| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:
C..., Lda..., com os demais sinais dos autos, recorre para este T.C.A. da sentença proferida pelo Mmº Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa que julgou improcedente a impugnação que deduzira contra a liquidação de imposto sucessório e juros compensatórios que lhe foi efectuada pela 2ª Repartição de Finanças de Loures, no montante total de 28.337.726$00.
Termina as suas alegações de recurso formulando a seguintes conclusões:
-1)- O Meritíssimo Juiz a quo fez incorrecta apreciação da prova produzida em Tribunal;
-2)- O depoimento das testemunhas é prova bastante para contradizer as afirmações proferidas na informação oficial cuja cópia se encontra dactilografada a fls. 76 e segs. dos autos;
-3)- Ainda antes da escritura de cessão de quotas, o então sócio-gerente Sr. J...retirou das instalações da recorrente todos os móveis, máquinas e equipamentos ali existentes para pagamento do seu crédito de Esc. 28.678.000$00 que detinha sobre a sociedade C..., Lda...;
-4)- Assim, através de uma dação em pagamento que a sociedade C..., Lda... liquidou o seu débito;
-5)- Não havendo lugar a qualquer renúncia ao direito de crédito do sócio J...que consubstancie um perdão da dívida, nem houve qualquer animus donandi da sua parte;
-6)- Aliás, este foi o acordo estabelecido entre cedentes e cessionários prévio à celebração da escritura de cessão de quotas em 20 de Maio de 1988;
-7)- Não se verificando, assim, o condicionalismo legal da existência de imposto, faltando, nomeadamente, o pressuposto para a aplicação do artigo 9º nº 1 do Código de Imposto sobre Sucessões e Doações;
-8)- O Meritíssimo Juiz a quo fez incorrecta interpretação da Lei, mormente no que toca ao regime de benfeitorias, fundamentando a sua sentença em pressupostos incompatíveis com o próprio normativo do seu regime.
-9)- E assim sendo, incorreu em erro aquando da aplicação da Lei aos factos constantes dos autos.
-10)- E nunca é de mais lembrar que no contencioso tributário a função primordial a desenvolver pelo poder jurisdicional é a descoberta da verdade material dos factos.
-11)- E por último, mesmo não se tratando dos autos recorridos, salvo melhor opinião, em que se produziu plenamente toda a prova necessária à anulação do acto de liquidação impugnado, há que dar uso ao preceituado no artigo 121º do Código de Processo Tributário que nos diz que em caso de fundada dúvida sobre a existência do facto tributário deverá o acto tributário ser anulado.
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Não foram produzidas contra-alegações.
O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso por considerar, em suma, que na sentença recorrida se fez correcta apreciação da prova produzida (por o depoimento das testemunhas inquiridas não contrariar os pressupostos de facto da liquidação, antes sendo compatível com ela na medida em que incide sobre a recuperação pelo sócio de equipamento do imobilizado corpóreo da sociedade, já considerado pela AF) e por ter resolvido acertadamente a questão jurídica submetida ao veredicto judicial.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
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ENQUADRAMENTO FACTUAL
Na sentença recorrida deu-se como provada a seguinte matéria de facto:
1)- Por ofício de 16 de Maio de 1991 a Impugnante C..., Lda... foi notificada de que tinha a pagar a quantia de 28.337.726$00, sendo 18.501.346$00 de Imposto sobre Sucessões e Doações e 9.836.380$00 de juros compensatórios, resultante da liquidação no processo de imposto sucessório nº 5518 instaurado na Repartição de Finanças nos termos do § 1º do art. 70º do Cód. Sisa e do Imposto sobre Doações e Sucessões, por doação de J...e esposa, residentes na Rua ..., lote..., em Odivelas - doc. de fls. 48, que se dá por reproduzido;
