Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 536/08.5BELRS |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 04/04/2024 |
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| Relator: | ANA CRISTINA DE CARVALHO |
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| Descritores: | IVA TURISMO RURAL DEDUÇÃO RECUPERAÇÃO DE IMÓVEL AFECTO A ACTIVIDADE |
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| Sumário: | A actividade de turismo rural tem como condição do seu licenciamento e exercício a residência do seu proprietário no empreendimento. II - Por força desta exigência legal todo o IVA suportado pelo sujeito passivo na aquisição de bens e prestação de serviços de recuperação do imóvel afecto a tal actividade é susceptível de dedução não podendo a AT excluir a dedução do IVA suportado na aquisição de bens e serviços referentes à parte do imóvel afecto à residência do proprietário. |
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| Votação: | Unanimidade |
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| Indicações Eventuais: | Subsecção tributária Comum |
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| Aditamento: | |
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| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que compõem a Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I - RELATÓRIO A Fazenda Pública, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por C… - Turismo Rural, LDA, que teve por objecto as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, referentes aos exercícios de 2004, 2005, 2006 e 2007, bem como a decisão de compensação constante do despacho de 28/11/2007, dela veio interpor recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões: «I. II. A douta sentença recorrida julgou procedente a impugnação considerando que a dedução do IVA abrange a totalidade do imóvel independentemente de haver áreas de acesso reservado aos proprietários, considerando ainda que, para exercer a atividade de turismo rural, o empresário tem de habitar a casa de turismo em espaço rural, sob pena de perder a natureza familiar do alojamento turístico. Considera ainda a douta sentença recorrida que o artigo 20º, nº 1 do CIVA não concede abertura normativa para que a AT possa fixar princípios orientadores do direito à dedução. III. Contudo, importa referir que não está em causa a definição princípios orientadores, mas sim a aplicação das normas referentes ao direito à dedução, nomeadamente do artigo 20º do CIVA, que determina que “só pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações seguintes a) transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas”.IV. Excluindo-se assim expressamente o imposto suportado referente a bens e serviços que não se destinem à realização de uma atividade não sujeita a IVA, o que se verifica nomeadamente quando o proprietário constrói uma habitação para alojamento turístico e constrói outra habitação para a sua residência pessoal, permanente ou ocasional. V. Acresce ainda que a douta sentença se refere a turismo de habitação e a turismo no espaço rural, concluindo que a atividade de turismo rural assume natureza familiar implicando a utilização em simultâneo pelos turistas e pelos donos. Contudo, importa distinguir turismo de habitação de turismo em espaço rural, sendo nesta última classificação que se insere o projeto do ora impugnante. VI. Ora, como resulta das normas reguladoras do turismo em espaço rural citadas na sentença, a casa terá de ser habitada apenas durante a estadia dos hóspedes, sendo que, no caso do turismo rural, se permite o exercício de atividade através de sociedades. VII. De igual modo, a obrigatoriedade de haver um responsável pela casa ou um responsável pelo empreendimento de aldeia, não implica necessariamente que seja o proprietário a cumprir as obrigações decorrentes do regime de turismo rural. VIII. No caso concreto, os serviços de inspeção da AT verificaram que o empreendimento turístico incluía uma zona distinta destinada aos proprietários, constituída por uma sala, kitchenette, 3 quartos, 2 casas de banho, corredor e arrumo, com uma área total de 131m2. Sendo que, o sujeito passivo entregou declarações de substituição