRP e do artigo 105.º, n.º 2, da CRP que impõe que o Orçamento seja elaborado tendo em conta as obrigações decorrentes da lei ou contrato, impunha-se que na factualidade dada como provada o Tribunal a quo para além de considerar que a repercussão da TOS emerge das minutas dos contratos de concessão de gás, celebrados entre o Estado e os operadores das redes de distribuição de gás e tivesse considerado que a S... é uma empresa operadora das infraestruturas.

17) Acresce que, para a análise da exceção da incompetência material e para a análise da entidade obrigada a suportar a TOS era necessário que fosse fixado nos factos que a S... é a detentora de concessão de distribuição regional de gás natural do sul, que inclui a área de concessão do concelho do Seixal.

18) Para além do mais, para que se possa decidir cabalmente sobre a exceção de incompetência material impõe-se que na factualidade da sentença sejam incluídos factos referentes à celebração do contrato e ao seu conteúdo e não apenas a celebração do próprio contrato.

19) Face à factualidade alegada e à prova produzida deveriam ter sido dados como provados os seguintes factos, cujo aditamento se requer ao abrigo do disposto no artigo 640.º do CPC:

a) A S... — Sociedade de Produção e Distribuição de Gás, S.A. é a detentora de concessão de distribuição regional de gás natural do Sul, que inclui a área de concessão do concelho do Seixal (cf. Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 03 de abril e documento n.º 1 das alegações finais apresentadas pela Recorrente).

b) No âmbito do contrato de fornecimento de gás celebrado entre a E... e a SN, no Anexo II das Condições Particulares, foi expressamente identificada a fórmula de cálculo do preço de venda, incluindo uma Parcela Regulada (que integra “a componente do preço que corresponder, a cada momento, ao conjunto dos valores devidos, direta ou indiretamente pelo Cliente, pela adesão e utilização das infraestruturas que integram o SNGN, tal como indicado na cláusula 3.2 das Condições Gerais. Os valores atrás referidos são fixados administrativamente pela ERSE e revistos periodicamente (…)”) e uma Parcela Não Regulada (correspondente à “componente do preço que é livremente fixada pela Empresa e que, em cada mês, será determinada com base na(s) seguinte(s) fórmula(s) (…)”) (cf. processo administrativo).

c) Na cláusula 3.ª (Preço) das Condições Gerais do contrato celebrado entre a E... e a SN consta que (cf. processo administrativo):

d) A SN não concordando com a TOS incluída na fatura de fornecimento de gás n.º 111900000435447, dirigiu ao EXMO. SENHOR PRESIDENTE DA CÂMARA MUNICIPAL DO SEIXAL, em 9 de outubro de 2019, reclamação graciosa contra o ato de liquidação da TOS, referente ao mês de agosto de 2019 e à fatura n.º 111900000435447, de 10 de setembro de 2019, junto da Câmara Municipal do Seixal, ao abrigo do disposto no artigo 16.º do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (cf. documento n.º 3 da petição de impugnação).

e) Nessa reclamação graciosa a SN peticiona a “declaração de nulidade ou, sem conceder e no limite, a revogação do ato de liquidação da taxa de ocupação do subsolo referente ao mês de agosto de 2019” por considerar que “[o] ato de liquidação da taxa municipal de ocupação do subsolo ora reclamado, constante da fatura 111900000435447:

c) É inválido por ter sido praticado sem base legal, contrariando expressamente o disposto no: d. artigo 85.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro; e. artigo 4.º da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro; e no f. artigo 9.º, nº 2, da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro.

d) É nulo por violação do disposto no artigo 4º, n.º 2 da Lei n.º 73/2013, de 3 de novembro. (cf. documento n.º 3 da petição de impugnação).

f) Em 17 de outubro de 2019, foi emitida a nota de crédito n.º 13190000034373, que anula a fatura n.º 11190000435447, objeto da presente impugnação judicial (cf. Processo Administrativo e Doc. 1 junto com a petição de impugnação).

g) Do comprovativo de entrega da petição inicial apresentada na sequência da formação da presunção do indeferimento tácito da reclamação graciosa que dá origem ao processo n.º 86/20.1BEALM, emitido pelo SITAF, resulta que a mesma tem por objeto o “Indeferimento total ou parcial das reclamações graciosas dos atos tributários” (cf. documento n.º 4-A e 5 da petição de impugnação).Na indicada petição de impugnação é peticionada a declaração de ilegalidade do indeferimento tácito da reclamação graciosa e a anulação da repercussão incluída na fatura n.º 111900000435447, sendo o pedido formulado nos seguintes termos:

“Nestes termos e nos demais de Direito, que V. Exa. Mui doutamente suprirá, requer-se a V. Exa. que declare a ilegalidade do indeferimento tácito da Reclamação Graciosa supra identificada e, bem assim:

(III) Anule a repercussão da TOS incluída na fatura n.º 111900000435447 por violação do disposto no artigo 85.º, n.º 3, do OE 2017, procedendo-se ao seu reembolso acrescido de juros indemnizatórios até efetivo reembolso;

ou Subsidiariamente e caso assim não se considere:

(IV) Deve ser reconhecida a inconstitucionalidade da repercussão da TOS por violação do artigo 165.º, n.º 1, al. i) e 103.º, n.os 2 e 3, da CRP, procedendo-se ao seu reembolso acrescido de juros indemnizatórios até efetivo reembolso.” (cf. documento n.º 4-A da petição de impugnação).

20) No caso em apreço, como vimos, o Tribunal a quo fixou erradamente a matéria referente à atividade desempenhada pela IMPUGNANTE no facto A) do probatório da sentença e não fixou a matéria factual relevante/essencial para a análise das questões jurídicas colocadas pelas partes, pelo que, em face do exposto e atenta a prova produzida nos autos, supra identificada, a decisão sobre a matéria de facto deve ser alterada eliminando-se o indicado facto A) e, aditando-se aos factos julgados provados os factos supra identificados.

C) Erro de julgamento quanto à matéria de direito: incompetência material do tribunal, ilegitimidade passiva da Recorrente, erro na forma de processo, intempestividade da impugnação judicial e da inexistência de objeto da lide

21) Acresce que a sentença recorrida enferma também de erro de julgamento quanto à matéria de Direito.

22) ara o Tribunal a quo no presente litígio está em causa um ato de repercussão de um tributo, tem subjacente uma relação jurídico-tributária, pelo que conclui que o Tribunal é materialmente competente, conclusão que não se pode acompanhar, devendo antes concluir-se pela incompetência material do Tribunal.

23) A relação tributária relativa à TOS é estabelecida exclusivamente entre o município e a operadora da rede de distribuição.

24) O direito das concessionárias a repercutir sobre os utilizadores das suas infraestruturas, o valor integral de quaisquer taxas, que lhe venham a ser cobrados por quaisquer entidades públicas, atinentes à distribuição de gás, incluindo as taxas de ocupação do subsolo cobradas pelas autarquias locais e a subsequente regulação deste direito visa garantir a regulamentação da forma como estes custos se vão refletir na formação dos preços por estas praticados (cf. Cláusula 7.ª n.º 2 de cada uma das minutas de concessão).

25) A repercussão que a operadora da rede de distribuição possa fazer sobre a entidade comercializadora (direito, e não dever) inclui-se no preço das prestações disponibilizadas pela primeira à segunda, como um dos custos suportados pela primeira, cuja formação está sujeita a uma regulamentação (tarifas reguladas).

26) A repercussão que a entidade comercializadora faça sobre o cliente final tem a mesma natureza de preço, ainda que o modo de repercussão seja igualmente objeto de regulamentação da ERSE. É precisamente isso que se verifica no caso dos autos, à luz do contrato de fornecimento de gás celebrado entre a E... e a SN.

27) Como resulta expresso do Acórdão do TJUE de 11/06/2015, no processo n.º C-256/14, as empresas de infraestruturas ao repercutirem e ao identificarem o montante das TOS na faturação que emitem às sociedades comercializadoras do gás, não repercutem as TOS, enquanto tal, mas o preço da utilização do domínio público municipal (cf. ainda, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 28/10/2015, proferido no processo n.º 0157/14 em www.dgsi.pt).

28) Esse preço faz parte do conjunto dos custos suportados pela operadora e que entra no preço da sua prestação, a pagar pela sociedade responsável pela comercialização do gás e o facto de, em conformidade com o contrato de concessão e com a legislação e regulamentos aplicáveis, o montante das TOS ser objeto de uma rubrica separada na fatura emitida pela operadora de infraestruturas e em seguida nas faturas remetidas pelas comercializadoras do gás aos consumidores não altera aquela natureza de preço.

29) É, ainda, de realçar que o próprio Tribunal Constitucional no seu Acórdão n.º 576/2023, proferido em 27 de setembro de 2023, veio já reconhecer que a relação de repercussão da TOS, não emerge de uma relação jurídicotributária, inserindo-se antes no âmbito de uma obrigação contratual do consumidor de pagamento do preço devido.

30) Por entender que: (i) na liquidação da TOS a relação jurídica tributária é estabelecida entre o Município e a entidade concessionária, (ii) o ato de repercussão da TOS é alheio à relação jurídica tributária, (iii) a obrigação do repercutido não nasce da liquidação da TOS, mas antes do ato da concessionária, (iv) os consumidores não pagam a TOS, enquanto sujeitos passivos de uma relação jurídica tributária, (v) o pagamento desse valor insere-se no âmbito da obrigação contratual, o Tribunal Constitucional decidiu não julgar inconstitucional as normas que se extraem da Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008 e da Portaria n.º 1213/2010, que permitem a repercussão da TOS, uma vez que esta repercussão não beneficia da proteção constitucional do princípio da legalidade.

31) Ou seja, a decisão do Tribunal Constitucional assenta no pressuposto de que a relação de repercussão da TOS, não emerge da relação jurídico-tributária, inserindo-se antes no âmbito de uma obrigação contratual do consumidor de pagamento do preço devido, corroborando desta forma o entendimento da ora RECORRENTE quanto à natureza jurídica da relação de repercussão da TOS.

32) Inexiste, portanto, qualquer relação tributária em sentido amplo relativa à TOS que inclua a SN ou, sequer, a E....

33) A circunstância de se estar perante uma prestação obrigatória para SN, com a sua génese nas minutas dos contratos de concessão de serviço público de distribuição regional de gás natural aprovadas por Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 03.04 não significa que essa obrigação tenha natureza tributária.

34) As fontes da determinação que a SN deve suportar no preço o valor correspondente à TOS suportada pela concessionária não são normas tributárias.

35) Em suma, na medida em que a repercussão não faz parte da forma como a TOS foi estruturada pela entidade responsável pela sua criação e liquidação e, na medida em que as fontes da obrigação de repercussão não têm natureza tributária, não há uma ligação entre a relação jurídica tributária (no quadro da qual é emitido o ato de liquidação) e as relações subsequentes que se estabelecem entre a concessionária, a comercializadora e o consumidor final que permita reconhecer natureza tributária a estas últimas.

36) Para além disso, também, não se poderá entender que a repercussão da TOS constitui um elemento desta taxa, na medida em que a mesma resulta de normas externas ao regime jurídico que instituiu esta taxa.

37) Mesmo que não se acompanhe o entendimento da RECORRENTE quanto à natureza de preço e à não existência de uma relação jurídica tributária em sentido amplo, o que por mera cautela de patrocínio se admite, segundo a posição tradicional da doutrina, nos casos de repercussão tributária o sujeito económico suporta o encargo económico do imposto, por via de uma difusão ou repercussão que a lei fiscal determina mas da qual se desinteressa, pelo que a relação com o repercutido não tem natureza fiscal.

38) Deste modo, a sentença recorrida ao afirmar que o ato de repercussão se insere numa relação jurídica tributária e ao concluir pela competência material do Tribunal enferma de erro de julgamento por violação dos artigos 1.º, n.º 1, 4.º, n.º 1, alínea a) e 49.º n.º 1, alínea a) do ETAF e 212.º, n.º 3 da CRP.

39) Para além disso, as normas dos artigos 1.º, n.º 1, 4.º, n.º 1, alínea a) e 49.º n.º 1, alínea a) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais quando interpretadas no sentido de que os tribunais tributários são competentes para apreciar o litígio referente ao ato de repercussão da TOS são inconstitucionais, por violarem o disposto no n.º 3 do artigo 212.º da CRP, na medida em que o mesmo não emerge de uma relação jurídico-tributária, inserindo-se antes no âmbito de uma obrigação contratual do consumidor de pagamento do preço devido, conforme já reconhecido pelo Tribunal Constitucional no seu Acórdão n.º 576/2023, proferido no processo n.º 378/22, em 27 de setembro de 2023.

40) Sem prejuízo do exposto, e por mera cautela de patrocínio, não se pode deixar de ter presente que mesmo nos casos de repercussão tributária, a obrigação do repercutido nasce de um ato de natureza privada.

41) Acresce que, estando em causa um preço a relação entre a E... e a SN (cliente final) será, então, de qualificar como uma mera relação jurídica de consumo, na medida em que a mesma emerge do contrato de fornecimento de energia (gás natural) celebrado entre as partes.

42) Pelo que, em qualquer caso, o Tribunal Tributário nunca seria materialmente competente para apreciar a presente ação, enfermando, em consequência, a sentença recorrida, de erro de julgamento por violação do disposto no artigo 4.º número 4, alínea e) do ETAF, na redação da Lei n.º 114/2019 de 12 de setembro.

43) A infração das regras da competência em razão da matéria determina a incompetência absoluta do Tribunal e obsta a que o tribunal conheça do mérito da causa, devendo em consequência, revogar-se a sentença recorrida que não reconheceu a invocada exceção e absolver-se a RECORRENTE da instância (cf. art. 16.º, número 1 do CPPT e art. 278.º e 576.º do CPC).

44) No que respeita à exceção dilatória de erro na forma do processo, o Tribunal a quo julga improcedente esta exceção com fundamento na alínea a) do n.º 4 do artigo 18.º da LGT.

45) Quanto a esta exceção, a RECORRENTE entende que o Tribunal a quo faz uma errada interpretação dos factos e das normas jurídicas relativas ao objeto do processo de impugnação.

46) No artigo 97.º do CPPT não é feita qualquer referência à possibilidade de impugnação da repercussão tributária de tributos e, por maioria de razão, não garante a possibilidade de contestação da mera repercussão económica de custos suportados por operadores económicos, que não integram a relação jurídica tributária, nem em sentido amplo.

47) Sem prejuízo do exposto, também não se poderá considerar que da alínea a), do n.º 4, do artigo 18.º da LGT, contrariamente ao que é sustentado na sentença recorrida, resulta a possibilidade de deduzir impugnação judicial contra a repercussão em apreciação, na medida em que o STA já veio entender que esta disposição protege o interesse do repercutido para impugnar a liquidação e não para impugnar a repercussão.

48) Não constituindo o ato de repercussão da TOS um ato suscetível de impugnação judicial nos termos do artigo 97.º do CPPT, nem por via do artigo 18.º, n.º 4, alínea a) da LGT, a sentença recorrida que julgou improcedente a exceção dilatória de erro na forma de processo não poderá manter-se na ordem jurídica por padecer de erro de julgamento quanto à matéria de direito, concretamente por violação do disposto no artigo 97.º do CPPT e do artigo 18.º, n.º 4, alínea a) da LGT, devendo, em consequência ser anulada.

49) Quanto a esta exceção, a RECORRENTE entende que o Tribunal a quo faz uma errada interpretação dos factos e das normas jurídicas relativas ao objeto do processo de impugnação.

50) No artigo 97.º do CPPT não é feita qualquer referência à possibilidade de impugnação da repercussão tributária de tributos e, por maioria de razão, não garante a possibilidade de contestação da mera repercussão económica de custos suportados por operadores económicos, que não integram a relação jurídica tributária, nem em sentido amplo.

51) Sem prejuízo do exposto, também não se poderá considerar que da alínea a), do n.º 4, do artigo 18.º da LGT, contrariamente ao que é sustentado na sentença recorrida, resulta a possibilidade de deduzir impugnação judicial contra a repercussão em apreciação, na medida em que o STA já veio entender que esta disposição protege o interesse do repercutido para impugnar a liquidação e não para impugnar a repercussão.

52) Como já reconhecido pelo Tribunal Constitucional no seu Acórdão n.º 576/2023, o ato de repercussão da TOS não tem natureza tributária e, por isso, o valor repercutido na fatura contestada não representa a cobrança de uma receita coativa/tributo, nem a E... poderá ser considerada sujeito ativo de uma relação tributária em sentido amplo, que permita à SN lançar mão da impugnação judicial.

53) Não constituindo o ato de repercussão da TOS um ato suscetível de impugnação judicial nos termos do artigo 97.º do CPPT, nem por via do artigo 18.º, n.º 4, alínea a) da LGT, a sentença recorrida que julgou improcedente a exceção dilatória de erro na forma de processo não poderá manter-se na ordem jurídica por padecer de erro de julgamento quanto à matéria de direito, concretamente por violação do disposto no artigo 97.º do CPPT e do artigo 18.º, n.º 4, alínea a) da LGT, devendo, em consequência ser anulada.

54) Em face do exposto, a sentença recorrida deve ser revogada por não ter reconhecido a invocada exceção, com a consequente anulação do processo e absolvição da RECORRENTE da instância (cf. artigos 577.º, alínea b), 576.º, n.º 2, 278.º, n.º 1, alínea b) e 193.º, n.º 1, todos do Código do Processo Civil, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT.).

55) Relativamente à exceção da ilegitimidade passiva, a apreciação do Tribunal a quo, ao concluir pela não verificação da exceção, assentou, no entender da RECORRENTE, numa errada interpretação do artigo 9.º do CPPT, que é a norma que fixa a legitimidade para intervir nos procedimentos e nos processos judiciais tributários (cf. Acórdão do STA proferido em 14.10.2020, no processo n.º 0506/17.2BEALM, disponível em www.dgsi.pt).

56) A E... é uma sociedade comercial de direito privado comercializadora de gás natural, que não integra qualquer relação jurídica tributária mesmo em sentido amplo, pelo que não se reconduz a nenhum dos atores aos quais se reconhece ao abrigo daquela disposição legitimidade para intervir no processo tributário.

57) A E... contabiliza o valor que pagou ao distribuidor relativa à componente de TOS e, seguindo a regulamentação emitida pela ERSE, cobra do consumidor final uma refração daquilo que suportou para compensar o operador da rede de distribuição pelo custo que este suportou com o pagamento da TOS.

58) Vindo o Tribunal ad quem a entender que a repercussão é ilegal, o que por mera cautela de patrocínio se concebe, o valor repercutido e pago pela RECORRENTE deve ser reembolsado pelo Operador da Rede de Distribuição, uma vez que decorre do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, ser esta entidade que deve pagar e suportar o encargo económico da TOS, o que significa que é o Operador da Rede de Distribuição que tem interesse em contradizer.

59) Pelo que, no caso em apreço, contrariamente ao que é sustentado na sentença recorrida a E... não se afigura parte legítima.

60) Refira-se, ainda, que de acordo com o STA na impugnação judicial a determinação da legitimidade processual deverá ainda ser efetuada através do critério especial do art. 10.º/2 do CPTA do qual deriva que tem legitimidade processual passiva, nos processos instaurados contra entidades públicas, a pessoa coletiva de direito público a cujos órgãos ou serviços sejam imputáveis os atos impugnados, não sendo aplicável à impugnação judicial o disposto no artigo 30.º do CPC, para determinar a legitimidade processual das partes.

61) O art. 10.º/2 do CPTA trata-se de uma norma que regula a legitimidade processual passiva das entidades públicas, como decorre expressamente do seu teor e a E... é uma sociedade comercial de direito privado, que não atua no exercício de poderes públicos.

62) Mesmo que se considerasse, o que por mera cautela de patrocínio se admite, que por via da aplicação do critério constante do art. 10.º/2 do CPTA, tem legitimidade processual passiva a entidade a quem seja imputável o ato impugnado importa ter presente, como já aflorado, que ao abrigo do regime aplicável, nomeadamente em função do determinado nas minutas contratuais aprovadas em Conselho de Ministros e nos regulamentos e manuais da entidade reguladora – a ERSE, a repercussão constitui um direito dos operadores das redes de distribuição de gás, limitando-se os comercializadores, através das suas faturas, a cobrar do consumidor final uma refração daquilo que suportaram para compensar o operador pelo custo que este suportou com o pagamento da TOS.

63) Caso fosse determinada a ilegalidade dessa repercussão – o que por mera cautela de patrocínio se admite – são estes operadores que veem negado um direito que lhes foi reconhecido nos contratos que celebraram enquanto concessionários das redes de distribuição, direito este posteriormente regulado nos Regulamentos e Manuais da ERSE.

64) Caso se conclua que os valores não podiam constar das faturas, é a S... que terá de promover o reembolso daqueles valores e, por consequência, é a entidade que tem interesse em contradizer.

65) Em face do exposto, a sentença recorrida faz uma errada aplicação do direito quando considera que a E... é parte legitima no presente processo de impugnação judicial, em violação do art. 9.º do CPPT e do art. 10.º/2 do CPTA o que deverá determinar a sua revogação, com base nos fundamentos supra expostos, com a consequente absolvição da instância da RECORRENTE (cf. artigo 577.º, alínea e) do Código do Processo Civil).

66) No que respeita à exceção dilatória da intempestividade o Tribunal a quo julgou improcedente a exceção invocada mas fê-lo em erro de julgamento.

67) Em primeiro lugar, face à inaplicabilidade do disposto no art. 87.º, n.º 8, do CPTA, em virtude da exceção dilatória de ilegitimidade passiva singular ser insuprível, pois, mesmo que intervenha a verdadeira parte, não pode deixar de se absolver da instância a parte que nada tem a ver com a relação material controvertida.

68) Nos autos demandou-se o MUNICÍPIO DO SEIXAL numa primeira ação; e a E... na segunda. Tendo na primeira ação ocorrido a ilegitimidade singular passiva do MUNICÍPIO DO SEIXAL, a qual é insuprível, não houve por esse motivo convite do Tribunal ao suprimento da exceção dilatória.

69) Esse mesmo motivo impede que a SN lance mão do disposto no artigo 87.º, n.º 8, do CPTA que, como resulta expresso da sua letra, só tem aplicação quando a exceção que determinou a absolvição da instância fosse suprível — que não era.

70) A esta luz, a ação de impugnação proposta contra a E... é extemporânea, por a SN não se poder valer do disposto no artigo 87.º, n.º 8, do CPTA, tendo assim caducado o direito de ação da S..., o que consubstancia uma exceção dilatória (também ela insuprível) determinante da absolvição da instância.

71) Ao assim não considerar, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, com violação do disposto no artigo 102.º, n.º 1, alínea a), do CPPT e do artigo 87.º, n.º 8, do CPTA.

72) Acresce que a sentença recorrida enferma ainda de erro de julgamento por não ter atendido à invocada não identidade de pedidos.

73) A renovação da instância a que alude o n.º 8 do artigo 87.º do CPTA, visa ao autor apresentar nova petição com idênticos pedidos e causa de pedir.

74) O processo de impugnação n.º 86/20.1BEALM, teve como objeto imediato a decisão de indeferimento tácito da reclamação graciosa e como objeto mediato o ato de liquidação da TOS, relativamente ao qual foi apresentada a reclamação graciosa, uma vez que, não é permitido conhecer a legalidade de qualquer outro ato em impugnação apresentada na sequência da formação de indeferimento tácito de reclamação deduzida contra ato de liquidação.

75) Já na impugnação que deu origem aos presentes autos apenas é peticionada a anulação da repercussão da TOS incluída na fatura n.º 111900000435447, por violação do disposto no artigo 85.º, n.º 3, da LOE de 2017 e, subsidiariamente, o reconhecimento da inconstitucionalidade da repercussão da TOS, pelo que a mesma somente tem por objeto o ato de repercussão da TOS, subjacente à fatura n.º 111900000435447, emitida pela E....

76) Não existindo identidade de objeto entre as duas impugnações, ao contrário do sustentado na sentença recorrida, a SN não poderia lançar mão do mecanismo de renovação da instância previsto no artigo 87.º, n.º 8 do CPTA.

77) Em qualquer caso, na primeira impugnação o acesso à via judicial foi aberto por via da formação da presunção de indeferimento tácito da reclamação graciosa deduzida contra o ato de liquidação apresentada perante o Município. 78) Não pode a formação da presunção de indeferimento tácito de uma reclamação graciosa apresentada junto de um Município abrir a via judicial

78) para a apresentação de uma impugnação judicial deduzida contra uma terceira entidade, neste caso, a ora RECORRENTE.

79) Pelo que, também, por este motivo a SN não poderia lançar mão do mecanismo de renovação da instância previsto no artigo 87.º, n.º 8 do CPTA.

80) Acresce que, nos termos do artigo 102.º, n.º 1, alínea a), do CPPT, a impugnação será apresentada no prazo de 3 meses contado do termo do prazo para pagamento voluntário.

81) Terminando esse prazo de 3 meses em 10/01/2020, verifica-se que a SN não propôs contra a E... qualquer ação impugnatória dessa repercussão no decurso desse prazo.

