| Decisão Texto Integral: | F., LDA, não se conformando com a decisão proferida, em 07/07/2015, pelo Tribunal Tributário de Lisboa que, indeferiu liminarmente a impugnação relativamente à 1ª Impugnante e ora recorrente, por manifesta intempestividade, tendo admitido como impugnante nos autos A., vem recorrer para este Tribunal da referida decisão exarada a fls. 149 a 151 dos autos.
Nas suas alegações de recurso formula as conclusões seguintes:
a) Em resumo, a sentença plasmada no despacho em crise, ao considerar que a impugnação é intempestiva, relativamente à 1ª Impugnante (F., Ldª), indeferiu liminarmente a Impugnação quanto à Recorrente.
b) Mas, ao contrário do decidido no despacho em análise, a Recorrente entende convictamente que se encontra em prazo de poder impugnar as liquidações adicionais de IRS e de IRC, visto que conforme explicitado anteriormente nunca chegou a ser notificada das liquidações adicionais dos tributos, pelo que o prazo para a apresentação dos meios de defesa nunca chegaram a iniciar a sua contagem;
c) Declaração de nulidade da sentença proferida no despacho do Tribunal a quo por omissão de pronúncia, quanto aos factos invocados pela Recorrente no seu pedido, relativamente à ilegitimidade da Recorrente;
d) E em suma reconhecer que a Impugnação da Recorrente não foi extemporânea.
Nestes termos e nos melhores de Direito, deverá o presente recurso merecer provimento e, em consequência, ser reconhecido que a Recorrente impugnou dentro do prazo legal e a declaração de nulidade da sentença do Tribunal a quo, na parte relativa à extemporaneidade da Impugnação da Recorrente, fazendo-se assim a devida e costumada JUSTIÇA.
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Não foram apresentadas contra-alegações.
* O Ministério Público, junto deste Tribunal, emitiu douto parecer no sentido de que o presente recurso deve improceder, mantendo-se a sentença recorrida (cfr. fls. 187 a 188 dos autos).
Colhidos os Vistos legais, cumpre apreciar e decidir.
II – FUNDAMENTAÇÃO
II.1. De Facto
A decisão recorrida, quanto à parte em recurso, tem o seguinte conteúdo:
«F. Ldª e A. vieram, em coligação, intentar a presente impugnação judicial cujo objecto são as liquidações adicionais de IRC, no montante de € 2.712,36 e de IRS, no montante de € 32.646,74.
Para tanto, alegou a 1ª impugnante " F. Ldª" que é uma sociedade comercial por quotas que, numa operação de fusão incorporou, entre outras sociedades, a sociedade F. U., Ldª.
E, considerando que só teve conhecimento que a F.U., Ldª tinha sido objecto dos processos de execução fiscal em análise, na sequência de uma deslocação à AT, no dia 24/10/2014, a 1ª Impugnante encontra-se em prazo para impugnar as liquidações adicionais de IRC e de IRS, conforme previsto no art. 102º, nº 1, alínea f) do CPPT. *
Ora, salvo o devido respeito, a partir da fusão, por incorporação, a F. Ldª e a anterior F. U., Ldª são uma única pessoa jurídica, cujo giro comercial segue sob a denominação de F. Ldª.
E, atendendo ao disposto no art.112º, alínea a) do Código das Sociedades Comerciais, todas as obrigações e deveres da incorporada são transferidos para a esfera jurídica da sociedade incorporante, nos termos prescritos na Lei Comercial.
Ora, uma das referidas obrigações, é o crédito tributário, traduzido nas duas liquidações ora em crise.
Efectivamente e, conforme resulta da informação fiscal, de fls.32 a fls. 35 dos autos, as liquidações de IRS e IRC "reportam-se ao ano de 2009, ano em que a sociedade executada foi objecto de acção inspectiva e em que não tinha havido a fusão, motivo pelo qual as dívidas foram instauradas em nome da mesma".
Resulta ainda dos autos que, o prazo de pagamento voluntário dos tributos em causa determinou, respectivamente, em 13/03/2014 (IRS) e 17/03/2014 (IRC), conforme ofício de citação junto de fls.29 a fls. 31 dos autos, razão pela qual a presente Impugnação teria de ser apresentada, pela sociedade, até 13/06/2014 ou 17/06/2014, de acordo com o disposto no art. 102º, nº1, alínea a) do CPPT, sob pena de intempestividade.