de IVA. IX. Importa salientar que, em face da regularização efetuada pelo sujeito passivo, por via da apresentação de declarações de substituição de IVA, a análise efetuada pelos serviços de inspeção quedou-se pela verificação das áreas de habitação.X. Com efeito, em face da regularização não havia necessidade de averiguar se o impugnante passou ou não a residir no imóvel. XI. A douta sentença recorrida dá como assente a necessidade de o proprietário do empreendimento residir no imóvel. Contudo, da análise da prova realizada, resulta a impossibilidade de se dar como provado que o proprietário tenha passado ali a residir. XII. A douta sentença depreende que decorrente da obrigatoriedade de habitar o empreendimento, teria passado a habitar. XIII. Contudo, não é certo que tal tenha acontecido, ficando assim igualmente por demonstrar que o espaço destinado aos proprietários tenha sido utilizado no âmbito da atividade, nomeadamente porque desconhecemos quem era o responsável pela referida casa (o proprietário ou outro), desconhecendo-se igualmente quem habitava no empreendimento nos períodos em que tinham hóspedes e qual o espaço ocupado. XIV. Com efeito, não podem extrair-se factos da eventual existência de uma a obrigatoriedade, havendo pois que averiguar em concreto, qual a utilização dada ao referido espaço autónoma que, bem poderá ter sido destinado a fins pessoais dos proprietários, ficando a gestão do empreendimento entregue a outrem, designado responsável. XV. No âmbito da impugnação, em face da entrega de declarações de substituição, não poderia o douto tribunal dar como provada a pretensão da impugnante, não curando de averiguar da utilização concreta para fins empresariais ou da utilização para fins privados. XVI. Face ao exposto, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente impugnação judicial, enferma de erro de apreciação da prova e de erro de interpretação de lei, violando assim o disposto no artigo 20º, nº 1, alínea a) do CIVA, bem como do artigo 74º, nº 1 da LGT e do artigo 342º do C. Civil e o artigo 13º do CPPT. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente, ou caso assim não se entenda, ordene a baixa dos autos a fim de serem realizadas diligências complementares de prova. Porém, V. Exªas decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.» * Notificada do recurso interposto, a Recorrida apresentou contra-alegações, rematando-as com as seguintes conclusões: «A) Vem o presente recurso interposto pela Fazenda Pública por não se conformar com a douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, que anulou as liquidações adicionais de IVA n.º 07293844, no valor de € 15.118,45, n.º 07293744, no valor de € 8.208,11 e n.º 07293742, no valor de € 6.230,62 e as liquidações de juros compensatórios n.º 07293845, no valor de € 371,13, n.º 07293745, no valor de € 525,32 e n.º 07293743, no € 660,81, todas emitidas pela Direcção Geral dos Impostos e datadas de 23.10.2007, e a decisão de compensação efectuada ao abrigo do art.º 90.º do CPPT, constante do despacho de 28.11.2007 proferido pela Divisão de Reembolsos do IVA e Despesas, notificada à Recorrida através do ofício n.º ofício n.º 126720, datado de 18.12.2007, por serem ilegais, condenando aquela ao pagamento de juros indemnizatórios e compensatórios; B) Ficou provado nos presentes autos que o sócio gerente da aqui Recorrida estabeleceu a sua residência e da sua família no empreendimento de turismo rural, sendo certo que a Fazenda Pública em parte alguma do seu recurso, impugna seja os factos dados como provados seja a prova produzida pelo que se conformou com os mesmos; C) E com tais factos dados como provados, entende a Recorrida que outra não podia ter sido a decisão de direito dos presentes autos, concordando em pleno com a douta Sentença proferida – aliás precedida de um parecer favorável do Ministério Público; D) Com efeito, a residência do proprietário na casa destinada à actividade de turismo rural (uma das modalidades do turismo em espaço rural) é essencial à mesma e obrigatória nos termos do DL n.