| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
I- Relatório
“C……– C…………… Reunidos, SA”, m.i. nos autos, interpõe recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 235/258, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA, de 2004, no montante global de €118.39,61 e juros no montante de €3.944,19.
Nas alegações de fls. 209/233, formula as conclusões seguintes:
A) A douta sentença ora recorrida confirma o entendimento da Fazenda Publica apoiando-se na sua argumentação, razão pela qual se recorre, não tendo esta qualquer razão.
B) Foi considerada provada toda alegação da Fazenda Publica, plasmada nos seus relatórios, ainda que baseada em meras alegações ou suposições.
C) O reconhecimento contabilístico da nota de débito aqui em causa teve um tratamento como custo ao longo do ano de 2003, em virtude da prática habitual de se proceder a estimativas.
D) No fecho do exercício e de acordo com a imputação dos gastos às diversas empresas do grupo, apurou-se que tais valores deveriam ter sido suportados por outra empresa.
E) A empresa anulou o efeito do reconhecimento como custo através da constituição de um rendimento nas contas de 2003.
F) A C.............. estava em fase de desactivação, no ano de 2003.
G) As vendas à C……… e que influenciaram os resultados visaram o escoamento das mercadorias.
H) Em 2002, a C……….. não registou amortizações uma vez que, como desactivou a sua fábrica em Vila Real de Santo António, exerceu a actividade na fábrica pertença da C……., na Figueira da Foz.
I) Em 2003, a C…….. não possui qualquer imobilizado corpóreo que justificasse a existência de amortizações.
J) Pela mesma razão não incorreu em custos com o pessoal.
K) Em qualquer das situações, não recorreu à empresa mãe, a C……….
L) Não foi de todo a intenção da Recorrente "modelar os resultados das empresas”.
M) O processo utilizado pela empresa que suporta a generalidade dos custos está instituído há vários anos e é totalmente transparente.
N) Ou seja, em 2003, constatou-se haver correcções a fazer quanto à imputação exagerada à C.............. e muito menor em relação à C…………..
O) Tais repartições são razoáveis e não foram postas em causa.
P) A Recorrente aceita que uma parte da Nota de débito em causa corresponde a custos dizendo respeito à C……….
Q) Depois de excluir as vendas da C………. à C…….., durante o ano de 2003, nomeadamente Matérias-primas e subsidiárias e semi-acabados, as vendas reduzem para um nível ligeiramente inferior ao de 2002.
R) Em 2003 toda actividade da C…….. passou para a Figueira da Foz, reduzindo-se substancialmente o apoio dado pela C…… referente a custos administrativos e comerciais.
S) Os depoimentos das testemunhas não foram relevados, não obstante irem totalmente contra as alegações da Fazenda Pública, e que implicariam uma tomada de decisão diferente e a favor da Recorrente.
T) São consideradas como prestações de serviços as operações efectuadas a título oneroso que não constituem transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens.
U) A existência da prestação de serviços e a sua natureza estão claramente evidenciados ao longo dos processos:
O valor da Nota de débito da C…… à C………. corresponde aos custos suportados pela C……..e debitados originalmente à C……..
V) A natureza dos custos e a própria repartição dos mesmos da C………. para as empresas do Grupo ou ex-Grupo, foram considerados razoáveis e aceites.
W) Em vez de a C……devolver a Nota de débito original à C………. - tratou esse redébito como forma de obter o reembolso de um débito de conta do terceiro (a C..............).
X) Esta forma de redébito está prevista no CIVA, em casos de despesas normalmente não dedutíveis (Artº 21º do CIVA conforme a alínea c) do nº 2 do Artº 21º do CIVA que dispõe o seguinte:
"Não se verifica, contudo, a exclusão do direito à dedução nos seguintes casos:
c) Despesas mencionadas nas alíneas a) a d) do número anterior, quando efectuadas por um sujeito passivo do imposto agindo em nome próprio mas por conta de um terceiro, desde que a este sejam debitadas com vista a obter o respectivo reembolso".
Y) O respeito pela neutralidade do IVA deverá ser atendido em ambas as empresas.
Z) A prova da existência dos custos relativos à nota de débito da C……. à C…….., estão claramente evidenciados na nota de débito da C…….. à C…………..
AA) A Reclamante não incumpriu as suas obrigações fiscais nem contabilísticas.
BB) A nota de débito está elaborada de forma legal nos termos do CIVA e a descrição da prestação de serviços é suficientemente esclarecedora da sua natureza.
CC) Não se levantou qualquer questão sobre a veracidade do documento conhecendo-se a origem do mesmo.
DD) Não há razão para que se venha defender que não consubstancia uma prestação de serviços.
EE) Razão pela qual deve ser esse o entendimento dado a esta operação.
FF) O impacto para a administração fiscal foi neutro.
GG) Não houve qualquer fuga e fraude fiscal.
HH) Houve o cumprimento de todas as disposições legais.X Não foram apresentadas contra-alegações.X Corridos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão.X I- Fundamentação
1.1. De Facto
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
1) A “C…. – C……. Reunidos SA” desenvolve a actividade de "comércio por grosso de peixe, crustáceos e moluscos" com o CAE 46381, enquadrada no regime geral de tributação em sede de IRC e no regime normal mensal em sede de IVA (cfr. print a fls. 96 do processo administrativo tributário, de ora em diante designado PAT).
2) A empresa C…….. integrou até 2002, o grupo de empresas, denominado C…… do qual faziam parte as empresas “C…… Açores S.A.” e a “C……, S.A.” (facto admitido por acordo, cfr. fls. 66 dos autos).
3) Em 2002 a impugnante deixou de fazer parte do grupo identificado no ponto anterior (cfr. facto confessado, ponto n.º 18 da P.L e fls. 67 dos autos).
4) Em 17 de Junho de 2002 a “C……..-CONSERVAS ………….., S.A.” celebrou um contrato com “C……..-CONSERVAS ……….., S.A.”, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido e no qual consta o seguinte (cfr. contrato a fls. 92 a 95 do PAT): // "(…) // O primeiro Contraente Trespassa pelo preço de 1.632.001,25 EUROS ao Segundo Contraente todo o equipamento produtivo Administrativo e outros activos imobilizados do Estabelecimento Industrial denominado "Complexo Industrial Gala” (...)".
5) Em 12 de Dezembro de 2002 a “C…………- CONSERVAS DE PEIXE” celebrou um contrato com a “C……… - CONSERVAS DE PEIXE DA FIGUEIRA.”, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido e no qual consta o seguinte (cfr. contrato a fls. 97 a 99 do PAT): "(...) O primeiro Contraente Trespassa pelo preço de 3.801.598,14 EUROS ao Segundo Contraente todo o equipamento produtivo Administrativo e outros activos imobilizados do Estabelecimento Industrial denominado "Complexo Industrial Gala"(...)".
6) Em 29 de Julho de 2004 a empresa C………. emitiu a nota de débito n.º 400006 à empresa “C…….. - Conserveiros ………… SA” no valor total de EUR 741.499,06, na qual consta "Descrição: Gastos Gerais relacionados com apoios diversos em acções de natureza comercial, durante o ano de 2003" à qual correspondeu o valor de EUR 623.108,45 mais IVA no montante de EUR 118.390,61 (cfr. cópia da nota a fls. 26 do PAT).
7) Em 1 de Julho de 2005 foi elaborado o seguinte relatório de inspecção, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido e do qual consta o seguinte (cfr. cópia do relatório a fls. 97 a 110 do PAT): // Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva // A. Credencial e período em que decorreu a acção // Em cumprimento das Ordens de Serviço - 01200503265 e 01200503266, emitidas pelo Serviço de Inspecção Tributária, com despacho de 2005/05/24, foi dado início à acção inspectiva ao sujeito passivo “C…….. C…………. REUNIDOS SA”, NIPC …………, com sede na Av. …………. 36 -10.º 1050-165 …….. // B. Motivo, âmbito e incidência temporal // A OI1200503265 é uma Ordem de Serviço Interna e de âmbito parcial em IRC- Exercício de 2003 (PNAIT 21115) e a 01200503266 é também uma Ordem de Serviço Interna e de âmbito parcial em IVA - Período 07 de 2004 (PNAIT 21207). Estas ordens de serviço foram emitidas perante a identificação de determinadas situações passíveis de serem corrigidas em termos fiscais, as quais foram conhecidas na sequência de recolha de elementos necessários à apreciação dos pedidos de reembolsos de IVA, solicitados pelo SP, nomeadamente, nos 040484500, 04 0573210 e 04 0589080, referentes aos períodos de 0904, 1004 e 1104 nos montantes de 60.000€/cada (Ordens de serviço 01200400570, 01200500146 e 01200501602). // C. Outras situações // O sujeito passivo em análise é uma sociedade anónima, e de acordo com os elementos em cadastro encontra-se inscrito para o exercício da actividade de "Comércio por Grosso de Outros Produtos Alimentares NE"- CAE 51382, estando enquadrado desde 1986/01/01 no regime de periodicidade mensal. // Para efeitos de IRC encontra-se sujeito ao regime de tributação geral, com sede na área fiscal do 8.º Serviço de Finanças de Lisboa- 3107. // Segundo elementos constantes no cadastro da DGCI, os actuais responsáveis são: TOC- Raul …………..- NIF …………. // ROC- Figueiredo………. A.S.R.O. Contas SA- NIF ……….. Presidente José …………… - NIF ……… Vogal- António ………….. - NIF ……… Vogal- Jorge ………..- NIF………..
III - Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável
III.1 –IRC
Na sequência da análise aos elementos contabilísticos, justificativos dos reembolsos de IVA anteriormente referidos, constatamos as seguintes situações: // A C…….., faz parte do grupo de empresas "C……..", grupo este cotado na bolsa de valores – 2º mercado. Para além da comercialização de várias marcas C…….., a C…… é a responsável pela comercialização de entre outras, da conhecida marca de atum de conserva "Atum Bom Petisco". // Faziam parte do "Grupo C……….", a empresa C…… Açores SA (NIPC …), responsável pelo escoamento dos produtos C……… no mercado externo e comunitário, a C…… SA (NIPC …..), localizada em Vila Real de Santo António, responsável pela fabricação/comercialização no mercado intracomunitário e outros países e a C………. responsável pela introdução dos produtos C………… no mercado nacional, dado ser a empresa detentora dos contratos assinados com praticamente todos os grandes supermercados, cadeias de distribuição, associações de lojistas e demais pontos de venda ao consumidor em Portugal. // Em 2000/03/31 foi efectuado um trespasse do estabelecimento comercial da C……. para a C……. Açores. Na sequência deste trespasse, todos os activos e passivos afectos à actividade comercial de conservas foram trespassados para a C………. Comercial …………S.A. e daí para a C……..Açores - indústrias …………. S.A. Pelo facto de não ter sido possível no exercício de 2000 transferir os contratos com clientes para a C………..Açores, a empresa continuou a laborar até 31 de Dezembro desse ano. O trespasse foi efectuado transferindo todos os activos e passivos a 31 de Dezembro e os registos de custos e proveitos transferidos a partir de 1 de Abril de 2000. // Por via desse acordo, a C……… só regista actividade até Março de 2000, tendo a partir daí o seu balanço ficado reduzido à detenção de activos financeiros quase totalmente provisionados, activos a receber do Grupo e do Estado e activos cuja cobrança se apresentava como improvável, ou impossível, tendo esses valores sido provisionados no exercício de 2000. // Desse contrato resultou para a empresa, por via do trespasse, um proveito extraordinário no montante de 565.401 contos e por via da alienação de marcas uma mais-valia no valor de 685.600 contos, ganhos estes registados em proveitos extraordinários. // A C……….. e a C………… concentravam toda a estrutura de apoio central, quer em termos de instalações centralizadas, quer em termos de administração do grupo, e das áreas administrativa, financeira e comercial. Neste contexto, estas duas sociedades suportavam determinados custos gerais centrais que diziam respeito, não apenas à sua própria actividade, mas também à de outras sociedades do grupo. Nos exercícios anteriores a 2003, nomeadamente 2001 e 2002, tais custos suportados pela C……….. Açores, foram rateados mediante determinados critérios e pressupostos, pelas restantes empresas do Grupo C……… e pela C……….. por forma a fazer repercuti-los, de uma forma equilibrada e justa, pelas várias empresas que beneficiavam dos serviços centralizados. // Neste contexto e a título meramente informativo, em 2002 a C…….. Açores estimou despesas anuais com o escritório central no montante de 4.181.995,17€ tendo imputado à própria empresa C………. Açores o montante de 1.329.207,62€, à C………. o montante de 2.036.349,06€ (N/Débito 300004 e 300005 de 2003/03121 e 2003/04128, respectivamente) e à C……. de Vila Real Stº António o montante de 816.438,49€ (Anexos 1,2, e 3).
Através de um mapa facultado pela C……… (Anexo 4), constatamos o montante da percentagem atribuída ao rateio das despesas a suportar/repartir pelas várias empresas.
É admissível e coerente que a C……… tenha suportado os montantes anteriormente referidos, já que a análise das suas Declarações de Rendimentos Modelo 22 de IRC de 1999 a 2003 (Anexo 5), permite constatar que as despesas suportadas com Pessoal foram diminutas em 2000 sendo nulas em 2001 e 2002 (dado o pessoal ter sido transferido para a C…….. Açores) e de 390.737,50€ em 2003, valor este correspondente a despesas suportadas no 2.º semestre de 2003, uma vez que o pessoal da C………… (anteriormente transferido para a C……… Açores) ter voltado novamente a ingressar nos quadros de pessoal da C……. (Anexo 6 e 7). // É coerente que a C…… Açores tenha vindo a imputar custos de estrutura à C……., dado que em resultado do trespasse efectuado em 2000, todo o imobilizado tenha sido deslocado desta empresa para a C……... Esta realidade pode ser constatada na C… pela inexistente contabilização de amortizações nos exercícios de 2000 a 2003. // Por força desta transferência de Pessoal, a C…… Açores registou nestes períodos um acréscimo de valores registados nas rubricas de Pessoal e Amortizações (Anexo 8). // No exercício de 2004, e com efeitos fiscais em 2003, o critério de imputação destes custos por parte da C……… Açores, foi alterado relativamente ao que vinha sucedendo nos exercícios anteriores. // No decorrer do exercício de 2003, quer a C…… de Vila Real de Santo António, quer a C……. SA, reconheceram mensalmente nas suas contabilidades, custos correspondentes ao rateio anual das despesas do escritório central, suportados pela C…….. Açores, sendo estas de 826.950,49€ na C…….. e de 623.108,45€ na C…… (Anexos 9 a 13), ou seja ambas as empresas assumem contabilisticamente que atendendo à natureza e à realidade da sua actividade empresarial, lhes deverão ser imputados este tipo de custos por parte da C…… Açores. // Constatamos que só em 2004/07/29 a C…….. SA com sede em V.R.ST.º António, através da N/Débito 400006 debitou à C……… a importância de 623.108,45€ relativos a gastos gerais relacionados com apoios diversos em acções de natureza comercial ocorridas no ano de 2003, sendo liquidado IVA à taxa de 19% no montante de 118.390,61€ (Anexo 14). // Realça-se que este débito não é nem mais nem menos que os valores anteriormente imputados pela C……. Açores à C….. o qual foi reconhecido contabilisticamente por esta empresa como custo ao longo do exercício de 2003 (Anexos 9 a 11 e 13). Só em 2004/07/29 é que a C…….. de V.R.ST António vem "reconhecer" que estes custos não lhe deveriam ser imputados e consequentemente procede à transferência deste montante, debitando à C…….., através da N/Débito 400006 de 2004/07/29. // EM 2005/03/15, Através do N/Oficio 15700 (Anexo 15 e 16), foi a C…… notificada no sentido de a Administração Fiscal ser esclarecida sobre que tipo de gastos gerais relacionados com apoios diversos em acções de natureza comercial prestados durante o exercício de 2003, de acordo com o que se encontra referido na dita Nota de Débito 400006. // Na sequência desta notificação, a C…… em 2005104/04 (documento entrada 530866-Anexos 17 a 20), vem prestar os seguintes esclarecimentos: // -É reconhecido pela C….., que em resultado da contabilização da N/Débito 400006 de 2004/07109 emitida pela C…… SA, deduziu a C…….. SA no período de 0704, IVA no montante de 118.390,61€ e reconheceu como custo para efeitos fiscais no exercício de 2003 a importância de 623.108,54€. // Manifestam que a C…… Açores S.A., era em 2003, a sociedade operacional do Grupo, sendo a C…… uma empresa industrial também do grupo, com sede em Vila Real de ST.