2)- No dia 20 de Maio de 1988 foi lavrada escritura de cessão de quotas, no 14º Cartório Notarial de Lisboa, relativo à Impugnante e por cuja escritura J...e esposa M...cederam as quotas que possuíam no capital social da Impugnante a F..., N... e G..., ficando os mesmos como únicos sócios da Impugnante- doc. de fls. 25 a 31, que se dá por reproduzido;
3)- Segundo os registos contabilísticos da Impugnante, em 31/12/87 a conta de outros devedores e credores, conta ... –J....- apresentava um saldo credor de 28.678.000$00, tendo o mesmo sido anulado através de vários movimentos efectuados a débito e a crédito dessa conta, que tiveram como objectivo a regularização do saldo existente a favor do antigo sócio e, como tal, a desvinculação da empresa de qualquer responsabilidade em relação a terceiros - informação oficial de fls. 77 a 85, que se dá por reproduzida;
4)- Pela análise da declaração de Imposto de Mais Valias, os elementos do activo imobilizado alienado foram os seguintes:
| Tipo Imobilizado | Valor Aquisição | Ano Aquisição | Valor Venda |
Divisão 2
Grupo 2 |  | | |
| Inst. electricidade | 2.445.570$00 | 1985 | 2.037.726$00 |
| Inst. telefone | 6.692$00 | 1987 | 5.354$00 |
| Não especificadas | 22.987.272$00 | 1985 | 18.404.828$00 |
| Grupo 3 | | | |
| Mat. de Incêndio | 83.421$00 | 1985 | 50.053$00 |
GRUPO 2
Serviços Recreativos | | | |
| Máquina projectar | | | |
| Instalação sonora | 1.168.097$00 | 1985 | 878.519$00 |
| aparelhagem sonora | 218.938$00 | 1987 | 211.551$00 |
| aparelhagem mob. específico | 1.857.835$00 | 1985 | 1.486.177$00 |
| TOTAL | 28.767.825$00 | | 23.079.198$00 |
5)- O imobilizado constante da referida declaração havia sido adquirido nos anos de 1985, 1986 e 1987, conforme se pôde comprovar pelo mapa de amortizações entregue no exercício de 1987. As amortizações efectuadas durante os exercícios de 1986 e 1987 foram de 2.789.713$00 e 2.918.750$00;
6)- O financiamento desse imobilizado fora efectuado pelo antigo sócio J..., financiamento esse assente na movimentação a crédito da conta devedores e credores acima identificada no nº 3 que apresentava um saldo credor de 28.678.000$00 por contrapartida de imobilizado corpóreo;
7)- Esta conta ficou saldada pela contrapartida de diversos débitos, cujos movimentos contabilísticos constam do documento nº 117 de 31/12/88 do diário de operações diversas;
8)- Do imobilizado, só o respeitante ao Grupo 2 -Serviços Recreativos, no valor total de 2.576.322$00, poderia ter sido, como foi, retirado da empresa pelo antigo sócio J..., como dação em pagamento de parte do seu crédito. O restante imobilizado, pelas suas características, correspondente na sua maioria a benfeitorias em propriedade alheia, pois o prédio é da Casa Pia de Lisboa, não poderia ter sido separado do imóvel, como não foi;
9)- A impugnante apresentou reclamação contra a liquidação, conforme documento de fls. 50, mas a mesma foi mandada arquivar, por despacho proferido na própria reclamação, por não haver bens para avaliar, de cujo despacho a Impugnante foi notificada por ofício de 6/6/91;
10)- A presente impugnação foi deduzida no dia 13 de Agosto de 1991.
Para considerar este factos como provados, o Mmº Juiz “a quo” informou que a convicção do tribunal se havia formado com base «no teor dos documentos de fls. 7 a 57 e 76 a 85 (constituindo estas cópias dactilografadas de informações oficiais) e, ainda, pelo teor do depoimento das testemunhas M..., A ... e J..., cujos depoimentos, que se dão por reproduzidos, não põem em crise a informação oficial constante dos autos. Com efeito, apesar de todas as testemunhas terem declarado que receberam as instalações apenas com as paredes, na informação oficial é referido que parte do imobilizado foi constituído por benfeitorias em bem alheio, isto é, no edifício, integrando-se no mesmo, pelo que não podiam ser levantadas e que só foram levados pelo antigo sócio os bens móveis, que não ascendem, sequer, a 3.000.000$00».
