J....... veio deduzir oposição judicial aos processos de execução fiscal n.º ....... e apensos, na qualidade de responsável subsidiário das dívidas fiscais da sociedade devedora principal «D……….. Lda.», no montante de €720.676,03. O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 292 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), datada de 06 de Março de 2019, julgou procedente a oposição judicial. Nas alegações de fls. 331 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente formulou as conclusões seguintes:

«I. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou procedente a oposição à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, na parte em que o douto Tribunal considerou que o oponente é parte ilegítima, verificando-se assim o fundamento previsto na alínea b) do nº1 do artigo 204º do CPPT, com fundamento de que o oponente logrou nos presentes autos ilidir a presunção de culpa que sobre ele impendia.

II. Não se conforma a Fazenda Pública com a douta decisão recorrida, porquanto considera que da prova produzida se não podem extrair as conclusões que lhe serviram de base, designadamente na parte em que se decidiu pela ilegitimidade do oponente consubstanciada no facto de o mesmo ter apresentado a sociedade à falência por forma a permitir aos credores a cobrança dos seus créditos à custa do património social.

III. Da análise da certidão de registo comercial constata-se que a ora oponente consta como o único gerente da sociedade "D......., Lda." (devedora originária), NICP ......., desde 07-03-1994. (cfr. Doe. 1 e 2 juntos com a P.1.)

IV. Acresce o facto que o Oponente reconheceu que exerceu as funções de gerente da sociedade "D......., Lda."., na data do termo do prazo de pagamento das dívidas em causa.

V. Aliás, o Tribunal "a quo" considera o oponente como o gerente de facto, à data dos factos tributários, da sociedade em causa.

VI. Pelo que o douto Tribunal fundamenta a ilegitimidade da Oponente, somente no facto de o mesmo ter apresentado a sociedade à falência, considerando dessa forma ilidida a presunção de culpa que sobre ele impendia.

VII. Ora, não pode a Fazenda Pública conformar-se com esta conclusão perante a totalidade dos factos apurados nos autos.

VIII. O Oponente alega na petição Inicial (P.1.), nomeadamente nos pontos 95º a 99º, que a dificuldade ou impossibilidade de proceder ao pagamento de alguns tributos objeto da presente execução foi reconhecida pelo Oponente, tendo por essa razão decidido apresentar a sociedade à insolvência, por incapacidade de cumprimento das suas obrigações. Tais dificuldades tiveram na sua origem um conjunto de alterações do mercado objeto da atividade da devedora originária, alterações essas melhor identificadas no requerimento de apresentação à insolvência: - A criação da empresa Águas de Portugal e das suas participadas: - A partir dessa altura a atividade camarária e dos institutos estatais no sector quase desapareceu, uma vez que passou a existir um único operador no sector e, portanto um único cliente para as empresas com a mesma atividade da requerente; - Como consequência a fixação dos preços por falta de concorrência esmagaram os preços praticados pelas empresas com a atividade da devedora originária onde se incluía. (Cfr. Doc. 3, junto com a P.1.)

IX. Por outro lado, face aos elementos carreados nos autos, designadamente a informação elaborada pelo Serviço de Finanças de Lisboa 8, nos termos e para os efeitos do nº 1 do art. 208º do CPPT, bem como os despachos de audição prévia e de reversão proferidos contra o oponente, verifica-se que o mesmo não só não cumpriu com os pagamentos devidos fiscalmente, como também não cumpriu com todas as obrigações declarativas a que uma sociedade se encontra obrigada. (Cfr. fls. 50 a 56, 81 a 82, dos autos)

X. A situação concreta demonstra, para além do incumprimento no pagamento (IVA), a inércia, o abandono ou falta de vontade do gerente e, por outro, a violação dos seus deveres para com a sociedade. E, exteriorizando o gerente ou director, a vontade da sociedade nos mais diversos negócios jurídicos realizados (cfr. Artigos 248º, 249º e 250º do Código Comercial e Artigos 191º, 192º, 193º, 252º, 259º, 260º, 261º, 390º, 405º, 408º, 470º, 474º e 478º, todos do Código das Sociedades Comerciais), é lícito que este seja responsabilizado pelo cumprimento das obrigações públicas da sociedade, já que age através daquele.

XI. Pelo que terá de concluir-se que a Oponente contribuiu para a insuficiência patrimonial da sociedade, pois, olhando para a dívida em causa, da atuação daquele expôs a firma aos constrangimentos gerados pela aplicação de coimas e pelas cobranças coercivas em execução fiscal.