º António, mas já nessa altura em fase de desactivação, e que a C……, SA, depois de ter deixado de fazer parte do grupo, assumiu-se como empresa distribuidora dos produtos do Grupo C……., com base num contrato de distribuição, situação que ainda se mantém hoje em dia. // Reconhecem que a C…….. e a C…… Açores concentravam toda a estrutura de apoio central, quer em termos de instalações centralizadas, quer em termos de administração do grupo, e das áreas administrativas, financeira e comercial. Nesse contexto, as duas sociedades suportavam determinados custos gerais centrais que diziam respeito, não apenas à sua própria actividade, mas também à de outras sociedades do grupo, e que nos anos anteriores, nomeadamente em 2001 e 2002, tais custos incorridos pela C…… Açores foram rateados mediante determinados critérios e pressupostos, pelas restantes empresas do grupo C…… e pela C….., por forma a repercuti-los, de uma forma equilibrada e justa, pelas várias empresas que beneficiavam dos serviços centralizados. // - Referem que no final do exercício, aquando do processo de encerramento das contas das várias empresas do Grupo C…… e da própria C……, relativas ao exercício de 2003, constataram que, pelo facto de a C…… não ter tido actividade própria no exercício, não se justificaria a imputação de custos centrais da forma como tinha sido feita ao longo dos vários meses, procedendo-se então a uma análise global da situação anual e ao apuramento dos valores justos e razoáveis que deveriam ser alocados entre a C….. e a C…… que eram as únicas empresas beneficiárias de serviços centralizados e que mantinham uma actividade industrial e comercial regular. // Neste contexto, o motivo subjacente à contabilização da nota de débito objecto da nossa notificação, não foi mais do que realocar os custos centrais que tinham sido imputados pela C…… Açores à C…… ao longo dos meses, transferindo-os de uma só vez e no final do ano de 2003, desta empresa para a C…………... // Perante o exposto, discordamos da argumentação apresentada pela C……. como justificativa da contabilização da referida nota de débito, atendendo aos seguintes motivos: // 1.º- A C…… em 2003, contrariamente ao manifestado na resposta à nossa notificação, não se encontra numa fase de desactivação. Tendo por base os elementos constantes da base de dados da DGCI, elaboramos vários quadros nos quais é possível demonstrar que neste exercício, a C…… não regista uma quebra na sua actividade, antes pelo contrário, o volume de negócios foi superior ao ano de 2001 e de 2002; no exercido de 2002, a C…….. declarou 770.736,54€ de Vendas de Mercadorias e 14.865.181,57€ de Vendas de Produtos, enquanto em 2003 o montante de vendas de Mercadorias ascendeu 12.105.839,64€ sendo a Venda de Produtos de 12.223.953,03€. De 2002 para 2003, as prestações de serviços passaram de 13.181,61€ para 665.872,93€ (Anexo 21). // Realça-se que o montante de 665.872,93€ encontra-se influenciado pela N/Débito 400006 de 2004/07109, através da qual a C…….. debita a C……… o montante de 623.108,54. Sem a existência deste débito, o valor da rubrica de prestações de serviço em 2003 seria de 42.764,39€. // 2.º - A C.............., nos exercícios de 1999, 2000 e 2001, contabilizou amortizações nos montantes de 370.620,06€, 376.327,63€ e 364.902,83€, respectivamente. Nos exercícios de 2002 e 2003, não foram registadas amortizações, o que reforça o nosso entendimento, de que à C…… deverão ser imputadas despesas de funcionamento por parte da C…….. Açores (Anexo 2). // 3.º - Também no quadro anteriormente referido, apresentam-se os custos suportados com Pessoal por parte da C…………….. Verifica-se que nos exercícios de 1999 a 2002, esta empresa suportou despesas nos montantes de 1890.591,54€, 1.705.938,12€, 1.639.316,61€ e 2.215.908,01€, respectivamente. No exercício de 2003 o montante registado nesta rubrica registou uma quebra significativa face aos exercícios anteriores, sendo este de 75.016,76€. O conhecimento desta realidade, vem reforçar o nosso entendimento de que a nota de débito em análise, deverá ser reconhecida como custo na C…….., dado não existirem despesas com pessoal. Como é possível que a C……… tenha laborado e inclusive aumentado o seu volume de negócios em 2003, não suportando despesas com pessoal? Resumindo, é coerente que a nota de débito emitida pela C…… Açores seja imputada à C….., dado ser esta a empresa responsável pelos quadros de pessoal do grupo C….., à semelhança ao sucedido em exercícios anteriores. // 4.º- Numa das deslocações efectuadas à C……, o actual TOC - Sr. ………, manifestou verbalmente que um dos motivos da imputação desta nota de débito à C.............., se devia ao facto de a actividade comercial desenvolvida com empresas localizadas no mercado comunitário, que anteriormente era desenvolvida pela C…….., tinha em 2003, passado a ser desenvolvida pela C…….., pelo que no seu entendimento, fazia sentido que deveria ser esta empresa a suportar os custos descritos nesta nota de débito. // Tendo por base os elementos constantes no sistema VIES, procedemos à recolha de informação que permite constatar a seguinte realidade; nos exercícios de 2002 e 2003, a C……….. efectuou transacções intracomunitárias nos montantes de 5.066.571,00€ e 5.256.481,00€, respectivamente, ou seja, no exercício de 2003 não se verificou uma redução nos montantes transaccionados, antes pelo contrário, constatou-se um aumento face a 2002 (Anexo 22). Efectivamente verifica-se no exercício de 2004, uma redução significativa das vendas para o mercado intracomunitário, principalmente a partir do 3º trimestre, o que nos leva a afirmar que não foi em 2003 que ocorreu uma redução na actividade da C…….., mas sim a partir do 2.º trimestre de 2004. // 5.º- O nosso entendimento que só após o exercício de 2004 é que a C……….. viu reduzida significativamente a sua actividade, é confirmado pela informação constante nas suas Declarações Periódicas de IVA, referentes aos exercícios de 2002, 2003 e 2004 (Anexos 23, 24, 25). Segundo elementos da DP'S de IVA de 2004, só a partir de Novembro é que esta empresa deixa de ter actividade. // Perante os elementos recolhidos, constata-se ser a partir do exercício de 2004 que a C………. reduz drasticamente a sua actividade, pelo que contrariamente ao afirmado na resposta à nossa notificação, faz todo o sentido que sejam nesta empresa, reconhecidos os gastos gerais os relacionados com apoios diversos em acções de natureza comercial ocorridos no exercício de 2003, os quais se encontram referidos na nota de débito em análise, contrariamente ao considerado, que foi a incorrecta transferência e afectação deste custo à C…….. // Face ao exposto, propõe-se que o custo reconhecido pela empresa em 2003 no montante de 623.108,45€- N/Débito 40006 de 2004107129 (e segundo o art. 23º do C!RC), não seja reconhecido como custo fiscal deste exercício, pelo que em resultado desta correcção técnica, o resultado líquido de 538.193,89€ declarado pela C……. neste exercício seja rectificado para 1.162.302,34€.