82) Para que assim não fosse, teria de atender-se ao disposto no artigo 102.º, n.º 1, alínea d), do CPPT: a formação da presunção de indeferimento tácito.

83) Mas ao não ter sido apresentada reclamação graciosa junto da E... não poderia a SN beneficiar do compasso de espera que adviria da apresentação dessa para que tivesse início a contagem do prazo de impugnação, pelo que é extemporânea a impugnação proposta, após o termo do prazo a que se refere o artigo 102.º, n.º 1, alínea a), do CPPT.

84) Deste modo, a sentença recorrida que julgou improcedente a exceção dilatória de intempestividade da impugnação judicial não poderá manter-se na ordem jurídica por padecer de erro de julgamento quanto à matéria de direito, concretamente por violação do disposto no artigo 87.º, n.º 8 do CPTA e do artigo 102.º, n.º 1, alínea a) do CPPT, devendo, em consequência ser anulada.

85) A inexistência de objeto da lide, constitui exceção dilatória inominada obstativa ao conhecimento do mérito da causa, nos termos dos artigos 278.º, n.º 1, alínea e), 576.º, n.º 1 e 2 e 578.º todos do Código de Processo Civil.

86) Através da emissão da nota de crédito n.º 13190000034373, em 17 de outubro de 2019, a fatura n.º 11190000435447, que inclui o ato de repercussão da TOS contestado foi anulada.

87) No caso em apreço, em virtude da anulação da fatura n.º 11190000435447, que inclui o ato de repercussão da TOS impugnado pela SN, o Tribunal a quo não poderia ter conhecido do mérito da presente causa, nem determinado a anulação do ato de repercussão da TOS incluído nessa fatura.

88) Em face do exposto, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por violação do disposto nos artigos 278.º, n.º 1, alínea e), 576.º, n.º 1 e 2 e 578.º todos do Código de Processo Civil, por ter conhecido do mérito da causa e não ter determinado a absolvição da E... da instância.

D) Errada interpretação e aplicação do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017

89) No que respeita à legalidade da repercussão da TOS, entende a RECORRENTE que a apreciação do Tribunal a quo e, a decisão do TCAN e jurisprudência do STA que indica, assentam numa errada interpretação das normas jurídicas referentes ao quadro legal da repercussão TOS, designadamente do n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017 e do artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017, de 3 de março, que estabeleceu as normas de execução do OE para 2017, por concluírem que a proibição da repercussão da TOS sobre os consumidores finais prevista no artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017 é imediatamente aplicável, a partir da entrada em vigor da lei que a aprovou.

90) Com efeito, conforme ficará demonstrado, a execução do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 dependia do disposto nas disposições aprovadas no artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017, e no que respeita à não repercussão das taxas nas faturas dos consumidores, dependia e depende ainda, das alterações a introduzir pelo Governo no quadro legal da TOS, como aliás resulta confirmado pelo disposto no artigo 246.º da LOE 2019, no artigo 133.º LOE da 2021, pela criação do Grupo de Trabalho.

91) A sentença recorrida, ao considerar que a proibição da repercussão da TOS é de aplicação imediata, sem atender à intenção manifestada de se promover uma alteração ao regime da TOS e, sobretudo sem atender à identificada necessidade, de em momento anterior se avaliar o impacto financeiro da medida faz uma errada interpretação do n.º 3, do artigo 85.º da LOE 2017, dos n.ºs 1 a 5 do Decreto-Lei n.º 25/2017, de 3 de março e, não atende ao princípio consagrado no artigo 9.º, n.º 1 do Código Civil e art. 11.º, n.º 1 da LGT, de acordo com o qual a interpretação das normas não se deve cingir à letra da lei, mas atender ao pensamento legislativo e à unidade do sistema jurídico.

92) Na medida em que se limitam a clarificar o caráter não exequível do n.º 3 do indicado artigo 85.º– o qual, como se viu, já resultava da interpretação deste preceito – as disposições do artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017 assumemse, ao contrário do que parece ser sustentado na sentença recorrida como normas interpretativas.

93) Não procedendo o entendimento, o que por mera cautela de patrocínio se admite, que o artigo 70.º é uma norma interpretativa, tendo o n.º 5 do artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017, de 25 de março sido aprovado e publicado após a da LOE 2017 há que aplicar-se o princípio que lei posterior prevalece sobre lei anterior, projetando sobre a primeira os seus efeitos jurídicos.

94) Enferma de manifesto erro, a interpretação secundada no Acórdão transcrito na sentença recorrida, de acordo com a qual o artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017 não afastou a proibição da repercussão da TOS, limitando-se a deixar aberta possibilidade de o legislador, em face da avaliação das consequências no equilíbrio económico financeiro das empresas operadoras de infraestruturas, alterar a proibição de repercussão constantes do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017 (cf. pág. 24 da sentença).

95) Faz aqui a sentença recorrida uma errada interpretação da disposição em apreciação pois o caráter imperativo da proibição da TOS não é posto em causa pela necessidade, reconhecida em simultâneo pelo legislador, da concretização dessa proibição necessitar, ainda, de alterações legislativas.

96) O artigo 85.º da LOE 2017 está construído sequencialmente, elencando os vários passos cuja concretização permitirão concretizar no futuro a proibição da repercussão da TOS, motivo pelo qual no n.º 5, do artigo 70.º do DecretoLei n.º 25/2017 se afirma expressamente que a alteração ao quadro legal em vigor – nomeadamente em matéria de repercussão da TOS - só terá lugar após a realização da avaliação pelas entidades reguladoras.

97) Contrariamente ao sustentado pelo Tribunal a quo, o n.º 3 do art. 85.º da LOE 2017 deve ser interpretado no sentido de que a proibição da repercussão da TOS não é imediatamente aplicável, – como, aliás, não é também o disposto nos n.ºs 1 e 2 do art. 133.º da LOE 2021 – pelo que enquanto não ocorrer a alteração do quadro legal da TOS, que será promovida na sequência dos trabalhos que vierem a ser desenvolvidos pelo indicado grupo, a TOS pode ser refletida na fatura dos consumidores.

98) Caso a proibição da repercussão fosse imediatamente aplicável, desde 01.01.2017, o legislador não continuaria a aprovar sucessivos Diplomas em que reitera a intenção de vir a alterar o quadro legal da TOS para concretizar essa proibição, não teria aprovado a Lei n.º 5/2019, de 11.01, que impõe aos comercializadores a obrigação de fazer constar da fatura periódica de gás natural as “Taxas discriminadas, incluindo a taxa de ocupação do subsolo repercutida nos clientes de gás natural, bem como o município a que se destina e o ano a que a mesma diz respeito” (cf. artigo 9.º, n.º 1, alínea h) da Lei n.º 5/2019), nem teria criado um Grupo de Trabalho para alterar o quadro legal da TOS, almejando o fim da repercussão da TOS na fatura dos consumidores.

99) Também, todo quadro regulamentar emitido pela ERSE, após a publicação da LOE para 2017, vai no sentido de que o valor da TOS pode ser incluído nas faturas dos consumidores finais.

100) Enferma, assim, de manifesto erro sobre os pressupostos de direito – por errada interpretação e aplicação do artigo 85.º da Lei do OE, do artigo 70.º da Lei de Execução Orçamental e do artigo 133.º da LOE 2021 – a conclusão da sentença recorrida de que a TOS deixou de poder ser repercutida no consumidor final, a partir de 1 de janeiro de 2017, quando resulta, claro, da interpretação conjugada do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE com o artigo 70.º da Lei de Execução Orçamental que a alteração do quadro legal, nomeadamente, em matéria de taxas, seria ainda promovido pelo Governo, após levantamento do cadastro das redes e avaliação do impacto da medida pelas entidades reguladoras setoriais, o que ainda não se verificou.

E) Errada interpretação e aplicação do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 na perspetiva das empresas comercializadoras de gás

101) Sem prejuízo do exposto, a prevalecer o entendimento sufragado na sentença recorrida que, a repercussão da TOS está proibida desde a entrada em vigor do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 e, que a TOS é paga pelas empresas de infraestruturas nunca tal entendimento poderia resultar na condenação da E... no reembolso do valor impugnado, como se verificou.

102) Resultando do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, bem como do artigo 133.º, n.º 1 da LOE 2021 que as taxas “de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas”, a condenação pela sentença recorrida da E... no reembolso do valor impugnado, resulta numa violação destas mesmas disposições, ou seja, resulta na violação das próprias normas que o Tribunal a quo aplica para fundar a anulação do ato de repercussão, o que deverá determinar a procedência do presente recurso.

F) Inconstitucionalidade do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, interpretado e aplicado no sentido de impor às empresas comercializadoras de gás o reembolso da TOS, por violação dos princípios da igualdade, da confiança legítima, da proporcionalidade, da proibição do excesso, da tutela da iniciativa privada, consagrados nos artigos 2.º, 13.º, 18.º, n.º 2, 61.º 2 62.º da Constituição

103) A sentença recorrida ao julgar não verificada a inconstitucionalidade da norma do n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017por violação dos princípios da igualdade, da confiança, da proibição do excesso e da iniciativa privada, quando interpretado no sentido de impor à Recorrente na qualidade de empresa comercializadora de gás, o reembolso da TOS faz uma errada aplicação do direito.

104) No caso dos autos é por demais evidente que não existe norma legal que faça recair sobre as entidades comercializadoras de gás o encargo da TOS.

105) Não existe racional jurídico ou económico que justifique que sejam estas entidades a suportar este encargo, desde logo porque não são sujeitos passivos da TOS, nem tão pouco consumidores finais dos serviços que justificam a cobrança da TOS;

106) Resulta da análise da ERSE que o exercício da atividade de comercialização é posto em causa, pelas margens reduzidas que a caracterizam; caso estas empresas tenham de suportar a TOS, sendo este encargo em consequência um custo não remunerado desproporcional e arbitrário.

107) Acresce que, não existe qualquer mecanismo para garantir o equilíbrio económico e financeiro da operação desenvolvida pelas entidades comercializadoras de gás;

108) A imposição deste encargo corresponde a uma alteração dos pressupostos sob os quais estas empresas atuaram no período em causa no mercado, assente no comportamento da própria entidade reguladora;

109) Ao pretender-se, com base na interpretação das indicadas normas, condenar a E..., enquanto empresa comercializadora do sector do gás, ao reembolso da TOS está, naturalmente, a ser violada a legítima confiança, a liberdade de iniciativa privada e o direito à propriedade privada, na medida em que tal imposição não decorre da lei, nem se encontra justificada ao abrigo do princípio da proporcionalidade, e bem assim, na medida em que a imposição deste encargo na esfera das empresas comercializadoras coloca objetivamente em causa a viabilidade económica destes agentes económicos, não passível de ser compensadas por mecanismos de garante do equilíbrio económico e financeiro da operação e corresponde a uma alteração dos pressupostos em que atuaram no período em causa no mercado, assente no comportamento da própria entidade reguladora.

110) A limitação aos indicados direitos com consagração constitucional – liberdade de iniciativa privada e direito à propriedade privada, está a ser feita de forma arbitrária e em clara violação do disposto no artigo 18.º, n.º 2 da Constituição.

111) Mais, a condenação ao reembolso por parte da E... nos presentes autos significa que as empresas comercializadoras que exerçam atividade em Municípios que liquidam a TOS suportam na comercialização do gás um custo não remunerado, que não é suportado pelas demais empresas comercializadoras de gás, sem que para tal haja qualquer fundamento racional, desde logo, porque as entidades comercializadoras não são o sujeito passivo da TOS.

112) Assim, a interpretação do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 e do artigo 133.º, n.º 1 da LOE 2021 no sentido de poderem servir de fundamento legal à condenação da E... no reembolso do valor impugnado, consubstancia uma violação do princípio da igualdade consagrado no art. 13.º da Constituição, na medida em que ocorre um tratamento diverso entre entidades comercializadoras.

113) Deste modo, a norma do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, interpretada e aplicada, tal como fez a sentença recorrida, no sentido de que as empresas comercializadoras de gás, que não são empresas operadoras de infraestruturas, nem exercem a sua atividade ao abrigo de uma concessão do Estado, podem ser obrigadas a suportar o custo da TOS sem que sejam sujeitos passivos deste tributo, é inconstitucional na medida em que viola os princípios da igualdade, da confiança legítima, da proporcionalidade e proibição do excesso e ainda da tutela da iniciativa privada e da propriedade privada, consagrados nos artigos 2.º, 13.º, 18.º, n.º 2, 61.º e 62.º da Constituição, o que desde já se invoca.

114) Ao ter concluído em sentido inverso a sentença recorrida padece de erro de julgamento da matéria de direito, devendo em consequência o recurso ser julgado procedente.

G) Inconstitucionalidade do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 e do n.º 1 e 2 do artigo 133.º da LOE 2021 interpretados e aplicados no sentido de serem imediatamente operativos por violação do princípio da confiança, da iniciativa económica, da propriedade privada, do princípio de que orçamento é elaborado tendo em conta a obrigações decorrentes de lei ou de contrato, por violação estatuto jurídico-constitucional do Governo e da confiança da E... na atuação do Estado

115) Resulta do n.º 2 do art. 105.º da CRP que o Orçamento é elaborado tendo em conta as obrigações decorrentes de lei ou de contrato, sendo esta disposição um corolário do princípio da proteção da confiança (cf. art. 2.º da CRP).

116) A natureza da imposição decorrente do n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, não podia deixar de ficar dependente de normas de execução que garantissem o equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas, que por contrato com o Estado tinham garantido o direito à repercussão, que garantissem o respeito pela própria forma de organização do mercado ou mercados em que as entidades titulares de infraestruturas, comercializadores e clientes operam, e finalmente, que garantissem a possibilidade de adaptação de todo o mercado às novas regras pois como resulta da análise sobre a TOS efetuada, em 2018, pela ERSE, a não repercussão das TOS nas faturas dos clientes poderá levar, a médio prazo, ao desequilíbrio económico-financeiro de vários operadores de redes de distribuição e de forma, até mais acentuada, das comercializadoras de gás.

117) Neste ponto, não se pode, portanto, acompanhar a posição do STA, sufragada na sentença recorrida, que conclui que, podendo o Estado alterar unilateralmente o contrato de concessão e estando previstos mecanismos de reposição do reequilíbrio financeiro das concessões não se verifica a violação dos princípios da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada, nem do artigo 105.º, n.º 2 da CRP.

118) A circunstância de se consagrar o direito do concedente, por via legislativa, a alterar unilateralmente o contrato de concessão não significa que o legislador fique desvinculado do disposto nos artigos 2.º e 105.º da CRP e, não obsta a que o legislador, antecipando o impacto no equilíbrio económico dos contratos e no mercado como um todo, faça depender a aplicação das projetadas alterações da avaliação desse impacto pelas entidades reguladoras, como foi determinado nos n.ºs 4 e 5, do artigo 70.º, do Decreto-Lei n.º 25/2017.

119) A norma do art. 85.º, n.º 3, da LOE 2017, interpretada e aplicada como o faz a sentença recorrida, no sentido de ser exequível por si mesma, consubstancia, ainda, uma violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo como órgão superior da Administração (cf. artigos 2.º, 111.º e 182.º, da CRP) pois o Governo vê-se privado, por um ato legislativo da Assembleia da República, de continuar a atuar numa matéria que é de natureza (contratual) administrativa, e que o Executivo nem sequer chegou a densificar através de um Decreto-Lei de execução.

120) A interpretação sufragada na sentença de que o art. 85.º, n.º 3, da LOE 2017 é imediatamente exequível consubstancia, ainda, uma violação da tutela da confiança da E..., vedada pelos artigos 2.º e 266.º, n.º 2, da Constituição.

121) Com efeito, verifica-se, in casu, uma conduta jurídica do Estado – quer através das cláusulas contratuais (inter partes), que permitem expressamente a repercussão da TOS, quer através da Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 3 de abril, que aprovou as minutas dos contratos celebrados que gerou uma situação de confiança de que o compromisso do Estado seria cumprido na cadeia de agentes que intervêm na distribuição e comercialização da energia em causa, e designadamente na E....

122) A E... investiu a confiança legítima naquele compromisso, ao negociar e ao celebrar os seus contratos de uso de rede no pressuposto de que o custo da TOS seria repercutido nos consumidores finais.

123) Por conseguinte, a exequibilidade e aplicabilidade imediata da norma de proibição de repercussão da TOS, sem um Decreto-Lei de execução que disponha sobre o equilíbrio económico-financeiro nas relações jurídicas constituídas no âmbito da cadeia de operadores de distribuição e comercialização de gás, constitui uma frustração ilegítima da confiança depositada pela EDP na conduta adotada pelo Estado a partir de 2008.

124) Na sentença recorrida não são avançadas as concretas razões que justifiquem a prevalência dos interesses dos consumidores no que respeita à não repercussão da TOS em detrimento do interesse das entidades comercializadoras depositado nas legítimas expetativas de que poderiam repercutir o valor da TOS no preço do gás faturado aos consumidores finais e, por conseguinte, a sentença em análise padece de erro de julgamento ao concluir pela não violação do princípio da tutela da confiança.

125) Resulta uma interpretação mais razoável e conforme à Constituição que o legislador, consciente do impacto das alterações que visava introduzir, tivesse em sede de Decreto-Lei de Execução Orçamental regulado os vários passos necessários para que o princípio da não repercussão pudesse ser aplicado, sem pôr em causa as obrigações assumidas pelo Estado nos contratos celebrados com as titulares das infraestruturas e a confiança de que o compromisso do Estado seria cumprido na cadeia de agentes que intervêm na distribuição e comercialização de gás.

126) Em suma, a interpretação, preconizada pelo Tribunal a quo, de que a norma do n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, é imediatamente exequível, bem como a mesma interpretação do n.º 1 e 2 do artigo 133.º da Lei do OE para 2021, sem qualquer preocupação de respeito pelas obrigações anteriormente assumidas pelo Estado e sem que o equilíbrio económicofinanceiro das operações fosse garantido, significa que aquelas disposições legais estão em flagrante violação do princípio da proteção da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada consagrados nos artigos 2.º, 61.º e 62.º da Constituição, do princípio contido no artigo 105.º, n.º 2, da Constituição e, bem assim, em violação estatuto jurídico-constitucional do Governo como órgão superior da Administração e da tutela da confiança da E... na atuação do Estado (artigos 2.º, 111.º, 182.º e 266.º, n.º 2, da CRP), o que se invoca.

H) Inconstitucionalidade do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 por não dispor sobre matéria financeira e orçamental

127) A interpretação e aplicação do disposto no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017 - como aliás dos posteriores n.º s 1 e 2 do artigo 133.º da Lei n.º 75-B/2020 - como determinando de imediato que a TOS deve ser suportada pelas Operadoras de Infraestruturas, sustentada pelo Tribunal a quo, é inconstitucional dado que aquelas normas não dispõem sobre matéria financeira e orçamental, em violação do disposto nos artigos 105.º, números 1 a 4 e 106.º, número 1 da Constituição e, bem assim, ilegal por violação do número 2, do artigo 41.º da Lei de Enquadramento Orçamental.

128) A sentença recorrida ao adotar a posição sufragada pelo STA no Acórdão proferido no processo n.º 217/21.4BEALM, que admite a validade das normas designadas por cavaleiros orçamentais desde que se verifique uma conexão mínima entre a indicada norma e a LOE e que identifica essa conexão no caso vertente, enferma de manifesto erro sobre os pressupostos.

129) O entendimento sufragado pela sentença recorrida não pode proceder pois como já abordado, a repercussão que o número 3, do artigo 85.º LOE 2017 visa regular dispõe, apenas, sobre uma componente do preço, não sendo, a sua inclusão no Capítulo das Finanças Locais que determina a sua natureza.

130) Por outro, ao contrário do afirmado no indicado Acórdão do STA, em que a sentença sustenta a decisão recorrida, aquela disposição não altera a conformação legal do âmbito da incidência da TOS pois o âmbito de incidência de uma taxa municipal pode, apenas, ser determinado/alterado pelo próprio Município que lançou a respetiva taxa.

131) Nem a Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, nem os contratos de concessão ou qualquer licença alteraram (nem podiam) o âmbito de incidência da TOS.

132) Por último, ao contrário do sustentado no indicado aresto, no caso da proibição da repercussão da TOS, não há uma conexão mínima orçamental já que a norma não obedece ao princípio da anualidade típico das normas orçamentais, nem diz respeito ao OE– não é despesa, nem receita do Orçamento Geral do Estado -, tendo unicamente impacto na esfera dos sujeitos passivos daquele tributo, na medida em que deixem de repercutir o respetivo encargo económico.

133) Em face do exposto, a interpretação sufragada na sentença recorrida é inconstitucional e ilegal, nos termos invocados supra, o que deverá determinar a sua revogação.

I) Da errada aplicação do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 quando interpretado e aplicado no sentido de que o mesmo dispõe de posição hierárquica proeminente em relação ao Decreto-Lei de Execução Orçamental

134) Sem prejuízo do exposto, admitindo-se a posição sufragada pelo Tribunal a quo e o STA que os cavaleiros orçamentais não são, de per se, inconstitucionais, não se pode deixar de sublinhar que normas material e funcionalmente independentes da elaboração e aprovação do OE e que não possuem direta natureza ou incidência financeira stricto sensu, como o indicado n.º 3, do artigo 85.º LOE 2017 e n.º 1 do artigo 133.º da LOE 2021, não apresentam direta conexão com as previsões orçamentais e, por consequência, não beneficiam do estatuto próprio da lei do orçamento.

135) No ordenamento constitucional português, a regra é a de que “leis e decretos-leis têm igual valor” (artigo 112.º, n.º 2, da CRP) e são, por isso, mutuamente revogáveis.

136) Assim, o artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, não obstante estar incluído na lei do orçamento, não constitui norma orçamental e, por isso, não dispõe de qualquer posição hierárquica proeminente em relação aos decretos-leis do Governo, o que significa que ao contrário do que é assumido pela sentença recorrida, o artigo 85.º da LOE 2017 não é uma norma hierarquicamente superior à norma do artigo 70.º do Decreto-Lei de execução orçamental.

137) Mas, mesmo que assim se não entenda, é a própria Constituição que confere ao Governo, órgão de condução da política geral do país e o órgão superior da administração pública” (artigo 182.º da Constituição), o poder autónomo de executar o orçamento do Estado (artigo 199.º, alínea b), da Constituição).

138) Em face do exposto, ao contrário do pressuposto assumido na sentença recorrida, o artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, não dispõe de qualquer posição hierárquica proeminente em relação ao Decreto-Lei de Execução Orçamental em apreciação.

J) A questão dos juros indemnizatórios

139) Relativamente à condenação da RECORRENTE no pagamento de juros indemnizatórios, considera a RECORRENTE que a apreciação do Tribunal a quo assenta numa errada interpretação do disposto nos artigos, 43.º, n.º 1 da LGT e 22.º da CRP.

140) A E... enquanto entidade privada, comercializadora de gás natural em mercado livre, não pode ser reconduzida ao conceito de serviços para efeitos de aplicação do artigo 43.º, n.º 1 da LGT e 22.º da CRP pois as entidades privadas abrangidas na previsão destas normas são entidades cuja atividade é regulada por disposições ou princípio de direito administrativo ou que atuam no exercício de prerrogativas de um poder público.

141) Sucede, que a E... não é uma entidade concessionária de um serviço público, não está sujeita a um regime substantivo de direito administrativo, nem atua no exercício de prerrogativas de um poder público.

142) A individualização do valor da TOS como uma das componentes do preço praticado pela E... não transmuta o valor em causa num encargo de natureza tributária, não transmuta a respetiva relação numa relação materialmente tributária, nem permite a integração da E... no conceito de serviços da Administração Tributária para efeitos da aplicação do número 3, do artigo 1.º e do artigo 43.º da LGT.

143) Não se pode ainda deixar de afastar o entendimento sufragado pelo STA no Acórdão proferido em 1 de março de 2023, de acordo com o qual o pagamento da TOS, por via do ato de repercussão, representa ainda a cobrança de uma receita coativa, e não a mera satisfação de uma obrigação privada, por aplicação do disposto no artigo 18.º, n.º 1 da LGT.

144) Ao contrário do que resulta da posição do STA, o concessionário do serviço público de gás natural não integra a previsão do artigo 18.º. n.º 1 e, por consequência não integra o conceito de serviços para efeitos do disposto no artigo 43.º, n.º 1, ambos da LGT e do artigo 22.º da CRP.

145) E, por maioria de razão, a E... que enquanto entidade comercializadora de gás natural não é concessionária de um serviço público, nem é sujeito passivo, nem ativo da TOS, não integra, igualmente, a previsão do artigo 18.º, n.º 1 da LGT e o conceito de serviços, para efeito da aplicação do disposto no artigo 43.º, n.º 1, da LGT e do artigo 22.º do CRP, pelo que a sentença recorrida que condenou a E... no pagamento de juros indemnizatórios fá-lo em violação destas últimas disposições legais e constitucionais, o que se invoca.