º 169/97, sendo uma unidade a residência do proprietário e as instalações de hospedagem; E) Não fixando a lei qualquer critério ou método de distinção daquelas áreas, não pode a Administração Tributária, distingui-las ou fixar critérios de distinção, por pôr em causa o princípio da legalidade; F) Tendo ficado provado nos autos que o sócio gerente da Recorrida afectou parte do empreendimento à sua residência familiar e que o empreendimento foi efectivamente licenciado pela Direcção-Geral de Turismo para o efeito, mais não se pode concluir que a totalidade das despesas em que a Recorrida incorreu com a recuperação do imóvel são dedutíveis, por serem essenciais à realização de operações tributáveis; G) São, pois, ilegais as liquidações adicionais de IVA em causa nos autos bem como a decisão de compensação do imposto apurado com o crédito de reembolsos de que a ora Recorrida dispunha, por não se verificarem os requisitos da tributação; H) Sendo, em consequência, irrepreensível a Sentença proferida pelo Tribunal a quo, a qual deverá ser mantida. Deve, pois, ser negado provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública, só assim se fazendo Justiça!» * A Digna Magistrada do Ministério Público, junto deste Tribunal Central, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso. * Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência para apreciação e decisão. * II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO
Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de Junho, o objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pela recorrente no âmbito das respectivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso. Importa assim, decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de apreciação da prova por não ser possível concluir que a construção da habitação o foi para a sua residência pessoal, permanente ou ocasional e se ocorre errado julgamento de direito na interpretação do disposto no artigo 20.º, n.º 1, alínea a) do CIVA, bem como dos artigos 74.º, n.º 1 da LGT, 342.º do C. Civil e 13.º do CPPT.
III - FUNDAMENTAÇÃO III – 1. De facto É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto constante da sentença recorrida: «1)A Impugnante é uma sociedade por quotas, de responsabilidade limitada, que se dedica à construção e exploração de um empreendimento de turismo em espaço rural da S…, no concelho de Manteigas, designado por C… – www.c....pt; * A título de factualidade não provada exarou-se na decisão recorrida que: «Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.» Em sede de fundamentação da matéria de facto consignou-se que: «A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos não impugnados, expressamente referidos no probatório supra e no depoimento das testemunhas inquiridas por este Tribunal. As testemunhas responderam com espontaneidade e assertividade bastantes para contribuir para a formação da convicção do tribunal, respondendo de forma direta e objetiva às perguntas que lhes foram efetuadas, quer pelas partes, quer pelo tribunal. Este Tribunal tomou o depoimento de parte na pessoa de J…, sócio gerente e proprietário da Impugnante, que de forma isenta, objetiva e com conhecimento direto, explicou ao tribunal, que, alterou a sua residência familiar para o empreendimento turístico (ora Impugnante) em 2006, não tendo deixado de ter uma casa de habitação em Lisboa, embora não permanente. Dos depoimentos das testemunhas, R…, técnico oficial de contas da Impugnante desde 2004; C…, inspetora tributária, responsável pela inspeção realizada à Impugnante e, R…, inspetor tributário, que analisou alguns dos reembolsos de IVA, referentes à Impugnante em causa nos autos, que prestaram os seus depoimentos com objetividade, clareza e conhecimento direto, resultou que, a Impugnante desde o início da sua atividade apresenta atempadamente as suas declarações de IVA e, por força do investimento realizado na construção do empreendimento, a Impugnante procedeu à dedução da totalidade do IVA suportado com as obras do imóvel em todas as declarações que apresentou até Setembro de 2007. Resultou ainda dos depoimentos, que a testemunha R…, na qualidade de técnico dos Serviços de Inspeção Tributária reuniu com o gerente da Impugnante, Sr. J… e com o técnico oficial de contas da Impugnante, Sr. R… no dia 16 de Setembro de 2007, com vista a determinar a área