XII. Contudo, sendo o oponente gerente da sociedade devedora originária, face ao disposto na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, é a este que compete provar que não foi responsável pela falta de pagamento das dividas.

XIII. Resulta que a alínea b) deste art.º 24º da LGT institui uma presunção legal de culpa a cargo do gerente que apenas pode ser ilidida mediante a prova do contrário (art.º 350º/2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (art.º 346º do Código Civil) exigindo-se antes a demonstração de que a situação de insuficiência se ficou a dever exclusivamente a factores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação (acs. do TCAN n.º 00415/05.8BEBRG de 09-02-2012 (Relator: Irene Isabel Gomes das Neves) e 00021/02 - PORTO de 06-04-2006. Relator: Moisés Rodrigues).

XIV. A prova de não ter agido com culpa passa necessariamente por referenciar omissões ou ações específicas (cfr. Sofia de Vasconcelos Casimiro, in "A responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedade Comerciais", Almedina, 2000, pp. 129). A alegação desses factos tem de passar, necessariamente, pela alegação de medidas concretas que demonstrem a diligência empreendedora do gestor (ainda que infrutífera) em face das (diversas) adversidades a que a devedora originária alegadamente ficou exposta.

XV. E, no caso especial do IVA - bem como nos impostos retidos na fonte-, a falta de pagamento tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «Objectivos» totalmente alheios à sua finalidade.

XVI. Quando o gestor procede ao «desvio» da destinação das verbas recebidas não pode deixar de indiciar um comportamento censurável.

XVII. Como é natural, quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem a censurabilidade indiciada, sob pena de não conseguir afastar a presunção legal de culpa.

XVIII.  Essa alegação não pode assentar numa generalização vaga e sem delimitação concreta, quer no tempo quer nos actos empreendidos. Daí que, in casu, a tentativa de afastar a culpa com uma ou várias referências genéricas e imprecisas ("com a criação da empresa Águas de Portugal e das suas participadas, passou a haver um único operador no setor e, portanto um único cliente para as empresas com a mesma atividade da requerente...", "a fixação dos preços, por falta de concorrência esmagaram os preços praticados pelas empresas com a atividade da devedora originária"..., os resultados negativos consecutivos eram pronuncio da incapacidade da sociedade sobreviver no mercado...") nada diz de concreto, tornando a alegação insuficiente (e por isso também a respetiva prova) para desonerar o oponente da presunção de culpa.

XIX. O que é importante para essa avaliação da culpa, é que sejam alegados factos pormenorizados, datados, consistentes e bem documentados de modo a que o julgador possa, em consciência, decidir que o responsável subsidiário ilidiu a presunção de culpa que sobre ele recai.

XX. A apresentação à insolvência, com o devido respeito, não é medida que ilida a presunção de culpa, uma vez que ela surge no final de uma cadeia de acontecimentos que se desconhecem - mas que seria importante conhecer­ ' assim como importante seria saber quais as medidas (concretas) tomadas para inverter o curso dos acontecimentos, porque só assim estariam reunidas condições para avaliar a razão pela qual os impostos não foram pagos.

XXI. Por conseguinte, o que foi alegado de modo algum é suficiente para ilidir a presunção de culpa na falta de pagamento do imposto devido.

XXII. Posto isto, afere que a Oponente não demonstrou que não foi por sua culpa que o pagamento das dívidas fiscais, em causa, não se efectuou, sendo certo que lhe cabia afastar completamente essa presunção de culpa (cf. al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT)

XXIII. Destarte, no entender da Fazenda Pública, e sem embargo de melhor opinião, constata-se que a douta sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto e de direito, porque não procedeu ao correcto enquadramento da matéria de facto no disposto no artigo 24.º, n.º 1, b) da LGT, na medida em que desresponsabiliza totalmente o Oponente, enquanto gerente da devedora originária, pelo facto de ter apresentado a sociedade à falência.