146) Acresce que, a obrigação de pagamento de juros indemnizatórios tem o seu fundamento no instituto da responsabilidade civil extracontratual do Estado, que depende nos termos do artigo 43.º, n.º 1 da LGT, do reconhecimento de que houve erro imputável à Autoridade Tributária.

147) A imputabilidade a que alude a referida norma exige, assim, que seja formulado um juízo de censura da atuação do autor da lesão, pelo que caberia ao lesado, isto é, a SN, fazer a prova, no âmbito dos presentes autos, da culpa do autor da lesão (cf. artigo 74.º, n.º 1, da LGT).

148) Na situação em apreço, tendo em conta os contornos em que ocorreu a repercussão, não é possível formular-se qualquer juízo de censura relativamente à atuação da E....

149) Se a condenação ao reembolso da quantia impugnada viola os indicados princípios, por maioria de razão, a condenação ao pagamento de juros indemnizatórios sob essa mesma quantia é igualmente violadora do princípio da proibição do excesso, da confiança e da propriedade e iniciativa privadas.

150) A interpretação da norma contida no artigo 43.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, feita pelo Tribunal a quo como permitindo a sujeição das empresas privadas comercializadoras de gás, que não exercem a sua atividade ao abrigo de qualquer concessão, ao pagamento de juros indemnizatórios, por considerar as mesmas incluídas no conceito de “serviços” previsto em tal norma, dispensando qualquer demonstração de um juízo de censura justificativo da sua sujeição ao referido pagamento, é inconstitucional por violação dos indicados princípios constitucionais da proporcionalidade (ou proibição do excesso), da confiança e da propriedade e iniciativa privadas, consagrados nos artigos 2.º, 13.º, 18.º, n.º 2, 61.º e 62.º da Constituição, o que desde já se invoca.

151) A sentença recorrida, ao condenar a RECORRENTE no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º da LGT, padece de erro de julgamento quanto à matéria de direito, devendo, por isso, ser revogada e substituída por decisão que em conformidade com o supra exposto julgue a impugnação improcedente quanto à condenação no pagamento de juros indemnizatórios.

152) Em suma, a sentença recorrida padece de nulidade por omissão de pronúncia, por oposição dos fundamentos com a decisão e obscuridade na fundamentação, tendo, também incorrido em erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito, devendo, portanto, ser revogada e substituída por outra que julgue verificadas as exceções dilatórias invocadas pelo E... e considere totalmente improcedente a impugnação deduzida, quer quanto ao pedido de anulação da repercussão, quer quanto ao pedido de reconhecimento do direito a juros indemnizatórios.

TERMOS EM QUE, E NOS MAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, SEMPRE COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO INTEGRALMENTE PROCEDENTE E, CONSEQUENTEMENTE, A SENTENÇA RECORRIDA SER REVOGADA E SUBSTITUÍDA POR OUTRA QUE JULGUE A IMPUGNAÇÃO JUDICIAL TOTALMENTE IMPROCEDENTE EM CONFORMIDADE COM O ACIMA EXPOSTO.»

A Recorrida (S... – Siderurgia Nacional, S.A.) apresentou contra-alegações, nestas concluindo que:

A. Contrariamente ao defendido pela Recorrente, a circunstância de o Tribunal a quo não ter apreciado da inconstitucionalidade do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 quando interpretado no sentido de ser imediatamente exequível, não constitui causa de nulidade da sentença com o fundamento alegado.

B. Repare-se que o Tribunal a quo decidiu do mérito, tendo interpretado a norma acima referida em sentido oposto ao da Recorrente.

C. A circunstância de o Tribunal não ter julgado tal como a Recorrente pretendia não constitui uma omissão de pronúncia. C. D. Salienta-se que o Tribunal deve resolver todas as questões que lhe sejam submetidas a apreciação, porém, não está obrigado a pronunciar-se sobre todos os argumentos aduzidos pelas partes para sustentar as suas posições.

D. Neste sentido, tem-se pronunciado a jurisprudência dos tribunais comuns, nomeadamente, no Tribunal da Relação de Lisboa: “[a] sentença só tem que se pronunciar sobre matéria relevante para a decisão da causa. A omissão de pronúncia é um vício que ocorre quando o Tribunal não se pronuncia sobre essas questões com relevância para a decisão de mérito e não quanto a todo e qualquer argumento aduzido. O Tribunal deve resolver todas que as questões que lhe sejam submetidas a apreciação (a não ser aquelas cuja decisão ficou prejudicada pela solução dada a outras), todavia, mas, como vem sendo dominantemente entendido, o vocábulo “questões” não abrange os argumentos, motivos ou razões jurídicas invocadas pelas partes, antes se reportando às pretensões deduzidas ou aos elementos integradores do pedido e da causa de pedir, ou seja, entendendo-se por “questões” as concretas controvérsias centrais a dirimir (vide, por todos, Ac. do STJ de 02/10/2003, in “Rec. Rev. nº 2585/03 – 2ª sec.” e Ac. do STJ de 02/10/2003, in “Rec. Agravo nº 480/03 – 7ª sec.”).” (cfr., Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa proferido no processo n.º 1211/09.9GACSC-A.L2-3, de 8 de maio de 2019).

E. Nem se compreenderia que sempre que o Tribunal decidisse em sentido contrário a uma das partes estaria a furtar-se ao seu dever de decidir.

F. A Recorrente invoca, ainda, a nulidade da sentença nos termos do disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC nos casos: (i) de oposição entre os fundamentos e a decisão; ou (ii) quando ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível.

G. Ao contrário do sustentado pela Recorrente nas suas alegações, a condenação da Recorrente na devolução do montante correspondente à taxa alicerça-se no entendimento de que a TOS não pode ser repercutida no consumidor final à luz da lei que, in casu, é a Recorrida.

H. Nesse sentido, a Recorrente cobrou e arrecadou indevidamente a taxa à Recorrida, pelo que terá de ser aquela a responsável pelo respetivo reembolso, independentemente, de quem deva legalmente suportar o encargo económico da TOS o que estava fora do objeto da ação.

I. Adicionalmente, a Recorrente alega que o Tribunal a quo e “não fixou a matéria factual relevante/essencial para a análise das exceções de incompetência material, da exceção de inexistência do objeto da lide, das questões de inconstitucionalidade invocadas pela RECORRENTE e para a análise da entidade obrigada a suportar a TOS.” (cfr. 104 das Alegações de Recurso).

J. Mais uma vez, a Recorrida discorda da Recorrente já que o Juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria invocada pelas partes. O Juiz tem, isso sim, o dever de selecionar tão-só a matéria de facto que interessa para a decisão, atendendo, naturalmente, à causa de pedir que fundamenta o pedido da Impugnante/Autora.

K. O Tribunal assenta a sua decisão nas provas produzidas segundo o princípio da livre apreciação da prova, formando a sua convicção a partir da análise e avaliação das provas que são carreadas para os autos.

L. Pelo que se afigura que não é de acolher a posição defendida pela Recorrente no sentido de que existem factos com relevo para a decisão da causa que não foram objeto de apreciação, posto que o objeto da presente ação não se centra no facto de a Recorrente atuar enquanto comercializadora ou operadora, mas sim enquanto entidade que repercutiu e cobrou indevidamente a TOS à Recorrida.

M. Nas suas Alegações de Recurso alega também a Recorrente que o Tribunal a quo andou mal ao “[julgar] improcedente a exceção invocada de incompetência material do tribunal. [fazendo que com incorresse] em erro de julgamento”. (cfr., § 114 das Alegações de Recurso), porquanto, segundo a Recorrente, a Recorrida nem paga exatamente a TOS, sendo-lhe imputado um custo que a Recorrente paga ao ORD.

N. A Recorrente funda-se no argumento de que a relação que se estabelece entre a E... e a aqui Recorrida não é uma relação jurídico-tributária, já que, alega, a E... não repercute o preço da TOS na Recorrida, mas sim “uma parcela relativa à compensação dos custos incorridos pela E... com o pagamento da compensação devida ao operador das redes pelo montante da TOS por esta suportado, e não qualquer repercussão legal da TOS” (cfr., § 156 das Alegações de Recurso).

O. Semântica à parte, tal constitui um comportamento contraditório da Recorrente, uma vez que é esta quem, nas faturas impugnadas, indica que está a cobrar TOS – v. Doc. n.º 1 junto à P.I..

P. Por outro lado, importa deixar claro que a Recorrida é terceira à relação que se estabelece entre os ORD e os comercializadores de gás natural.

Q. Se a Recorrente compensa os ORD por eventuais custos que estes últimos tenham na relação que estabelecem com os municípios, esse é um problema que a Recorrente tem de resolver com os ORD e/ou com os municípios.

R. No caso concreto, tendo a TOS sido repercutida sobre a Recorrida, estamos na presença de um diferendo que emerge do facto de ter sido liquidada uma taxa e de esta procurar atingir, do ponto de vista económico, um contribuinte de facto diferente do sujeito passivo.

S. Ou seja, o litígio advém (é o resultado/a consequência) de uma relação jurídicotributária, pelo que será competente – em linha com toda a jurisprudência – a jurisdição administrativa e fiscal.

T. A repercussão – em si mesma – é a consequência de uma relação jurídica tributária.

U. Sem que exista uma relação jurídica tributária não existe repercussão, e sem repercussão não existe uma relação jurídica tributária com as características com que esta foi configurada juridicamente.

V. Ao que acresce que, traduzindo a repercussão legal o exercício de um poder público, sempre seria possível reconduzir o diferendo em análise nos presentes autos ao artigo 4.º, n.º 1, al. o), do ETAF que atribui competência a esta jurisdição no âmbito de “[r]elações jurídicas administrativas e fiscais que não digam respeito às matérias previstas nas alíneas anteriores”.

W. Por último, sempre será de referir que o próprio Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou afirmativamente sobre a competência material dos Tribunais Administrativos e Fiscais para apreciar a (i)legalidade da repercussão de uma TOS.

X. Mais, o Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou em formação alargada, não tendo aderido à posição de que esta ação devia ser instaurada nos tribunais judiciais, tendo apenas um dos juízes votado vencido (cfr., Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido no processo n.º 506/17.2BEALM, de 14 de outubro de 2020).

Y. E não se entenda de outro modo em virtude do Acórdão n.º 576/2023 do Tribunal Constitucional.

Z. O Tribunal Constitucional não veio contestar ou infirmar a jurisprudência assente e reiterada do Supremo Tribunal Administrativo nesta matéria.

AA. Veio dizer, só e apenas (e independentemente do facto de a Recorrente discordar deste ponto de vista), que a validade do ato de repercussão da TOS não pode ser avaliada sob o ponto de vista do princípio da legalidade fiscal, porquanto entende que a norma que se extrai do n.º 1 da Resolução do

BB. Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 23 de junho, com referência ao conteúdo das cláusulas insertas nos pontos 8 e 9 das minutas aprovadas, em conjugação com o artigo 3.º da Portaria n.º 1213/2010, com referência aos pontos 3. E 4. Da Cláusula 11.ª do respetivo Anexo III, não foi emitida em violação da reserva legislativa material ou relativa da Assembleia da República, que se resume à “criação dos impostos, incluindo a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes”. BB. CC. DD. EE. E é nesse sentido – e apenas nesse – que deve ser entendida a jurisprudência do Tribunal Constitucional produzida nesta matéria.

CC. E, assim sendo, andou bem a Mma. Juíza a quo ao entender que o Tribunal a quo era competente em razão da matéria.

DD. No caso dos autos foi suscitada a exceção da ilegitimidade passiva que o Tribunal a quo julgou, segundo a Recorrente, erradamente improcedente. No essencial, a Recorrente sustenta que nos termos do artigo 9.º do CPPT, a Impugnada não tem legitimidade para intervir nos processos tributários dado que não integra a Administração Tributária nem atua na qualidade de contribuinte, de substituto ou responsável tributário, acrescentando que não é nem sujeito ativo nem sujeito passivo nos termos do artigo 18.º da LGT.

EE. O que está em discussão nos presentes autos é um elemento de uma taxa municipal – a TOS – cuja relação tributária tem como sujeito ativo o Município e como sujeito passivo a concessionária, tendo a taxa sido ilegalmente repercutida no consumidor final – a S... – pela comercializadora, ora Recorrente.

FF. Nos termos do artigo 10.º, n.º 1, do CPTA e do artigo 30.º do CPC, da procedência da presente ação pode resultar um prejuízo para a E... — Comercialização de Energia, S.A., que advém do reembolso do tributo indevidamente repercutido e que justifica, ademais, a sua legitimidade processual passiva.

GG. Sem prejuízo de a situação em análise traduzir alguma singularidade – já que está em causa a legalidade de um tributo que é notificado à Recorrida (entidade privada), pelo comercializador de gás natural, outra entidade privada –, esta decorre inteiramente das opções legislativas nas quais as partes não intervêm.

HH. Referem a este respeito JOSÉ LEBRE DE FREITAS, JOÃO REDINHA e RUI PINTO que a “(…) legitimidade é, no campo do direito material, um conceito de relação – relação entre o sujeito e o objecto do acto jurídico.”, acrescentando os referidos autores que “(…) esta titularidade do interesse em demandar e do interesse em contradizer apurase, sempre que o pedido afirme (ou negue) a existência duma relação jurídica (…)” (JOSÉ LEBRE DE FREITAS, JOÃO REDINHA E RUI PINTO, Código de Processo Civil Anotado, Volume I, 2.ª edição, Coimbra: Coimbra Editora, 2008, pp. 51-52).

II. Ora, da aplicação do artigo 85.º, n.º 3, da Lei do Orçamento do Estado para 2017, decorre inequivocamente que a TOS não pode ser repercutida no consumidor final que, in casu, é a Impugnante, ora Recorrida.

JJ. Pelo que é de meridiana clareza que a Recorrente é parte legítima no presente processo. Aliás, essa é a consequência natural de o Supremo Tribunal Administrativo ter decidido (contra aquilo que sustentava a impugnante do processo n.º 506/17.2BEALM, que se insere no mesmo grupo económico que a Recorrida) que o Município – aquele que lança o tributo – não é parte legítima. Se quem lança o tributo não é parte legítima então só resta como possível parte legítima quem o cobrou à Recorrida.

KK. Conclui-se, deste modo, que a sentença recorrida andou bem ao decidir que a Recorrente é parte legítima no presente litígio.

LL. A Recorrente sustenta erro na forma de processo, alegando que o ato de repercussão da TOS não pode constituir objeto de um processo de impugnação judicial. Uma vez mais discorda-se do alegado pela Recorrente, pois ao abrigo do artigo 18.º, n.º 4, alínea a), da LGT, ao repercutido é-lhe conferido o direito de impugnar.

MM. Não se compreende como é que a posição da Recorrente se articula com o artigo 18.º, n.º 4, alínea a) da LGT acima transcrito que confere expressamente ao repercutido o direito a impugnar. Naturalmente que o direito a impugnar se prende com a repercussão de um tributo. Se assim não fosse não se compreenderia qual seria o efeito útil e prático do referido preceito que confere garantias ao repercutido, entre elas, a de impugnar.

NN. O facto de o artigo 18.º, n.º 4, alínea a), da LGT consagrar o direito do repercutido à reclamação, recurso hierárquico, impugnação ou de pedido de pronúncia arbitral “nos termos das leis tributárias”, bem como com o disposto nos artigos 70.º, 66.º, 97.º e 99.º do CPPT e 2.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, demonstra que a repercussão é ainda um elemento da liquidação de um tributo, dado que os referidos meios contenciosos apenas permitem reagir contra a liquidação de tributos.

OO. Entende ainda a Recorrente que a decisão do Tribunal a quo sobre a tempestividade da ação proposta pela Recorrida, mediante a aplicação do número 2, do artigo 279.º do CPC, enferma de erro de julgamento, determinantes da invalidade da douta sentença proferida.

PP. No entanto, a posição da Recorrente também neste segmento padece de sustento fáctico e jurídico, razão pela qual não deverá ser considerada procedente.

QQ. Ora, no dia 10 de setembro de 2019, a Impugnante, ora Recorrida, foi notificada da repercussão da TOS, no valor de € € 30.964,66, incluída na fatura n.º 11190000435447, da E..., emitida a 10 de setembro de 2019.

RR. Não se conformando com a legalidade da repercussão e considerando que esta ainda integra a relação jurídico-tributária da qual o Município do Seixal é sujeito ativo, procedeu ao pagamento da fatura e da TOS, mas apresentou reclamação necessária junto do Município do Seixal, ao abrigo do artigo 16.º, n.ºs 1, 2 e 3, do RGTAL.

SS. Não tendo sido proferida decisão final da reclamação graciosa, foi apresentada Impugnação Judicial junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada no dia 2 de fevereiro de 2020.

TT. No dia 16 de dezembro de 2020, foi a Impugnante notificada da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, tendo sido decidido a final “(…) [julgar] totalmente procedente a exceção dilatória da ilegitimidade do Município do Seixal, ao abrigo do disposto no art. 577º, al. e) do CPC, aplicável ex vi art. 2º, al. e) do CPPT, e consequentemente, absolve-se o Município da presente instância.”.

UU. Em todo o caso, uma vez que, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada apenas se pronunciou pela ilegitimidade passiva, não tendo a referida exceção dilatória sido suprida, veio a Impugnante, ora Recorrida, apresentar nova petição, nos termos do artigo 87.º, n.º 8, do CPTA, aplicável ex vi artigo 2.º, al. c), do CPPT, dentro do prazo de 15 dias estabelecido na lei e seguindo a direção que lhe foi apontada pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada,

VV. Considerando-se esta, contudo, “apresentada na data em que o tinha sido a primeira, para efeitos da tempestividade da sua apresentação” (cfr. artigo 87.º, n.º 8, do CPTA).

WW. Neste sentido, MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA referem que nos casos do artigo 87.º, n.º 8, do CPTA, “o autor poderá renovar a instância, com o aproveitamento dos efeitos civis da primeira apresentação.” (MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 4.ª ed. Coimbra: Almedina, 2017, p. 672).

XX. No mesmo sentido se tem vindo a pronunciar a jurisprudência nacional, nomeadamente no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido no processo n.º 298/16.2BELLE, de 18/05/2017, ao referir que “quando ocorra absolvição da instância sem prévia emissão de despacho de aperfeiçoamento, o autor tem a faculdade de, no prazo de 15 dias, apresentar nova petição, a qual se considera apresentada na data em que tinha sido a primeira”.

YY. Ou seja, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada reconheceu que o fundamento último da impugnação apresentada contra o Município do Seixal era o ato repercutório – razão pela qual absolveu o Município da instância.

ZZ. Ora, nunca se colocaram dúvidas quanto à tempestividade da reclamação nem da impugnação judicial apresentada contra o Município, que, como vimos, partilham objeto com o da presente ação, na medida em que i) já na reclamação se atacava o ato de repercussão, ii) a eventual anulação da liquidação da TOS – já na reclamação – implicava necessariamente a anulação da repercussão, e iii) o Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada reconheceu expressamente que o fundamento último da impugnação judicial que correu termos sob o processo n.º 86/20.1BEALM era a ilegalidade da repercussão.

AAA. De onde não soçobram quaisquer dúvidas de que a presente ação foi intentada tempestivamente.

BBB. A Recorrente alega ainda que a sentença recorrida padece de erro de julgamento por não se ter pronunciado relativamente à exceção de inexistência de objeto da lide.

CCC. Como bem frisa a Recorrente “no presente processo de impugnação judicial a S... peticiona a anulação da repercussão da TOS, incluída na fatura n.º 1119000435447, emitida pela E... em 10 de setembro de 2019, quanto ao período de consumos de agosto de 2019, no valor global de € 447.024,77, que incluiu o valor da TOS, no montante de € 30.964,66, sendo € 286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e € 30.678,52, respeitantes ao consumo”.

DDD. Entende, porém, a Recorrente que, como a Fatura Original foi anulada através da Nota de Crédito e substituída pela Fatura Corrigida, inexiste objeto da lide.

EEE. A Recorrente parece, porém, ignorar que fez constar do processo administrativo instrutor (a fls. 663 e seguintes do SITAF) a Fatura Original, a Nota de Crédito e Fatura Corrigida – cfr. pp. 34 e ss. do processo administrativo instrutor – o que, no mínimo, significa que a EDP considerava à data o conjunto destes três documentos contabilísticos como um só ato, que sofreu alterações por quaisquer razões, de onde mal se compreende a presente invocação de inexistência de objeto.

FFF. Por outro lado, a própria Impugnante já havia trazido aos autos a Fatura Original, a Nota de Crédito e a Fatura Corrigida, através do Doc. n.º 1 anexo à P.I., porquanto, obviamente, limitando-se a Fatura Corrigida a alterar alguns valores cobrados (sem tocar na repercussão da TOS), também sempre considerou o conjunto como um único documento de cobrança.

GGG. A situação aqui em causa é análoga à emissão de liquidações corretivas pela Autoridade Tributária, tema relativamente ao qual a jurisprudência tem sido unânime em decidir que “Se a AT emitir uma nova demonstração de liquidação na qual, por referência à primeira, se limita a corrigir o cálculo do imposto por não ter levado em conta que o contribuinte tinha efectuado a opção pelo não englobamento dos rendimentos (deixando totalmente intocada a matéria tributável), não está a praticar um acto novo de liquidação tributária, mas apenas a dar expressão quantitativa à correcção do acto praticado. II - Assim, se o contribuinte deixou caducar o direito de impugnar judicialmente a liquidação, não é a anulação parcial do acto e a consequente nova demonstração da liquidação (que, à excepção da correcção daquele erro, em benefício do contribuinte, não tem conteúdo inovatório) que lhe reabre a possibilidade de impugnar aquele acto tributário com fundamento no erro na determinação da matéria tributável, apurada pela AT na sequência da inspecção que corrigiu a que foi declarada. III - Às conclusões acima formuladas não obsta o facto de a nova demonstração da liquidação ter sido efectuada na sequência do deferimento de um “pedido de revisão”, sendo que esta decisão só é susceptível de impugnação judicial na medida em que fosse ela mesma lesiva, designadamente se não tivesse atendido, no todo ou parte, o pedido de revisão – cit., Acórdão do STA proferido no processo n.º 01104/13, de 14 de outubro de 2015, destaques nossos, cuja jurisprudência se encontra espelhada, designadamente, nos acórdãos n.º 01876/13 e 0133/07 do mesmo Supremo Tribunal.

HHH. Ou seja, ao contrário do que pretende a Recorrente, impugnar a Fatura Corrigida seria sim impugnar um ato insuscetível de impugnação, posto que a repercussão da TOS resulta da Fatura Original.

III. Por fim, sempre se diga que, decorrendo o presente processo do indeferimento da reclamação graciosa primariamente intentada junto do município, e que, aquando dessa reclamação não havia ainda ocorrido a emissão da Nota de Crédito e da Fatura Corrigida, sempre teria o presente processo de referir-se à repercussão efetuada através da Fatura Original, ainda que a mesma tenha vindo a ser corrigida mais tarde.

JJJ. Pelo que carece de razão a Recorrente na exceção deduzida, devendo a Fatura Original, Nota de Crédito e Fatura Corrigida considerar-se como um único ato, mantendo-se in totum o objeto do processo.

KKK. No que respeita à alegada ilegalidade da TOS, a Recorrente entende que a sentença a quo padece de erro na aplicação do direito na medida em que concluiu pela ilegalidade da repercussão da TOS.

LLL. A TOS é liquidada pelo Município de Almada ao distribuidor de gás natural (in casu, a EDP GÁS — Gás Distribuição, S.A.), tendo vindo a ser, a final, suportada através do mecanismo da repercussão legal pela Impugnante, ora Recorrida, através da fatura n.º 11190000435447, da E... — Comercialização de Energia, S.A., emitida a 10 de setembro de 2019.

MMM. No entanto, o artigo 85.º, n.º 3, da Lei do Orçamento do Estado para 2017, determina que a "taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores” (negritos nossos).

NNN. Assim, sem prejuízo de — mesmo após a entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2017 — a TOS ter continuado a ser repercutida à ora Recorrida, sendo esta consumidora de gás natural, a repercussão da TOS, nomeadamente a efetuada através da fatura acima identificada é ilegal, por violação do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017.

OOO. Desde o dia 1 de janeiro de 2017 que as taxas municipais de ocupação do subsolo não podem ser suportadas pelos consumidores.

PPP. A TOS é uma taxa municipal criada e liquidada pelos respetivos municípios pela “utilização e aproveitamento de bens do domínio público e privado municipal”.

QQQ. Conforme previsto na Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008 que aprovou as minutas dos contratos de concessão de serviço público de distribuição regional de gás natural a celebrar entre o Estado Português e as distribuidoras, existe a possibilidade de repercussão das TOS nos consumidores de gás natural de cada Município.

RRR. Perante este contexto, a relação jurídico-tributária aqui em discussão processase nos seguintes moldes: a Câmara Municipal de Almada liquida uma taxa ao distribuidor de gás natural, que é repercutida ao comercializador (a E... — Comercialização de Energia, S.A.) que, por sua vez, a repercute no consumidor final de gás natural, a ora Recorrida.