Insurgindo-se a recorrente contra o facto de se não ter dado como provado que o ex-sócio J...tenha levado consigo, por ocasião da escritura de cessão de quotas, todos os bens do imobilizado corpóreo da sociedade impugnante, com o que questiona o julgamento da matéria de facto efectuado na sentença recorrida, importa conhecer se nela se fez ou não bom julgamento dessa matéria, de molde a assentar o necessário quadro factológico.
Na nossa perspectiva, não está, efectivamente, correcto o julgamento que sobre esta matéria fez o Tribunal “a quo”, pois que ao contrário do que foi considerado na sentença recorrida o depoimento das três testemunhas inquiridas é susceptível de pôr em crise as informações oficiais prestadas nos autos relativamente ao levantamento pelo J...de todos os bens e equipamento instalado no edifício/teatro onde a impugnante desenvolvia a sua actividade.
Com efeito, do teor dessas informações (que constam de fls. 77/79 e 80/85) resulta que a AF reconhece que o J...retirou todo o imobilizado relativo aos Serviços Recreativos-Grupo2 (instalação sonora, aparelhagem sonora, aparelhagem mob.específico) só não aceitando que ele tivesse levantado o restante imobilizado com o argumento de que se trataria de benfeitorias efectuadas em propriedade alheia (visto que o edifício onde a impugnante desenvolvia a sua actividade de cinema e teatro era propriedade da Casa Pia de Lisboa), benfeitorias que seriam, por isso, inamovíveis e inalienáveis.
Essa informação, prestada três anos depois do facto tributário, com base nos registos contabilísticos e documentação da impugnante, não se apoiou em qualquer visita ao local ou quaisquer elementos concretos e objectivos susceptíveis de a avalizar, não se tendo a AF dado ao trabalho de ir conferir e identificar os bens que afirma não terem sido removidos (os quais nem se encontram especificados - cfr. probatório supra exposto, designadamente ponto 4) e de indagar se continuavam ou não integrados no prédio, se tinham ou não sido efectivamente desafectados, quedando-se por um juízo conclusivo sobre a faculdade jurídica do levantamento de benfeitorias efectuadas em prédio alheio.
Esse juízo valorativo e conclusivo é o que consta do ponto 8 supra, pelo que se impõe completar o probatório com o aditamento sobre a autoria desse juízo, assim se ultrapassando a imperfeição da sentença recorrida ao ter levado ao probatório matéria conclusiva e valorativa.
Por outro lado, há que atender que as informações oficiais só têm especial força probatória desde que devidamente fundamentadas e que para contrariar a sua força probatória não é necessário fazer a prova do contrário (pois a lei não lhes atribui força probatória plena) bastando gerar dúvida ou incerteza sobre os factos nelas afirmados - opor contraprova como refere o art. 346º do CC - por qualquer meio admissível em direito, designadamente através de prova testemunhal (cfr. art. 134º do CPT e 352º e segs. do CC). Pelo que as informações prestadas nestes autos não têm maior valor e força probatório do que o depoimento das testemunhas inquiridas, necessariamente ajuramentadas e sujeitas a impugnação ou contradita.
Ora, do depoimento de todas as testemunhas inquiridas, cuja credibilidade não foi minimamente questionada pela Representante da FP presente na inquirição, resulta que na altura da cessão de quotas foi retirado pelo cedente da quota todos os bens e equipamento instalado no edifício/teatro onde a impugnante desenvolvia a sua actividade, tendo os cessionários recebido o edifício vazio, só com as paredes.
Veja-se o depoimento do cedente J...:«(...) Mas as coisas não funcionaram e estava a acumular prejuízo sobre prejuízo pelo que decidiu desfazer-se da empresa. No seguimento dessa decisão, contactou com o Sr. F... e sócios, os quais adquiriram as quotas da sociedade C..., Ldª, mas com a condição do depoente retirar todos os móveis, máquinas, equipamento e acessórios, deixando apenas as paredes para que o depoente os pudesse utilizar noutras empresas e assim ficasse minimamente ressarcido dos cerca de vinte e nove mil contos que tinha enterrado na mesma empresa, esclarecendo ainda que conforme o combinado levou consigo todo o recheio das instalações, tendo ficado efectivamente apenas as paredes, e tudo isto antes ainda da própria escritura de cessão de quotas(...)»