III.2 –IVA // Relativamente ao IVA, e atendendo aos motivos anteriormente expostos, e nos termos do artigo 20.º do CIVA não se aceita a dedução deste imposto no montante de 118.390,61€. Esta correcção será efectuada no mês de Julho de 2004, dado ter sido nesta data que a C……………. exerceu incorrectamente o direito à dedução do montante de IVA constante da nota de débito 400006 emitida pela C.……..de Vila Real de Santo António. // (...) // VIII- Direito de Audição- Fundamentação // Através do oficio n.º 35942, foi em 2005.06.08 recepcionado pelo SP, a notificação nos termos do artigo 60.º da LGT e artigo 60.º do RCPIT, para no prazo de 10 dias exercer o direito de audição, sobre o projecto de conclusões do relatório de inspecção. Para o efeito foi remetido por carta com aviso de recepção o projecto de conclusões do relatório de inspecção com 34 folhas incluindo anexos. // Em 21/6/2005 (documento de entrada 563983), foi recepcionado nestes serviços inspectivos, o documento no qual o SP exerceu o direito de audição num total de 19 páginas- (Anexo 26 a 44). // O SP no seu direito de audição contesta as propostas de correcção em sede de IRC e IVA, bem como os argumentos apresentados pela Inspecção tributária, conforme se passa a descrever: // "1-No ponto 4 do Direito de Audição, manifesta o SP que a C………… e a C………. SANIPC- …………, (sua participada em 100%), são as empresas que suportam a área industrial e operacional do grupo C.............. no continente, e que em virtude da fraca actividade desenvolvida por estas duas empresas do grupo, resultante da escassez de matéria-prima (cavala e sardinha) e dos baixos índices de produtividade registados, a fábrica de V.R.St.º António (C………….) foi de facto desactivada em 2001, situação que se manteve em 2002 e 2003. // Manifestam no ponto 4, que o Grupo C.............. decidiu concentrar toda a actividade da C………… e da C………… numa só das empresas, i.e. na primeira, ainda que na fábrica da Figueira da Foz (propriedade da C………….), e que nesse sentido em Janeiro de 2002 foi efectuado um trespasse de alguns activos/passivos e a maioria do pessoal da C…………. para a C…………, sendo em Dezembro de 2002, efectuado novo trespasse em sentido inverso, transferindo tudo de novo para a C……….., devido a problemas de ordem comercial que surgiram no mercado italiano, relativamente a marcas e legitimidade para as utilizar naquele mercado. // Relativamente a este assunto, questionamos se desde 2001 a fábrica da C……….. de V.R.Sto. António foi desactivada, e sendo a actividade destas duas empresas concentradas na C………., e sabendo-se que em 2001 e 2002 sempre foram rateados e imputados custos por parte da C………… Açores à C……….. (conforme se encontra descrito no ponto III deste relatório), porque não sucedeu também esta situação no exercício de 2003? // Constatamos também ser uma realidade a existência deste tipo de trespasses dentro do grupo C.............., pois também no ano de 2000 foi efectuado um trespasse do estabelecimento comercial da C.............. para a C.............. Açores, sendo o pessoal mais tarde (Ano de 2003), integrado novamente nos quadros da C............... // Questionamos se efectivamente terão sido os problemas que surgiram no mercado italiano os reais motivos justificativos dos trespasses efectuados entre a C.............. e C.............. e vice-versa, pois não constatamos que as vendas intracomunitárias com destino a Itália tenham registado significativas diminuições. Segundo elementos recolhidos e constantes do quadro elaborado para o efeito (Anexo 22), a C.............. no exercício de 2003 e anteriores, bem como o 1.º e 2º trimestre de 2004, sempre foi a empresa do grupo, responsável pelas vendas com destino a estes pais. Aliás, também pesquisamos no sistema de informações relativas ao espaço comunitário (VIES) se a C.............. também realizou vendas para a Itália, e se estas tinham sido objecto de variações significativas. // Constatamos que só no exercício de 2004 é que se encontram registadas transacções comerciais com entidades residentes em Itália, pelo que não conseguimos associar esta realidade com os mencionados problemas existentes no mercado italiano em 2002. // Mais uma vez se confirma, que nos exercícios de 2003 e anteriores, sempre foi a C.............. a empresa responsável pelas vendas do grupo no espaço comunitário. Neste sentido, é coerente que no exercício de 2003, e de acordo com os motivos referidos no ponto III deste relatório, lhe sejam imputadas despesas centrais, por parte da C.............. Açores, à semelhança do que vinha a suceder nos exercícios anteriores. // Resumindo, não se verificam significativas alterações na estrutura de vendas da C.............. de 2001 e 2002 para 2003, que justifique a alteração/mudança de critério, quanto ao rateio das despesas centrais suportadas pela C.............. Açores imputadas percentualmente pelas 3 empresas- C.............., C.............. e C............... // 2- A C.............. manifesta nas alíneas a) e c) do ponto 4 do seu Direito de Audição, que durante o exercício de 2003, a actividade de compras e vendas de produtos, registadas nas contas da C.............., não foi mais do que o reflexo da produção de conservas na Figueira da Foz (C..............), vendida à C.............., e que esta revendeu a terceiros, actuando, de facto, como mera "intermediária". Por este motivo, referem que a fábrica da C.............., manteve sempre o seu quadro de pessoal em 2003, tendo registado, nesse exercício, Custos com pessoal de cerca de 2 milhões de euros, os quais deixaram assim de influenciar os resultados da C.............. (em 2002 a C.............. tinha registado custos com pessoal da ordem dos 2,2 milhões de euros). Atendendo ao anteriormente descrito, é manifestado nestas alíneas do Direito de audição, que a conclusão a que a Inspecção Tributária chegou, de que a C.............. não teve praticamente custos com pessoal em 2003, porque estes estariam todos na C.............. Açores e/ou na C.............., é falsa, e o que na realidade se passou entre 2002 e 2003 foi uma deslocação de actividade e pessoal entre a C.............. e a C.............., e que nada teve a ver com as outras empresas do grupo. // Face ao exposto, coloca-se a seguinte questão, como seria possível à C.............. SA, realizar proveitos que em 2003 se cifram em 23.433.936,77€ sem ter suportado despesas com pessoal? Aceita-se que possamos ter incorrido no erro de termos concluído que o pessoal se tinha "deslocado" para a C.............. Açores, quando segundo o mencionado no Direito de Audição, terá sido transferido em 2002 e 2003 para a C............... // Perante esta constatação, mais reforçado é o nosso entendimento de que a C.............. Açores prestou serviços centrais à C.............. e por esse motivo, imputou-lhe custos, devendo estes serem assumidos e aceites pela C.............., contrariamente à incorrecta transferência destes para a C.............. SA. // Mesmo que em 2003 a C.............. tivesse tido um papel meramente intermediário na actividade desenvolvida, a realidade é que realizou transacções de valores significativos, quer para o mercado comunitário (Anexo 22), quer para o mercado nacional (Anexo 24, 45 e 46), pelo que não tendo pessoal nos seus quadros, alguma empresa do grupo teve que assumir esses custos, que no nosso entendimento foi a C.............. Açores, à semelhança do sucedido em exercícios anteriores. // Contrariamos a informação manifestada que no exercício de 2003 a C.............. teve uma actuação de mera "intermediária", dado que da consulta aos anexos O e P (Mapas relativos dos clientes e fornecedores nacionais da C..............), constata-se que esta empresa manteve relações comerciais com vários SP, quer a título de aquisições quer de vendas (Anexo 45 e 46). // Com o intuito de melhor conhecer os montantes de vendas da C.............. SA. e a sua evolução nos exercícios de 2001, 2002 e 2003, e tendo por base os anexos Recapitulativos de Clientes (Valores com IVA incluído) e Transmissões Intracomunitárias de Bens (Anexos 22 e 45), elaboramos o seguinte quadro resumo que evidencia que a C.............. não tem tido uma mera actividade "intermediária":
Ano | C.............. | C.............. | C.............. | Outros | Mercado
Intracomunitário |
 | Açores | | | Clientes | Intracomunitário |
| | | | Nacionais | |
| | | | | |
| | | | | |
2001 | | 2746.688€ | 1.391.019€ | 1.950.162€ | 6.091. |
| | | | | 51 6€ |
2002 | 3.135.876€ | 5272.60€5 | | 1.239.600€ | 5.066. |
| | | | | 571€ |
2003 | 2.404.535€ | 5.619.471€ | 9.971. 117€ | 1.126.509€ | 5.256. |
| | | | | 481€ |
NOTA: o montante de 6.091.516€ inscrito no campo Mercado Intracomunitário referente a 2001 foi obtido na base de dados da DGCI (VIÉS).
De referir que com esta actuação de mera "intermediária", a C.............. registou em 2003 um significativo resultado liquido negativo de (842.711,57€), que perante a não aceitação da contabilização na C.............. da nota de débito n.º 40006, implica que este resultado líquido negativo da C.............., seja agravado em 623.108,45€, passando assim para (1.465.820,02€). // Segundo é manifestado na alínea g) do ponto 4 do Direito de Audição, a C.............. SA em 2003 teve uma actividade "virtual", praticamente concentrada dentro do próprio grupo. Estranhamos que com esta actividade "virtual" a empresa tenha registado prejuízos no montante de (1.465.820,02€). Para melhor compreensão da verdadeira realidade das empresas mencionadas neste Direito de Audição, empresas estas inseridas no mesmo grupo empresarial, entendemos analisar globalmente os seus resultados líquidos declarados nos exercícios de 1999 a 2003:
| 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2003(a) |
C.............. | (869.260,22) | 724.256,31 | (1.942.252,77) | 1.500.897,27 | (842.711,57) | (1.465.820,02) |
C.............. | | | (629.980,96) | 263.209,03 | (87.257,41) | (87.257,41) |
C.............. | 165.273,24 | 4.870561,49 | 485.782,44 | 89.776,96 | 538.193,89 | 1.161.302,34 |
C.............. Ac. | (230,88) | (11.163,36) | (6.034,52) | 794.431,89 | 867.175,11 | 867.175,11 |
(a) - Resultados líquidos corrigidos mediante a não aceitação da nota de débito em questão no valor de 623.108,45€
3- No ponto 7 do Direito de Audição é referido "...entende-se que, do facto de, em 2003, a C.............. não ter registado Amortizações nas suas contas, não pode o respectivo Técnico concluir, como fez que lhe deverão ser imputadas despesas de funcionamento pela C.............. Açores, mas devendo-se antes concluir de tal facto que a C.............. tinha já, nesse exercício, a sua actividade produtiva completamente extinta, motivo que justificou a suspensão da contabilização de amortizações...". // Relativamente a este assunto, entendemos ser importante referir que não é só no exercício de 2003 que a C.............. não regista amortizações, situação idêntica ocorreu também no exercício de 2002. A conclusão apresentada pela C.............. de que já no exercício de 2003 a C.............. tinha a sua actividade produtiva completamente extinta, também deverá ser extensível ao exercício de 2002 e 2001, pois segundo o que é mencionado na alínea a) do ponto 4 do Direito de Audição, a fábrica da C.............., sita em Vila Real de Santo António, fora desactivada em 2001. O conhecimento desta realidade, mais uma vez vem reforçar o entendimento da Administração Fiscal de que a nota de débito emitida pela C.............. Açores deverá ser reconhecida na C.............. como custo do exercício de 2003, à semelhança do sucedido nos exercícios de 2001 e 2002. Segundo o que se encontra mencionado no Direito de Audição, a capacidade produtiva da C.............. em 2001 e 2002, era idêntica à de 2003, pelo que se questiona, porque não deverá a nota de débito em questão ser aceite como custo da C.............. em 2003 à semelhança do sucedido com idênticas notas de débito emitidas pela C.............. em exercícios anteriores?