SSS. Do quadro descrito resultava a existência de um mecanismo de repercussão legal da TOS nos consumidores finais pelas concessionárias.

TTT. Todavia, desde 1 de janeiro de 2017 que foi expressamente consagrada a proibição de fazer repercutir no consumidor final as taxas municipais de ocupação do subsolo (cfr. artigos 85.º, n.º 3, e 276.º, da LOE 2017).

UUU. Tanto assim é que, recentemente, o Ministério da Coesão Territorial veio esclarecer que “pese embora se encontre incluída na Lei do Orçamento de Estado para 2017, [a norma do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE de 2017] é válida e eficaz, não dependendo de qualquer circunstância para passar a ser aplicável, nem tendo cessado a sua vigência com o termo do ano de 2017, entende-se que, desde a sua entrada em vigor, as empresas operadoras de infraestruturas não podem refletir na fatura dos consumidores as taxas municipais”.

VVV. Não obstante a sua ilegalidade, a repercussão que tem vindo a ser efetuada à ora Recorrida deriva do facto de o Repercutente fazer uma interpretação errada do quadro jurídico em vigor, nomeadamente do artigo 85.º, n.º 3, da Lei do Orçamento do Estado para 2017.

WWW. Ou seja, reitera-se, o que se discute na impugnação judicial é a lesão sofrida por força da repercussão de uma taxa municipal, repercussão essa que a Impugnante considera ser ilegal – e cuja ilegalidade foi confirmada pelo Tribunal a quo, mas que lhe continua a ser efetuada por força de um entendimento da lei que ignora os efeitos do disposto no artigo 85.º, n.º 3, da Lei do Orçamento do Estado para 2017.

XXX. A impugnante e aqui Recorrida compreende que o resultado prático do regime legal - tal como está em vigor hoje e esteva a partir de 2017 - possa ser injusto para a Recorrente e até causar-lhe prejuízo financeiro, mas essa circunstância não afasta o facto insofismável e bem patente na lei (i.e., no artigo 85.º n.º 3 da LOE 2017) de que a repercussão da TOS sobre a Recorrida é proibida.

YYY. Se à Recorrente se afigura que o Estado não estabeleceu os mecanismos de reequilíbrio contratual que devia ou não instituiu os meios necessários ao ressarcimento da Recorrida pelos custos que passou a ter por força da proibição de repercussão da TOS, deve a Recorrente insurgir-se e acionar o Estado como entender. O que não pode é ignorar A LEI, fazer de conta que esta não existe, e continuar a onerar a Recorrida apenas porque a lei aumentou os seus custos de contexto sem qualquer contrapartida.

ZZZ. Entender de outro modo é limitar os poderes de conformação legislativa da Assembleia da República – não esqueçamos que estamos perante uma norma constante de um diploma aprovado pelo Parlamento – e respetiva eficácia à conveniência de que se revistam relativamente à atividade dos sujeitos inseridos no âmbito de aplicação pessoal da legislação adotada.

AAAA. O segmento final do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 é imediatamente constitutivo de direitos para os consumidores, não carecendo, para ser eficaz, de qualquer densificação legislativa ou regulamentar adicional,

BBBB. Sendo tais direitos independentes do que suceda a montante, i.e., da solução dada à questão de saber sobre quem deva recair, entre Operadores e Comercializadores, o encargo da TOS.

CCCC. O facto é o de que determinação legal – clara, precisa e incondicional – o encargo não pode ser suportado pelo consumidor, i.e., a Recorrida.

DDDD. A questão de saber quem deve suportar a TOS é irrelevante para o consumidor – a aqui Recorrida - e deve ser dirimida em sede própria se os visados assim entenderem;

EEEE. Mas tendo a Recorrente ignorado a lei expressa, que proibia a cobrança de TOS à Recorrida, deve devolver os montantes que lhe foram entregues, INDEPENDENTEMENTE de poder ou não vir a recuperá-los junto de outras entidades. Saliente-se, aliás, que a matéria ora em discussão já foi objeto de apreciação por parte do Supremo Tribunal Administrativo em várias ações intentadas contra os respetivos Municípios, tendo o Tribunal decidido pela ilegitimidade passiva dos mesmos.

FFFF. Assim, é na sequência destas decisões que a Impugnante, ora Recorrida, intentou novas ações, desta feita, contra a comercializadora, vindo, deste modo, acompanhar o entendimento do Supremo Tribunal Administrativo a propósito desta questão.

GGGG. Entendimento este que tem suporte na norma do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, o qual impede que a TOS seja repercutida na Recorrida. Ora, não sendo o Município parte legítima na ação, sempre teria a Recorrente que intentar a mesma contra a entidade que lhe repercutiu indevidamente o tributo, sob pena de se considerar que a norma acima referida não produz qualquer efeito prático.

HHHH. Com efeito, um Decreto-Lei de Execução Orçamental não pode afastar a aplicação de uma Lei do Orçamento do Estado.

IIII. Do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 resultam dois imperativos claros, precisos e incondicionais: (i) a TOS tem que ser paga pelas empresas operadoras de infraestruturas; e (ii) não pode ser refletida na fatura dos consumidores.

JJJJ. O artigo 85.º, n.º 3, não impõe qualquer requisito nem limitação à sua interpretação ou aplicação. Não se lê “sem prejuízo do disposto no número x”, “assim que y”, “verificado que esteja z”, nem tão pouco se prevê um diferimento temporal para aplicação do referido regime.

KKKK. Mais, a norma não refere que “serão pagas” ou “poderão vir a ser pagas”, antes referindo “são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores”.

LLLL. Relativamente ao artigo 70.º do Decreto-Lei de Execução Orçamental – invocado pela Recorrente –, esta norma que não é exequível por si mesma, e nem sequer programática. Através dela, o legislador do Decreto-Lei de Execução Orçamental limitou-se a abrir a porta para, em função da avaliação das consequências no equilíbrio económico-financeira das empresas operadoras de infraestruturas, vir a ser alterada, por via legislativa, a proibição de repercussão que consta do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017.

MMMM. Salienta-se, porém, que através da referida norma, o legislador não revogou o artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, nem sequer estabeleceu que ela terá inexoravelmente de ser revogada.

NNNN. Repare-se que o Decreto-Lei de Execução Orçamental “contém as regras que desenvolvem os princípios estabelecidos no Orçamento do Estado para 2017, assegurando, em paralelo, uma rigorosa execução orçamental” (negritos e sublinhados nossos). De referir que o resultado interpretativo deverá ser aquele que não seja incompatível com a Lei do Orçamento do Estado para 2017.

OOOO. Com efeito, o Decreto-Lei de Execução Orçamental existe porque existe um Orçamento do Estado e destina-se a desenvolver os imperativos deste último.

PPPP. Um Decreto-Lei de Execução Orçamental, seja ele qual for, deve respeitar e desenvolver o Orçamento do Estado a que corresponde e não obstar à sua aplicação.

QQQQ. Entendimento diverso permitiria considerar legítimo que o Governo pudesse, através de Decreto-Lei e sem qualquer autorização legislativa específica, alterar, ou obstaculizar, o decidido pela Assembleia da República em matéria orçamental. RRRR. Uma interpretação do artigo 70.º, n.º 5, do Decreto-lei n.º 25/2017, de 3 de março, segundo a qual tal norma tem o poder de impedir a aplicação imediata do n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017 torna aquela primeira norma inconstitucional, por violação do princípio da fixação de competência legislativa conexo com o princípio da separação de poderes, que deriva da conjugação dos artigos 111.º, 112.º n.º 3, 161.º, n.º 1, alínea g), e 198.º da Constituição da República Portuguesa, inconstitucionalidade que desde já se invoca para todos os legais efeitos

RRRR. É manifesto que uma norma constante de um decreto-lei de execução orçamental aprovado pelo Governo não pode impedir a aplicação de uma norma constante do Orçamento do Estado, que é de valor reforçado nos termos do n.º 3 do artigo 112.º da Constituição e é emanada pela Assembleia da República no âmbito da sua reserva legislativa [artigo 161.º, n.º l, alínea g)] , sob pena de inconstitucionalidade orgânica.

SSSS. Passe a redundância, ignorar esta circunstância é atribuir ao Governo o poder de ignorar a Assembleia da República, bastando, para tal, que o Governo refira – como faz no decreto-lei em causa – agir no contexto de competência legislativa concorrencial, ao abrigo do artigo 198.º, n.º 1, alínea a) da Constituição.

TTTT. Pelo que não deve tal interpretação colher, reconhecendo-se, ao invés, que não pode admitir-se que uma norma constante de um decreto-lei de execução orçamental impeça a aplicação de uma norma constante da lei de valor reforçado – a Lei do Orçamento do Estado – que sustenta e habilita a própria vigência do decreto de execução.

UUUU. Relativamente ao facto de ter sido novamente inscrito no artigo 133.º da Lei do Orçamento do Estado para 2021 a proibição da repercussão da TOS nos consumidores finais, entende a Recorrida que a norma referida veio apenas reiterar novamente a proibição de repercussão, muito possivelmente, perante o incumprimento continuado das operadoras de infraestruturas.

VVVV. Significa igualmente que o legislador quis manter, inequivocamente, a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais (nomeadamente, em 2021).

WWWW. A Recorrida desenvolve a atividade siderúrgica e de fabricação de ferro-ligas, não se dedica à produção, distribuição, comercialização ou revenda de gás natural. Assim, tratando-se a Recorrida de uma consumidora de gás, a cobrança da TOS contraria lei expressa (cfr. artigo 3.º, al. g), do Decreto-Lei n.º 62/2020, de 28 de agosto).

XXXX. Assim, tendo sido repercutida na Recorrida a TOS, torna-se claro que esta repercussão é ilegal, não podendo ser limitada pelo Decreto-Lei de Execução Orçamental.

YYYY. Ressalve-se que o entendimento mais recente do Supremo Tribunal Administrativo é o de que o ato de repercussão da TOS sobre os consumidores é ilegal porquanto a sua proibição resulta de uma lei – a Lei do Orçamento do Estado para 2017 – que é clara, precisa e incondicional.

ZZZZ. Esse entendimento do Supremo Tribunal Administrativo resulta de dezenas de acórdãos já transitados em julgado, que versam sobre situações jurídicofactuais em todos os aspetos equivalentes à que aqui se coloca perante V. Exa., sendo a Impugnante, ora Recorrida, a entidade demandante em diversos daqueles processos (veja-se o entendimento do Supremo Tribunal Administrativo nos acórdãos referentes aos processos n.os 118/21.6BEPRT, 25/21.0BEPRT, 936/21.5BEPRT, 1141/21.6BEPRT, 762/21.1BEPRT, 797/21.4BEPRT, 267/21.0BEALM, 185/21.2BEPRT, 18/21.0BEALM, 817/20.0BEALM, 23/21.6BEALM, 58/21.9BEALM, 3/21.1BEALM, entre outros, disponíveis em www.dgsi.pt).

AAAAA. Por todo o exposto, a decisão recorrida deverá ser mantida nos seus precisos termos, por ser conforme ao Direito.

BBBBB. Relativamente ao facto de ter sido novamente inscrito no artigo 133.º da Lei do Orçamento do Estado para 2021 a proibição da repercussão da TOS nos consumidores finais, entende a Recorrida que a norma referida veio apenas reiterar novamente a proibição de repercussão, muito possivelmente, perante o incumprimento continuado das operadoras de infraestruturas. Significa igualmente que o legislador quis manter, inequivocamente, a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais (nomeadamente, em 2021).

CCCCC. Assim, tendo sido repercutida na Recorrida a TOS, torna-se claro que esta repercussão é ilegal, não podendo ser limitada pelo Decreto-Lei de Execução Orçamental.

DDDDD. Adicionalmente, a Recorrente entende que o n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017 não dispõe sobre matéria de natureza financeira ou orçamental, pelo que é inconstitucional por violação do disposto nos artigos 105.º, n.os 1 a 4, e 106.º, n.º 1, da Constituição da República Portuguesa.

EEEEE. O entendimento da Recorrente não está, no entanto, em linha com a jurisprudência e a doutrina que têm vindo a considerar que as normas que não versem sobre matéria financeira ou orçamental são compatíveis com a Constituição.

FFFFF. Esta norma é, à semelhança das demais normas constantes do articulado das Leis Orçamentais, uma norma cuja vigência não está circunscrita ao período de 1 ano.

GGGGG. Repare-se que a prática comum de elaboração de Leis Orçamentais inclui, frequentemente, exemplos de cavaleiros fiscais, designadamente: “as alterações directas aos códigos fiscais, não incidentes nas respectivas taxas, isenções e outros benefícios; acumulações no exercício profissional de certas actividades verificadas no quadro da função pública; autorizações legislativas no sentido de o Governo alterar o estatuto do pessoal dirigente dos serviços da Administração, com eventual definição de competências e de responsabilidades;” (CARLOS BLANCO DE MORAIS, As Leis Reforçadas, Coimbra Editora, 1998, p. 810).

HHHHH. A tese da Recorrente deitaria por terra centenas de normas anualmente, cuja vigência nunca ninguém se lembrou de questionar.

IIIII. Pelo exposto, conclui a Recorrida que a norma ínsita no artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, não viola os artigos 105.º, n.ºs 1 a 4, e 106.º, n.º 1, da Constituição da República Portuguesa.

JJJJJ. Numa tentativa de recentrar a discussão num tema que nada tem a ver com o objeto do presente litígio, a Recorrente alega que “as normas que proíbem a repercussão da TOS não podem ser exequíveis por si mesmas, como sustenta a sentença recorrida, quanto ao artigo 85.º da Lei do OE para 2017 e ao artigo 133.º da Lei do OE para 2021, sob pena de violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo (artigos 2.º, 111.º e 128.º, da Constituição). Ao que acresce que, se aquelas normas fossem diretamente aplicáveis – o que não se concede –, sempre haveria uma violação da tutela da confiança da RECORRENTE, vedada pelos artigos 2.º e 266.º, n.º 2, da Constituição” (cfr. § 486 e 487 das Alegações de Recurso).

KKKKK. Sejamos claros: o presente litígio versa sobre um aspeto concreto e determinado que é a repercussão (ilegal e inconstitucional) da TOS sobre a Recorrida pela Recorrente.

LLLLL. Resulta bem patente da lei (i.e., quer no artigo 85.º n.º 3 da Lei do OE de 2017, quer no artigo 133.º, n.º 1 da Lei do OE de 2021) que a repercussão da TOS sobre a Recorrida é proibida.

MMMMM. O incómodo, injustiça ou ilegalidade da situação em que a Recorrente possa estar colocada por força da proibição da repercussão da TOS não é imputável à (nem repercutível sobre a) Impugnante, aqui Recorrida, mas ao Estado.

NNNNN. Se à Recorrente se afigura que o Estado não estabeleceu os mecanismos de reequilíbrio económico-financeiro que devia ou não instituiu os meios necessários ao ressarcimento da comercializadora pelos custos que passou a ter por força da proibição de repercussão da TOS, deve esta insurgir-se e acionar o Estado ou qualquer entidade que entender, como entender, designadamente em sede de responsabilidade civil

OOOOO. O que não pode é ignorar A LEI, fazer de conta que esta não existe, e continuar a onerar a Recorrida apenas porque a lei aumentou os seus custos de contexto sem qualquer contrapartida. Entender de outro modo é limitar os poderes de conformação legislativa da Assembleia da República (não esqueçamos que estamos perante uma norma constante de um diploma aprovado pelo Parlamento),

PPPPP. Condicionando a eficácia de diplomas aprovados pelo órgão legislativo soberano no sistema português ao facto de tais diplomas ou normas serem, ou não, convenientes à atividade dos sujeitos a quem essa legislação se dirige, ao arrepio do princípio do primado da Assembleia da República que se infere do nosso sistema constitucional de reserva de competências, consagrado em particular nos artigos 161.º, 164.º, 165.º e 198.º da Lei Fundamental!

QQQQQ. Deste modo, devem ser desconsiderados todos os argumentos invocados pela Recorrente que não se digam respeito à relação jurídico-tributária em causa. RRRRR. Relativamente ao facto de ter sido novamente inscrito no artigo 133.º da Lei do Orçamento do Estado para 2021 a proibição da repercussão da TOS nos consumidores finais, entende a Recorrida que a norma referida veio apenas reiterar novamente a proibição de repercussão, muito possivelmente, perante o incumprimento continuado das operadoras de infraestruturas. Significa igualmente que o legislador quis manter, inequivocamente, a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais (nomeadamente, em 2021).

RRRRR. Assim, tendo sido repercutida na Recorrida a TOS, torna-se claro que esta repercussão é ilegal, não podendo ser limitada pelo Decreto-Lei de Execução Orçamental.

SSSSS. Discorda-se igualmente da Recorrente na parte em que defende a improcedência do pedido de juros indemnizatórios peticionado pela Recorrida.

TTTTT. Os juros indemnizatórios revestem “uma função reparadora dos prejuízos causados ao contribuinte pelo facto de ter ficado privado ilicitamente durante certo período, de uma quantia.

UUUUU. O reconhecimento destes juros visa repor a situação que se verificaria se o contribuinte não tivesse procedido ao pagamento indevido do tributo.

VVVVV. Pelo contrário, não corresponde à punição de quem cometeu o erro do qual resultou aquele pagamento indevido.” (CARLA CASTELO TRINDADE E SERENA CABRITA NETO, Contencioso Tributário, Vol. I – Procedimentos, Princípios e Garantias, Edições Almedina, 2017, p. 216).

WWWWW. Atendendo ao caso em apreço, tendo a ora Recorrente repercutido ilegalmente a TOS na Recorrida, esta viu-se privada, ilicitamente, há mais de um ano, de uma quantia que lhe era devida pelo que deverá ser devidamente compensada.

XXXXX. Não obstante a E... — Comercialização de Energia, S.A., não integrar a Administração Tributária e Aduaneira nem ser um ente público equiparado, para o efeito da discussão em causa nos presentes autos, é ela que indevidamente repercutiu o tributo à Impugnante, ora Recorrida.

YYYYY. Ao cobrar a TOS à Recorrida em violação de lei expressa, a Recorrente cobra um tributo que não é devido pela Recorrente, privando-a, deste modo, de uma quantia que era sua.

ZZZZZ. A repercussão da TOS traduz-se, assim, num empobrecimento real e efetivo da tesouraria da Impugnante, ora Recorrida, e num enriquecimento da tesouraria da E... — Comercialização de Energia, S.A.

AAAAAA. Refira-se que, em tese, o direito a juros indemnizatórios devidos à Recorrida, SN Choose an item., é independente do eventual direito de regresso que a Recorrente possa ter sobre outras entidades.

BBBBBB. Salienta-se, igualmente, que na esmagadora maioria da jurisprudência respeitante à ilegalidade da repercussão da TOS os Tribunais têm decidido consistentemente pela condenação ao pagamento de juros indemnizatórios pelas comercializadoras – Endesa Energia, S.A. - Sucursal Portugal, E... – Comercialização de Energia, S.A., e Gas Natural Comercializadora S.A. – Sucursal em Portugal. BBBBBB. Assim, a decisão recorrida deverá ser mantida quanto à anulação da repercussão efetuada pela ora Recorrente e restituído o montante pago a título de TOS acrescido de juros indemnizatórios, por ser conforme ao Direito.

CCCCCC. Por todo o exposto, a decisão recorrida deverá ser mantida nos seus precisos termos, por ser conforme ao Direito.

Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exas. Mui doutamente suprirão, em face da fundamentação exposta, porque a sentença recorrida bem decidiu, deve esta ser mantida na ordem jurídica e, consequentemente, ser negado provimento ao recurso apresentado.

Nessa sequência, a Recorrente veio proceder ao alargamento do âmbito do recurso interposto, nos termos do nº 3 do artigo 617º do CPC, aditando as respectivas alegações de recurso, que sintetizou nas seguintes

“Conclusões:

i. Na sequência da notificação do despacho de 7 de junho de 2024, que complementa e integra a sentença recorrida, através do qual o Tribunal a quo se pronuncia sobre algumas das nulidades por omissão de pronúncia suscitadas pela E..., no âmbito do recurso interposto da sentença de 26 de fevereiro de 2024, a ora RECORRENTE vem pelo presente, em complemento das suas alegações de recurso iniciais, proceder ao alargamento do âmbito do recurso dela interposto, nos termos do artigo 617.º, n.º 3 do Código de Processo Civil por forma a incluir o teor do despacho notificado que integra a sentença recorrida, mantendo quanto ao conteúdo não inovatório desta todo o alegado nas alegações de recurso apresentadas a 8 de abril de 2024, para as quais expressamente se remete.

A) Nulidades apreciadas no despacho de 7 de junho de 2024, que não foram reconhecidas pelo Tribunal

ii. A RECORRENTE nas suas alegações de recurso invocou a nulidade por omissão de pronúncia decorrente do Tribunal a quo não se ter pronunciado sobre a questão da inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo como órgão superior da Administração (artigos 2.º, 111.º e 182.º da CRP).

iii. Tendo, ainda, suscitado a nulidade da sentença por contradição e obscuridade na respetiva fundamentação, em virtude de na fundamentação da mesma, quanto à mesma questão – natureza do ato de repercussão da TOS – adotar raciocínios e conclusões distintas, uma vez para efeitos de julgamento da exceção de incompetência dos tribunais administrativos e fiscais para conhecerem do presente litígio entende que a repercussão da TOS emerge de uma relação jurídica tributária, tendo o mesmo entendimento quando procede à condenação da E... no pagamento de juros indemnizatórios, ao abrigo do disposto no artigo 43.º da LGT, mas quando julga improcedente a questão da inconstitucionalidade decorrente da violação dos princípios constitucionais da tutela da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada fá-lo, baseando-se no Acórdão do TCAN proferido no processo n.º 2635/21.9BEPRT, que nesta parte transcreve o decidido no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 576/2023, cuja decisão assenta no entendimento que o ato de repercussão da TOS não tem natureza tributária.

iv. No entanto, no despacho de 7 de junho de 2024, não se reconhece a existência destas nulidades, pelo que não tendo as invocadas nulidades sido supridas as mesmas persistem.

v. Deste modo, a sentença recorrida complementada pelo indicado despacho padece de nulidade por omissão de pronúncia, por contradição e obscuridade na respetiva fundamentação cuja declaração se requer ao abrigo das alíneas d) e c) do n. º 1 do artigo 615.º do CPC, aplicável ao caso ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT e artigo 125.º do CPPT, nos termos já invocados nas alegações e conclusões de recurso apresentadas em 8 de abril de 2024, para as quais se remete.

B) Nulidades não apreciadas no despacho de 7 de junho de 2024, que integra e complementa a sentença recorrida

vi. A RECORRENTE em sede de recurso invocou a nulidade da sentença por omissão de pronúncia, entre o demais, por não apreciação da questão da violação do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017, na medida em que determinando-se nesta disposição legal, que o encargo económico da TOS é suportado pelas operadoras de infraestruturas (in casu, a S...) e não pela entidade comercializadora de gás natural (in casu, a E...), a condenação da E... no reembolso do valor correspondente à taxa sempre resultaria numa violação da própria norma cuja aplicação a SN exige.

vii. Também invocou a nulidade por omissão de pronúncia e obscuridade na fundamentação, por entender que tendo a E... expressamente invocado e demonstrado, no presente processo, não ser uma empresa operadora de infraestruturas, o Tribunal não podia deixar de se pronunciar sobre as consequências da sua posição específica, enquanto entidade comercializadora, na cadeia de valor do sector do gás natural, em face da aplicação na decisão do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 o que não foi feito.

viii. Tendo, ainda, sustentado em sede de recurso a verificação de uma nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão na medida em que há uma contradição lógica entre o fundamento da decisão - que conclui que desde 1 de janeiro de 2017, a partir da entrada em vigor da norma do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, o encargo da TOS deve ser suportado pelas empresas operadoras de infraestruturas (in casu a S...) – e, a decisão, que condena a RECORRENTE, que é uma entidade comercializadora de gás (e não uma empresa operadora de infraestruturas), ao reembolso do valor correspondente ao encargo da TOS.

ix. No despacho de 7 de junho de 2024 que complementa e integra a sentença recorrida, não são apreciadas as indicadas nulidades, pelo que não tendo a invocadas nulidades sido supridas as mesmas persistem.

x. Pelo que a sentença recorrida enferma das nulidades por omissão de pronúncia, por oposição da decisão com os fundamentos, por contradição e obscuridade na respetiva fundamentação cuja declaração se requer ao abrigo das alíneas d) e c) do n. º 1 do artigo 615.º do CPC, aplicável ao caso ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT e artigo 125.º do CPPT, nos termos já invocados nas alegações e conclusões de recurso apresentadas em 8 de abril de 2024, para as quais se remete.