2.1. De Facto.

A sentença recorrida considerou provados os factos seguintes:
«A)  Através das certidões de dívida de folhas 72 a 157 dos autos foram instaurados no Serviço de Finanças de Lisboa-2 os processos de execução fiscal n.º ....... e apensos para cobrança da dívida exequenda contraída pela sociedade «D……. Lda.», no montante de €720.676,03.
B)    A inscrição de matrícula da sociedade devedora originária «D…... Lda.» prevê na sua constituição a gerência da sociedade de J......., por deliberação de 07.03.1994. (Cf. doc. n.º1 e 2 juntos com a PI)
C)    O oponente face à situação da empresa deu entrada de requerimento ao Tribunal do Comércio de Lisboa, onde apresentou a sociedade devedora originária à insolvência com os fundamentos que se dão por reproduzidos. (Cf. doc. 2 e 3 junto com a PI)
D)   Em 11.09.2006 foi proferida sentença de declaração de insolvência da sociedade «D……….. Lda.» no processo n.º 871/06.7TYLSB, que correu termos no Tribunal do Comércio de Lisboa. (Cf. doc. 2 junto com a PI)
E)    Em 11.10.2010 foi efetuado Despacho de preparação da reversão contra ao oponente e notificação para o exercício do direito de audição prévia. (Cf. fls. 81 e 82 dos autos)
F)    Em 08.11.2010 o oponente foi citado do Despacho de Reversão na totalidade da dívida exequenda, no montante de €720.676,03 para cobrança coerciva das dívidas de IVA e Juros compensatórios, referente aos períodos de 01.2001/03.2001; 04.2001/06.2001;04.2002/06.2002;7.2002/09.2002;10.2002/12.2002;01.2003/03.2003;07.2003/09.2003;10.00202;7.2002/09.2002;10.2002/12.2002;01.2003/03.2003;07.2003/09.2003;10.2003/12.2003;04.2003/06.2003;07.3004/09.2004;10.2004/12.2004,2006,20075, de IRC dos anos de 2001, 2002 e 2006 e juros compensatórios, de IRS retenção na fonte dos anos de 2001, 2002 e 2003 e juros compensatórios de IRS, Coimas no valor de € 720.676,03. (Cf. fls. 50 a 56 dos autos)
G)   Em 06.10.2010, o oponente deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa-2 da petição inicial da presente oposição onde foi registada com o n.º 26122; (Cf. fls. 5 dos autos)

III.II - Factos não Provados

Não se provaram outros factos com relevância para a decisão a proferir.

MOTIVAÇÃO

A decisão da matéria de facto provada efetuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório e na posição assumida pelas partes nos articulados.»

"Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda aue somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si" // Se os gestores mantiverem funções à data do vencimento das dívidas tributárias, aplicar-se-á o artigo 24º n.º 1 b): // "Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: // b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento." // O artigo 24.º n.º 1 b) da Lei Geral Tributária faz menção a imputação e não a culpa. No fundo, o preceito legal contém uma presunção de imputação e não de culpa.
Mais informo que, de acordo com os elementos constantes neste SF e da Gestão de contribuintes e certidão da CR Comercial, a executada teve os seguintes órgãos sociais:

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento."
O artigo 24.º n.º 1 b) da Lei Geral Tributária faz menção a imputação e não a culpa. No fundo, o preceito legal contém uma presunção de imputação e não de culpa.

M)   No que respeita aos processos executivos em causa, mostram-se provados os elementos seguintes:
i) O Processo n.º……….. – refere-se a coimas do período tributário de 2006  (mapa de fls. 91 do pef) – pagamento voluntário 02/2006;
ii) O Processo n.º ……….  refere-se Coimas relativas ao período tributário de 2006 (certidões de dívida n.ºs: ……….. e………) – pagamento voluntário 08/2006;
iii) O Processo n.º………….., porquanto se referem a Coimas relativas ao período 2007 (certidão de dívida n.º:………..) – pagamento voluntário 01/2007;
iv) O Processo n.^o……….., refere-se a Coimas relativas ao período tributário de 2007 (certidões de dívida n.ºs: …………. e………….) – pagamento voluntário 05/2007;
v) O Processo n.º……….., refere-se a Coimas no período tributário de 2007 (certidões de dívida n.º ………) – pagamento voluntário 08/2007;
vi) O Processo n.º………., refere-se a Coimas relativas ao período tributário de 2007 (certidões de dívida n.ºs:…….., …………, ………. E……….) – pagamento voluntário 10/2007;
vii) O Processo n.º ………. (IVA), refere-se a IVA do período tributário de 2006 (certidão de dívida n.º………) – pagamento voluntário 12/2007;
viii) Processo n.º ……… (IRC), refere-se a IRC do período tributário de 2006 (certidões de dívida n.º:……….) – pagamento voluntário 06/2008;
ix) Processo n.º ……….  (IVA), refere-se a IVA relativo ao período tributário de 2007 (certidão de dívida n.º……….. ) – pagamento voluntário 05/2009.
N)   O pedido de declaração de insolvência da sociedade devedora originária deu entrada em tribunal em 08.08.2006 – Ofício do Tribunal do Comércio de 09.12.2020.
O)   As dividas de IRS, objecto de reversão, têm datas limite de pagamento voluntário desde 01.07.2005 a 02.10.2006 – Req. 12.10.2020.
P)    As dívidas de IRC, objecto de reversão, têm datas limite de pagamento voluntário desde 08.07.2005 a 11.07.2005.
Q)   As dívidas de IVA, objecto de reversão, têm datas limite de pagamento voluntário desde 16.08.2002 a 31.08.2005.
R)    Por meio de ofício de 11.10.2010, enviado ao oponente, para a sua morada, através de correio registado de 12.10.2010, tendo por base a informação da alínea J) e o despacho de concordância da Chefe do Serviço de Finanças, foi comunicado o projecto de reversão da execução, com vista à audição prévia do revertido – doc. juntos com o req. de 12.10.2020 e fls. 80/86, do pef.
S)    O revertido não apresentou alegações em sede de audição prévia.