Também a testemunha A ..., que mantinha estreito relacionamento profissional com F... -o cessionário de quota da sociedade impugnante, afirma que «apesar do objecto desta (C...) o Sr. F.. e os sócios pretendiam instalar nas instalações da C... lojas de loiças e vidros (...) deslocou-se às instalações da C..., que aliás já conhecia anteriormente, e depararam-se-lhe apenas as paredes (...) e inclusivamente se notavam os sinais de terem sido arrancados os fios eléctricos de alimentação de máquinas e equipamentos, esclarecendo que todos os móveis, máquinas e equipamentos foram levados pelo Sr. G... antes da celebração daquela escritura para se pagar, segundo lhe disseram então, “do muito dinheiro que teria enterrado na C...”».
E a testemunha M..., que esteve no edifício em questão após a cessão das quotas, refere que «(...) logo a seguir à celebração da escritura de cessão de quotas (...) o depoente deslocou-se às instalações da mesma sociedade e encontrou apenas o edifício, isto é, naquelas instalações não só não havia móveis, como inclusivamente em algumas paredes e soalhos existiam buracos por terem sido extraídos os fios eléctricos das máquinas, dos projectores e equipamentos de som que também foram levados pelo Sr. G.... (...) Esclareceu também que na altura lhe disseram que o Sr. G... tinha um crédito de cerca de vinte e cinco mil contos sobre a C..., Lda... e que por isso levantou todos os móveis e equipamentos e respectivos acessórios para pagamento dessa mesma dívida, tendo ainda esclarecido que levantou todos esses bens mesmo antes da celebração da escritura de cessão de quotas».
Em face do que fica exposto, importa aditar ao probatório a seguinte matéria de facto que igualmente se mostra provada:
11)- A matéria constante do ponto 8 do probatório é a afirmada pela Administração Fiscal nas informações que prestou e que fundamentam a liquidação impugnada, as quais se encontram documentadas nos autos a fls. 77/79 e 80/85;
12)- A informação prestada a fls.77/79 é do seguinte teor:
«Decorrente da análise aos registos contabilísticos e demais documentação que lhes serve de suporte, relativamente à movimentação das contas relativas à cessão de quotas dos sócios da firma C..., LDA... (...) cumpre-nos informar o seguinte:
1)- Em 31/12/87 a conta de outros devedores e credores, conta ... - J...- que era um dos anteriores sócios da firma, apresentava um saldo credor de 28.678.000$00, tendo o mesmo sido anulado através de vários movimentos efectuados a débito e a crédito dessa conta, que tiveram como objectivo a regularização do saldo existente a favor do antigo sócio, e a desvinculação da empresa de quaisquer responsabilidades em relação a terceiros.
2)- De acordo com a documentação da contabilidade, constata-se que o saldo desta conta resulta do financiamento efectuado pelo anterior sócio Senhor J...à firma C..., Ldª, para a execução de diversas benfeitorias no antigo Teatro Laura Alves, sito na Rua da Palma, nº 251, em Lisboa, que é propriedade da Casa Pia de Lisboa, bem como para a aquisição de vário equipamento específico ao desenvolvimento da actividade teatral ao longo dos exercícios de 1985 a 1987.
3)- No conjunto dos movimentos contabilísticos efectuados e referidos no ponto 1), salienta-se a regularização a débito da Conta O.C.D.-... por crédito por dação, das contas de imobilizado corpóreo, através do documento nº 117 de 31/12/88 do diário de operações diversas no montante de 28.803.275$00, que se junta em anexo I conjuntamente com a conta corrente do sócio.
4)- Pela análise exaustiva do imobilizado da firma antes da cessão de quotas, e que agora foi regularizado por contrapartida de débitos na conta de outros devedores e credores, verificamos que com excepção do imobilizado que se refere aos Serviços Recreativos- Grupo 2, o qual foi efectivamente retirado da firma consequentemente desagregado do património desta, todo o restante é imobilizado inamovível e inalienável, uma vez que se tratam de benfeitorias efectuadas em propriedade alheia, pelo que continuou a fazer parte do património desta empresa.