Entendemos ser oportuno referir a constatação de uma realidade que reforça o nosso entendimento de que a referida nota de débito deverá ser reconhecida como custo da C.............. e não da C............... É o facto de ao longo do exercício de 2003, ou seja, desde o primeiro mês deste exercício (Janeiro a Dezembro), ter a própria C.............. reconhecido e contabilizado mensalmente custos que entendia que mais tarde viriam a ser debitados pela empresa C.............. Açores (Anexo 13). Só em 2004/07/29 (Anexo 14), é que a C.............. vem "reconhecer" que não deveria suportar estes custos e consequentemente vem emitir uma nota de débito à C.............., transferindo para esta empresa os custos anteriormente reconhecidos na sua contabilidade. Não é esta situação um pouco estranha, se ao longo do exercício de 2003 a C.............. contabilizou mensalmente este tipo de custos, é porque estava a admitir que a actividade da empresa não se tinha alterado em relação aos exercícios anteriores, pelo que fazia todo o sentido a mensualização deste tipo de custos e o seu reconhecimento na contabilidade.
IX - Propostas
(...)
Em sede de IVA, propõe-se que em Julho de 2004, seja efectuada a seguinte correcção:
| Rubricas | EUROS |
| IVA deduzido indevidamente | 118.390,61€ |
Conclui-se que a acção inspectiva foi determinada para análise de 3 pedidos de reembolsos de IVA, relativos aos períodos de 0904, 1004 e 1104, e em face do resultado da presente acção inspectiva, somos de opinião que estes reembolsos deverão ser deferidos na sua totalidade.
Paralelamente à elaboração deste relatório, foi efectuada informação para a Direcção de Finanças de Faro, por forma a que esta Direcção diligencie no sentido de a Nota de Débito 200006 de 2004/07/29 no valor de 623.108,45€, mais IVA no montante de 118.390,61€ seja regularizada no sujeito passivo emitente - C.............. Conservas de Peixe SA - NIPC ……. com domicilio fiscal na Av. da Republica - ………………….. - 8900 Vila Real de Santo António.
7. Em 13/9/2005 a Direcção-Geral dos Impostos emitiu a nota de liquidação adicional n.º 05237569, relativa ao período 0407, no valor de EUR 118.390,61, em nome de C.............. - ……………..Reunidos, S. A., com data para pagamento voluntário reportada a 2005/1 1/30 (cfr. cópia da liquidação a fls. 24 do PAT).
8. Em 5 de Outubro de 2005, por solicitação da impugnante foi realizada a
compensação da dívida no montante de EUR 22.334,80 relativa à liquidação
adicional de IVA descrita no ponto 7, com os pedidos de reembolsos relativos a
períodos anteriores (cfr. pedido de compensação e despacho a fls. 27 e 28 do PAT).
9. Em 23 de Fevereiro de 2006, a ora impugnante C.............. - ………….s Reunidos, S.A. NIPC 500076 707 deduziu a reclamação graciosa da liquidação identificada no ponto anterior, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido e do qual consta o seguinte (cfr. cópia da reclamação a fls. 4 a 23 do pat): // Em suma, e pelo que ficou exposto, entende a reclamante que a posição da A.F. foi baseada em pressupostos errados, uma vez que: // A reclamante era, em 2003, uma empresa independente do Grupo C.............. que aceitou como boa a Nota de Débito emitida pela C.............. e aqui em análise; // Ambas as empresas, a C.............. e a C.............., consideraram nas suas contas referentes ao exercício de 2003 o respectivo valor; //A emissão daquela Nota de Débito, ainda que verificada em 2004, não é mais do que a formalização desses registos contabilísticos ocorridos no exercício de 2003 o respectivo valor; // A emissão daquela Nota de Débito, ainda que verificada em 2004, não é mais do que a formalização desses registos contabilísticos ocorridos no exercício de 2003; // Nas análises efectuadas pelos Senhores Técnicos às contas de vendas da
C.............., não foram tidos em consideração os valores nelas incluídos que
respeitam a vendas efectuadas a empresas do Grupo, nomeadamente em 2003, que, sendo de montante significativo não geraram encargos para esta, uma vez que já não possuía estruturas comerciais e de distribuição activas, sendo os mesmos suportados pelos adquirentes ou pela C.............. que mantinha o exclusivo da distribuição dos produtos C..............; // Não se teve em consideração que, com a desactivação da fábrica da C.............. em Vila Real de Santo António, em Maio de 2001, é normal que, ainda nesse exercício 2001, se tenha verificado amortizações e, nos exercícios seguintes, tal não tivesse ocorrido; // Nem se considerou que, dos trespasses efectuados, motivados por imposições do mercado Italiano, resultou um aumento dos custos com pessoal em 2002 e que, em 2003, tais custos passaram de novo para a esfera da C..............; // Conforme aliás se pode concluir pela Demonstração de Resultados de ambas as
empresas, referentes ao exercício de 2003 e respectivos valores comparativos de
2002, já referidos anteriormente na alínea f) do ponto 25 - doc. nºs 21 e 22. // Contudo, reanalisada a questão, não descarta a Reclamante a possibilidade de aceitar parte dos custos debitados originalmente pela C.............. Açores, respeitantes às rubricas de "Gestão Administrativa e Financeira", "Gestão Comercial - Dept.º Com. Merc. Externo" e "Armazenagem do armazém de Camarate", constantes do Anexo 10 do Relatório da A.F., donde resulta um montante a suportar pela C.............. de EUR 128.705,99, assim discriminado:
• Lisboa - Gestão Administrativa/Financeira EUR 67.453,09
• Lisboa - Gestão Comercial - Dept.º Com. Merc. Externo EUR 11.863,90
• Armazém de Camarate - Armazenagem EUR 49.389,00
TOTAL EUR128.705.99
Pelo que, corridos os termos legais do processo de Reclamação Graciosa, deverão aquelas liquidações ser anuladas e substituídas por outras cujo valor do imposto a pagar e respectivos juros compensatórios sejam calculados com base numa matéria colectável de EUR 128.705,99 e não de EUR623.108.45, e da qual, àquela taxa de 19% então em vigor, resultará um valor de IVA de EUR 23.914,14 acrescido dos respectivos juros compensatórios reembolsando-se o sujeito passivo do valor por ele pago através da compensação mencionada no artigo 3 desta peça de EUR 118.390,61, acrescido dos respectivos juros indemnizatórios nos termos do artigo 61.º do CPPT, só assim se fazendo JUSTIÇA.
10. Em 12 de Junho de 2007 a Direcção de Finanças de Lisboa emitiu a informação n.º REC 2622/06, com o projecto de decisão da reclamação descrita no ponto anterior, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido e na qual é proposta a seguinte decisão (cfr. informação a fls. 132 a 134 do PAT): // O facto de a C.............. ter ao longo do exercício de 2003 contabilizado custos que mais tarde iriam ser debitados pela empresa C.............. Açores, faz com que se considere que a nota de débito deve ser reconhecida como custo na C............... Nestes termos, é incorrecta a transferência de custos para a C.............., pelo que esta deduziu o IVA indevidamente. Assim, a liquidação do IVA foi bem efectuada. Quanto aos juros compensatórios eles não são devidos, porque verifica-se que o ora reclamante, encontrava-se no período numa situação de crédito perante o Estado, cfr. fls. 122 e 123, pelo que mesmo efectuando a correcção de € 118 390,61, a situação manter-se-ia. Não ocorreu assim, qualquer prejuízo para o Estado, pelo que não estão reunidos os pressupostos do artigo 89.º do CIVA. Assim, manter-se-á a liquidação de IVA e deverá ser anulada a liquidação de juros compensatórios no montante de €3 944,19. Pelo exposto, deve o pedido ser deferido parcialmente.