correspondente à habitação do proprietário do empreendimento de turismo de habitação. As testemunhas, nomeadamente o sócio gerente da Impugnante, afirmaram perante o Tribunal, que, foi na sequência da determinação dessa área que a Impugnante foi informada da recomendação de apresentação de declarações periódicas de substituição nos anos de 2004, 2005 e 2006, por forma a apurar o valor de imposto alegadamente deduzido indevidamente nos períodos em causa, por não ter sido desconsiderado o IVA suportado nas obras do imóvel na parte respeitante à habitação do proprietário do empreendimento. As testemunhas, esclareceram que, à data da referida reunião, pendia a análise de pedidos de reembolso e, assistia à ora Impugnante um crédito superior ao valor a entregar ao Estado, tendo a Administração Fiscal, na pessoa do seu representante (a testemunha R…), sugerido à Impugnante, que apresentasse, simultaneamente com a apresentação dos Modelos C, pedido de compensação nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 90º, do CPPT. Globalmente, a prova prestada pela Impugnante revelou-se coerente e consistente.» * III – 2. Da apreciação do recurso
Por se entender relevante à decisão a proferir, na medida em que documentalmente demonstrada, adita-se ao probatório, ao abrigo do preceituado no artigo 662.º, nº 1, do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 281.º do CPPT, a seguinte factualidade:
28) As obras realizadas no empreendimento identificado em 1) foram objecto de licenciamento, no âmbito do processo n.º 34/2003, em 19/12/2003 – cf. documento junto com a pi; 29) O empreendimento obteve licença de utilização turística n.º 1/2007 em 28/02/2007 com a classificação tipológica de empreendimento de Turismo Espaço Rural, na modalidade de Turismo Rural - cf. alvará junto com a pi. * A recorrida solicitou o reembolso de IVA suportado com os custos incorridos com a realização de obras de recuperação de imóveis onde veio a instalar um empreendimento de Turismo em Espaço Rural, mais concretamente, de Turismo Rural. Na sequência de tal pedido de reembolso, a administração tributária levou a efeito uma acção inspectiva, no âmbito da qual efectuou uma correcção à matéria tributável em sede de IVA, com a consequente liquidação adicional, por considerar indevida a dedução de tal imposto, no que respeita às obras de recuperação do imóvel destinado simultaneamente a turismo rural e a residência do seu proprietário. O Tribunal recorrido julgou procedente a acção de impugnação e anulou os actos impugnados, no entendimento de que a dedução do IVA abrange a totalidade do imposto suportado com a realização de obras no imóvel independentemente de haver áreas de acesso reservado aos proprietários, por considerar que o exercício da actividade de turismo rural, implica que o empresário tenha de habitar a casa de turismo, sob pena de perder a natureza familiar do alojamento turístico. A questão a que se impõe dar resposta é, pois, a de saber se a impugnante tem ou não direito à dedução do IVA suportado com a realização de obras em edifício destinado a habitação do sócio gerente e seu agregado familiar nos termos da alínea a) do artigo 20.º do CIVA, que inclui obras de remodelação e reconstrução do edifício destinado à actividade de turismo cuja dedução não está aqui em causa. Vejamos, então. Preceituava a alínea a) do n.º 1 do artigo 20.º do CIVA na redacção vigente à data dos factos que «[s]ó poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização de (…) a) Transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas;». Conforme resulta da matéria de facto provada, o IVA cuja dedução está em causa, diz respeito às obras de recuperação do imóvel inserido num empreendimento de turismo rural, destinado a residência do sócio gerente da impugnante e seu agregado familiar. Advoga a recorrente que está excluído o imposto suportado referente a bens e serviços que não se destinem à realização de uma actividade não sujeita a IVA, o que se verifica nomeadamente quando o proprietário constrói uma habitação para alojamento turístico e constrói outra habitação para a sua residência pessoal, permanente ou ocasional. Vejamos. Resulta do ponto 28 aditado ao probatório, que o projecto de licenciamento das obras em causa foi apresentado em 2003, visto que o mesmo foi apreciado no âmbito do processo n.