Pois que, conforme supra se referiu, a partir da fusão por incorporação, a F. Ldª, e anterior F. U., Ldª são uma única pessoa jurídica, considerando-se a incorporante notificada das liquidações em crise, na data em que o foi a incorporada.
Assim e, uma vez que a presente Impugnação foi apresentada em juízo em 06/11/2014, por manifesta intempestividade indefere-se liminarmente a presente Impugnação, relativamente à 1ª Impugnante F. Ldª.»
II.2. De Direito
As conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr. arts. 639º do CPC e art. 282º do CPPT).
Deste modo, apenas se pode pretender a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.
Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, o objecto do mesmo está circunscrito às seguintes questões:
- saber se a decisão recorrida padece de omissão de pronúncia.
- saber se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao ter considerado que a impugnação é intempestiva, relativamente à 1ª impugnante, e indeferiu liminarmente a impugnação quanto à Recorrente;
A recorrente invoca a nulidade da sentença proferida no despacho do Tribunal a quo por omissão de pronúncia, quanto aos factos invocados pela Recorrente no seu pedido, relativamente à ilegitimidade da Recorrente (conclusão c).
Entende a recorrente que não foi legalmente notificada, que invocou tal facto e que o Tribunal a quo nada apreciou sobre esta matéria, pelo que estamos perante uma omissão de pronúncia, nos termos do art.125º do CPPT.
Mas não tem razão.
A decisão recorrida pronunciou-se sobre a notificação da recorrente nos seguintes moldes: "considerando-se a incorporante notificada das liquidações em crise, na data em que o foi a incorporada."
Nos termos do preceituado no artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento.
Mais, a nulidade de omissão de pronúncia impõe ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Se o Tribunal entende que o conhecimento de uma questão está prejudicado e o declara expressamente, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia.
Por último, embora o Tribunal tenha também dever de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso não suscitadas pelas partes (cfr.artº.608, nº.2, do C.P.Civil), a omissão de tal dever não constituirá nulidade da sentença, mas sim um erro de julgamento. Com efeito, nestes casos, a omissão de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso deve significar que o Tribunal entendeu, implicitamente, que a solução das mesmas não é relevante para a apreciação da causa. Se esta posição for errada, haverá um erro de julgamento. Se o não for, não haverá erro de julgamento, nem se justificaria, naturalmente, que fosse declarada a existência de uma nulidade para o Tribunal ser obrigado a tomar posição explícita sobre uma questão irrelevante para a decisão. Aliás, nem seria razoável que se impusesse ao Tribunal a tarefa inútil de apreciar explicitamente cada uma das questões legalmente qualificadas como de conhecimento oficioso sobre as quais não se suscita controvérsia no caso concreto, o que ressalta, desde logo, da dimensão da lista de excepções dilatórias de conhecimento oficioso (cfr.artºs.577 e 578, do C.P.Civil), e da apreciável quantidade de vícios geradores de nulidade contida no artº.133, nº.2, do C.P.Administrativo (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/5/2003, rec.1757/02; ac. T.C.A.Sul-2.ªSecção, 25/8/2008, proc.2569/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2012, proc.3171/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7119/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.365).
Ora da leitura das conclusões de recurso acabadas de transcrever facilmente se constata que não existe qualquer omissão de pronúncia, pois das mesmas retira-se que aquilo que é alegado pela recorrente são vícios de julgamento (erros de julgamento de facto e direito) e não vícios de actividade (erros de construção ou formação), esses sim conducentes à nulidade da sentença.
Termos em que improcede este fundamento de recurso.
Invoca ainda a recorrente que, ao contrário do decidido no despacho em análise, a Recorrente entende convictamente que se encontra em prazo de poder impugnar as liquidações adicionais de IRS e de IRC, visto que conforme explicitado anteriormente nunca chegou a ser notificada das liquidações adicionais dos tributos, pelo que o prazo para a apresentação dos meios de defesa nunca chegaram a iniciar a sua contagem (conclusão b).
Sobre esta matéria veja-se o douto Acórdão do STA de 16/09/2009, proc.372/09, disponível em www.dgsi.pt, de onde se extrai o seguinte:
«Como bem diz a recorrente, resulta da própria lei das sociedades comerciais – artigo 112.º alínea a) do Código das Sociedades Comerciais (CSC) -, que, nos casos de fusão por incorporação, a que se refere a alínea a) do n.º 4 do artigo 97.º do CSC [cfr., por todos, RAÚL VENTURA, Fusão, Cisão, Transformação de Sociedades: Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, 3.ª reimp.da 1.ª ed. de 1990, Coimbra, 2006, p. 16 (nota 5 ao art. 97.º do CSC) e ANTÓNIO MENEZES CORDEIRO (coordenador), Código das Sociedades Comerciais Anotado, Coimbra, 2009, p. 323 (nota 10 ao art. 97.º do CSC)], com a inscrição da fusão no registo comercial extinguem-se as sociedades incorporadas (…) transmitindo-se os seus direitos e obrigações para a sociedade incorporante (…).