C) Erro de julgamento quanto à matéria de direito: execção de inexistência de objeto

xi. A inexistência de objeto da lide, constitui exceção dilatória inominada obstativa ao conhecimento do mérito da causa, nos termos dos artigos 278.º, n.º 1, alínea e), 576.º, n.º 1 e 2 e 578.º todos do Código de Processo Civil.

xii. O ato de repercussão do valor da TOS incluído na já mencionada fatura n.º 11190000435447 é o único ato que é identificado pela SN na sua petição inicial (cf. Introito, artigos 2.º, 7.º, 44.º da petição inicial), pedindo expressamente a anulação da “repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447”, pelo que não poderão existir quaisquer dúvidas quanto ao facto de o presente processo de impugnação judicial ter como objeto a repercussão do valor da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447.

xiii. Através da emissão da nota de crédito n.º 13190000034373, em 17 de outubro de 2019, a fatura n.º 1190000435447, que inclui o ato de repercussão da TOS contestado foi anulada.

xiv. O princípio dispositivo «obriga» o juiz a conformar-se, a cingir-se, ao delineado pelas partes, só lhe sendo lícito conhecer os litígios que se encontrem no âmbito do que foi articulado pelas partes, não podendo modificar o objeto do pedido de impugnação judicial, sob pena de violação deste princípio.

xv. Na situação em apreço, a utilidade na continuidade da presente lide, ou seja, o interesse em agir, após a anulação da fatura n.º 1190000435447, nunca poderia ser equacionada por referência à relação material controvertida que subjaz ao presente processo, como parece decorrer da sentença recorrida, uma vez que é pacífico que o processo de impugnação tem por objeto o ato tributário.

xvi. Para além disso, tendo a SN peticionado a anulação da repercussão da TOS incluída na fatura n.º 1190000435447, quando a mesma já se encontrava anulada em virtude da anulação desta fatura, é evidente que a mesma carece de objeto e que da procedência da presente impugnação judicial não resultará qualquer proveito para a esfera da SN o que configura uma situação de falta de interesse em agir, que obstaria ao conhecimento do mérito da presente impugnação.

xvii. Em suma, no caso em apreço, em virtude da anulação da fatura n.º 11190000435447, que inclui o ato de repercussão da TOS impugnado pela SN, o Tribunal a quo não poderia ter conhecido do mérito da presente causa, nem determinado a anulação do ato de repercussão da TOS incluído nessa fatura, que constituía o objeto da presente ação.

xviii. Em face do exposto, a sentença recorrida complementada pelo despacho de 7 de junho de 2024, enferma de erro de julgamento por violação do disposto nos artigos 278.º, n.º 1, alínea e), 576.º, n.º 1 e 2 e 578.º todos do Código de Processo Civil, por ter conhecido do mérito da causa e não ter determinado a absolvição da E... da instância.

xix. Em face do exposto, a sentença recorrida, complementada pelo despacho de 7 de junho de 2024, enferma de nulidade por omissão de pronúncia quanto à questão da inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação do estatuto jurídico constitucional do Governo como órgão superior da Administração (artigos 2.º, 111.º e 182.º da CRP) e, ainda, sobre a questão da violação do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017, o que se invoca, nos termos e para efeitos do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alínea d) do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT e artigo 125.º, n.º 1 do CPPT.

xx. A sentença recorrida ao reconhecer que a TOS constitui um encargo da S... e ao condenar a E... no reembolso do valor correspondente ao encargo da TOS continua a padecer de nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão e de nulidade por obscuridade na respetiva fundamentação ou, pelo menos numa omissão de pronúncia o que se invoca, nos termos e para efeitos do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alíneas c) e d) do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT e artigo 125.º, n.º 1 do CPPT.

xxi. Persiste, ainda, na sentença recorrida, mesmo após a prolação do despacho de 7 de junho de 2024 que a complementa, a nulidade prevista na alínea c) do n. º 1 do artigo 615.º do CPC, aplicável ao caso ex vi n.º 1, do artigo 125.º do CPPT por contradição e obscuridade na fundamentação da sentença recorrida, por existir uma contradição lógica na sentença, em virtude de na fundamentação da mesma, quanto à mesma questão – natureza do ato de repercussão da TOS – adotar raciocínios e conclusões distintas.

xxii. A sentença recorrida complementada pelo despacho de 7 de junho de 2024, padece, também, de erro de julgamento quando conclui pela não verificação da exceção de inexistência do objeto da lide, em violação do exposto.

TERMOS EM QUE, E NOS MAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, SEMPRE COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO INTEGRALMENTE PROCEDENTE.»

Por sua vez, a Recorrida apresentou o seu aditamento às contra-alegações de recurso, concluindo conforme segue:

A. No dia 08 de abril de 2024, a Recorrente apresentou as suas Alegações de Recurso no âmbito do presente processo, invocando para o efeito diversas nulidades de que, a seu ver, padecia a sentença recorrida.

B. Na sequência das nulidades imputadas à sentença, a 17 de junho de 2024, e em resposta às nulidades invocadas pela Recorrente nas suas Alegações de Recurso, as partes foram notificadas conjuntamente pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada de um despacho proferido como complemento e parte integrante da sentença de 26 de fevereiro de 2024.

C. Não satisfeita com o teor do Despacho, a Recorrente requereu, a 01 de julho de 2024, o alargamento do âmbito do recurso por forma a que este passasse a incluir o conteúdo do Despacho, na qualidade de parte integrante da Nova Sentença.

D. No entender da Recorrente, a Nova Sentença padece de diversas nulidades e de erro de julgamento.

E. Em concreto, a Recorrente entende que a Nova Sentença continua a padecer de nulidade por omissão de pronúncia sobre a alegada inconstitucionalidade do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo como órgão superior da Administração.

F. Não se concorda, porém, com o raciocínio da Recorrente.

G. Desde logo porque o Tribunal a quo apreciou a alegada inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017 tendo entendido que “da leitura da sentença, não se afigura a este Tribunal, salvo o devido respeito por melhor entendimento, que ocorra a invocada nulidade da sentença por omissão de pronúncia quanto à alegada falta de apreciação das questões relativas à invocada inconstitucionalidade do n.º 3 do art.º 85.º da LOE de 2017, resultando da fundamentação de direito o conhecimento daquela questão.” (cfr. p. 7 do Despacho).

H. Mas, mesmo que o Tribunal a quo não se tivesse expressamente pronunciado, como alega a Recorrente, a Nova Sentença não padeceria de nulidade por omissão de pronúncia.

I. O artigo 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC dispõe que “é nula a sentença quando: (...) d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;”.

J. Com efeito, o Tribunal deve resolver todas as questões que lhe sejam submetidas a apreciação. Porém, não está obrigado a pronunciar-se sobre todos os argumentos aduzidos pelas partes para sustentar as suas posições.

K. In casu, o Tribunal a quo decidiu sobre o mérito e, por isso, terá certamente apreciado a alegada inconstitucionalidade.

L. O que sucede é que o Tribunal a quo interpretou a norma em apreço em sentido oposto ao pretendido pela Recorrente, mas em nenhum caso tal configura uma nulidade por omissão de pronúncia.

M. No Aditamento às Alegações de Recurso, a Recorrente entende, ainda, que persiste a nulidade por contradição e obscuridade na fundamentação, “em virtude de na fundamentação da mesma, quanto à mesma questão – natureza do ato de repercussão da TOS – adotar raciocínios e conclusões distintas”.

N. Segundo a Recorrente “para efeitos de julgamento da exceção de incompetência dos tribunais administrativos e fiscais para conhecerem do presente litígio [o Tribunal a quo] entende que a repercussão da TOS emerge de uma relação jurídica tributária, tendo o mesmo entendimento quando procede à condenação da E... no pagamento de juros indemnizatórios, ao abrigo do disposto no artigo 43.º da LGT, mas quando julga improcedente a questão da inconstitucionalidade decorrente da violação dos princípios constitucionais da tutela da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada fá-lo, baseando-se no Acórdão do TCAN proferido no processo n.º 2635/21.9BEPRT, que nesta parte transcreve o decidido no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 576/2023, cuja decisão assenta no entendimento que o ato de repercussão da TOS não tem natureza tributária.”.

O. Nos termos do artigo 615.º, n.º 1, alínea c) do CPC a sentença é nula quando “ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível”. (destaques nossos).

P. Ora, a Nova Sentença não padece de qualquer ambiguidade ou obscuridade, sendo o seu sentido facilmente apreensível, conforme se demonstrará.

Q. O entendimento do Tribunal a quo é de que o ato de repercussão da TOS é um ato materialmente tributário, sendo a relação que se estabelece em virtude da mencionada repercussão uma relação de natureza tributária.

R. É certo que o Tribunal Constitucional veio, através do seu acórdão 576/2023, sufragar o entendimento oposto, segundo o qual a relação jurídica que se estabelece em virtude da repercussão da TOS não é de natureza tributária.

S. Também é certo que o Tribunal a quo apreciou a inconstitucionalidade da norma prevista no artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, por violação dos princípios constitucionais da tutela da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada por remissão para o acórdão proferido pelo TCA Norte no âmbito do processo n.º 2635/21.9BEPRT (doravante “Acórdão do TCA Norte”), que, por sua vez, transcreve o mencionado acórdão do Tribunal Constitucional.

T. Porém, isto não prejudica a apreensão do sentido da Nova Sentença!

U. A apreciação das inconstitucionalidades alegadas é independente da natureza jurídica da relação jurídica em causa!

V. Ou seja, o facto de a relação jurídica estabelecida não ser, de acordo com o Tribunal Constitucional, uma relação jurídica de natureza tributária não influencia a decisão sobre a inconstitucionalidade da norma previsto no artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, por violação dos mencionados princípios constitucionais.

W. Assim sendo, é natural que o Tribunal a quo tenha, em nome do princípio da economia processual, apreciado esta matéria por remissão para o Acórdão do TCA Norte, sendo que o facto de o Acórdão do TCA Norte remeter, por sua vez, para o mencionado acórdão do Tribunal Constitucional, não fere a Nova Sentença de qualquer obscuridade.

X. E, ainda que a natureza jurídica da relação estabelecida por força da repercussão da TOS fosse relevante para apreciar a inconstitucionalidade decorrente da violação dos princípios constitucionais da tutela da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada, o que por mera cautela de patrocínio se admite, dúvidas não restariam sobre a posição do Tribunal a quo, conforme demonstrámos supra.

Y. Face ao exposto, conclui-se que a Nova Sentença não padece de qualquer nulidade por contradição e obscuridade da fundamentação.

Z. De acordo com a Recorrente, a Nova Sentença também padece de i) nulidade por omissão de pronúncia de pronúncia por o Tribunal a quo não ter, alegadamente, apreciado i) “a questão da violação do artigo 85.º, n.º 3, da Lei do OE para 2017.“, ii) a nulidade por omissão de pronúncia e obscuridade na fundamentação “por entender que tendo a E... expressamente invocado e demonstrado, no presente processo, não ser uma empresa operadora de infraestruturas, o tribunal não podia deixar de se pronunciar sobre as consequências da sua posição específica, enquanto entidade comercializadora, na cadeia de valor do sector do gás natural, em face da aplicação na decisão do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017”, e iii) a “nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão na medida em que há uma contradição lógica entre o fundamento da decisão - que conclui que desde 1 de janeiro de 2017, a partir da entrada em vigor da norma do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, o encargo da TOS deve ser suportado pelas empresas operadoras de infraestruturas (in casu a S...) – e, a decisão, que condena a RECORRENTE, que é uma entidade comercializadora de gás (e não uma empresa operadora de infraestruturas), ao reembolso do valor correspondente ao encargo da TOS”.

AA. Mas o raciocínio da Recorrente não tolhe.

BB. Ainda que se admita que o Tribunal a quo não se pronunciou expressamente sobre estas questões, tal não corresponde a uma omissão de pronúncia, na medida em que a resposta às mesmas resulta da decisão do Tribunal a quo: “o acto de repercussão [da TOS] é ilegal por violação do artigo 85.º, n.º 3 da LOE2017 e que desse acto ilegal resultou um pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido (…)” (p. 20 da sentença).

CC. Ora, daqui resulta que se o ato de repercussão da TOS sobre a Recorrida é ilegal pouco importa quem é que é a entidade responsável pelo pagamento da mesma, ou se quem efetivamente suporta esse custo é a entidade que devia suportar.

DD. A condenação da Recorrente na devolução deriva do facto – comprovado e nunca contestado sequer pela Recorrente - de que foi a Recorrente quem cobrou a taxa à Recorrida, pelo que terá de ser a Recorrente a responsável pelo respetivo reembolso.

EE. E isto independentemente de saber se, a final, é ou não a Recorrente a dever legalmente suportar o encargo económico da TOS. Essa é uma questão que está e sempre esteve fora do objeto da ação.

FF. Sem prejuízo do que se acaba de dizer, no seu aditamento às alegações de recurso a Recorrente esforça-se por demonstrar que o Tribunal a quo andou mal ao não fazer a, aparentemente devida, distinção entre empresas operadoras de rede de distribuição e empresas comercializadoras de gás.

GG. Importa, todavia, deixar claro que tal distinção é completamente irrelevante para a decisão do caso concreto.

HH. A lei é clara e o número 3, do artigo 85.º, da LOE 2017 dispõe que “A taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores.”.

II. O que se discute neste recurso é se a TOS pode ser repercutida ao consumidor final (a Recorrida) e quanto a isso a lei dá uma resposta clara: não pode.

JJ. Com efeito, é irrelevante para a questão que aqui se discute se quem paga a TOS é a empresa operadora da rede de distribuição ou a empresa comercializadora de gás natural.

KK. Se a empresa comercializadora de gás natural é quem repercute o valor da TOS na fatura de gás do consumidor final, é evidente que é contra ela que o consumidor final tem de reagir para efeitos de impugnação de uma repercussão que é ilegal.

LL. Ademais, e como já se disse, se a Recorrente pretende reagir face à injustiça da norma que o faça em sede própria.

MM. O Tribunal a quo veio, através do Despacho, suprir a alegada omissão de pronúncia quanto à exceção de inexistência de objeto da lide, tendo concluído pela sua improcedência.

NN. Insatisfeita a Recorrente vem agora alegar que o Tribunal a quo ao decidir pela improcedência da exceção de inexistência de objeto da lide, incorreu em erro de julgamento de erro de julgamento.

OO. Como bem frisa a Recorrente, “resulta da petição inicial apresentada nos presentes autos, que através do presente processo de impugnação judicial a SN pretende obter a anulação da repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447 [Fatura Original], sendo - na forma como por esta é configurada a ação – este o concreto ato que constitui o objeto dos presentes autos” e que “não poderão existir quaisquer dúvidas quanto ao facto de o presente processo de impugnação judicial ter como objeto a repercussão do valor da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447” (p. 16 do Aditamento às Alegações de Recurso da Recorrente).

PP. Entende, porém, a Recorrente que, como a Fatura Original foi anulada através da nota de crédito n.º 13190000034373, a Nota de Crédito, e substituída pela fatura n.º 1190000530592, a Fatura Corrigida, inexiste objeto da lide. E conclui a Recorrente que “Pelo que parece manifesto não poder a repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447 [Fatura Original], ser impugnada nos presentes autos por evidente falta de objeto” e que “a impugnação judicial não poderá ter por objeto um ato anulado” (p. 41 e 42 do Aditamento às Alegações de Recurso da Recorrente).

QQ. A Recorrente parece, porém, ignorar dois factos importantes.

RR. Desde logo, que fez constar do processo administrativo instrutor (a fls. 663 e seguintes do SITAF) a Fatura Original, a Nota de Crédito e Fatura Corrigida – cfr. pp. 34 e ss. do processo administrativo instrutor – o que, no mínimo, significa que a EDP considerava à data o conjunto destes três documentos contabilísticos como um só ato, que sofreu alterações por quaisquer razões, de onde mal se compreende a presente invocação de inexistência de objeto.

SS. Ao que acresce o facto de a própria Recorrente ter trazido aos autos a Fatura Original, a Nota de Crédito e a Fatura Corrigida, através do Doc. n.º 1 anexo à P.I.,

TT. Isto demonstra que a Recorrente também sempre considerou a Fatura Original, a Nota de Crédito e a Fatura Corrigida como um único documento de cobrança.

UU. Refira-se também que a situação em causa é análoga à emissão de liquidações corretivas pela Autoridade Tributária, tema relativamente ao qual a jurisprudência tem decidido unanimemente que “Se a AT emitir uma nova demonstração de liquidação na qual, por referência à primeira, se limita a corrigir o cálculo do imposto por não ter levado em conta que o contribuinte tinha efectuado a opção pelo não englobamento dos rendimentos (deixando totalmente intocada a matéria tributável), não está a praticar um acto novo de liquidação tributária, mas apenas a dar expressão quantitativa à correcção do acto praticado” – cit., Acórdão do STA proferido no processo n.º 01104/13, de 14 de outubro de 2015, destaques nossos, cuja jurisprudência se encontra espelhada, designadamente, nos acórdãos n.º 01876/13 e 0133/07 do mesmo Supremo Tribunal.

VV. Pelo exposto, conclui-se que a Nova Sentença não padece de qualquer nulidade ou erro de julgamento, devendo ser mantida na ordem jurídica.

Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exas. Mui doutamente suprirão, em face da fundamentação exposta e porque a sentença recorrida bem decidiu, deve esta ser mantida na ordem jurídica e, consequentemente, ser negado provimento ao recurso apresentado pela E... — Comercialização de Energia, S.A.»

O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO (DMMP) neste TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Na sequência das nulidades imputadas pela Recorrente à sentença, foi proferido despacho pelo juiz de 1ª instância, nos termos do nº 1 do artigo 617º do CPC, suprindo a invocada nulidade da sentença por omissão de pronúncia, quanto à não apreciação da exceção de inexistência do objeto da lide, concluindo pela improcedência da mesma, pelo que resulta prejudicada a análise da nulidade em causa.

Posto isto e considerando as conclusões das alegações apresentadas, que delimitam o objecto do recurso, cumpre analisar e decidir se a sentença recorrida enferma dos seguintes vícios:

A) Nulidade consubstanciada em omissão de pronúncia, por omissão da apreciação (i) da questão da inconstitucionalidade da norma contida no n.º 3 do art.º 85.º da Lei do Orçamento de Estado para 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação dos artigos 2.º, 111.º e 182.º da Constituição da República Portuguesa e (ii) da questão da violação do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017.

B) Nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão e obscuridade na fundamentação;

C) Erro de julgamento quanto à matéria de facto;

D) Erro de julgamento da matéria de direito decorrente de:

i) Incompetência material do tribunal, erro na forma do processo, ilegitimidade processual passiva da E..., intempestividade da impugnação judicial e inexistência de objeto da lide;

ii) Errada interpretação e aplicação do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, em virtude de essa norma não ser imediatamente aplicável;

iii) Errada interpretação do disposto nos artigos, 43.º, n.º 1 da LGT e 22.º da CRP (questão dos juros indemnizatórios).

iv) Violação dos princípios da igualdade, da confiança legítima, da proporcionalidade, da proibição do excesso, da tutela da iniciativa privada e da propriedade privada e do princípio do “respeito pelas obrigações decorrentes de lei ou de contrato”, consagrados nos artigos 2º, 13º, 18º, nº 2, 61º, 62º e 105º, nº 2 da Constituição;

v) Violação do disposto nos artigos 105º, nºs 1 a 4, 106º, nº 1 da CRP e do nº 2 do artigo 41º da lei de enquadramento orçamental;

vi) Violação do estatuto jurídico-constitucional do governo como órgão superior da administração (artigos 2.º, 111.º e 182.º, da Constituição);

III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Na sentença recorrida foram fixados os seguintes factos provados, considerados necessários à apreciação da matéria de excepção:

«1. Em 10 de Setembro de 2019 foi emitida, pela Entidade Impugnada, em nome da Impugnante a fatura n.º 111900000435447 referente ao período de 01.08.2019 a 31.08.2019, no valor total de €447.024,77, na qual está incluído a repercussão da TOS, no valor de €30.964,66 (€286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e €30.678,52, respeitantes ao consumo) referente à “Taxa de Ocupação de Subsolo do Município Seixal”, com data limite de pagamento em 10 de Outubro de 2019. [cfr. fatura, a fls. 60 do SITAF];

2. Em 7 de Outubro de 2019, a Impugnante procedeu ao pagamento da fatura identificada na alínea anterior [cfr. doc. 2 da pi];

3. Em 9 de Outubro de 2019, a Impugnante apresentou Reclamação necessária junto do Município do Seixal (art.º 16.º do RGTAL). [cfr. doc. 3 da pi];

4. Na sequência da formação do indeferimento tácito da Reclamação Graciosa, a Impugnante apresentou Impugnação Judicial em 2 de Fevereiro de 2020, a qual correu os seus trâmites sob o n.º 86/20.1BEALM, junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada. [cfr. doc. 4 e 5 da pi];

5. Em 15 de Dezembro de 2020, foi proferida decisão no âmbito da Impugnação Judicial n.º 86/20.1BEALM na qual o Tribunal considerou que o ato de repercussão da TOS não é imputável ao Município do Seixal, tendo concluído pela procedência da “(…) exceção dilatória da ilegitimidade passiva do Município do Seixal, ao abrigo do disposto no art. 577º, al. e) do CPC, aplicável ex vi art. 2º, al. e) do CPPT, e consequentemente, [absolveu] o Município da presente instância”. [cfr. doc. 5 da pi];

6. A sentença descrita na alínea anterior, foi remetida às partes, através de notificações eletrónicas datadas de 16 de Dezembro de 2020 e não foi objeto de recurso. [cfr. facto que o Tribunal tem conhecimento em razão das suas funções e que resulta da consulta do processo n.º 86/20.1BEALM no Sitaf];

7. Em 6 de Janeiro de 2021, deu entrada, via Sitaf, a presente Impugnação judicial. [cfr. de fls. 1 dos autos];»

Em sede de fundamentação de facto, foram dados como provados, com interesse para a decisão a proferir, os factos seguintes:

«A. A Impugnante tem como atividade o transporte de energia elétrica, sendo concessionária exclusiva da Rede Nacional de Transporte de Eletricidade (RNT). [cfr. doc. 6 e 9 da pi];

B. Pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 3 de Abril, foram aprovadas as minutas dos contratos de concessão de distribuição regional de gás natural, em regime de serviço público, a celebrar entre o Estado Português e as sociedades B... - Companhia de Gás das Beiras, SA., L... G... - Sociedade Distribuidora de Gás Natural de Lisboa, SA., L... -Companhia de Gás do Centro, SA., P... - Sociedade de Produção e Distribuição de Gás, SA., S... - Sociedade de Produção e Distribuição de Gás, SA., T... - Empresa de Gás do Vale do Tejo, SA. [cfr. Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, publicada em Diário da República, 1.ª série, n.º 119, de 23 de junho de 2008, cujo teor se dá por integralmente reproduzido];

C. O contrato de concessão da atividade de distribuição de gás natural entre o Estado Português e a concessionária S... - Sociedade de Produção e Distribuição de Gás, SA., cuja minuta foi aprovada pela Resolução do Conselho de Ministros a que se refere a alínea anterior, prevê, quanto aos “direitos e obrigações da concessionária”, o seguinte: “(…) Cláusula 7.ª Direitos e obrigações da concessionária

1 - (…) 2 - Assiste à concessionária o direito de repercutir sobre os utilizadores das suas infra-estruturas, quer se trate de entidades comercializadoras de gás ou de consumidores finais, o valor integral de quaisquer taxas, independentemente da sua designação, desde que não constituam impostos diretos, que lhe venham a ser cobrados por quaisquer entidades públicas, direta ou indiretamente atinentes à distribuição de gás, incluindo as taxas de ocupação do subsolo cobradas pelas autarquias locais.

3 - Na sequência do estabelecido no n.º 2 e no que respeita às taxas de ocupação do subsolo a liquidar pelas autarquias locais que integram a área da concessão, os valores pagos pela concessionária em cada ano civil serão repercutidos por município sobre as entidades comercializadoras utilizadoras das infra-estruturas ou sobre os consumidores finais servidos pelas mesmas nos termos a definir pela ERSE.” (…).” [cfr. Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, publicada em Diário da República, 1.ª série, n.º 119, de 23 de Junho de 2008, cujo teor se dá por integralmente reproduzido];

D. Em 25 de Junho de 2019, a Entidade Impugnada, enquanto entidade comercializadora de gás natural, e a Impugnante, aí designada por “CLIENTE”, outorgaram um “contrato” que tinha por objeto “o fornecimento de Gás Natural (adiante designado abreviadamente por “energia”) pela «E...» ao Cliente, nos termos constantes das presentes Condições Particulares e das Condições Gerais (adiante abreviadamente designado por “contrato”)”. [cfr. fls. 1/7 do PA a fls. 663/696 dos autos];

E. Em 10 de Setembro de 2019 foi emitida pela Entidade Impugnada em nome da Impugnante a fatura n.º 111900000435447 referente ao período de 01.08.2019 a 31.08.2019, no valor total de €447.024,77, na qual está incluído a repercussão da TOS, no valor de €30.964,66 (€286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e €30.678,52, respeitantes ao consumo) referente à “Taxa de Ocupação de Subsolo do Município Seixal”. [cfr. fatura doc. 1 da petição inicial, a fls. 60 dos autos];

F. Em 7 de Outubro de 2019, a Impugnante procedeu ao pagamento da fatura identificada na alínea anterior [cfr. doc. 2 da pi];

G. Em 6 de Janeiro de 2021, deu entrada, via Sitaf, a presente Impugnação judicial. [cfr. de fls. 1 dos autos];

«A decisão da matéria de facto efetuou-se com base na posição assumida pelas partes nos articulados, no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, que não foram impugnados e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do Tribunal em conjugação com a livre apreciação da prova, como se foi fazendo referência em cada um dos pontos do probatório.