Em 11.10.2006 foi proferida sentença de declaração de insolvência da sociedade «D…………. Lda.» no processo n.º 871/06.7TYLSB, que correu termos no Tribunal do Comércio de Lisboa.

(Cf. doc. 2 junto com a PI)

2.2.1. Nos presentes autos, é sindicada a sentença que julgou procedente a oposição judicial deduzida por J...... aos processos de execução fiscal n.º ....... e apensos, na qualidade de responsável subsidiário das dívidas fiscais da sociedade devedora principal « D……… Lda.», no montante de €720.676,03.

2.2.2. Para julgar procedente a presente oposição, a sentença considerou que, estando em causa a reversão da execução fiscal contra o oponente, ao abrigo do disposto no artigo 24.º/1/b), da LGT, o mesmo logrou ilidir a presunção de culpa na falta de pagamento das dívidas exequendas. Afirma que o recorrente tomou as medidas necessárias de por forma a permitir aos credores a cobrança dos seus créditos à custa do património social.

2.2.3. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Invoca, em síntese, que a apresentação à insolvência não é suficiente para ilidir a presunção de culpa na falta de pagamento do imposto devido; e que o Oponente não demonstrou que não foi por sua culpa que o pagamento das dívidas fiscais, em causa, não se efectuou, sendo certo que lhe cabia afastar completamente essa presunção de culpa.

Apreciação. Nos presentes autos, são objecto de cobrança coerciva as dívidas seguintes:

IVA de 2001 a 2007; IRS – retenção na fonte, referente aos exercícios de 2001 a 2006; IRC, de 2001, 2002 e 2006; e coimas.

Do probatório resulta que o oponente/recorrido foi único gerente da sociedade devedora originária, desde a sua constituição até à data da prolacção da sentença que declarou a insolvência da mesma, em 11.06.2006. Esta última foi requerida pelo oponente, em face à situação deficitária da empresa. A reversão da execução contra o oponente/recorrido é efectuada ao abrigo do disposto no artigo 24.º/1/b), da LGT (alínea K), do probatório).

O dissenso entre as partes reside em saber se o recorrido logrou ilidir a presunção de culpa pelo não pagamento dos créditos fiscais exequendos, prevista no artigo 24.º/1/b), da LGT.

A este propósito, é ponto assente o de que, «[n]este caso, o ónus da prova inverte-se contra o gestor, competindo-lhe provar que a falta de pagamento não lhe é imputável. Presume-se a culpa do gestor porque, terminando o prazo de pagamento do tributo durante o exercício do seu cargo, considera-se que, em princípio, não pode desconhecer a existência da dívida e, portanto, ao colocar a empresa na situação de insuficiência patrimonial está a causar danos ao Fisco. Assentando a responsabilidade subsidiária numa actuação ilícita e culposa, que se presume, cumpre ao gestor elidir tal presunção, demonstrando que à época do vencimento da obrigação tributária usou da diligência de um bónus pater familiae, não violando quaisquer regras de gestão (designadamente as do art. 32º da LGT e 64º do CSC), mas apesar disso a empresa não tinha meios financeiros para a pagar»[1].