º 34/2003, tendo sido aprovado em 19/12/2003. Àquela data estava em vigor o Decreto-Lei n.º 54/2002 de 11 de Março em cujo artigo 1.º estatuía que «[t]urismo no espaço rural consiste no conjunto de actividades, serviços de alojamento e animação a turistas, em empreendimentos de natureza familiar, realizados e prestados mediante remuneração, em zonas rurais.» Dispunha o artigo 2.º do aludido diploma legal: «1 — Para efeitos do disposto no artigo anterior, consideram-se empreendimentos de turismo no espaço rural os estabelecimentos que se destinam a prestar serviços temporários de hospedagem e de animação a turistas, realizados e prestados em zonas rurais, dispondo para o seu funcionamento de um adequado conjunto de instalações, estruturas, equipamentos e serviços complementares, tendo em vista a oferta de um produto turístico completo e diversificado no espaço rural. (…) 3 — Os empreendimentos de turismo no espaço rural podem ser classificados numa das seguintes modalidades de hospedagem: a) Turismo de habitação; b) Turismo rural; (…)» Ainda com interesse para a questão que nos ocupa, o artigo 5.º dispunha o seguinte: «1 — Designa-se por turismo rural o serviço de hospedagem de natureza familiar prestado a turistas em casas rústicas particulares que, pela sua traça, materiais construtivos e demais características, se integrem na arquitectura típica regional. 2 — Aplica-se ao turismo rural, com as necessárias adaptações, o disposto nos n.ºs 2 e 3 do artigo anterior.» Por força daquela remissão operada para o artigo 4.º, aplicam ao Turismo Rural as seguintes normas constantes dos seus n.ºs 2 e 3 sobre Turismo de habitação: «2 — O turismo de habitação só pode ser explorado por pessoas singulares ou sociedades familiares que sejam as proprietárias, possuidoras ou legítimas detentoras da casa e que nelas residam durante o período de exploração. 3 — Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por sociedades familiares as sociedades comerciais em que 80% do respectivo capital social seja detido por membros da mesma família cujo respectivo parentesco não exceda o 6.º grau da linha colateral.» Conforme resulta do regime jurídico aplicável ao caso dos autos, o turismo rural, tal como o turismo de habitação (não relevando o apontado lapso de escrita na designação do estabelecimento), só podendo ser explorado por pessoas singulares ou sociedades familiares que sejam as proprietárias, possuidoras ou legítimas detentoras da casa e que nelas residam durante o período de exploração, sob pena de caducidade da licença, pelo que deve considerar-se a aludida residência um pressuposto necessário ao desenvolvimento da actividade. A este propósito tem sido reiteradamente afirmado pela jurisprudência, tal como se salienta na sentença recorrida, as características próprias do Turismo em Espaço Rural, seja ele de habitação, ou rural, não prescinde do elemento caracterizador da residência do proprietário, possuidor ou legítimos detentores no local do empreendimento. Sendo sua característica essencial, já que a exploração do turismo rural deve obrigatoriamente ser efectuada por pessoas singulares ou sociedades familiares que sejam as proprietárias, possuidoras ou legítimas detentoras da casa e que nelas residam durante o período de exploração, os custos incorridos com as obras como as que estão em causa nos autos, integram a actividade da empresa, por lhe serem essenciais e indissociáveis da exploração do empreendimento, por imposição legal. Cita-se a este propósito o Acórdão proferido pelo STA no processo n.