(...)
Independentemente da posição que se assuma acerca da natureza jurídica da fusão – matéria em que se defrontam na Europa Continental duas grandes orientações dogmáticas [como dá conta DIOGO GONÇALVES in ANTÓNIO MENEZES CORDEIRO (coord.), Código das Sociedades Comerciais Anotado, cit., p. 323 (nota 9 ao art. 97.º do CSC), que aqui seguimos], a teoria da sucessão universal, em tudo semelhante à sucessão “mortis causa” e a teoria do acto modificativo das sociedades envolvidas, mediante transformação, sendo esta última a doutrina a actualmente prevalecente em Itália, França e Portugal e aquela outra a que mais se aproxima da construção germânica da “Universalsukzession”, e que, sob outra designação (estinzione-creazione-sucessione universale), foi no passado prevalecente em Itália –, a extinção da personalidade jurídica própria da sociedade incorporada por fusão não tem por efeito a extinção dos seus direitos e deveres, antes, por expressa disposição legal estas se “transmitem” para a sociedade incorporante, seja porque esta sucede aquela, em conformidade com a teoria da sucessão universal, seja porque as situações jurídicas de que era titular a sociedade incorporada permanecem inalteradas ao longo do processo de fusão para se reunirem depois numa nova entidade, em conformidade com a teoria do acto modificativo.
Temos, assim, que, qualquer que seja a construção dogmática assumida quanto à natureza da fusão, esta operação de reorganização empresarial não extingue as dívidas fiscais da sociedade incorporada, ainda que tais dívidas não estivessem ainda liquidadas aquando do registo da fusão, pois que não é a liquidação, mas a verificação do facto tributário, ocorrido antes da fusão da sociedade incorporada e a ela atinente, o facto constitutivo da relação jurídica de imposto (cfr. o n.º 1 do artigo 36.º da Lei Geral Tributária), nada obstando igualmente à instauração contra a sociedade incorporada por fusão do processo de execução fiscal tendente à cobrança coerciva daquela dívida, pois que, como se escreveu no Acórdão deste Tribunal de 12 de Março de 2003 (rec. n.º 1975/02), a sociedade extinta continua, de resto, a ser o sujeito da relação jurídica tributária, mesmo que a lei designe outros responsáveis pelo respectivo pagamento. Não implicando o fim da personalidade jurídica de um dado sujeito a extinção dos créditos dos seus credores, nada há na lei que impeça a Administração Fiscal de efectuar um acto tributário de liquidação já depois de extinta a pessoa (singular ou colectiva) sujeito passivo da obrigação jurídica tributária. Menos, de exigir o pagamento da obrigação fiscal já antes liquidada. (....) Em súmula, o desaparecimento da personalidade jurídica colectiva do respectivo sujeito passivo não é causa extintiva das obrigações de crédito, não obstando, pois, a que os credores façam valer os seus correspondentes direitos. Assim, a Administração Fiscal, munida de título executivo em que figura como devedora a sociedade extinta, pode fazer prosseguir (e, até, instaurar) acção executiva para a respectiva cobrança, desde que a dívida se tenha tomado exigível.
Acompanhando o citado Acórdão, conclui-se no sentido da admissibilidade da liquidação adicional de imposto e subsequente instauração da execução fiscal tendente à sua cobrança coerciva contra a sociedade extinta por fusão-incorporação, importando agora averiguar da legitimidade como executada da sociedade incorporante.
Conhecem-se em outros ordenamentos que nos são culturalmente próximos normas fiscais expressas atribuindo à sociedade incorporante a posição jurídica de sucessor tributário pelas dívidas tributárias da sociedade incorporada, como sucede no Brasil (cfr. os artigos 132 e 129 do Código Tributário Nacional brasileiro) e em Espanha (cfr. o artigo 40 n.º 3 da actual Ley General Tributaria espanhola), sendo também esta, embora sem norma geral expressa, ainda a jurisprudência italiana dominante (cfr. AUGUSTO FANTOZZI, Corso di Diritto Tributário, 2005, UTET, Torino, p. 159).