Mais se refere que «[q]uer no âmbito do CPT, quer no âmbito da LGT, a responsabilidade dos gerentes pode ser afastada por estes, desde que provem que não foi por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos fiscais, sendo a culpa relevante para efeitos dessa responsabilidade a que se refere à inobservância culposa das disposições legais e contratuais destinadas à protecção dos credores que tenha como efeito, à luz dos princípios da causalidade adequada, a insuficiência do património para pagamento das dívidas da sociedade, e não a que respeita ao incumprimento da obrigação de pagamento. // Tal culpa afere-se, em abstracto, pela diligência de um administrador ou gerente pressuposto medianamente diligente e respeitador das boas práticas comerciais (bonus pater familiae, na tradição jurídica), operando com a teoria da causalidade, seguindo um processo lógico de prognose póstuma, por forma a averiguar se a actuação daquele, enquanto representante da sociedade originária devedora, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais. // Feita a prova de que alguém, enquanto gerente de uma sociedade, se viu confrontado com o agravamento da situação económica desta, impõe-se que alegue, e demonstre, que adoptou medidas no sentido de obviar ou, pelo menos, minorar, a previsível situação de insuficiência do património social, designadamente mediante a apresentação da sociedade à falência, em tempo útil, ou a processo de recuperação de empresas, por forma a permitir aos credores a cobrança dos seus créditos à custa do património social, sob pena de não se poder decidir, em processo de oposição à execução fiscal contra si revertida, que conseguiu ilidir a presunção de culpa que sobre ele impendia»[2].
No caso em exame, dos elementos coligidos nos autos resulta que, perante a constatação de que a sociedade devedora originária se encontrava em situação de incapacidade de solver os seus compromissos, o recorrido apresentou a mesma à insolvência, por forma a acautelar os interesses dos credores[3].
Perante a declaração judicial de insolvência da sociedade devedora originária, com trânsito em julgado em 22.11.2006[4], na sequência de requerimento do revertido, perante a constatação de que o recorrido diligenciou pelo cumprimento das dívidas da sociedade devedora originária, oferecendo a mesma, em tempo útil, ao processo falimentar, uma vez confrontado com a sua incapacidade em solver os seus compromissos, a sentença considerou que o oponente logrou ilidir a presunção de culpa que sobre ele impendia.
Não lhe assiste, todavia, razão. É que, estando em causa dívidas de dívidas de IVA de 2001 a 2007, IRS – retenção na fonte, referente aos exercícios de 2001 a 2006, IRC, de 2001, 2002 e 2006 e coimas, sendo as dívidas tributárias decorrentes de autoliquidação, por parte do sujeito passivo, sociedade devedora originária, cujos montantes não foram entregues ao Estado, sendo o oponente o único sócio gerente da sociedade no período relevante e tendo apenas requerido a falência da sociedade em 08.08.2006[5], não se vê como o decretamento da falência possa constituir causa eximente da responsabilidade pela falta de pagamento das dívida em liça. O recorrente, enquanto gerente da sociedade, confrontado com as dificuldades económicas com que a mesma se defrontou no mercado, e com a sua situação deficitária desde 2004[6], sendo responsável pela condução da gestão da sociedade, podia e devia ter actuado no sentido de obviar ao incumprimento dos créditos exequendos, seja através da cessação atempada da actividade da sociedade, seja através da sujeição da empresa a mecanismos de saneamento financeiro e de regularização das dívidas fiscais. Pelo que o nexo de imputação da culpa ao oponente pela falta de pagamento das dívidas exequendas não se mostra interrompido no caso.
Ao julgar em sentido discrepante, a sentença recorrida incorreu em erro, pelo que deve ser substituída por decisão que, julgando improcedente o presente fundamento de oposição, aprecie dos demais fundamentos invocados na petição inicial.
Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso.
Havendo elementos nos autos e uma vez observado o contraditório prévio, impõe-se dirimir dos demais fundamentos da oposição.
2.2.4. No que respeita aos demais fundamentos da oposição.
Apenas o recorrido proferiu alegações complementares.