º 029/16, datado de 13/09/2017, cujo sumário é o seguinte: «I - Nos termos do DL 54/2002 de 11 de Março a actividade de turismo rural tem natureza familiar sendo também condição do seu exercício a residência do seu proprietário. II - Por força desta exigência legal todo o IVA suportado pelo sujeito passivo na aquisição de bens e prestação de serviços de recuperação do imóvel afecto a tal actividade é susceptível de dedução não podendo a AT restringir a sua dedução ao IVA suportado referente à aquisição de bens e serviços relativos à parte do imóvel afecto a hospedagem excluindo de tal dedução o IVA suportado na aquisição de bens e serviços referentes à parte do imóvel afecto à residência do proprietário.» Com efeito, atendendo aos pressupostos de que depende o licenciamento da actividade, este não prescinde da residência no local dos proprietários, possuidores ou legítimos detentores, donde não ser admissível que a AT possa restringir o direito à dedução ao IVA suportado apenas à parte referente a hospedagem e serviços de turismo, devendo abranger igualmente o IVA suportado na parte afecta à residência do proprietário. Como se afirma no supracitado Acórdão cuja fundamentação aqui se acolhe: «(…) A possibilidade de dedução implica assim em princípio como refere o acórdão do TJUE, SKF, C-29/08 EU C2009 665 no 57 "a existência de uma relação directa e imediata entre determinada operação a montante e uma ou várias operações a jusante com direito a dedução ...O direito a dedução do IVA como refere este aresto que incidiu sobre a aquisição de bens e serviços a montante pressupõe que as despesas efectuadas com a sua aquisição tenham feito parte dos elementos constitutivos do preço das operações tributadas a jusante com direito a dedução E diz-se em princípio porquanto o mesmo TJUE admite também designadamente no aresto C 435/05 EU C 2007 87 no 24 e no acórdão anteriormente citado "o direito a dedução do IVA a favor do sujeito passivo, mesmo na falta de um nexo directo e imediato entre uma determinada operação a montante e uma ou várias operações a jusante com direito a dedução quando as despesas incorridas fazem parte das despesas gerais desse sujeito passivo e são enquanto tais elementos constitutivos do preço dos bens fornecidos ou dos serviços prestados pelo sujeito passivo. Estas despesas diz o aresto têm com efeito uma relação directa e imediata com o conjunto da actividade económica do sujeito passivo. Efectivamente, o investimento em obras e melhoramentos que é necessário fazer para que a habitação possa destinar-se à actividade de turismo rural, abrange a totalidade do imóvel, independentemente de haver áreas de acesso reservado aos proprietários. A inscrição do prédio no registo de turismo, sem a qual não é possível iniciar a respectiva actividade, está condicionada à realização de obras e melhoramentos que permitam qualificar o imóvel como de «interesse turístico», com aptidões para o exercício da actividade turística. Para se iniciar a actividade de turismo de habitação é necessário satisfazer os requisitos e os procedimentos prescritos nas normas legais que regulam o exercício. (…) Não existindo dúvidas que as obras de reconstrução ou recuperação do imóvel estão directa e imediatamente relacionadas com o exercício da actividade de turismo rural integrando investimento efectuado pela impugnante com tal finalidade e que por essa razão irão necessariamente repercutir-se no preço dos serviços de hospedagem posteriormente prestados todo o IVA suportado na aquisição dessas obras de recuperação é susceptível de dedução já que todo o imóvel tem como destino o exercício da actividade de turismo rural não ganhando autonomia a área reservada à residência do proprietário dada a sua conexão e a residência do proprietário ser condição da concessão administrativa de tal actividade.» Tal regime decorria já da legislação anteriormente aprovada, conforme dá nota a sentença: «A “natureza familiar” da atividade de turismo rural e a utilização do imóvel em “simultâneo” pelos donos e pelos hóspedes turistas está bem patente no artigo 21º do DL n.º 169/97, ao dispor que “o dono, o legítimo possuidor ou o detentor da casa ou empreendimento são responsáveis pela correcção do serviço prestado e pelo bom acolhimento dos turistas, bem como pelo cumprimento das disposições legais e regulamentares aplicáveis ao turismo no espaço rural” e no nº 2 do artigo 24º do Decreto Regulamentar n.