Há que reconhecer que não há, entre nós, norma fiscal expressa nesse sentido, mas tal não quer significar que a sociedade incorporante seja parte ilegítima na execução movida contra a sociedade incorporada, pois que, por força da já citada alínea a) do n.º 1 do artigo 112.º do CSC, para a sociedade incorporante “se transmitem” ou nela “se reúnem”, como efeito da inscrição da fusão no registo comercial, os direitos e obrigações da sociedade incorporada, não sendo as obrigações fiscais excepção a esta regra, como não a é a legitimidade da sociedade incorporante para o processo de execução fiscal (legitimidade que, aliás, pediu lhe fosse reconhecida, na qualidade de sucessora daquela outra, para os presentes autos), pois que esta sociedade, não figurando embora no título executivo como devedor, sucedeu àquela ou, noutra concepção, sempre será responsável pelo seu pagamento (cfr. a alínea b) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, a contrario), por força da alínea a) do n.º 1 do artigo 112.º do CSC.»
Na esteira do douto Acórdão supra citado, por força da alínea a) do n.º 1 do artigo 112.º do CSC, para a sociedade incorporante “se transmitem” ou nela “se reúnem”, como efeito da inscrição da fusão no registo comercial, os direitos e obrigações da sociedade incorporada, não sendo as obrigações fiscais excepção a esta regra, como não a é a legitimidade da sociedade incorporante para o processo de execução fiscal, pois que esta sociedade, não figurando embora no título executivo como devedor, sucedeu àquela ou, noutra concepção, sempre será responsável pelo seu pagamento (cfr. a alínea b) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, a contrario), por força da alínea a) do n.º 1 do artigo 112.º do CSC.
No mesmo sentido, veja-se o Acórdão do TCAS de 20/11/2001, proc.5377/01, disponível em www.dgsi.pt, de onde se extrai o seguinte do seu Sumário:
«1. Numa fusão de sociedades a sociedade incorporada não se extingue propriamente, tal só acontecendo nominalmente e continuando a existir integrada na nova sociedade que continua a personalidade daquela integrada na sua.
2. Por isso, liquidado adicionalmente IRC relativamente à sociedade incorporada, referente a exercício anterior à data da fusão, tal liquidação é eficaz relativamente à sociedade incorporante que responde por aquela dívida.»
Sobre esta questão diz o Prof. Ferrer Correia citado em Notas Práticas ao CSC de Abílio Neto, 1989, pág. 206: «Como diz o Prof. Ferrer Correia, Soc. Comerc., pág. 241, nesta «fusão por incorporação» só uma sociedade se extingue, reunindo-se na outra o património e os sócios, continuando a existir, como sociedade, a mais forte, alargando as suas fileiras. Ora a «fusão» entende-se como continuação da personalidade jurídica da sociedade fundida na sociedade nova se for por incorporação. Não há, assim, uma extinção propriamente dita, pois só se extingue nominalmente, continuando a sociedade anterior a existir integrada na sociedade nova, que continua a personalidade daquela integrada na sua. (Boi. 295, 338) e Pinto Coelho, pág. 100 - Soe. Comerc.). Há, assim, apenas, uma modificação que, em regra, não altera o complexo de direitos e deveres jurídicos que lhe corresponderá. (Prof. A. Reis, Cod. P. Civil Explicado, pág. 233, e Boletim, 295,338). Não há, pois, uma extinção de personalidade da sociedade anterior; a qual se prolonga na sociedade que a absorve (do Ac RP de 2.12.1982, Col. Jur., 1982/5° -223)»
Temos, pois, de concluir que havendo liquidações relativamente à sociedade incorporada, referente ao exercício de 2009, anterior à data da fusão, considera-se a incorporante notificada das mesmas na data em que o foi a incorporada, sendo que tais liquidações são eficazes relativamente à sociedade incorporante que responde por aquela dívida.
Por tudo o que ficou dito, bem andou a decisão recorrida quando indeferiu liminarmente a presente Impugnação, por intempestividade, relativamente à 1ª Impugnante F. Ldª.
Termos em que improcedem integralmente as conclusões das alegações e, em consequência, o recurso.
III – DECISÃO
Termos em que, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.
Custas pela Recorrente.
Registe e notifique.
Lisboa, 17 de Março de 2016
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[Lurdes Toscano]
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[Ana Pinhol]
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[Jorge Cortês]
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