Formulou as conclusões seguintes:
a) As dívidas melhor identificadas nos artigos 16.º a 23.º da Oposição encontram-se prescritas, o que deve ser objeto de decisão nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 204.º, n.º 1, alínea d) do CPPT.
b) É inconstitucional a interpretação do artigo 100.º do CIRE, por violação do disposto nos artigos 103.º e 165.º da CRP, segundo a qual a insolvência da devedora originária é causa de suspensão e interrupção, quanto ao responsável subsidiário, dos prazos de prescrição das dívidas tributárias.
c) O Recorrido não poderia ter sido executado, ainda que por reversão, quanto aos processos de execução melhor identificados no artigo 45.º da Oposição à Execução, sendo parte ilegítima do processo executivo, o que deve ser objeto de decisão nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 204.º, n.º 1, alínea b) do CPPT, dado que, com a declaração de insolvência da sociedade, o recorrido cessou as funções de gerente.
d) Foi preterido o direito de audição prévia do revertido e ora Recorrido, antes de proferido o despacho que ordenou a reversão, o que deve ser objeto de decisão nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 204.º, n.º 1, alínea i) do CPPT.
e) O despacho que ordenou a Reversão não se encontra fundamentado, o que deve ser objeto de decisão nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 204.º, n.º 1, alínea i) do CPPT.
f) A Reversão é ilegal e inconstitucional, na parte relativa em que diga respeito às coimas de que fosse responsável a devedora originária (e que são objeto dos processos de execução identificados no artigo 66.º da Oposição), por falta de demonstração de culpa do responsável subsidiário e violação dos princípios constitucionais de intransmissibilidade das penas e presunção da inocência, nos termos do disposto no artigo 204.º n.ºl alínea b) do CPPT.
g) A instauração de processos de execução fiscal por dívidas posteriores à declaração da insolvência (identificados no artigo 83.º da Oposição), é violadora da lei, o que deve ser conhecido e objeto de decisão nos termos e para os efeitos do artigo 204.º n.º l alínea i) do CPPT;
h) É manifesta a ausência de culpa do Recorrido na situação de insuficiência do património da devedora originária, em particular no que respeita às declarações e tributos vencidos após a cessação do exercício, por parte daquele, da representação e administração da devedora originária.
Vejamos.
2.2.4.1. O recorrente invoca a prescrição das dívidas de IRC (01.01.2001 a 31.12.2001), IVA (31.01.2001 a 31.03.2001; 01.04.2001 a 30.06.2001; 01.07.2001 a 30.09.2001 e 01.10.2001 a 31.12.2001), IRS (2001) e juros compensatórios (2001).

A sentença julgou improcedente o fundamento da prescrição, com base na asserção de que na data da declaração de insolvência (11.10.2006), se suspenderam os prazos de prescrição das dívidas exequendas, por via da aplicação do disposto no artigo 100.º (“Suspensão da prescrição e caducidade”) do CIRE[7].

O recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Uma vez que se trata de questão de conhecimento oficioso não se formou caso julgado sobre a questão em apreço, pelo que cumpre conhecer da mesma (artigo 175.º do CPPT).
A norma do artigo 100.º do CIRE não logra introduzir causa suspensiva do prazo de prescrição, dado que, de acordo com a jurisprudência fiscal assente, «[o] art. 100º do CIRE (aprovado pelo DL nº 53/2004, de 18/03), enferma de inconstitucionalidade (por violação do art. 165º, nº 1, al. i) da CRP, por o governo não ter legislado ao abrigo e autorização legislativa e ser inovadora a causa de suspensão ali prevista) se for interpretado no sentido de que a declaração de insolvência suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário, no âmbito do processo tributário»[8].
Uma vez que não existem causas suspensivas ou interruptivas do prazo de prescrição a atender e considerando que o oponente apenas foi citado para os termos da execução em 08.11.2010[9], as dívidas em causa mostram-se prescritas, dado que o prazo de oito se exauriu (artigo 48.º da LGT). Motivo porque se impõe julgar extinta a execução, quanto ao oponente, por prescrição das dívidas em apreço.
Termos em que se julga procedente a presente imputação.
Resta apreciar a subsistência da execução em relação às dívidas exequendas relativas a IRC, IRS e IVA de 2002 a 2006, bem como em relação às dívidas de coimas.
2.2.4.2. No que respeita à alegada falta de fundamentação do despacho de reversão, o recorrido invoca que do mesmo resulta um simulacro de fundamentação, consubstanciado na menção das normas aplicáveis à responsabilização subsidiária dos gerentes das sociedades de responsabilidade limitada sem que nexo algum seja estabelecido entre as referidas disposições legais e as circunstâncias de facto relativas à devedora originária; nada é referido que permita fixar os períodos tributários em causa; nem sobre a exigibilidade dos tributos a que se reporta o despacho de reversão.

Apreciando.
No que respeita ao dever de fundamentação do despacho em exame constitui jurisprudência assente a de que «[o] despacho de reversão, enquanto acto administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (nº 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT). Em consonância com este normativo a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido»[10].

«Do preceito do artigo 23.º/4, da LGT[11], flui a ideia de que «[a] a decisão de reversão deve obedecer a todos os requisitos das decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação impostas pelo artigo 268.º/3, da CRP, pelo artigo 77.º da LGT e, especificamente no caso de reversão, pelo artigo 23.º, n.º 4, da LGT. // Ou seja, a decisão de reversão, como todo o acto administrativo, carece de dar a conhecer aos interessados os motivos que determinaram a AT a actuar como actuou, as razões de facto e de direito em que se fundou»[12]. Mais se dirá que «a falta ou deficiência na externação das razões de facto e de direito que levaram à reversão impede a sindicância dos requisitos substantivos da responsabilidade subsidiária que terão estado na origem da decisão de reversão e aferir da legalidade deste despacho»[13].