A demais matéria alegada não foi aqui considerada por ser conclusiva, de direito, constituir considerações pessoais ou não relevar para a decisão da causa.»

1. Em 10 de Setembro de 2019 foi emitida, pela Entidade Impugnada, em nome da Impugnante afatura n.º 111900000435447 referente ao período de 01.08.2019 a 31.08.2019, no valor total de €447.024,77, na qual está incluído a repercussão da TOS, no valor de €30.964,66 (€286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e €30.678,52, respeitantes ao consumo)referente à “Taxa de Ocupação deSubsolo doMunicípio Seixal”, com data limite de pagamento em 10 de Outubro de 2019. [cfr. fatura, a fls. 60 do SITAF];

2. Em 7 de Outubro de 2019, a Impugnante procedeu ao pagamento da fatura n.º 111900000435447, no valor de €447.024,77. [cfr. doc. 2 da pi];

3. Em 17 de Outubro de 2019, foi emitida a nota de crédito n.º 13190000034373, referente ao período de 01.08.2019 a 31.08.2019, no valor total de €447.024,77 (, na qual está incluído a repercussão da TOS, no valor de €30.964,66. E na qual se lê: “Nº DOC. ANULADO 11190000435447”. [cfr. doc. 1 da pi];

4.Em 31deOutubrode 2019, foi emitida pela Entidade Impugnada, em nome da Impugnante a fatura n.º 1190000530592 referente ao período de 01.08.2019 a 31.08.2019, no valor total de €450.663,34, na qual está incluído a repercussão da TOS, no valor de €30.964,66 (€286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e €30.678,52, respeitantes ao consumo) referente à “Taxa de Ocupação de Subsolo do Município Seixal”, com data limite de pagamento em 9 de Dezembro de 2019. [cfr. de fls. 32/34 do PA];

5. Na mesma data, foi emitida pela Entidade Impugnada, em nome da Impugnante, a nota de crédito n.º 13190000035169, 01.08.2019 a 31.08.2019, no valor total de €450.663,34, na qual está incluído a repercussão da TOS, no valor de €30.964,66 (€286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e €30.678,52, respeitantes ao consumo) referente à “Taxa de Ocupação de Subsolo do Município Seixal”, com data limite de pagamento em 4 de Dezembro de 2019. [cfr. de fls. 30/34 do PA];»

IV – APRECIAÇÃO DO RECURSO

O presente recurso tem por objecto a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou procedente a Impugnação judicial intentada pela Recorrida contra taxa de ocupação do subsolo (TOS), no montante de € 30.964,66, incluída na fatura n.º 11190000435447, de 10 de setembro de 2019, emitida pela E..., aqui Recorrente e que, em consequência, anulou o acto impugnado e condenou a Recorrente à restituição à Impugnante da taxa paga, acrescida dos juros indemnizatórios devidos à taxa legal.

As questões que se mostram invocadas pela Recorrente, em sede do presente recurso, foram já, na sua grande maioria, objecto de aturada análise pelo Tribunal Central Administrativo Norte, no âmbito de vários recursos interpostos pela Recorrente, aos quais foi negado provimento na sua totalidade, destacando-se, entre outros, os acórdãos proferidos nos processos n.ºs 01798/20.5BEPRT, de 11/05/2023, 00076/21.7BEPRT e 02635/21.9BEPRT, ambos com data de 08/02/2024, disponíveis em www.dgsi.pt. Assim, por concordarmos inteiramente com a argumentação jurídica ali aduzida e tendo em vista uma interpretação e aplicação uniformes do direito (artigo 8º, nº 3 do Código Civil), seguiremos de perto a fundamentação dos referidos arestos, quando as questões se revelem similares, com as adaptações indispensáveis à situação jurídica em análise.

· Da nulidade da sentença por omissão de pronúncia

A Recorrente começa por invocar que a sentença recorrida enferma da nulidade por omissão de pronúncia, em virtude de o Tribunal a quo não se ter pronunciado sobre todas as questões suscitadas nos autos, a saber, não apreciou parte das inconstitucionalidades do artigo 85.º, número 3 da Lei do OE 2017 quando interpretado no sentido de ser imediatamente exequível e de impor às empresas comercializadoras de gás o encargo de suportar a TOS e a própria violação do artigo 85.º, n.º 3 da Lei do OE para 2017.

Prevista no artigo 125º do CPPT e na al. d) do nº 1 do artigo 615º do CPC, a nulidade da sentença por omissão de pronúncia está directamente relacionada com o comando constante do nº 2 do artigo 608º deste último diploma: o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Mas, como é sabido, a omissão de pronúncia só existe quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões, sendo que o conceito de «questões» também não se confunde com o de «argumentos» ou «razões» aduzidos pelas partes em prol da pretendida procedência das questões a apreciar.

Vejamos se, no presente caso, a decisão recorrida omitiu pronúncia sobre questões cujo conhecimento se impunha.

Nos artigos 237.º e 244.º das respectivas alegações finais e, ainda, nos artigos 69.º e 72.º do requerimento apresentado em 12 de abril de 2023, constante do SITAF a fls. 1515 e seguintes, a Recorrente suscitou a inconstitucionalidade da norma contida no n.º 3 artigo 85.º da Lei do OE para 2017 quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, uma vez que se a proibição de repercussão da TOS fosse diretamente aplicável, o Governo ver-se-ia privado, por um ato legislativo da Assembleia da República, de continuar a atuar numa matéria que é de natureza (contratual) administrativa, e que o Executivo nem sequer chegou a densificar através de um Decreto-lei de execução, o que consubstanciaria uma violação do estatuto jurídico constitucional do Governo como órgão superior da administração, em concreto das normas dos artigos 2.º, 111.º e 182.º da Constituição da República Portuguesa.

E, como bem refere a Recorrente, importa ter presente que as questões de inconstitucionalidade são de conhecimento oficioso, como consensualmente aceite pela jurisprudência e a doutrina, pelo que impende sobre o juiz um dever de pronúncia sobre tais questões, ainda que não tenham sido suscitadas na contestação, desde que o sejam a tempo de sobre elas ser emitida pronúncia, sob pena de nulidade por omissão de pronúncia, conforme decorre do disposto no artigo 608.º, n.º 2 do CPC e 204.º da CRP (cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no Processo n.º 0195/13, de 05/14/2014, in www.dgsi.pt).

Ora, analisada a sentença recorrida verifica-se que nada se consignou a propósito daquela questão – que é verdadeiramente uma questão, e não apenas um novo argumento no sentido da inconstitucionalidade do n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017 – , razão pela qual o tribunal de 1ª instância incorreu em omissão de pronúncia, verificando-se, pois, a nulidade da sentença a que se referem os artigos 615º, nº1, alínea d), do CPC e 125º, nº1, do CPPT.

De acordo com o disposto no nº 1 do artigo 665º do CPC, ainda que declare nula a decisão que põe termo ao processo, o tribunal de recurso deve conhecer do objecto da apelação. Em termos de discurso lógico e atentas as demais inconstitucionalidades avocadas em sede de recurso, consideramos ser de compilar tudo no mesmo segmento de conhecimento, pelo que se remete a análise do vício de inconstitucionalidade em causa para a apreciação e decisão dos erros de julgamento de direito imputados à decisão recorrida.

Alega, ainda, a Recorrente que sustentou em 1ª instância que mesmo que se admitisse, por cautela de patrocínio, que a repercussão da TOS está proibida desde a entrada em vigor do artigo 85.º, n.º 3 da LOE para 2017, nunca tal entendimento poderia resultar na condenação da E... no reembolso do valor impugnado, porque o que se determina nesta disposição legal, é que o encargo económico é suportado pelas operadoras de infraestruturas (in casu, a S...) e não pela entidade comercializadora de gás natural (in casu, a E...), pelo que a condenação da E... no reembolso do valor correspondente à taxa sempre resultaria numa violação da própria norma cuja aplicação a SN exige (cf. artigos 291.º e 292.º das alegações finais e pontos lxxx) a lxxxiii) das conclusões das alegações finais da E... e, ainda, artigos 76.º e 77.º do requerimento apresentado em 12 de abril de 2023, constante do SITAF a fls. 1515 e seguintes).

Todavia, verificando-se que a questão em causa não foi suscitada na contestação, nem integra matéria de conhecimento oficioso, impõe-se concluir que o tribunal de 1ª instância não tinha o dever de se pronunciar sobre ela, razão pela qual não se verifica a nulidade apontada.

· Da nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão, obscuridade e ambiguidade

Neste âmbito, a Apelante invoca que há uma contradição lógica na sentença recorrida na medida em que entendeu que o encargo relativo à TOS deve ser suportado pela empresa operadora de infraestruturas, no caso vertente a SETGÀS e, ao mesmo tempo, concluiu que deverá ser a Recorrente a devolver o encargo relativo a tal taxa, não se identificando no segmento respeitante à “Fundamentação de Direito” da sentença recorrida, os fundamentos de direito para que seja a Recorrente, na qualidade de entidade comercializadora de gás natural, a suportar o encargo económico correspondente à TOS.

Ora, convém desde logo salientar que na sentença recorrida não se faz qualquer referência concreta a que o encargo da TOS tivesse de ser suportado pela sociedade indicada pela ora Recorrente. Por outro lado, na sentença recorrida delimita-se e decide-se a questão como sendo a da repercussão da TOS pela ora Apelante à Recorrida e, nessa medida, se condena aquela à devolução da taxa aqui em questão.

Por isso, não há aqui qualquer contradição entre os fundamentos da decisão jurisdicional recorrida e o seu sentido decisório, nem qualquer obscuridade, ao invés do que é referido pela ora Recorrente.

Cumpre salientar que o objeto da presente ação resulta da caraterização da relação jurídico tributária controvertida, tal como configurada pela impugnante. Nessa conformidade, temos que a presente impugnação visa a anulação de um acto de repercussão praticado pela impugnada (recorrente), senão observemos a fatura identificada no facto provado n.º1, a qual foi emitida pela E....

Mais, da análise da petição inicial verificamos que o facto relevante é a repercussão em si, sendo irrelevante o facto da sociedade que praticou tal acto assumir um papel de comercializadora ou operadora, relevando apenas o facto de esta ser a entidade que repercutiu a TOS liquidada, cobrando-a à impugnante (recorrida), que naquela relação comercial assume o papel de consumidora final.

Os factos relevantes na decisão de uma determinada situação concreta resultam, essencialmente, da análise da relação material controvertida, tal como configurada pelas partes, pelo que, no caso, considerando tanto a referida relação como o pedido feito ao tribunal, que se consubstancia única e exclusivamente, na anulação da repercussão, os factos fixados e a fundamentação, que servem de base à decisão proferida – alicerçada na recente jurisprudência do STA - não enferma de nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão ou obscuridade, pelo que improcede tal alegação.

Alega, ainda, a Recorrente que para fundamentar a improcedência da alegação da E... quanto à violação dos princípios da tutela da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada, a sentença recorrida baseia o decidido no Acórdão do TCAN proferido no processo n.º 2635/21.9BEPRT, que nesta parte remete para o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 576/2023, de 27 de setembro de 2023, que transcreve parcialmente, sendo que neste último Acórdão se conclui pela natureza não tributária do ato de repercussão da TOS, ao passo que para efeitos de julgamento da exceção de incompetência dos tribunais administrativos e fiscais para conhecerem do presente litígio, entende que a repercussão da TOS emerge de uma relação jurídica tributária, tendo o mesmo entendimento quando procede à condenação da E... no pagamento de juros indemnizatórios, incorrendo assim numa obscuridade na respetiva fundamentação, geradora de nulidade, à luz do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alínea c) do CPC.

Ora, também no que toca aos segmentos em causa, não se vislumbra qualquer contradição ou obscuridade na fundamentação.

Efectivamente, o facto de o tribunal de 1ª instância não perfilhar o entendimento vertido no acórdão n.º 576/2023 do Tribunal Constitucional acerca da qualificação do ato de repercussão da TOS, não o impede de convocar o referido aresto no âmbito da apreciação da invocada violação dos mencionados princípios constitucionais, por estarem em causa questões perfeitamente distintas e autónomas, inexistindo, assim, qualquer incongruência.

Termos em que se conclui pela não verificação das nulidades em causa.

Do erro de julgamento de facto

Refere, neste âmbito, a Recorrente que contrariamente ao que resulta do facto A) constante do probatório da sentença recorrida, a IMPUGNANTE não tem como atividade o transporte de energia elétrica, nem é concessionária exclusiva da Rede Nacional de Transporte de Eletricidade (cf. pág. 13 da sentença recorrida), não sendo possível extrair tal conclusão dos documentos n.º 6 e 9 da petição inicial, pelo o Tribunal a quo não podia ter dado como provado que a IMPUGNANTE tem como atividade o transporte de energia elétrica.

Acrescenta que a petição inicial dos presentes autos foi apresentada na sequência da sentença proferida no processo n.º 86/20.1BEALM, que julgou verificada a exceção dilatória de ilegitimidade passiva do Município do Seixal no âmbito do processo de impugnação judicial apresentado pela SN e no qual peticionava a declaração de ilegalidade da decisão de indeferimento tácito da reclamação graciosa deduzida contra o ato de liquidação da TOS incluído na fatura n.º 111900000435447, daquele Município, pelo que, para que o Tribunal a quo pudesse decidir cabalmente sobre a exceção dilatória da intempestividade da presente impugnação judicial suscitada na contestação, impunha-se que na matéria de facto da sentença recorrida tivesse considerado factos que permitissem aferir, desde logo, o objeto da impugnação judicial n.º 86/20.1BEALM que está na origem da renovação da instância pretendida pela SN, o que implicaria, por sua vez, a inclusão de factos referentes ao objeto da reclamação graciosa deduzida contra o ato de liquidação da TOS, uma vez que a impugnação judicial que deu origem ao indicado processo n.º 86/20.1BEALM foi apresentada na sequência da decisão de indeferimento tácito desta reclamação.

Sustenta, ainda, que tendo a E... suscitado a exceção de inexistência de objeto da lide, em virtude da anulação da fatura n.º 1119000435447, que inclui o valor da TOS contestado pela SN, para a resolução cabal desta questão impunha-se que na factualidade da sentença fossem incluídos factos referentes à anulação da indicada fatura.

Acrescenta que tendo a E... invocado a exceção de incompetência material do tribunal, por entender que está em causa um litígio emergente de uma relação não tributária, uma vez que a fatura que incluiu o valor da TOS foi emitida, na sequência de um contrato de fornecimento de gás celebrado entre si e a SN, para a resolução cabal desta questão impõe-se que na factualidade da sentença sejam incluídos factos referentes à celebração do contrato e ao seu conteúdo e não apenas a celebração do próprio contrato.

Refere, ainda, que tendo a RECORRENTE invocado na sua contestação a inconstitucionalidade da norma constante do n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, quando interpretada no sentido da sua aplicação imediata, por considerar que as mesmas colidiam com as obrigações anteriores decorrentes dos contratos de concessão de gás, concretamente, com o direito de repercussão da TOS sobre os consumidores finais, em flagrante violação do princípio da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada consagrados nos artigos 2.º, 61.º e 62.º da CRP e, bem assim, do artigo 105.º, n.º 2 que determina que o Orçamento seja elaborado tendo em conta as obrigações decorrentes da lei ou contrato, impõe-se que na factualidade da sentença se inclua que S... é a detentora da concessão de distribuição regional de gás natural do sul.

Verificando-se cumpridos os ónus processuais de impugnação da matéria de facto vertidos no artigo 640.º do CPC aplicável por força do disposto no artigo 281.º do CPPT, importa decidir.

Da alínea A. dos factos provados consta o seguinte:

“A Impugnante tem como atividade o transporte de energia elétrica, sendo concessionária exclusiva da Rede Nacional de Transporte de Eletricidade (RNT)”.

Analisados os documentos nº 6 e 9 da petição inicial, indicados em sede de motivação - cópia da notificação do acórdão proferido pelo STA no processo 506/17.2BEALM, em que são partes a aqui Recorrida e o Município do Seixal e certidão da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto no processo 1476/18.5BEPRT, em que são partes SN Maia – Siderurgia Nacional, S.A. e o Município da Maia - logo se conclui que dos mesmos não é possível extrair tal factualidade, pelo que não resta senão eliminar a citada alínea A. do probatório.

Por sua vez, afigurando-se pertinentes para a apreciação das questões suscitadas nos presentes autos, procede-se ao aditamento dos factos identificados pela Recorrente, conforme segue:

H. A S... — Sociedade de Produção e Distribuição de Gás, S.A. é a detentora de concessão de distribuição regional de gás natural do Sul, que inclui a área de concessão do concelho do Seixal (cf. Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 03 de abril e documento n.º 1 das alegações finais apresentadas pela Recorrente)

I. O contrato de fornecimento de gás celebrado entre a E... e a SN, no Anexo II das Condições Particulares, identifica a fórmula de cálculo do preço de venda, incluindo uma Parcela Regulada (que integra “a componente do preço que corresponder, a cada momento, ao conjunto dos valores devidos, direta ou indiretamente pelo Cliente, pela adesão e utilização das infraestruturas que integram o SNGN, tal como indicado na cláusula 3.2 das Condições Gerais. Os valores atrás referidos são fixados administrativamente pela ERSE e revistos periodicamente (…)”) e uma Parcela Não Regulada (correspondente à “componente do preço que é livremente fixada pela Empresa e que, em cada mês, será determinada com base na(s) seguinte(s) fórmula(s) (…)”) (cf. processo administrativo).

J. Na cláusula 3.ª (Preço) das Condições Gerais do contrato celebrado entre a E... e a SN consta que (cf. processo administrativo):

K. Em 9 de outubro de 2019, a SN dirigiu ao EXMO. SENHOR PRESIDENTE DA CÂMARA MUNICIPAL DO SEIXAL reclamação graciosa contra o ato de liquidação da TOS, referente ao mês de agosto de 2019 e à fatura n.º 111900000435447, de 10 de setembro de 2019, junto da Câmara Municipal do Seixal, ao abrigo do disposto no artigo 16.º do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (cf. documento n.º 3 da petição de impugnação).

L. Nessa reclamação graciosa a SN peticiona a “declaração de nulidade ou, sem conceder e no limite, a revogação do ato de liquidação da taxa de ocupação do subsolo referente ao mês de agosto de 2019” por considerar que “[o] ato de liquidação da taxa municipal de ocupação do subsolo ora reclamado, constante da fatura 111900000435447: a) É inválido por ter sido praticado sem base legal, contrariando expressamente o disposto no: a. b. c. artigo 85.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro; artigo 4.º da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro; e no artigo 9.º, nº 2, da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro. b) É nulo por violação do disposto no artigo 4º, n.º 2 da Lei n.º 73/2013, de 3 de novembro”. (cf. documento n.º 3 da petição de impugnação).

M. Em 17 de outubro de 2019, foi emitida a nota de crédito n.º 13190000034373, que anula a fatura n.º 11190000435447 (cf. Processo Administrativo e Doc. 1 junto com a petição de impugnação).

N. Do comprovativo de entrega da petição inicial apresentada na sequência da formação da presunção do indeferimento tácito da reclamação graciosa que dá origem ao processo n.º 86/20.1BEALM, emitido pelo SITAF, resulta que a mesma tem por objeto o “Indeferimento total ou parcial das reclamações graciosas dos atos tributários” (cf. documento n.º 4-A e 5 da petição de impugnação).

O. Na indicada petição de impugnação é peticionada a declaração de ilegalidade do indeferimento tácito da reclamação graciosa e a anulação da repercussão incluída na fatura n.º 111900000435447, sendo o pedido formulado nos seguintes termos: “Nestes termos e nos demais de Direito, que V. Exa. Mui doutamente suprirá, requer-se a V. Exa. que declare a ilegalidade do indeferimento tácito da Reclamação Graciosa supra identificada e, bem assim:

(I) Anule a repercussão da TOS incluída na fatura n.º 111900000435447 por violação do disposto no artigo 85.º, n.º 3, do OE 2017, procedendo-se ao seu reembolso acrescido de juros indemnizatórios até efetivo reembolso; ou Subsidiariamente e caso assim não se considere:

(II) Deve ser reconhecida a inconstitucionalidade da repercussão da TOS por violação do artigo 165.º, n.º 1, al. i) e 103.º, n.os 2 e 3, da CRP, procedendo-se ao seu reembolso acrescido de juros indemnizatórios até efetivo reembolso.” (cf. documento n.º 4-A da petição de impugnação).

P. No artigo 10.º da reclamação graciosa referida em K) consta que “[i]mporta não esquecer que, o que ora se reclama, é a legalidade da repercussão de uma taxa municipal (a taxa de ocupação do subsolo)” (cfr. p. 3 da reclamação junta à P.I. como Doc. n.º 3).

· Do erro de julgamento de direito

Estabilizada a matéria de facto, cumpre apreciar e decidir dos fundamentos invocados em sede de erro de julgamento de direito, sendo que das vastas conclusões e alegações apresentadas podemos concluir que as questões são as de saber:

i) se a decisão vertida na sentença recorrida padece de erro de julgamento ao não ter considerado verificadas as seguintes excepções:

· incompetência material do tribunal;

· erro na forma do processo;

· intempestividade da acção;

· inexistência de objeto da lide.

ii) Se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento, por:

· errada interpretação e aplicação do disposto do artigo 85.º da Lei n.º 42/2016 de 28 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado (LOE) para 2017, quanto à legalidade da repercussão da taxa municipal de ocupação de subsolo aos consumidores finais e se a mesma carece ou não de um regime legal de execução para produzir os seus efeitos;

· errada interpretação e aplicação do artigo 85.°, n.° 3, da LOE 2017 na perspetiva de que o encargo económico deve ser suportado pelas empresas comercializadoras de gás (in casu, a E...);

· condenar a Recorrente em juros indemnizatórios;

· julgar não verificada a inconstitucionalidade do artigo 85.°, n.° 3, da LOE 2017, interpretado e aplicado no sentido de impor às empresas comercializadoras de gás o reembolso da TOS;

· julgar não verificada a inconstitucionalidade do artigo 85.°, n.° 3, da LOE 2017 e do n.° 1 e 2 do artigo 133.° da LOE 2021 interpretados e aplicados no sentido de serem imediatamente operativos por violação dos princípios da igualdade, da confiança legítima, da proporcionalidade, da proibição do excesso, da tutela da iniciativa económica e da propriedade privada; do princípio de que o orçamento é elaborado tendo em conta a obrigações decorrentes de lei ou de contrato, por violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo e da confiança da E... na atuação do Estado;

· julgar não verificada a inconstitucionalidade do artigo 85.°, n.° 3, da LOE 2017 por não dispor sobre matéria financeira e orçamental.

Como já referenciamos supra, as questões aqui tratadas são, em ampla medida, idênticas – até pela quase integral similitude do quadro conclusivo das alegações – àquelas já tratadas, com a devida profundidade e detalhe, em diversos acórdãos do TCA-Norte e em jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo ali referenciada.

Razão pela qual prosseguimos a nossa análise aderindo quer à jurisprudência do TCA-Norte, quer à jurisprudência do STA em todas as situações consolidadas, tendo em vista alcançar uma interpretação e aplicação uniformes do direito, como já referimos.

Do erro de julgamento no conhecimento das excepções

Antes de mais, convém referir que não perfilhamos o entendimento prosseguido pela Recorrente quanto aos erros de julgamento atinentes à consideração como não verificadas as exceções de incompetência material do tribunal recorrido, da ilegitimidade passiva da Recorrente e do erro na forma do processo.

Assim, cremos que no decisório da sentença recorrida não se afrontaram as regras de competência material dos tribunais administrativos e fiscais, uma vez que estamos perante uma causa que tem subjacente uma relação que emerge de uma relação jurídico tributária, estando em causa a repercussão de um tributo, mais concretamente de uma taxa (cf. n.º 1 do art.º 1.º e art.º 4.º ambos do ETAF). Aliás, em apoio deste entendimento, tenha-se presente que sobre questões semelhantes, ou seja, em que está em causa a repercussão de Taxas de Ocupação de subsolo, têm sido proferidos vários acórdãos pelo STA que se debruçam de fundo sobre esta problemática, o que significa um reconhecimento de que estamos perante uma questão para cuja apreciação são competentes os tribunais administrativos e fiscais (vide, entre outros, os acórdãos proferidos em 12-04-2023 (processos n.ºs 0814/20.5BEALM, 0826/20.9BEALM, 0670/20.3BEALM, 0819/20.6BEALM, 077/21.5BEALM).