º 37/97, de 25 de Setembro quando estabelece que “o responsável pela casa ou, no casa do turismo de aldeia, o responsável pelo empreendimento deve estar apto a dar informações sobre o património turístico, histórico, etnográfico, cultural, gastronómico e paisagístico da região onde a casa se localiza, nomeadamente sobre: a) Itinerário característicos; b) Circuitos turísticos existentes; c) Artesanato, gastronomia, vinhos e outros produtos agro-alimentares tradicionais; d) Estabelecimentos de restauração e bebidas existentes nas proximidades da casa; e) Festas, feiras, romarias e outros acontecimentos locais de natureza popular; f) Os meios de transporte público que servem a casa e as vias de acesso.” Acresce que, constitui contraordenação “a não utilização da casa de turismo no espaço rural como residência dos proprietários, possuidores ou legítimos detentores” (cfr. artigo 28.º, n.º 1, al. b) do DL n.º 169/97), assim como “o facto das casas de turismo de habitação, de turismo rural e de agro-turismo não estarem habitadas durante a estada dos hóspedes” (cfr. artigo 28º, nº 2 do DL n.º 169/97). Deste modo, para exercer a atividade de turismo rural, o empresário tem de habitar a casa de turismo em espaço rural, sem o que se perderia a natureza familiar do alojamento turístico (…) há uma relação direta entre os custos da obra de melhoramento do imóvel e o exercício da atividade de turismo rural, independentemente de no empreendimento poder haver ou não áreas reservadas a uso exclusivo dos donos. A fazer-se a separação entre despesas dedutíveis e não dedutíveis com base na separação entre o local de residência do proprietário e o local destinado à hospedagem, comprometer-se-ia o objetivo fundamental do direito de dedução do IVA, que é a desoneração do empresário do imposto devido ou pago no âmbito da sua atividade económica, de modo a garantir a não cumulatividade da tributação e a neutralidade quanto à carga fiscal. Tal objetivo ficaria comprometido porque o empresário teria sempre de suportar parte do IVA devido e pago no exercício da sua atividade, já que os investimentos de melhoramento do imóvel não podem deixar de recair sobre a parte destinada à habitação do dono, na medida em que tal comprometeria a “preserva[ção], recupera[ção] e valoriza[ção] do património arquitectónico, histórico, natural e paisagístico das respectivas regiões, designadamente através do aproveitamento e manutenção de casas ou construções tradicionais” também visada pelas instalações de turismo rural (cfr. artigo 2º do DL nº 169/97). Pelo que, terá de concluir-se que a Impugnante tem razão.» Importa por fim sublinhar que não é relevante a pretendida averiguação quanto à utilização concreta para fins empresariais ou da utilização para fins privados, na medida em que resulta adquirido nos autos, sem que a matéria de facto tenha sido impugnada, conforme se extrai do ponto 3) do probatório, que o sócio gerente da Impugnante alterou a sua residência familiar para o empreendimento aqui em causa em meados de 2006 e que o estabelecimento de turismo está aberto ao público, o que implica a necessidade de manutenção das suas características essenciais, conforme explicitado. Concluindo, atento o circunstancialismo do caso que nos ocupa, as obras realizadas no imóvel constituem operações a montante necessárias para que a prestação se serviços de turismo rural possa ter lugar constituindo assim operações a jusante pelo que, todo o IVA suportado na aquisição de bens e na prestação de serviços de recuperação do imóvel afecto ao turismo rural é suscetível de dedução, sem distinção, pelo que o julgamento efectuado pelo Tribunal recorrido não merece a censura que lhe vem dirigida. Face ao que se deixou dito, importa concluir pela improcedência das conclusões de recurso. * IV – CONCLUSÕES I - A actividade de turismo rural tem como condição do seu licenciamento e exercício a residência do seu proprietário no empreendimento. II - Por força desta exigência legal todo o IVA suportado pelo sujeito passivo na aquisição de bens e prestação de serviços de recuperação do imóvel afecto a tal actividade é susceptível de dedução não podendo a AT excluir a dedução do IVA suportado na aquisição de bens e serviços referentes à parte do imóvel afecto à residência do proprietário.
V – DECISÃO Termos em que, acordam os Juízes que compõem a Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
Custas pela recorrente Lisboa, 4 de Abril de 2024. Ana Cristina Carvalho - Relatora Teresa Costa Alemão – 1.ª Adjunta Sara Loureiro – 2.ª Adjunta |