III- PARECER/PROJECTO DE DECISÃO
Assim sendo, constata-se que a situação tributária do contribuinte carece de correcção, pelo que se propõe que a presente reclamação graciosa seja PARCIALMENTE DEFERIDA, com a consequente anulação da(s) liquidação(ões) subjacente(s) como se indicou anteriormente, notificando-se o reclamante para, querendo, exercer o direito de audição prévia (...)"
11. Em 20 de Julho de 2007 a impugnante exerceu por escrito o direito de audição
prévia, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, pugnando pelo pedido constante da reclamação apresentada (cfr. cópia do requerimento escrito a fls.142 a 144 do PAT).
12. Em 8 de Agosto de 2007 o Director de Finanças Adjunto proferiu um despacho de deferimento parcial da reclamação apresentada aposto na Informação n.º REC.2622706, emitida pela Direcção Geral dos Impostos e cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido (cfr. informação e despacho a fis. 147 a 102 do pat).
13. Em 7 de Agosto de 2007 a ora impugnante recepcionou a carta postal registada e o correspondente aviso de recepção, com a decisão de indeferimento parcial descrita no ponto anterior (cfr. aviso de recepção assinado a fls. 154 do PAT- autos de reclamação).
14. Em 29 de Agosto de 2007, deu entrada no Tribunal Tributário de Lisboa, a
petição inicial da presente impugnação judicial (cfr. comprovativo de envio por correio electrónico a fls. 3 dos autos).
A fundamentação da decisão da matéria de facto da decisão recorrida é a seguinte:
«A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada, não tendo sido valorado o depoimento das testemunhas que apesar de se mostrarem credíveis, revelaram não possuir conhecimento para além dos factos constantes dos documentos valorados. // Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir».
X 2.2. De Direito
2.2.1. Vem sindicada a sentença proferida a fls. 235/258, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IVA, de 2004, no montante global de €118.39,61 e juros no montante de €3.944,19.
2.2.2. Para julgar improcedente a presente impugnação, a sentença esteou-se, em síntese, na fundamentação seguinte: «(…) alega a impugnante que deixou de fazer parte do grupo em finais de 2002, embora mantivesse o suporte de vários serviços centrais que continuaram a ser prestados pela C.............. Açores. // Mais refere que a C.............. era responsável pela comercialização de várias marcas do grupo C.............. Açores no mercado interno, por sua vez a C.............. Açores era responsável pelo escoamento de outros produtos da mesma marca para o mercado comunitário e para países terceiros e a C.............. pela fabricação (suspensa em Maio de 2001) e comercialização daqueles produtos para o mercado externo. // Refere ainda impugnante que a C.............. Açores concentrava toda a estrutura de apoio central às restantes empresas do grupo, designadamente ao nível das instalações centralizadas e sua administração, pessoal, financeira e comercial. Por esse motivo, a C.............. Açores imputava anualmente a cada uma das empresas do grupo parte desses custos de estrutura. // Nessa medida a C.............. Açores procedia à repercussão dos custos dos seus serviços centralizados nas empresas que deles beneficiavam, razão pela qual em 2003 debitou à impugnante o valor de EUR 826.950,49 e à C.............. o valor de EUR 623.108,45 acrescido de IVA à taxa legal de 19%, no valor de EUR 118.390,61. // Em 2004, a C.............. emitiu uma nota de débito à impugnante no valor dos custos que lhe haviam sido debitados pela C.............. Açores, no valor de EUR 623.108,45. // Face à análise contabilística realizada, a administração fiscal não aceitou a transferência de custos realizada pelas duas empresas devido aos motivos expostos no relatório de inspecção, entre os quais a diferença do resultado líquido da impugnante no ano de 2003, com a transferência de custos realizada pela C.............. SA e o facto de a empresa C.............. SA registar a realização de proveitos em 2003 no valor de EUR 23.433.936, bem como se verificarem várias transacções intracomunitárias realizadas pela C.............. SA ao longo de 2003, verificadas no sistema VIES. // Ou seja não pôs em causa a substância económica subjacente ao rateio de custos realizado pela C.............. Açores, S.A. pelas empresas C.............. e C.............. SA, uma vez que a C.............. Açores detinha efectivamente os meios de produção administrativos e humanos utilizados comummente por ambas as empresas, a questão que no relatório de inspecção surge e que qualifica a posterior operação realizada entre a C.............. e a C.............. SA como uma mera transferência de custos e como tal um acto anormal de gestão que não espelha uma actividade económica, foi o facto de a empresa C.............. SA apresentar indicadores contabilísticos de actividade comercial, designadamente nas transacções intracomunitárias que a própria impugnante identifica como sendo o objecto daquela e não se verificarem indícios ou factos dos quais se possa concluir que a C.............. SA tenha substituído ou assumido as actividades cometidas à C.............. SA durante o ano de 2003. // A administração tributária no âmbito da inspecção realizada apresentou os resultados da consulta às transmissões intracomunitárias de Bens - Sistema VIES, no qual apura um aumento de transmissões intracomunitárias realizadas pela C.............. SA em 2003, o que esvazia a alegação da impugnante que a C.............. SA não tinha actividade que justificasse a assunção dos custos que lhe foram rateados pela empresa que detinha os meios de produção. // Nos exercícios de 2002 e 2003 a C.............. efectuou transacções comunitárias no valor de EUR 5.066.571,00 e EUR 5.256.481,00, respectivamente, registando assim um aumento dos bens transaccionados (cfr. ponto n.º 6 dos factos provados, anexo 22 do relatório de inspecção). // Só a partir do terceiro trimestre de 2004 é que se verifica uma redução significativa das vendas por parte da C.............. para o mercado intracomunitário e a assunção por parte da impugnante de transacções para o mercado italiano. // A impugnante quer nas alegações, quer nos documentos juntos aos autos deixa demonstrada a utilização de meios de produção da C.............. Açores por ambas as empresas, mas não demonstra a prestação por parte da C.............. SA de qualquer serviço ou estrutura produtiva à C.............. S.A. que sustente a transmissão financeira de custo que foi realizada entre ambas. // Para justificar a operação de transferência de custos em causa, a impugnante identifica a C.............. como uma empresa produtiva e comercial do grupo no mercado externo, cuja actividade produtiva cessou em Maio de 2001, mas que manteve a sua actividade comercial no mercado externo, apenas como intermediário, pertencendo por sua vez à impugnante a comercialização de produtos no mercado interno. // No entanto, essa intermediação caracteriza naturalmente a actividade comercial que tanto a C.............. como a impugnante, continuaram a exercer em 2003. // A impugnante referiu ainda que os custos deviam ser por si suportados já que detinha a estrutura comercial do grupo, nomeadamente a utilização do armazém de Camarate. // Mas, posteriormente à liquidação adicional vem admitir que parte dos custos constantes da nota de débito são efectivamente da C.............. SA, no montante de 128.705,99, entre os quais inclui precisamente mercado externo, o armazém de Camarate, a "Gestão Administrativa e Financeira" e a "Gestão Comercial", mas que relativamente ao restante montante dos custos debitados deve o mesmo ser considerado como prestações de serviços entre empresas, nos termos do artigo 4.º, n.º 1, do CIVA. // Do exposto, resulta que a nota de débito n.º 400006 (ponto n.º 5 dos factos provados) é uma operação financeira sem substrato económico que permita qualificá-la como prestação de serviços ou uma actividade económica na acepção do artigo 2.º, ponto n.º 1 do artigo 4.º, n. 1 e 2, do artigo 5.º, n. 1, e do artigo 6.º, n.º1, todos da Sexta Directiva, porquanto não preenche os requisitos objectivos em que se baseiam os referidos conceitos (cfr. Acórdão de 21 de Fevereiro de 2006 do TJ, no Proc. C 255/02 University of Huddersfield Higher Education Corporation contra Commissioners of Customs & Excise. Pedido de decisão prejudicial: VAT and Duties Tribunal, Manchester - Reino Unido.). // Ou seja, a ficção pretendida de atribuir à operação financeira de débito de custos (ponto n.