Por outro lado, quanto ao erro na forma de processo, desde já adiantamos que estamos de acordo com o decidido em primeira instância, na medida em que da alínea a) do n.º 4 do art.º 18.º da LGT decorre a possibilidade do repercutido poder impugnar, nos termos das leis tributárias, o imposto em si mesmo considerado, o que, por maioria de razão, terá de incluir o próprio ato de repercussão enquanto ato definidor da relação jurídica tributária.

Acresce, ainda, que a abertura dada pela redação do artigo 99.º do CPPT lida à luz do princípio ínsito no art.º 20.º da CRP, impõe tal entendimento sob pena de se poder frustrar o direito de acesso à justiça aqui consignado e se poder arruinar a lógica do sistema assente na proposição lógica que o processo de impugnação se destina a discutir, em geral, a validade de atos tributários o que inclui a sua cobrança ainda que pela via da repercussão (como é aqui o caso presente, não se quedando a questão suscitada no domínio da eficácia de atos, na medida em que aqui se questiona a própria relação jurídica tributária subjacente, na vertente da definição de quem são os seus sujeitos passivos).

Acresce que, como se afirma no acórdão do STA de 29.03.2023, proferido no proc. nº 817/20.0BEALM (in www.dgsi.pt):

“[…] Em suma, o pagamento da TOS, por via do acto de repercussão, representa ainda a cobrança de uma receita coactiva e não a mera satisfação, por parte do cliente final, de uma obrigação privada assumida no âmbito de um contrato sinalagmático que tem como contraparte a sociedade recorrida. Interpretação que, se bem vemos, encontra respaldo no artº.18, nº.1, da L.G.T., norma que consagra uma noção ampla de sujeito activo da relação tributária, nela se incluindo a figura do representante, entendendo-se ser nesta última figura que se integra o concessionário/comercializador do serviço público de gás natural, a funcionar na arrecadação da TOS como um substituto "ex lege", assim promovendo a cobrança do tributo por meio da respectiva repercussão. Também chamadas entidades de direito público por atribuição e constituindo sujeitos activos da relação jurídica tributária de natureza complexa (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/02/2023, rec.2/21.3BEALM; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/03/2023, rec.267/21.0BEALM; Joaquim Freitas da Rocha e Hugo Flores da Silva, Teoria Geral da Relação Jurídica Tributária, Almedina, 2017, p|g.74 e seg.). …”.

[…]”.

Já no que concerne à legitimidade da ora Recorrente, perfilhamos o entendimento vertido na sentença recorrida quanto a esta matéria, devidamente apoiada na jurisprudência do STA ali citada, para a qual aqui remetemos e que tem a nossa adesão e na qual se conclui que “na impugnação judicial do acto de repercussão de um tributo intentada contra entidade pública, a legitimidade processual passiva é atribuída a quem seja imputável o acto impugnado”, ou seja, in casu, à Recorrente.

Em relação à excepção da intempestividade da impugnação judicial, foi a seguinte a apreciação e decisão proferida pela 1.ª Instância:

«(...)

Na sequência da notificação da repercussão da TOS incluída na fatura n.º 111900000435447 emitida pela Entidade Impugnada «E...», a Impugnante apresentou Reclamação necessária junto do Município do Seixal, nos termos do n.º 1, 2 e 3 do art.º 16.º do RGTAL em 9 de Outubro de 2019. [cfr. pontos 1 e 3 dos factos supra]

Não tendo sido proferida decisão final da Reclamação, foi apresentada Impugnação Judicial junto deste Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, a 2 de Fevereiro de 2020, no prazo constante do art.º 102.º do CPPT. [cfr. ponto 4 dos factos supra]

Através de notificação eletrónica, datada de 16 de Dezembro de 2020, foi enviada à Impugnante a sentença proferida no âmbito do processo n.º 86/20.1BEALM, que julgou procedente a exceção dilatória da ilegitimidade passiva e absolveu da instância o Município do Seixal. [cfr. pontos 5 e 6 dos factos supra]

Em face do não suprimento da exceção dilatória, a Impugnante veio apresentar a 6 de Janeiro de 2021, nova petição, nos termos do n.º 8 do art.º 87.ºdo CPTA, aplicável ex vi alínea c) do art.º 2.º do CPPT, no prazo de 15 dias que a lei preconiza, considerando-se esta, como tal, apresentada “na data em que tinha sido a primeira, para efeitos da tempestividade da sua apresentação” (cfr. parte final do n.º 8 do art.º 87.ºdo CPTA). [cfr. ponto 7 dos factos supra]

Como esclarecem Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, em anotação ao art.º 87.º do CPTA:

“Como resulta do cotejo do n.º 7 com o n.º 8, a lei penaliza a atitude não cooperante do autor, quando não dê satisfação ao convite do tribunal, com a impossibilidade da substituição da petição. Ou seja, só quando a absolvição da instância resulte do incumprimento do convite do tribunal para o suprimento ou correção de deficiências é que não é possível a apresentação de nova petição, com o aproveitamento dos efeitos que decorram da petição primeiramente apresentada.” [Cfr. Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos”, 4.ª ed., Almedina, 2017, p. 672 e 673].

Ora, no caso concreto, compulsado o processo n.º 328/20.3BEALM na plataforma SITAF, não se observa que o Tribunal tenha convidado a Impugnante a suprir a exceção dilatória de ilegitimidade.

Em face do exposto, assiste à Impugnante o direito a renovar a instância.

Ademais, constatando-se a existência de diferenças entre a petição constante do primeiro processo com a do presente, temos as mesmas como necessárias ao suprimento da ilegitimidade, mantendo-se o dissídio na sua essencialidade, isto é, à mesma relação jurídico-tributária, anteriormente demandada. Por outras palavras, estamos perante uma renovação da instância, a qual aproveita o disposto n.º 8 do art.º 87.ºdo CPTA, aplicável ex vi alínea c) do art.º 2.º do CPPT.

Nos termos expostos, a presente impugnação judicial mostra-se tempestiva.”

A Recorrente não se conforma com o decidido, invocando, em primeiro lugar a “inaplicabilidade do disposto no art. 87.º, n.º 8, do CPTA, em virtude da exceção dilatória de ilegitimidade passiva singular ser insuprível, pois, mesmo que intervenha a verdadeira parte, não pode deixar de se absolver da instância a parte que nada tem a ver com a relação material controvertida.”

Daí concluindo que “a ação de impugnação proposta contra a E... é extemporânea, por a SN não se poder valer do disposto no artigo 87.º, n.º 8, do CPTA, tendo assim caducado o direito de ação da S..., o que consubstancia uma exceção dilatória (também ela insuprível) determinante da absolvição da instância”.

Vejamos.

A lei processual prevê a sanabilidade de alguns pressupostos processuais e outros há cuja sanação, não estando expressamente prevista na lei, é possível, atenta a sua natureza, por a sanação não inutilizar o processado. Não é, no entanto, o caso da ilegitimidade passiva singular, a qual é insanável, não só porque a sua sanação não está expressamente prevista no CPTA, mas também porque a substituição de uma entidade – que foi demandada – por outra – que o deveria ter sido – não se traduz numa sanação. A sanação visa corrigir um erro e a substituição de uma entidade por outra vai muito além da correcção da entidade demandada, de tal modo que nenhum trâmite processual pode ser aproveitado, ficando inutilizadas, não só a citação – porque se dirigiu a entidade errada -, mas também a contestação, apresentada por uma entidade que não é parte legítima. Ou seja, refere António Abrantes Geraldes - in Temas da Reforma do Processo Civil, II Volume, 3.ª edição, 2000, Almedina, p. 64, nota 104 -, “(…) parece natural que não possa remediar-se a falta do pressuposto processual de legitimidade singular, até porque, de qualquer modo, o processo deveria recuar praticamente ao seu início.” Na verdade, importa que a sanação das excepções dilatórias não “implique a inutilidade de tudo o que se tiver processado, pois a ideia que a ela preside é que devem ser removidos todos os impedimentos da decisão de mérito que possam sê-lo.” – neste sentido, cfr. José Lebre de Freitas, in A Ação Declarativa Comum À luz do Código de Processo Civil de 2013, 3.ª edição, Coimbra Editora, p. 158.

Por outro lado, o disposto no nº 8 do artigo 87º do CPTA, convocado na decisão recorrida, não se mostra aplicável porque a possibilidade de o autor apresentar uma nova petição inicial com observância das prescrições em falta e beneficiar da data da apresentação da primeira petição, está condicionada à admissibilidade do suprimento da exceção dilatória ou da irregularidade em causa, sem que tenha sido proferido despacho pré-saneador para essa finalidade, o que, como vimos, não é o caso da ilegitimidade passiva singular – cfr., neste sentido, o acórdão do STA de 06/11/2024, processo 042/24.0BALSB, disponível em www.dgsi.pt.

Resta saber - tendo presente que da lei processual resulta o princípio expresso através do brocardo latino “iura novit curia”, nos termos do qual o juiz conhece (todo) o direito, ainda que o mesmo não seja invocado - se existe a possibilidade de intentar nova acção, com aproveitamento dos efeitos da anterior, nos termos do disposto no artigo 279º do CPC, que dispõe o seguinte:

“1 - A absolvição da instância não obsta a que se proponha outra ação sobre o mesmo objeto.

2 - Sem prejuízo do disposto na lei civil relativamente à prescrição e à caducidade dos direitos, os efeitos civis derivados da proposição da primeira causa e da citação do réu mantêm-se, quando seja possível, se a nova ação for intentada ou o réu for citado para ela dentro de 30 dias a contar do trânsito em julgado da sentença de absolvição da instância. (…)”.

A disposição do n.º 2 do artigo 279.º do CPC obedece aos seguintes requisitos, que delimitam o seu âmbito de aplicação:

(i) Que tenha sido proferida uma decisão de absolvição da instância;

(ii) Que o autor tenha apresentado nova petição inicial ou o réu seja citado para essa ação no prazo de 30 dias, contado do trânsito em julgado dessa decisão.

Quanto ao aproveitamento dos efeitos da instauração da primeira ação, em consequência de nela ter sido proferida decisão de absolvição da instância e de ser apresentada em juízo uma segunda ação dentro do prazo legal previsto no n.º 2 do artigo 279.º do CPC, a aplicação desta norma implica que, proposta nova ação dentro de 30 dias após o trânsito em julgado da decisão, o efeito impeditivo da caducidade decorrente da instauração da primeira ação se mantém, mesmo no caso de a segunda ação ser instaurada contra Entidade Demandada diferente (sublinhado nosso) – cfr. acórdão do STA de 06/11/2024, supra citado.

Aduz, todavia, a Recorrente que o objeto da presente impugnação diverge do objeto da impugnação que serviu de base ao processo n.º 86/20.1BEALM.

Ora, como bem refere a Recorrida, a mencionada reclamação graciosa também atacava o ato de repercussão, como se pode verificar especialmente no respetivo artigo 10.º, do qual consta expressamente que “[i]mporta não esquecer que, o que ora se reclama, é a legalidade da repercussão de uma taxa municipal (a taxa de ocupação do subsolo)” (cfr. facto aditado ao probatório sob a alínea M)).

A reclamação apenas formalmente se dirigia ao ato de liquidação da TOS (e fazia-o apenas e só porque havia sido apresentada contra o Município), tendo sempre a repercussão/cobrança feito parte da causa de pedir e integrando-se, portanto, no objeto da ação desde a fase administrativa, até porque uma eventual anulação da liquidação teria como necessária consequência a anulação do ato de repercussão, pelo que até no pedido tal desiderato se deve considerar incluído.

Nestes termos, em face de todo o exposto, não assiste razão à Recorrente quanto à invocação da exceção dilatória de caducidade do direito de ação, por a presente ação ser tempestiva, nos termos do disposto no artigo 279.º, n.º 2 do CPC, aproveitando-se os efeitos da instauração da primeira impugnação.

Da alegada inexistência de objeto da lide

No presente processo de impugnação judicial a S... peticiona a anulação da repercussão da TOS, incluída na fatura n.º 1119000435447, emitida pela E... em 10 de setembro de 2019, quanto ao período de consumos de agosto de 2019, no valor global de € 447.024,77, que incluiu o valor da TOS, no montante de € 30.964,66, sendo € 286,14, respeitantes ao número de dias de faturação e € 30.678,52, respeitantes ao consumo” (sendo a fatura n.º 1119000435447 doravante referida como “Fatura Original”).

Entende, porém, a recorrente que, como a Fatura Original foi anulada através da nota de crédito n.º 13190000034373 (doravante “Nota de Crédito”) e substituída pela fatura n.º 1190000530592 (doravante “Fatura Corrigida”), inexiste objeto da lide.

Sobre esta questão, o tribunal de 1º instância pronunciou-se do seguinte modo:

“Ora, constata-se que a Impugnante procedeu ao pagamento do montante da primeira fatura. Mais, resulta provado que a repercussão da TOS referente ao mês de Agosto de 2019 não sofreu qualquer alteração.

Afigura-se-nos que, no contexto em que tem vindo a ser concebida a repercussão da TOS como consequência de uma relação jurídico-tributária, ainda que exteriorizada por meio de uma fatura, no contexto de um ato de natureza privada–, a circunstância de a fatura ter sido corrigida, como foi, não afeta aquela relação jurídico-tributária, cujos pressupostos se mantêm válidos, ainda que a fatura tenha sido substituída.

Isto é, a relação jurídico-tributária em que assenta a repercussão é a mesma, ainda que assente em documentos – faturas – distintas.

Verifica-se pois que a TOS referente a Agosto de 2019 já se encontra paga, respeitando a quantia paga posteriormente, a um acerto referente a outro componente da fatura do gás.

Na verdade, não se refletindo a correção efetuada à fatura na TOS objeto de repercussão, e sendo certo que o ato que exprime o exercício de um poder de natureza tributária é a repercussão– e não, propriamente, a fatura no seio do qual a repercussão vem efetuada-, consideramos que a substituição da fatura, nos termos em que a mesma se efetuou no caso em apreço, não determinou a anulação do ato de repercussão de forma a que se tenha de concluir pela falta de objeto nestes autos.

Pelo que, mais não resta que concluir, pela improcedência da exceção invocada, porquanto a impugnação judicial não ficou sem objeto em virtude de a fatura ter sido anulada e substituída/corrigida por outra, mantendo-se a utilidade na continuidade da presente lide.”

Contrapõe a Recorrente que o facto de na Fatura Corrigida o valor da TOS repercutida se ter mantido inalterado não é suficiente para sustentar que a substituição da fatura não determinou a anulação do ato de repercussão incluído na fatura n.º 11190000435447, salientando que “em virtude da emissão da nota de crédito e da subsequente fatura (a fatura n.º 11190000530592), é evidente que estas tiveram como escopo substituir e anular a fatura n.º 11190000435447 emitida em 10 de setembro de 2019, com a produção de todos os efeitos inerentes à sua supressão da ordem jurídica”.

E, prossegue a Recorrente, “analisado o conteúdo da petição inicial verifica-se inequivocamente que nos presentes autos a SN pretende obter a pronúncia do Tribunal sobre a legalidade da “repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447”, resultando, pois, sem qualquer margem para dúvidas, que os presentes autos têm por objeto a repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447 e que a SN no pedido formulado na sua petição pede expressamente a anulação da “repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447”

Concluindo que “no caso em apreço, atendendo a que a mencionada fatura n.º 11190000435447 foi anulada, naturalmente que a repercussão da TOS nela incluída, também, desapareceu da ordem jurídica, pelo que parece manifesto não poder a repercussão da TOS incluída na fatura n.º 11190000435447, ser impugnada nos presentes autos por evidente falta de objeto.”.

Vejamos se lhe assiste razão.

Como constitui jurisprudência consolidada, à interpretação dos articulados aplicam-se os princípios de interpretação das declarações negociais pelo que aquelas declarações valem com o sentido que um declaratário normal deva retirar das mesmas e tal interpretação deve ter presente a máxima da prevalência do fundo sobre a forma.

Neste sentido, vide Ac. do S.T.A. de 27/04/2016 (Francisco Rothes), processo 0431/16, in www.dgsi.pt, onde se lê: “(…) os rigores formalistas na interpretação das peças processuais estão hoje vedados pelos princípios do moderno processo civil e bem assim pelo princípio constitucional da tutela jurisdicional efectiva (cfr. art. 20.º da CRP), motivo por que o tribunal deve extrair do pedido que lhe é feito o sentido mais favorável aos interesses do peticionante, indagando da sua real pretensão.”

Ora, aquilo que resulta de forma clara da petição inicial é que a impugnação tem por objecto mediato o acto de repercussão da taxa de ocupação do subsolo (TOS) que tem exactamente o mesmo conteúdo na Factura Original e na Factura Corrigida, conforme resulta do Doc. n.º 1 anexo à petição inicial, composto pela Fatura Original, a Nota de Crédito e a Fatura Corrigida.

Por isso, ainda que se entenda que a emissão da Fatura Corrigida configura um acto de renovação do acto de repercussão da taxa de ocupação, passando os efeitos jurídicos a imputar-se a este acto, o pedido formulado pela Impugnante não pode deixar de ser interpretado como reportando-se ao acto renovatório, em conformidade com a sua real pretensão.

Pelo que carece de razão a Recorrente na exceção deduzida, por não ter ocorrido qualquer revogação/anulação da TOS.

· Do erro de julgamento de direito do demais

Prosseguindo, a sentença sob recurso alicerçou-se no conhecimento da questão que lhe vinha colocada pela Recorrida sobre a interpretação e aplicação do disposto do artigo 85.º da Lei n.º 42/2016 de 28 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado (LOE) para 2017, quanto à legalidade da repercussão da taxa municipal de ocupação de subsolo aos consumidores finais e se a mesma carece ou não de um regime legal de execução para produzir os seus efeitos; se a TOS é inconstitucional, por violação de diversos preceitos constitucionais invocados pela aqui Recorrente; se são devidos juros indemnizatórios à Recorrida.

Estas questões de fundo a apreciar no presente recurso são, em ampla medida, idênticas – até pela quase integral similitude do quadro conclusivo das alegações – àquelas já tratadas, com a devida profundidade e detalhe, no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 8 de Março de 2023, lavrado no Processo n.º 0217/21.4BEALM, disponível em www.dgsi.pt, e onde se pode ler, no segmento conclusivo:

“I – Nos termos do artigo 85.º, n.º 3 da Lei n.º 42/2016, de 28 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para o ano de 2017), a taxa municipal de direitos de passagem e de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas e não podem ser reflectidas na factura dos consumidores.

II – Sendo a citada norma válida e plenamente eficaz desde 1 de Janeiro de 2017, é ilegal o acto de repercussão que posteriormente à sua entrada em vigor foi incluído em factura de consumo de gás e suportado pelo consumidor final.

III - A actividade ou prestação de um serviço público essencial não perde a sua natureza pública administrativa pela circunstância de ser desenvolvida por uma pessoa colectiva de direito privado (no caso constituída sob a forma de sociedade anónima), nem o acto de repercussão, realizado ao abrigo de um direito legalmente reconhecido, deixa de ser materialmente tributário apenas por ter sido praticado por uma concessionária (de serviço publico essencial), pelo que, os valores cobrados ao consumidor na parte que respeitam à contrapartida da utilização pela concessionária do bem de domínio público ainda possuem a natureza de créditos tributários.

IV – Não determinando a natureza privada da entidade que praticou o acto lesivo (repercussão ilegal) a sua exclusão do conceito de “ serviços” previsto no artigo 43.º da LGT e estando verificados os demais pressupostos para atribuição de juros indemnizatórios previstos no mesmo preceito, deve concluir-se que não existe qualquer obstáculo a que seja reconhecido à repercutida (consumidor final) o direito a reaver o que ilegalmente lhe foi exigido e pagou e, bem assim, o direito a receber o valor correspondente aos juros indemnizatórios, calculados à taxa de 4%, desde a data em que esse pagamento indevido se verificou até efectivo e integral pagamento.”

Contextualizando, a principal questão que se colocava ao STA era a de saber se a norma contida no n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017 era imediatamente eficaz e constitutiva de direitos e se, em consequência, a partir da aprovação desta norma, as comercializadoras passaram a estar proibidas de repercutir a TOS nas faturas dos consumidores finais.

O STA, antes de atender a esta questão, apreciou a constitucionalidade da norma do n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017 por entender que se poderia tratar de um “cavaleiro orçamental”, visto que não teria qualquer relação com o objeto de uma Lei do Orçamento do Estado, que são questões de natureza financeira ou orçamental, e por tender a vigorar para lá da vigência de uma Lei do Orçamento do Estado. O STA referiu, quanto a este ponto, que embora não exista consenso na doutrina sobre a melhor solução oferecida pelo ordenamento jurídico, ao nível da jurisprudência constitucional, o entendimento tradicional e maioritário vai no sentido da sua validade desde que se verifique uma conexão mínima entre o “cavaleiro orçamental” e a Lei do Orçamento do Estado, conexão esta que o STA considerou que se se verificava no caso concreto.

De seguida, quanto à questão da eficácia imediata da norma, o STA considerou que a norma em apreço tem de ser interpretada como uma proibição expressa e incondicional de repercussão da TOS nos consumidores, a partir da entrada em vigor da LOE 2017, sem necessidade de ser regulamentada para produzir os seus respetivos efeitos jurídicos. Com efeito, o STA argumentou, para este efeito, que (i) a norma em apreço era apta a regular de forma direta e imediata a realidade nela contemplada, pois a linguagem utilizada pelo legislador era clara, direta e incondicional; e (ii) nem na norma em causa, nem em qualquer outra norma da mesma lei, se fazia depender a proibição consagrada no n.º 3 do artigo 85.º da LEO 2017 de quaisquer regulamentações, estudos ou alterações legais.

Neste sentido, o STA decidiu que o acto de repercussão da TOS impugnado era ilegal, por violação do disposto no n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017, pelo que era anulável.

Por conseguinte, o STA decidiu ainda que, além da devolução do montante pago a título de TOS, a Recorrente também teria direito a juros indemnizatórios, ao abrigo do artigo 43.º da Lei Geral Tributária (LGT). Efetivamente, tendo o STA decidido que o acto de repercussão da TOS era ilegal e que desse acto ilegal resultou o pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, não teve dúvidas em afirmar que se verificavam os requisitos de atribuição de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º da LGT.

A questão que se colocava era, então, a de saber se a recorrida, enquanto pessoa coletiva de direito privado (sociedade anónima), poderia considerar-se abrangida pelo artigo 43.º da LGT.

A este respeito, o STA considerou que o Estado, ao ter concedido legalmente à sociedade comercializadora de gás natural a possibilidade de repercutir um tributo, a investira de um poder tributário perante os seus clientes, o que configurava ainda uma competência tributária, ainda que de segundo grau.

Neste sentido, o STA entendeu que não se verificava qualquer obstáculo em reconhecer à Recorrente o direito de reaver o que ilegalmente lhe fora exigido e pago e, bem assim, o direito a receber o valor correspondente aos juros indemnizatórios, calculados à taxa de 4% desde a data em que o pagamento indevido havia sido realizado.

Acresce referir, que o aresto em referência já se valia da decisão pioneira constante do Processo n.º 02/21.3BEALM, de 23 de fevereiro de 2023, cuja fundamentação seguiu de perto, aresto este igualmente disponível em www.dgsi.pt. E, desde então, o Supremo Tribunal reiterou essa leitura nos acórdãos lavrados nos processos n.ºs 0670/20.3BEALM, 0826/20.9BEALM e 077/21.5BEALM, todos de 12 de Abril de 2021, e, mais recentemente nos acórdãos de 8 de março de 2023, processos n.ºs 035/21.0BEPRT, 039/21.2BEPRT, 0217/21.4BEALM, 0267/21.0BEALM e 0347/21.2BEALM, em acórdão de 29 do mesmo mês, processo n.º 0847/21.4BEPRT, e nos acórdãos de 12 de abril de 2023, nos processos n.ºs 077/21.5BEALM, 670/20.3BEALM, 0826/10.9BEALM e 0814/20.5BEALM, entre outros.

Pelo que estamos seguramente perante entendimento uniformizado da Secção do Contencioso Tributário do STA sobre esta matéria.

Assim, devendo ser assegurada a uniformidade da jurisprudência no julgamento das questões que mereçam tratamento análogo (artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil), impõe-se fazer aplicação do exposto aos presentes autos e, remetendo para a fundamentação do primeiro dos acórdãos supra indicados, manter a sentença recorrida que nela se firmou, acrescentando-se apenas que a condenação da Recorrente no pagamento de juros indemnizatórios, ao contrário do alegado por esta, não configura um ónus excessivo e desequilibrado sobre esta entidade e, nessa medida, não é violadora dos princípios constitucionais da proporcionalidade (ou proibição do excesso), da confiança e da propriedade e iniciativa privadas, consagrados nos artigos 2.º, 13.º, 18.º, n.º 2, 61.º e 62.º da Constituição.