5)- Dado que, devido a circunstâncias atrás referidas, o imobilizado em causa não poderia ter sido regularizado por dação a favor do anterior sócio, como consta do documento nº 117 de 31-12-88 do Diário de Operações Diversas e atendendo a que:
5.1)- Pelo lançamento contabilístico efectuado se verificou uma redução efectiva da dívida da empresa C..., Lda, relativamente ao sócio-gerente Dr. J..., a qual se encontrava contabilizada em saldo na conta de outros devedores e credores c/26902;
5.2)- Não se verificou qualquer movimento financeiro tendente a amortizar ou regularizar o saldo existente nessa conta;
5.3)- O único património retirado da empresa consistiu na transmissão do imobilizado referido no grupo 2 de Imposto de Mais Valias, a favor do sócio J..., pelo montante de 2.576.322$00;
5.4)- O saldo da conta de outros devedores e credores c/26902- J...- apresentava um saldo credor de 28.678.000$00 em 31/11/87 e um saldo nulo em 31/12/88, não se tendo verificado movimentos reais que justificassem a redução destes saldos;
- somos de parecer que estamos em presença de um perdão de dívida do Senhor J...a favor da firma C..., Lda, o que configura uma situação de sujeição a imposto sobre sucessões e doações prevista nos termos do artigo 4º do respectivo Código.
6)- O montante da dívida perdoada e sujeita a imposto sobre as sucessões e doações ascende a 26.101.678$00 e corresponde à diferença entre o saldo da dívida ao sócio da firma C..., Lda em 31/12/87- 28.678.000$00 e o valor do património relativo ao Grupo 2- Serviços Recreativos alienados a favor do antigo sócio-gerente pelo montante de 2.576.322$00, conforme consta da declaração modelo 2 do Imposto de Mais-Valias».
13)- Da informação prestada a fls.80/81 destaca-se o seguinte:
«(...) 1.2) O financiamento do imobilizado foi efectuado pelo Senhor J...que era simultaneamente o sócio-gerente da firma C..., Lda anteriormente à cessão de quotas a favor dos actuais sócios (...).
2) Pela análise dos elementos contabilísticos postos à nossa disposição aquando da visita de fiscalização efectuada à empresa, pudemos comprovar que os créditos efectuados nas contas de imobilizado tiveram como contrapartida diversos débitos na conta de outros devedores e credores - conta 26.902-J...– a qual ficou saldada com este procedimento. Os movimentos contabilísticos efectuados constam do documento nº 117 de 31/12/88 do diário de operações diversas, o qual, conjuntamente com a ficha contabilística da conta 26.902, se junta em anexo II da presente informação.
3)- Atendendo às características do património alienado verificamos que, com excepção do imobilizado respeitante ao grupo 2 Serviços Recreativos que foi efectivamente retirado da empresa aquando da cessão de quotas, não poderia ter havido alienação de bens na medida em que se tratam na sua maioria de benfeitorias em propriedade alheia, efectuadas no edifico do antigo teatro Laura Alves, pertença da Casa Pia de Lisboa, sito na Rua da Palma nº 251 em Lisboa, as quais foram financiadas pelo anterior sócio da firma C...durante os exercícios de 1985, 1986 e 1987.
4)- Tal como referido no ponto anterior, somente os elementos do activo imobilizado relativo ao Grupo 2-Serviços Recreativos é que foram efectivamente desagregados do património da empresa a favor do anterior sócio-gerente – Sr. J..., tendo todos os restantes permanecido no património da empresa uma vez que são inamovíveis ou inalienáveis, o que nos leva a concluir que a sua inscrição na declaração modelo 2 do Imposto de Mais-Valias foi tecnicamente incorrecto.