º 5 dos factos provados) uma substância económica de prestação de serviços entre a C.............. e a impugnante, não encontra fundamento nos factos e documentos juntos, nem nas próprias alegações da impugnante. // Como refere António Moura Portugal em "A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa", Coimbra Editora, 2004, na pag. 116/117, mais importante que a "indispensabilidade" do custo para a sua dedutibilidade é a sua conexão com a actividade produtiva da empresa e com a obtenção de lucro. // Pelo que a emissão de notas de débito entre empresas tem que ser factualmente e contextualmente demonstrada, de modo a evitar situações de abuso de dedutibilidade, "a coberto do manto da prossecução do escopo ou fim societário, nomeadamente nas zonas cinzentas que são as relações patrimoniais entre as empresas e respectivos administradores e as das relações que se estabelecem no mesmo grupo" (Autor e obra citados, pag. 117). // Os encargos dedutíveis em sede de IVA por terem que ser objectivamente e comprovadamente conexos com a actividade da sociedade não podem ser subjectivamente transmitidos entre Sociedades como se de títulos se tratassem. // Os custos contabilizados devem ser concretos e não meramente eventuais e devem ter ocorrido no ano em que são declarados, atento o princípio da especialização de exercícios, não podendo manter-se abstractamente na contabilidade de uma empresa e posteriormente serem debitados a uma outra. // Na realidade, não podem ser aceites como custos os encargos incorridos pela impugnante quando não estejam devidamente documentados, pois ainda que tratando-se de uma nota de débito emitida por uma terceira sociedade, no âmbito da inspecção realizada a impugnante não logrou justificar e provar a existência dos custos contabilizados nessa nota de débito. //A impugnante não apresentou qualquer comprovativo da alegada "prestação de serviços" com a qual pretende sustentar materialmente a nota de débito que não foi aceite pela administração tributária, nem mesmo a prova testemunhal apresentada revela elementos ou informação objectiva sobre os custos transmitidos da sociedade C.............. para a impugnante. // Por sua vez a administração fiscal localizou devidamente e transpôs para o relatório de inspecção, vários elementos de prova que contrariam a alegada inactividade da C.............. em 2003, designadamente nas operações comerciais realizadas por esta para o estrangeiro (cfr. ponto n.º 6 da matéria de facto). // Ora, só um custo efectivo e incorrido na actividade empresarial desenvolvida pode ser fiscalmente dedutível ainda que não devidamente documentado, contanto que se prove por outros meios a efectividade e a ligação do mesmo à actividade da sociedade que o pretende deduzir (art.20.º CIVA). // Ao que acresce que a factura ou documento equivalente deve ser emitida pelo sujeito passivo "por cada transmissão de bens ou prestação de serviços, tal como vem definido nos artigos 3.º e 4.º do CIVA, bem como pelos pagamentos que lhe sejam efectuados antes da data de transmissão de bens ou prestação de serviços" - artigo 28.º, n.º 1, alínea b), do CIVA. // Na verdade, é reconhecido o carácter formalista do IVA, em ordem nomeadamente, a evitar, o mais possível, a evasão fiscal, pelo que as respectivas formalidades o são ad substanciam, que não meramente ad probationem". // Posto isto e voltando ao caso dos autos, está em causa a alegação de uma prestação de serviços pela C.............., nos termos da nota de débito emitida por esta, cujo conteúdo, também não respeita o disposto no art.º 35º, nº 5, al. b) do CIVA, que impõe que as facturas ou documentos equivalentes contenham "a quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável (...)". // Com efeito, o que o legislador pretendeu foi evitar a fuga e a fraude fiscal, exigindo várias formalidades aos documentos que atestam a existência de factos tributários, designadamente nas transmissões de bens e prestações de serviços, pelo que as facturas ou documentos de suporte devem obedecer a todos os requisitos do art.º 35º do CIVA. // Por todo o exposto conclui-se que devem improceder as alegações do impugnante».
2.2.3. Do alegado erro de julgamento quanto à demonstração da efectividade do custo deduzido em IVA, assente na nota de redébito emitida pela C.............. à C.............., SA. [conclusões a) a w)]
Sob o pressente item, a recorrente assaca à sentença recorrida erro de julgamento quanto à matéria de facto.
Está em causa o segmento decisório seguinte: «a nota de débito n.º 400006 (ponto n.º 5 dos factos provados) é uma operação financeira sem substrato económico que permita qualificá-la como prestação de serviços ou uma actividade económica na acepção do artigo 2.º, ponto n.º 1 do artigo 4.º, n. 1 e 2, do artigo 5.º, n. 1, e do artigo 6.º, n.º1, todos da Sexta Directiva, porquanto não preenche os requisitos objectivos em que se baseiam os referidos conceitos (…). // Ou seja, a ficção pretendida de atribuir à operação financeira de débito de custos (ponto n.º 5 dos factos provados) uma substância económica de prestação de serviços entre a C.............. e a impugnante, não encontra fundamento nos factos e documentos juntos, nem nas próprias alegações da impugnante».
Recorde-se que a recorrente não logra impugnar de forma especificada a matéria de facto assente [artigo 640.º do CPC].
Da matéria de facto assente resulta o seguinte:
1) A C.............., faz parte do grupo de empresas "C..............", grupo este cotado na bolsa de valores – 2º mercado.
2) Faziam parte do "Grupo C..............", a empresa C.............. Açores SA (NIPC ………..), responsável pelo escoamento dos produtos C.............. no mercado externo e comunitário, a C.............. SA (NIPC ……), localizada em Vila Real de Santo António, responsável pela fabricação/comercialização no mercado intracomunitário e outros países e a C.............. responsável pela introdução dos produtos C.............. no mercado nacional, dado ser a empresa detentora dos contratos assinados com praticamente todos os grandes supermercados, cadeias de distribuição, associações de lojistas e demais pontos de venda ao consumidor em Portugal.
3) Em 2000/03/31 foi efectuado um trespasse do estabelecimento comercial da C.............. para a C.............. Açores. Na sequência deste trespasse, todos os activos e passivos afectos à actividade comercial de conservas foram trespassados para a C.............. Comercial e Fabril de Conservas S.A. e daí para a C.............. Açores - indústrias de Conservas S.A. Pelo facto de não ter sido possível no exercício de 2000 transferir os contratos com clientes para a C.............. Açores, a empresa continuou a laborar até 31 de Dezembro desse ano. O trespasse foi efectuado transferindo todos os activos e passivos a 31 de Dezembro e os registos de custos e proveitos transferidos a partir de 1 de Abril de 2000.
4) Por via desse acordo, a C.............. só regista actividade até Março de 2000, tendo a partir daí o seu balanço ficado reduzido à detenção de activos financeiros quase totalmente provisionados, activos a receber do Grupo e do Estado e activos cuja cobrança se apresentava como improvável, ou impossível, tendo esses valores sido provisionados no exercício de 2000.
5) A C.............. e a C.............. concentravam toda a estrutura de apoio central, quer em termos de instalações centralizadas, quer em termos de administração do grupo, e das áreas administrativa, financeira e comercial. Neste contexto, estas duas sociedades suportavam determinados custos gerais centrais que diziam respeito, não apenas à sua própria actividade, mas também à de outras sociedades do grupo. Nos exercícios anteriores a 2003, nomeadamente 2001 e 2002, tais custos suportados pela C.............. Açores, foram rateados mediante determinados critérios e pressupostos, pelas restantes empresas do Grupo C.............. e pela C.............. por forma a fazer repercuti-los, de uma forma equilibrada e justa, pelas várias empresas que beneficiavam dos serviços centralizados.
6) Neste contexto, em 2002 a C.............. Açores estimou despesas anuais com o escritório central no montante de 4.181.995,17€, tendo imputado à própria empresa C.............. Açores o montante de 1.329.207,62€, à C.............. o montante de 2.036.349,06€ (N/Débito 300004 e 300005 de 2003/03121 e 2003/04128, respectivamente) e à C.............. de Vila Real Stº António o montante de 816.438,49€.
7) Em 2004/07/29 a C.............. SA com sede em V.R.ST.º António, através da N/Débito 400006 debitou à C.............. a importância de 623.108,45€ relativos a gastos gerais relacionados com apoios diversos em acções de natureza comercial ocorridas no ano de 2003, sendo liquidado IVA à taxa de 19% no montante de 118.390,61€.
8) Na sequência de notificação, a impugnante invocou que o motivo subjacente à contabilização da nota de débito objecto da notificação, não foi mais do que realocar os custos centrais que tinham sido imputados pela C.............. Açores à C.............. ao longo dos meses, transferindo-os de uma só vez e no final do ano de 2003, desta empresa para a C...............
9) A C.............., em 2003, não se encontra numa fase de desactivação. A C.............. não regista uma quebra na sua actividade, antes pelo contrário, o volume de negócios foi superior ao ano de 2001 e de 2002; no exercido de 2002, a C.............. declarou 770.736,54€ de Vendas de Mercadorias e 14.865.181,57€ de Vendas de Produtos, enquanto em 2003 o montante de vendas de Mercadorias ascendeu 12.105.839,64€, sendo a Venda de Produtos de 12.223.953,03€. De 2002 para 2003, as prestações de serviços passaram de 13.181,61€ para 665.872,93€.
10) A C.............., nos exercícios de 1999, 2000 e 2001, contabilizou amortizações nos montantes de 370.620,06€, 376.327,63€ e 364.902,83€, respectivamente.