No caso em exame, do acervo probatório resulta que o despacho impugnado contem a menção às dívidas exequendas, o período da sua constituição, a indicação de que não existem bens na sociedade para enfrentar o pagamento das dívidas e que o respectivo processo de insolvência vai ser encerrado por insuficiência da massa insolvente  e a norma ao abrigo da qual é accionada a responsabilidade subsidiária do oponente (artigo 24.º/1/b), da LGT)[14]. Em face do exposto, impõe-se concluir que o despacho de reversão não enferma do vício de falta de fundamentação.

Motivo porque se julga improcedente a presente imputação.

2.2.4.3. O oponente afirma que o seu direito de audição prévia à reversão não foi observado.

Apreciação. «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação»[15]. «O direito de audição deve ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte»[16].

No caso em exame, o trâmite da audição prévia foi observado, dado que o recorrido foi notificado do projecto de reversão, com vista à sua audição prévia, nada tendo alegado ou requerido[17].

Em face do exposto, impõe-se concluir no sentido de que o despacho em referência não enferma do alegado vício formal. Motivo porque se julga improcedente a presente alegação.

2.2.4.4. O oponente afirma que não devia ter sido citado, como revertido, para os termos da execução, em relação aos processos executivos referidos no artigo 45.º da petição inicial, dado que na data em que as dívidas são colocadas a pagamento já havia cessado funções de gerente.

Apreciação

Os processos executivos referidos no artigo 45.º da petição inicial foram levados à alínea M) do probatório. O argumento do oponente centra-se na asserção segundo a qual existem créditos exequendos vencidos após a declaração judicial de insolvência da sociedade devedora originária (22.11.2006), pelo que a reversão da execução contra o oponente é ilegal (bem como a própria instauração da execução).

A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:
a) «É ilegal a reversão decretada em relação a dívidas cujo prazo legal de pagamento terminou depois de declarada a insolvência da devedora originária»[18].
b) «O crédito decorrente de facto tributário ocorrido antes da declaração de insolvência mas que só foi determinado posteriormente constitui crédito vencido após a declaração de insolvência para os efeitos do disposto no artigo 180.º, n.º 6, do Código de Procedimento e de Processo Tributário»^[19].
c) A declaração de insolvência da sociedade executada não obsta à instauração da execução por créditos vencidos antes da declaração de insolvência, havendo, contudo, que, logo após a instauração, proceder à respectiva sustação em conformidade com o disposto no n.º 1 do artigo 180.º do CPPT. // A instauração da execução fiscal por créditos vencidos posteriormente à declaração de falência, como são os créditos exequendos, encontra expresso apoio legal no disposto no n.º 6 do artigo 180.º do CPPT, preceito que há-de ser, contudo, interpretado razoavelmente, atenta a unidade do sistema jurídico, no sentido de que só será viável o prosseguimento dos processos de execução fiscal por créditos vencidos após a declaração de falência se forem penhorados bens não apreendidos naquele processo»^[20].

No caso em apreço, do probatório resulta que do acervo de dívidas exequendas referidas nas alíneas M), O), P) e Q), apenas as dívidas de coimas referidas em M), iii) a ix), inclusive, correspondem a créditos vencidos após a declaração judicial de insolvência da sociedade devedora originária, pelo que a execução deve ser julgada extinta em relação ao oponente, por referência a tais dívidas, ao abrigo do disposto no artigo 180.º/6, do CPPT.

Termos em que se julga parcialmente procedente a presente imputação.

2.2.4.5. No que respeita à asserção de que a Reversão é ilegal e inconstitucional, na parte relativa em que diga respeito às coimas de que fosse responsável a devedora originária (e que são objeto dos processos de execução identificados no artigo 66.º da Oposição), por falta de demonstração de culpa do responsável subsidiário e violação dos princípios constitucionais de intransmissibilidade das penas e presunção da inocência, nos termos do disposto no artigo 204.º n.º l, alínea b) do CPPT, cumpre referir o seguinte.