14)- Na declaração mod. 2 de Imposto de Mais-Valias entregue pela impugnante conjuntamente com a declaração mod. 2 de Contribuição Industrial relativa ao exercício de 1988 constava a venda de activo imobilizado no montante total de 23.073.198$00 ao J..., nos termos referidos no ponto 4 do probatório;
15)- Foi após a análise dessa declaração de IMV que a AF conclui ter o ex-sócio J...perdoado à impugnante o montante de 26.101.678$00 (correspondente à diferença entre o saldo da dívida em 31/12/87 na importância de 28.678.000$00 constante da conta 26.902-J...e o valor do património que teria sido efectivamente alienado a seu favor na importância de 2.576.322$00), montante esse que foi considerado sujeito a imposto sobre sucessões e doações ao abrigo do art. 4º do CISISD;
16)- A impugnante dedicava-se à actividade cinematográfica e teatral no antigo Teatro Laura Alves, sito na Rua da Palma nºs 251, em Lisboa, o qual é propriedade da Casa Pia de Lisboa (cfr. informação de fls. 78 e depoimento das testemunhas inquiridas);
17)- Os adquirentes das quotas da sociedade impugnante identificados em supra 2 pretendiam instalar no edifício atrás referido lojas de loiças e vidros, razão porque não precisavam dos móveis e equipamentos instalados no prédio para a realização de espectáculos (cfr. depoimento das testemunhas inquiridas);
18)- Por ocasião da celebração da escritura de cessão de quotas referida em supra 2, o J...retirou do edifício onde a impugnante desenvolvia a sua actividade todo o recheio, bens, equipamentos e acessórios (designadamente os fios eléctricos de alimentação das máquinas) aí instalados para a realização de espectáculos, levando-os consigo com vista a posterior aproveitamento noutro local, ficando apenas as paredes nuas do edifício (cfr. depoimento das testemunhas inquiridas).
* * * ENQUADRAMENTO LEGAL
Como vimos, a liquidação impugnada foi efectuada ao abrigo do artigo 4º do Código de Imposto da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações por se ter considerado que o ex-sócio da impugnante (J...) havia perdoado a esta sociedade, por altura da cessão da sua quota, uma dívida no montante de 26.101.678$00, isto é, tinha renunciado a um direito de crédito sobre a impugnante, renúncia que a lei presume como transmissão a título gratuito por força do citado preceito legal.
Isto porque nos termos das disposições combinadas dos artigos 1º e 3º do CISISD estão sujeitas a imposto sobre as sucessões e doações as transmissões de bens móveis ou imóveis a título gratuito, qualquer que seja o modo por que se operem, e nos termos do art. 4º a simples renúncia a quaisquer direitos já constituídos e da qual outrém beneficie será sempre havida por transmissão e tratando-se de renúncia a direitos mobiliários presume-se a transmissão a título gratuito.
Com efeito, o art. 4º do CISISD dispõe que «A simples renúncia a quaisquer direitos já constituídos, e da qual outrém imediatamente beneficie, será sempre havida por transmissão. Tratando-se de renúncia a direito mobiliários, presumir-se-á a transmissão a título gratuito; tratando-se de renúncia a direitos imobiliários, ou imobiliários e mobiliários conjuntamente, presumir-se-á a título gratuito ou oneroso, consoante a que produzir maior colecta; Salvo em ambos os casos, se o contribuinte provar que a transmissão se operou pelo outro título».
Daí que haja de presumir uma transmissão a título gratuito sempre que esteja em causa uma renúncia a direitos mobiliários. Motivo porque a renúncia ao recebimento de um crédito (ou perdão de dívida) se presume como gratuita, isto é, se presume que o renunciante abriu mão do crédito que possuía sem qualquer contraprestação, assim constituindo uma liberalidade sujeita a imposto sobre sucessões e doações (sabido que a liberalidade ou gratuitidade se verifica sempre que um património é enriquecido com a transferência de bens ou valores de outro património e sem que a essa transferência corresponda a qualquer contrapartida ou compensação -sobre o assunto veja-se o Acórdão do Tribunal Tributário de 2ª Instância de 2/10/90, publicado na CTF nº 361, pág. 255).