11) A C.............. nos exercícios de 1999 a 2002, suportou despesas com pessoal nos montantes de 1890.591,54€, 1.705.938,12€, 1.639.316,61€ e 2.215.908,01€, respectivamente. No exercício de 2003 o montante registado nesta rubrica registou uma quebra significativa face aos exercícios anteriores, sendo este de 75.016,76€.
12) Só após o exercício de 2004 é que a C.............. viu reduzida significativamente a sua actividade, asserção que é confirmada pela informação constante nas suas Declarações Periódicas de IVA, referentes aos exercícios de 2002, 2003 e 2004 (Anexos 23, 24, 25). Segundo elementos da DP'S de IVA de 2004, só a partir de Novembro é que esta empresa deixa de ter actividade.
Com base na matéria de facto apurada, a AF desconsiderou o custo de €623.108,45, emergente de nota de débito emitida pela C.............. à C.............., procedendo à correcção técnica do resultado líquido do exercício da impugnante, que passou a ser de €538.193,89 e rejeitou o montante de IVA deduzido, no período de 07/04, de €118.390,61. Montante que foi objecto de liquidação adicional de IVA de 2004, contestado na presente impugnação.
Compulsadas as alegações da recorrente, verifica-se que os pressupostos de facto em que assentou a correcção técnica em causa não logram ser postos em crise pela mesma.
Em síntese:
a) Em 2003, a C.............. não se encontrava em fase de desactivação.
b) No exercício de 2003 não suportou custos com o pessoal, embora tenha aumentado o seu volume de negócios.
c) Em relação à C.............., também não se verificou uma redução dos montantes transaccionados a nível das transacções intracomunitárias.
d) Nos exercícios de 2003 e anteriores, foi a C.............. a responsável pelas vendas do grupo no espaço comunitário
e) Em relação aos custos com o pessoal, tudo indica que a C.............. Açores prestou serviços centrais à C.............. e por isso imputou-lhe custos.
f) A C.............., ao longo do exercício de 2003 contabilizou custos que mais tarde iriam ser debitados pela empresa C.............. Açores.
De referir também que «a impugnante referiu ainda que os custos deviam ser por si suportados já que detinha a estrutura comercial do grupo, nomeadamente a utilização do armazém de Camarate. // Mas, posteriormente à liquidação adicional vem admitir que parte dos custos constantes da nota de débito são efectivamente da C.............. SA, no montante de 128.705,99, entre os quais inclui precisamente mercado externo, o armazém de Camarate, a "Gestão Administrativa e Financeira" e a "Gestão Comercial"».
É ponto assente o de que «[o] princípio do sistema comum do IVA consiste em aplicar aos bens e serviços um imposto geral sobre o consumo exactamente proporcional ao preço dos bens e serviços, seja qual for o número de operações ocorridas no processo de produção e de distribuição anterior ao estádio de tributação. // Em cada operação, o IVA, calculado sobre o preço do bem ou serviço à taxa aplicável ao referido bem ou serviço, é exigível, com prévia dedução do montante do imposto que tenha incidido directamente sobre o custo dos diversos elementos constitutivos do preço»(1); o CIVA «determina, como regra geral, a dedutibilidade do imposto devido ou pago pelo sujeito passivo nas aquisições de bens e serviços feitas a outros sujeitos passivos» (2).
Estabelece o artigo 19.º/1, do CIVA, que «[p]ara apuramento do imposto devido, o sujeitos passivos deduzirão, nos termos dos artigos seguintes, ao imposto incidente sobre as operações tributáveis que efectuaram: // a) O imposto devido ou pago pela aquisição de bens e serviços a outros sujeitos passivos». Nos termos do n.º 2 do preceito, «[s]ó confere direito à dedução o imposto mencionado em facturas, documentos equivalentes passados em forma legal, bem como no recibo de pagamento de IVA que faz parte das declarações de importação, em nome e na posse do sujeito passivo».
Perante a factualidade carreada nos autos por parte da AF e que substantivou, de forma circunstanciada, a falta de aderência à realidade da operação económica subjacente à nota de débito inscrita na contabilidade da impugnante, como suporte de IVA suportado e, por isso dedutível, cabia a esta última demonstrar a efectividade da operação económica subjacente ao IVA, alegadamente suportado e deduzido (artigo 74.º/1, da LGT). Recorde-se que nos termos dos artigos 28.º/1 e 35.º do CIVA, o sujeito passivo do IVA está sujeito a obrigações de justificação documental e contabilística dos custos apresentados, com sucede com os invocados custos em exame. Obrigação cujo cumprimento não se demonstra nos autos. Perante a referida asserção por parte da AF que descaracteriza a efectividade do custo, cabia à impugnante realizar prova consistente e congruente da operação em causa.
Compulsadas as alegações da recorrente, verifica-se que a mesma não contesta, de forma especificada, como é seu ónus, a referida matéria de facto elencada (artigo 640.º). Da mesma decorre a descaracterização da operação em económica, na base da qual foi requerida a dedução do IVA em causa. É que, recorde-se, «as despesas incorridas devem fazer parte dos custos das operações a jusante que utilizam os bens e serviços adquiridos (conforme se dispõe no art.º 2.º da Primeira Directiva do Conselho) – razão pela qual estes elementos do custo devem normalmente ter surgido antes de o sujeito passivo ter efectuado as operações tributadas com os quais se relacionam -, devendo tal facto ser demonstrado pelo sujeito passivo através de elementos objectivos. Se as despesas em causa não fizerem parte do custo da operação a jusante, não têm uma relação directa e imediata com a mesma (cf. Midlad Bank, P. C-98/98 [2000]; Abbey National, P. C-408/98 [2001]» (3). Ora, foi precisamente esta prova que a recorrente não logrou fazer.
Do exposto, se infere, como necessário, o claudicar, da presente intenção recursória.
2.2.4. No que respeita ao erro de julgamento por referência à alegada desconsideração do disposto no artigo 21.º do CIVA [demais conclusões do recurso]
Sob o presente item, a recorrente invoca o disposto no artigo 21.º do CIVA para sustentar a dedução do imposto referente aos custos em causa.
A falta de demonstração da efectividade da operação na base da qual foi deduzido o imposto surge também nesta sede a precludir a invocação do normativo em apreço.
A operação de redébito em causa, ao imputar à impugnante um custo que originariamente pertencia a outra empresa do grupo, configura uma situação de abuso de direito fiscal. Esta corresponde à situação em que «as operações em causa, apesar da aplicação formal das condições previstas nas disposições pertinentes da Sexta Directiva e da legislação nacional que transpõe essa directiva, tenham por resultado a obtenção de uma vantagem fiscal cuja concessão seria contrária ao objectivo prosseguido por essas disposições. Por outro lado, deve igualmente resultar de um conjunto de elementos objectivos que as operações em causa têm por finalidade essencial a obtenção de uma vantagem fiscal» (4). Por outras palavras, «têm de verificar-se circunstâncias objectivas que permitam concluir que o objectivo pretendido pela legislação não foi alcançado, pese embora o respeito formal da previsão normativa» (5); por outro lado, «exige-se um requisito subjectivo consubstanciado na intenção finalística de obter um benefício resultante da legislação comunitária, criando-se, para o efeito, pressupostos indispensáveis. Esta intenção de as partes obterem ilegitimamente um benefício do Direito Comunitário pode simplesmente ser inferida do carácter artificial da situação a apreciar à luz de um conjunto de circunstâncias objectivas» (6). Ora, a situação julganda corresponde aos requisitos referidos, dado que, como resulta do probatório, a operação em causa correspondeu a uma realocação de custos entre as empresas do grupo, em função das vantagens fiscais que daí se extraem, sem qualquer aderência à realidade. Como resulta da presente fundamentação.
Em face do exposto, impõe-se julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso jurisdicional e, em consequência, manter a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)
(Pereira Gameiro 1º. Adjunto)
(Joaquim Condesso 2º. Adjunto) (1) Clotilde Celorico Palma, Introdução ao Imposto sobre o valor acrescentado, Cadernos IDEFF, n.º 1, 5.º Ed., p. 204.
(2)Clotilde Celorico Palma, Introdução ao Imposto sobre o valor acrescentado, Cadernos IDEFF, n.º 1, 5.º Ed., p. 204.
(3) Margarida Reis, O direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado, Jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia, in Julgar, 15, Setembro/Dezembro, de 2011, pp. 129/149, maxime, p. 140.
(4) Acórdão do TJUE, de 21.01.2006, P. C-255/02 (Halifax).
(5) Alexandra Coelho Martins, A Admissibilidade de uma cláusula geral anti-abuso em sede de IVA, Cadernos IDEFF, n.º 7, p. 127.
(6) Alexandra Coelho Martins, A Admissibilidade de uma cláusula geral anti-abuso em sede de IVA, Cadernos IDEFF, n.º 7, p. 127/128. |