Das inconstitucionalidades alegadas

Antes do mais, denote-se que a recente jurisprudência vertida no acórdão do Tribunal Constitucional n.º 576/2003, datado de 27.09.2023, proferido no processo n.º 378/22, na sequência de decisão do TAF do Porto (situação análoga à dos presentes autos) considerou que «a repercussão da TOS no consumidor final, que não utiliza, de forma individualizada, o subsolo com os seus tubos e condutas, autorizada pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 23/06, e pela Portaria n.º 1213/2010, de 2 de dezembro, na cláusula 11.ª do seu anexo III, transmuta a TOS num imposto sobre o consumo, e, dessa forma, ofende o princípio da legalidade tributária consagrado no n.º 2 do artigo 103.º da CRP, porque a criação de impostos constitui matéria da exclusiva competência da Assembleia da República, salvo autorização ao Governo, nos termos do artigo 165.º, n.º 1, al. i), da mesma CRP, que, neste caso, não existe», dissertando numa análise profunda e assertiva sobre o tema considerou a final que:

“(...) uma conclusão parece ter ficado evidente. A validade do ato de repercussão do valor da TOS nos clientes de gás natural, que se funda normativamente na Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008 e na Portaria n.º 1213/2010 e constitui um direito opcional que o Estado-Administração reconheceu às concessionárias como forma de assegurar o respetivo equilíbrio económico-financeiro, pode ser discutida sob diversos pontos de vista. Do ponto de vista da sua conformidade à lei, tendo em conta o disposto no artigo 85.º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016, tal como interpretado pelo Supremo Tribunal Administrativo (v. supra, o n.º 16). Ou até mesmo do ponto de vista da sua congruência com o regime de proteção do consumidor, tendo designadamente em conta as regras especiais de proteção dos utentes previstas na Lei n.º 23/96, de 26 de julho, para cujos efeitos o fornecimento de gás natural é considerado um serviço público essencial (artigo 1.º, n.º 2, alínea c)). O que já não parece possível é pretender-se infirmar essa invalidade, como fez a decisão recorrida, com fundamento no princípio da legalidade fiscal. O sentido deste princípio é, como atrás se disse, colocar sob reserva material de lei (artigo 103.º, n.º 2, da Constituição) e reserva (relativa) de lei da Assembleia da República (alínea i) do nº 1 do artigo 165.º da Constituição) a criação dos impostos, incluindo a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes, o que, por tudo quanto se expôs, manifestamente não deriva da norma sindicada. Como concluiu o Ministério Público nas suas alegações, «a repercussão analisada não beneficia da proteção constitucional do princípio da legalidade tributária consagrado no nº2 do artigo 103º da CRP e artigo 165º, nº 1, al. i), da mesma CRP», pelo que o recurso deverá ser julgado procedente.

E, decidindo declarou “Não julgar inconstitucional a norma que se extraí do n.º 1 da Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 23 de junho, com referência ao conteúdo das cláusulas insertas nos pontos 8 e 9 das minutas aprovadas, em conjugação com o artigo 3.º da Portaria n.º 1213/2010, com referência aos pontos 3. e 4. da Cláusula 11.ª do respetivo Anexo III, que faculta à concessionária da atividade de distribuição a possibilidade de repercutir o valor da taxa de ocupação do subsolo que liquidou na entidade comercializadora de gás que, por sua vez, o repercute no consumidor final; e, em consequência, (...)”

Denote-se que a tal jurisprudência Constitucional não colide com a orientação jurisprudencial firmada pelo STA e aqui prosseguida no que concerne à apreciação do recurso movido pela Recorrente, sendo de salientar a referência expressa que aqui transcrevemos:

«16. A preocupação com a salvaguarda da posição dos consumidores finais teve a sua expressão máxima nas Leis n.ºs 42/2016, de 28 de dezembro, e 75-B/2020, de 31 de dezembro, que aprovaram, respetivamente, os Orçamentos de Estado para 2017 e 2021. Dispôs-se nelas que a «taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores» (artigo 85.º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016) ou «cobradas aos consumidores» (artigo 133.º, n.º 1, da Lei n.º 75-B/2020). No Decreto-Lei n.º 25/2017, que estabeleceu as normas de execução do Orçamento do Estado para 2017, o Governo comprometeu-se a proceder à alteração do quadro legal em vigor, nomeadamente em matéria de repercussão das taxas na fatura dos consumidores, tendo em conta a avaliação das entidades reguladoras, designadamente quanto às consequências no equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas (artigo 70.º, n.ºs 4 e 5). Em 2021, foi constituído um grupo de trabalho com o objetivo de alterar o quadro legal da taxa municipal de ocupação do subsolo atualmente em vigor (Despacho n.º 315/2021, publicado no Diário da República n.º 6/2021, Série II, de 11 de janeiro), cujo mandato foi, entretanto, prorrogado (Despacho n.º 5983/2021, publicado no Diário da República n.º 117/2021, Série II, de 18 de junho).

Neste quadro, várias ações com contornos semelhantes à que foi interposta nos presentes autos deram entrada nos tribunais administrativos e fiscais com o propósito de discutir a legalidade do ato de repercussão da TOS em face do disposto no artigo 85.º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016. Em jurisprudência recente, mas reiterada, o Supremo Tribunal Administrativo veio considerar que, contrariamente ao entendimento seguido pelo Tribunal aqui recorrido (v., supra, o n.º 6), a norma do «artº.85, nº.3, da Lei do OE para 2017», para além de integrar, sem problemas de «validade ou conformidade constitucional», as normas habitualmente designadas de «cavaleiros orçamentais», deve ser «interpretada como uma proibição expressa e incondicional de repercussão da TOS nos consumidores a partir da entrada em vigor da Lei que a aprovou», «plenamente eficaz» «“per se”», o que determina a ilegalidade dessa repercussão, como tal anulável (v., entre outros, o Acórdão de 23 de fevereiro de 2023, proferido no Processo n.º 02/21.3BEALM, bem como os Acórdãos de 8 de março de 2023, proferidos nos Processos n.ºs 035/21.0BEPRT, 039/21.2BEPRT, 0217/21.4BEALM, 0267/21.0BEALM e 0347/21.2BEALM, arestos que consideraram ainda que «os valores cobrados ao consumidor na parte que respeitam à contrapartida da utilização pela concessionária do bem de domínio público ainda possuem a natureza de créditos tributários»).»

Alega a Recorrente (E..) a inconstitucionalidade decorrente da aplicabilidade directa da norma do n. º3 do art. 87º da LOE de 2017, cumprindo neste conspecto atentar na vasta fundamentação da jurisprudência do STA, e de toda a problemática atinente à eficácia de tal normativo e sua aplicabilidade imediata, nomeadamente em contraposição com o artigo 70º, n.º 5 do Decreto lei 25/2017.

Sendo certo que o art.º 70º do DL 25.2017, de 3 de março (que estabeleceu as normas de execução do Orçamento do Estado para 2017), não afastou tal proibição de repercussão da TOS aos consumidores finais, prevendo, nos seus n.º 4 e 5, que as entidades reguladoras setoriais avaliavam a informação recolhida (pelos municípios) e as consequências no equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas e que, tendo em conta essa avaliação, o Governo procedia à alteração do quadro legal em vigor, nomeadamente em matéria de repercussão das taxas na fatura dos consumidores.

Com efeito, um Decreto-Lei de execução orçamental não tem a virtualidade de afastar a aplicação de uma Lei do Orçamento do Estado, sendo que o referido art.º 85º, n.º 3, não estabelece qualquer requisito ou limitação à sua aplicação imediata (leia-se, a partir de 01.01.2017), sendo claro ao afirmar que a TOS é paga pelas empresas operadoras de infraestruturas e que não pode ser refletida na fatura dos consumidores.

De facto, o art.º 70º, n.º 5 do DL 25.2017, de 3 de março, limita-se a deixar aberta a possibilidade de o legislador, em face da avaliação das consequências no equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas, alterar a proibição de repercussão constante do art.º 85º, n.º 3, da Lei n.º 42.2016, de 28 de dezembro.

Na verdade, se o referido Decreto-Lei de execução orçamental contém as regras que desenvolvem os princípios estabelecidos no Orçamento do Estado para 2017, não se afigura plausível que estabeleça regras incompatíveis ou impeditivas da aplicação das normas imperativas previstas nesse Orçamento.

Por conseguinte, a partir da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2017 e sem necessidade de qualquer ato legislativo ou regulamentar adicional, a repercussão da TOS aos consumidores finais passou a ser ilegal.

A este propósito, atente-se no voto de vencido apresentado pelo Conselheiro Gustavo Courinha no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 14.10.2020, proferido no processo 0506/17.2BEALM (em ação com o mesmo enquadramento fáctico-jurídico), quando refere que: “(...) tão-pouco se compreenderia que o Parlamento tivesse decidido elevar à condição de Lei Formal, integrado no Orçamento de Estado – pelo artigo 85.º, n.º 3 da Lei n.º 42/2016, de 28 de Dezembro – uma proibição de um fenómeno de conteúdo, afinal, meramente económico e sem qualquer substrato jurídico-tribuário.”.

Mais alega a Recorrente a inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, por violação do princípio da igualdade, da confiança legitima, da proibição do excesso e ainda da tutela da iniciativa privada e da propriedade privada consagrados nos artigos 2.º, 13º, 18º, n.º 2, 61.º e 62.º da CRP e, do artigo 105.º, n.º 2 que impõe que o orçamento seja elaborado tendo em conta as obrigações decorrentes da lei ou contrato.

Dispõe o art.º 2.º da CRP que “A República Portuguesa é um Estado de direito democrático, baseado na soberania popular, no pluralismo de expressão e organização política democráticas, no respeito e na garantia de efectivação dos direitos e liberdades fundamentais e na separação e interdependência de poderes, visando a realização da democracia económica, social e cultural e o aprofundamento da democracia participativa”.

Por sua vez, o artº. 61.º, n.º 1 da CRP estatui que “a iniciativa económica privada exerce-se livremente nos quadros definidos pela Constituição e pela lei e tendo em conta o interesse geral” e o art.º 62.º que “A todos é garantido o direito { propriedade privada e { sua transmissão em vida ou por morte, nos termos da Constituição”.

E, o art.º 105.º, n.º 2 consagra que “O Orçamento é elaborado de harmonia com as grandes opções em matéria de planeamento e tendo em conta as obrigações decorrentes de lei ou de contrato”.

Ora, não se vislumbra em que medida o entendimento defendido pela jurisprudência e secundado por este Tribunal fere aqueles princípios, na medida em que a norma vinda a referenciar é, per se, sem a intermediação ou complementação de quaisquer outras, apta a regular de forma directa e imediata a realidade nela contemplada, pois assim o afirma o legislador de forma clara, directa e incondicional: "A taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores." E se nem nesta norma, nem em qualquer outra da mesma Lei, se faz depender a proibição consagrada no transcrito normativo de quaisquer regulamentações, estudos ou alterações legais, nem existe norma a impor expressamente o deferimento no tempo da sua aplicação, assim devendo concluir o aplicador da lei que a disposição em apreço tem que ser interpretada como uma proibição expressa e incondicional de repercussão da TOS nos consumidores a partir da entrada em vigor da Lei que a aprovou, não pode tal norma ser inconstitucional por violação do princípio da confiança, da iniciativa económica e da propriedade privada.

O princípio da igualdade é um dos princípios estruturantes do sistema constitucional português, encontrando consagração genérica no artigo 13º, da Constituição da Portuguesa.

A igualdade a que se refere o artigo 13.º da CRP é a igualdade jurídica, elemento do Estado de direito, que se traduz na igualdade de todos quanto à aplicação da lei – ou seja, em vínculos que impendem sobre a função administrativa (legalidade e imparcialidade da administração) e sobre a função jurisdicional (neutralidade dos tribunais) – e na igualdade de todos através da lei – que se traduz, por seu turno, em vínculos que impendem sobre o próprio legislador.

Como vem sendo uniformemente entendido pelo Tribunal Constitucional, o princípio da igualdade, como limite à discricionariedade legislativa, não exige o tratamento igual de todas as situações, mas, antes, implica que sejam tratados igualmente os que se encontram em situações iguais e tratados desigualmente os que se encontram em situações desiguais, de maneira a não serem criadas discriminações arbitrárias e irrazoáveis, porque carecidas de fundamento material bastante.

As decisões mais recentes do Tribunal Constitucional, na vertente que aqui nos interessa, assinalam correctamente que o princípio da igualdade obriga a que se trate por igual o que for necessariamente igual e como diferente o que for essencialmente diferente, não impedindo a diferenciação de tratamento, mas apenas as discriminações arbitrárias, irrazoáveis, ou seja, as distinções de tratamento que não tenham justificação e fundamento material bastante (cfr.J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.341; ac.Tribunal Constitucional 232/2003, de 13/5/2003; ac.Tribunal Constitucional 45/2010, de 3/2/2010).

No entanto, como logo se entrevê, da arguição de que a norma do nº 3 do artigo 85º da LOE de 2017, em que assenta a incidência negativa de repercussão do valor liquidado de TOS ao consumidor final, a mesma não estabelece em si qualquer diferenciação entre consumidores finais, abrangendo uns e não outros, susceptível de enquadrar a existência de um tratamento diverso para situações que sejam iguais. O que, quando muito, poderia resultar da alegação por parte da Recorrente, que não vislumbramos, mas que a ocorrer sempre careceria de demonstração de que existe uma situação de desigualdade na aplicação da norma seja por parte da Estado Administração, seja por parte de qualquer outra entidade, o que, em qualquer caso, não afecta a validade e eficácia da norma em questão proclamada pelo STA, e muito menos leva à sua inconstitucionalidade, devido a violação do examinado princípio da igualdade

Prosseguindo, para aferirmos se o princípio da tutela da confiança se mostra violado é necessário o preenchimento de determinados pressupostos.

Desde logo, na sua invocação, exige-se o elemento surpresa, ou seja, o facto de o particular ter sido surpreendido por uma mudança brusca com a qual ele não poderia contar. E ainda, que o Estado lhe tenha oferecido fundadas razões para confiar que o regime normativo anterior continuaria estável.

Portanto, para além da imprevisibilidade, é necessário que o Estado, através de comportamentos concretos, tenha incutido no particular uma expectativa efetiva de que determinado marco normativo seria mantido.

No entanto, o cunho imprevisível, a forma repentina como a mudança tenha ocorrido e a existência de razões objetivas averiguadas pelo comportamento estatal capaz de fazer crer na estabilidade normativa, mesmo que relevantes, só por si, não são suficientes para poder se afirmar que existe uma confiança merecedora de proteção.

É necessário, que ocorra uma mudança expressiva na linha de conduta até ali preconizada pelo Estado, a par da demonstração de que tal agravamento ou situação comporta em si um prejuízo para o particular.

Por fim, ainda no campo dos actos normativos é necessária a realização de uma ponderação entre aquela confiança legítima assim balizada, por um lado, e o interesse público pelo qual a alteração da norma se justifica.

Para Jorge Miranda, devido à relação direta existente entre os cidadãos e a administração pública, é sempre exigível que o ente estatal resguarde as legítimas expectativas dos particulares [cf. Acórdão n. 245/2009, do Supremo Tribunal de Justiça].

In casu, até podemos aceitar que a Recorrente enquanto comercializadora de Gás, e não sendo consumidor final, tenha criado uma real expectativa de que poderia repercutir a TOS ao mesmo. E, certo é que por via da actuação do legislador aquela expectativa foi defraudada ao afirmar de forma clara, directa e incondicional que "A taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores.". É também certo que este preceito supera o teste do interesse público: no balanceamento ou ponderação a realizar entre os interesses desfavoravelmente afetados pela alteração do quadro normativo que os regula e o interesse público que justifica essa alteração, este último deve prevalecer.

É que “Os consumidores não pagam a TOS, enquanto sujeitos passivos de uma relação jurídica tributária; pagam sim um valor calculado através da metodologia instituída pela ERSE, referente a uma repercussão dos custos suportados pela concessionária com o pagamento do tributo aos municípios que o fixaram. O pagamento desse valor insere-se no âmbito da obrigação contratual do consumidor de pagamento do preço devido. Este é fixado de acordo com o Regulamento Tarifário do Setor do Gás aprovado pela ERSE ¾ no período a que se reportam os autos, o Regulamento n.º 415/2016, publicado no Diário da República n.º 83/2016, Série II, de 29 de abril, e, atualmente, o Regulamento n.º 825/2023, publicado no Diário da República n.º 146/2023, Série II, de 28 de julho ¾, tendo passado o respetivo valor a poder refletir também ¾ agora segundo o MPTOS e o Regulamento das Relações Comerciais do setor do gás natural igualmente aprovados pela ERSE (v. supra, o n.º 14) ¾ o custo económico do serviço prestado pela concessionária originado pelo encargo que esta suportou com a liquidação da TOS.

Aqui chegados, uma conclusão parece ter ficado evidente. A validade do ato de repercussão do valor da TOS nos clientes de gás natural, que se funda normativamente na Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008 e na Portaria n.º 1213/2010 e constitui um direito opcional que o Estado-Administração reconheceu às concessionárias como forma de assegurar o respetivo equilíbrio económico-financeiro, pode ser discutida sob diversos pontos de vista. Do ponto de vista da sua conformidade à lei, tendo em conta o disposto no artigo 85.º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016, tal como interpretado pelo Supremo Tribunal Administrativo (v. supra, o n.º 16). Ou até mesmo do ponto de vista da sua congruência com o regime de proteção do consumidor, tendo designadamente em conta as regras especiais de proteção dos utentes previstas na Lei n.º 23/96, de 26 de julho, para cujos efeitos o fornecimento de gás natural é considerado um serviço público essencial (artigo 1.º, n.º 2, alínea c)).” [in acórdão do TC n. º576/2023 de 27 de setembro de 2023].

A disposição em apreço tem de ser interpretada como uma proibição expressa e incondicional de repercussão da TOS nos consumidores a partir da entrada em vigor da Lei que a aprovou, pelo que é forçoso concluir pela improcedência da alegação da Recorrente.

O entendimento defendido pela jurisprudência assinalada é compatível com a exigência constitucional de liberdade de gestão, corolário da liberdade constitucional de iniciativa económica privada mitigada com o princípio civilístico da autonomia privada, pois estes princípios têm de se coadunar com os demais princípios que regem a atividade do Estado-Administração.

Note-se que relativamente à TOS a jurisprudência do Tribunal Constitucional e do STA, é uniforme no sentido de concluir que os tributos liquidados visando a ocupação de via pública e, mais especificamente, o subsolo, revestem a natureza de taxas e, como tal, trata-se de crédito tributário indisponível, só podendo fixar-se condições para a sua redução ou extinção com respeito pelo princípio da igualdade e da legalidade tributária, nos termos do art.º 30.º, n.º 2 da LGT.

Questão distinta é a natureza do acto de repercussão daquela Taxa, como disso se dá nota do acórdão do TC citado.

E, como tal, independentemente da cadeia de transmissão do acto de repercussão em questão nos autos, é certo que a impossibilidade e/ou possibilidade de repercussão da taxa aos consumidores é matéria que não contende com os princípios da iniciativa económica e da propriedade privada.

Ademais, resulta da legislação vinda a referenciar e das bases da concessão (Decreto-Lei 140/2006, de 26/07, e das bases das concessões nele consagradas (anexo IV), convocadas na Resolução 98/2008, de 3 de Abril de 2008) que se consagrou o direito do concedente, por via legislativa, alterar unilateralmente o contrato de concessão, consagrando, ainda, os meios ou modalidades através dos quais a reposição do equilíbrio económico e financeiro da concessão se deve efectuar, se e quando estejam verificadas as condições para que essa reposição tenha lugar.

Deste modo, por via da LOE2017 foi alterado unilateralmente o quadro legal conformador do contrato de concessão e a possibilidade de repercussão neste acolhido, proibindo a repercussão no cliente final da TOS, pelo que o apuramento do desequilíbrio financeiro do contrato e a sua amplitude, bem como a reposição do equilíbrio são questões que não contendem com a plena eficácia da proibição da repercussão da TOS na factura dos consumidores desde 01-01-2017, mas questões a tratar em sede de execução do contrato de concessão, cuja regulamentação prevê mecanismos para repor o equilíbrio, se houver necessidade de tal reposição, mas não impede a imediata entrada em vigor da proibição de repercussão que pretende proteger os consumidores e não se compadece com a demora da resolução das questões relacionadas com a reposição do equilíbrio do contrato de concessão.

Nem pode a Recorrente escudar-se no disposto no artigo 105.º, n.º 2 da CRP segundo o qual o Orçamento é elaborado de harmonia com as grandes opções em matéria de planeamento e tendo em conta as obrigações decorrentes de lei ou de contrato, pois resulta da legislação vinda a referenciar e das bases da concessão que se consagrou o direito do concedente, por via legislativa, alterar unilateralmente o contrato de concessão. Ante o exposto, no entendimento deste Tribunal o normativo em questão da LOE 2017 não contende com os referidos princípios.

No entendimento da Recorrente, se a TOS fosse diretamente aplicável, o Governo ver-se-ia privado, por um ato legislativo da Assembleia da República, de continuar a atuar numa matéria que é de natureza (contratual) administrativa, e que o Executivo nem sequer chegou a densificar através de um Decreto-Lei de execução.

Assim, prossegue, o Governo seria privado do seu papel de órgão de condução da política geral do país e de órgão superior da administração pública (artigo 182.º CRP), que ficaria em perigo caso se admitisse a interferência da Assembleia da República em tais matérias.

Em concreto, a reserva de administração veda, por exemplo, a revogação ou modificação de decisões administrativas já tomadas, pelo que, depois de tomar a decisão de repercussão da TOS nos consumidores finais, o Governo não pode ser pura e simplesmente ignorado – como seria o caso, se a norma orçamental fosse diretamente aplicável.

Conclui, assim, a Recorrente que as normas que proíbem a repercussão da TOS não podem ser exequíveis por si mesmas, como sustenta a sentença recorrida, quanto ao artigo 85.º da Lei do OE para 2017 e ao artigo 133.º da Lei do OE para 2021, sob pena de violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo (artigos 2.º, 111.º e 182.º, da Constituição).

Ora, tal alegação não colhe especialmente porque o conteúdo daquele artigo 85.º (o n.º 3 e os restantes) corresponde ipsis verbis ao artigo 74.º da original proposta de Orçamento do Estado para 2017 apresentada pelo Governo (proposta de Lei 37/XIII/2, disponível em www.parlamento/pt).

E é do mesmo Governo o Despacho n.º 315/2021, de 11 de janeiro, do Ministro de Estado e das Finanças, Ministra da Modernização do Estado e da Administração Pública e Ministro do Ambiente e da Ação Climática, segundo o qual “Considerando que, através do n.º 3 do artigo 85.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro (Lei do Orçamento de Estado para 2017), ficou determinado que a taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores […]; Almejando o fim da repercussão da TOS na fatura dos consumidores e que a alteração legislativa a efetuar, tal como estabelecido pelo n.º 2 do artigo 246.º da Lei do Orçamento de Estado para 2019, assente a incidência na efetiva ocupação do subsolo”.

Ou seja, o próprio Governo reconhece, no citado despacho que a proibição de repercussão da TOS foi determinada pelo artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, razão pela qual não é de acolher a argumentação da Recorrente em torno da violação dos artigos 2.º, 111.º e 182.º da CRP.

Termos em que se julga improcedente o vício de violação dos preceitos constitucionais em causa.

Em conclusão, resta julgar totalmente improcedente o presente Recurso, mantendo-se, integralmente, a decisão do Tribunal de 1ª instância que determinou a anulação da Taxa de Ocupação do Subsolo (TOS) impugnada e a respectiva condenação da Recorrente na restituição à Impugnante da taxa paga, acrescida dos juros indemnizatórios devidos à taxa legal.

Sumariando, nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do CPC, formulam-se as seguintes CONCLUSÕES:

I. A norma constante do artigo 85º, nº.3, da Lei do OE/2017 para 2017 (Lei 42/2016, de 28/12), ostenta validade ou conformidade constitucional e plena eficácia, assim produzindo efeitos desde 01/01/2017, passando a ser ilegal a repercussão da TOS nos consumidores.

II. A circunstância da entidade que praticou o acto lesivo (repercussão ilegal) ser uma entidade privada, uma sociedade anónima, não determina a sua exclusão do âmbito de aplicação do artigo 43º, nº.1, da LGT, interpretado em conformidade com o artigo 22º, da Constituição.

III. A norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017 não é inconstitucional, não sendo de desaplicar, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, nem por violação do princípio da igualdade, confiança legitima, da proporcionalidade e proibição do excesso e da tutela da iniciativa privada e da propriedade privada, nem por violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo.

V. Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

a) Conceder parcial provimento ao recurso, declarando nula a decisão recorrida, por omissão de pronúncia, no tocante à questão da inconstitucionalidade da norma prevista no n.º 3 do artigo 85.º da Lei do OE para 2017, quando interpretada no sentido de ser imediatamente aplicável, por violação do estatuto jurídico-constitucional do Governo como órgão superior da Administração (artigos 2.º, 111.º e 182.º da CRP);

b) decidindo em substituição, julgar improcedente o vício de violação dos aludidos preceitos constitucionais;

c) no demais, negar provimento ao Recurso e manter a decisão recorrida.

Condena-se a Recorrente em custas.

Lisboa, 8 de maio de 2025