Apreciação. No que respeita à reversão por dividas de coimas, cabe referir que constitui jurisprudência fiscal assente a de que o artigo 8.º do RGIT não consagra qualquer presunção de culpa. Deste modo, cabe à AT o ónus de alegar e de provar de que a falta de pagamento de coimas é imputável ao revertido[21]. No caso, nada foi alegado ou demonstrado pela exequente no sentido do preenchimento da culpa do oponente pelo não pagamento das dívidas de coimas, cuja demonstração constitui pressuposto da responsabilidade subsidiária do revertido (artigo 8.º do RGIT). Pelo que, em face do incumprimento do ónus da prova da oponida, impõe-se determinar a extinção da execução, nesta parte em relação ao oponente.

Termos em que se julga procedente a presente imputação, com a consequente extinção da execução em relação ao oponente, por referência às dívidas de coimas.

2.2.4.6. No que respeita à alegação segundo a qual a instauração de processos de execução fiscal por dívidas posteriores à declaração da insolvência (identificados no artigo 83.º da Oposição) é violadora da lei, o que deve ser conhecido e objeto de decisão nos termos e para os efeitos do artigo 204.º n.º l alínea i) do CPPT, o recorrido invoca que é parte ilegítima na execução em relação às dívidas que se venceram em data posterior à declaração judicial de insolvência da sociedade devedora originária.

Apreciação. A sentença que declarou a insolvência da sociedade devedora originária transitou em julgado em 22.11.2006, pelo que desde esta data o oponente encontra-se impossibilitado da prática de actos de gerência, dada a nomeação de administrador da insolvência (artigo 52.º do CIRE). A demonstração da culpa do revertido na falta de pagamento das dívidas que se venceram após tal data resultaria infrutífera dado que o mesmo cessou, forçosamente, as funções de gerência, em tal data. Por outras palavras, tendo a reversão ocorrido com base no disposto no artigo 24.º/1/b), da LGT, e tendo sido registado, em 22.11.2006[22], o trânsito em julgado da sentença de declaração de insolvência, bem como a nomeação do administrador judicial da insolvência, a partir desta data o gerente/revertido ficou impossibilitado de praticar actos de gerência, pelo que a imputação de responsabilidade subsidiária por dívidas fiscais cujo prazo de pagamento voluntário terminou depois da data referida, não tem suporte legal na norma do artigo 24.º/1/b), da LGT, o que determina a ilegalidade da reversão assim imposta.

Sucede, porém, que do acervo de dívidas cuja execução subsiste após o referido no ponto 2.2.4.4. da presente fundamentação não se apuram dívidas exequendas vencidas após tal data, pelo que a presente alegação não procede, por ser inoperante.

Termos em que se impõe julgar improcedente a presente imputação.

No que respeita a invocação da falta de culpa do oponente na falta de meios da sociedade devedora originária para liquidar as dívidas exequendas, impõe reiterar o referido no ponto 2.2.3., com a consequente improcedência da presente imputação.

Custas pelo recorrido e pela recorrente, na proporção do decaimento.

Registe.

Notifique.

O Relator consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão as restantes Desembargadoras integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Lurdes Toscano e Maria Cardoso.

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[1] Acórdão do STA, de 20.06.2012, P. 01013/11.
[2] Acórdão do TCAS, de 23.04.2015, P. 03249/09.
[3] Alíneas C), D) e I), do probatório.
[4] Alínea H), do probatório.
[5] Alínea N), do probatório.
[6] Alínea I), do probatório.
[7] «A sentença de declaração da insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo».
[8] Acórdão do STA, de 31.01.2018, P. 01399/17.
[9] Alínea F), do probatório.

[10]  Acórdão do TCAS; de 25.05.2017, P. 09447/16

[11] «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação».

[12]  Francisco Rothes, Em torno da efectivação da responsabilidade dos gerentes – algumas notas motivadas por jurisprudência recente, in I Congresso de Direito Fiscal, Vida Económica, 2011, pp. 45/64, maxime, p. 51.

[13]  Francisco Rothes, Em torno da efectivação da responsabilidade …, cit., pp. 45/64, maxime, pp. 52/53.
[14] Alíneas J), K), L), do probatório.
[15] Artigo 23.º/4, da LGT.
[16] Artigo 60.º/4, da LGT.
[17] Alíneas R) e S), do probatório.

[18] Acórdão do TCAS, de 14/11/2019, P. 867/11.7BESNT

[19] Acórdão do STA, de 21-11-2019, P 0409/14.2BELRA

[20] Acórdão do STA, 07.09.2011, P. 0326/11.

[21]Acórdão do TCAS, de 14-01-2021, 2986/12.3BELRS.
[22] Alínea H), do probatório.