Contudo, a presunção legal (juris tantum) de gratuitidade pode se ilidida mediante prova em contrário (cfr. o citado art. 4º e art. 350º nº 2 do CC), competindo ao contribuinte provar que a transmissão não traduziu uma liberalidade e que houve, antes, uma contrapartida patrimonial ou compensação por parte do adquirente. E uma vez ilidida a presunção da gratuitidade deixa de poder incidir sobre o facto imposto sobre sucessões e doações.
Assim, e sabido que a tributação só pode ocorrer desde que se verifiquem, em concreto, todos os pressuposto legalmente previstos, bastando a não verificação de um deles para que não haja, pela ausência de tipicidade, lugar à tributação (cfr. o Prof. Alberto Xavier, in “Conceito e Natureza do Acto Tributário”, pág. 342) e que cabe à Administração Fiscal o ónus de provar a existência dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, ou seja, que lhe cabe fazer a prova da existência dos factos de que depende legalmente que ela possa agir em certo sentido (dado que no exercício da sua competência de averiguação e fixação dos factos que integram a base de incidência do imposto actua no uso de poderes vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe demonstrar a existência do fundamento legal com que se arroga a titularidade de atribuições e competência para a prática do acto em causa), cumpre analisar se a AF logrou demonstrar factualidade consubstanciadora do pressuposto relativo à renúncia ao recebimento de um crédito a favor da impugnante.
É que não basta que a AF se diga convencida da existência do facto tributário, sendo ainda necessário que diga porque é que se deixou convencer, e que este convencimento possa ser objectivamente apreciado e controlado pelo tribunal. À AF cabe, assim, o ónus de provar os pressupostos de facto suficientes à afirmação da existência e quantificação do facto tributário.
No caso sub judice, baste que prove o pressuposto relativo à renúncia ao recebimento de um crédito, já que a partir daí passa a dispor de uma presunção legal da gratuitidade da renúncia, que a dispensa de provar esta, passando a competir à impugnante o ónus de provar o contrário, isto é, de demonstrar que o credor que renunciou ao direito não o fez por espírito de liberalidade e que houve, antes, uma contrapartida patrimonial ou uma prestação correspectiva.
Em suma, a AF tem o ónus de demonstrar a factualidade que leva a considerar como verificada a renúncia, devendo a dúvida ser resolvida pelo tribunal contra ela (cfr. art. 121º do CPT- onde se estabelece que no processo de impugnação judicial a dúvida fundada quanto à existência e quantificação do facto tributário é valorada a favor do contribuinte), só depois passando a competir à impugnante o ónus de prova de que a liberalidade não ocorreu.
Tal como resulta do probatório, a AF efectuou a liquidação impugnada após ter analisado a declaração de Imposto de Mais-Valias entregue pela impugnante, onde esta fazia constar a venda de activo imobilizado corpóreo, no montante total de 23.073.198$00, ao seu ex-sócio J....
A factualidade invocada pela AF para afirmar a existência de renúncia de um direito de crédito desse ex-sócio a favor da impugnante é a seguinte:
§ Em 31/12/87 aquele sócio tinha sobre a sociedade impugnante um crédito de 28.678.000$00, devidamente documentado e contabilizado, correspondente ao financiamento que ele fizera relativamente ao imobilizado corpóreo da sociedade;
§ esse saldo mostrava-se anulado em 31/12/88 através de vários movimentos devidamente documentados, efectuados a débito da conta de “outros devedores e credores-conta 26902-J...” por crédito por dação das contas de imobilizado corpóreo, movimentos que regularizaram o saldo a favor do ex-sócio (que cedera a sua quota em 20/5/88);
§ aquele saldo credor resultara do financiamento que o citado sócio fizera na execução de diversas benfeitorias no edifício onde a impugnante desenvolvia a sua actividade de teatro, isto é, no edifício do antigo Teatro Laura Alves, propriedade da Casa Pia de Lisboa, bem como na aquisição de vário equipamento específico ao desenvolvimento dessa actividade teatral ao longo dos exercícios de 1985 a 1987;
§ Na perspectiva da AF, só o imobilizado relativo aos Serviços Recreativos-Grupo 2 (instalação sonora, aparelhagem sonora e aparelhagem mob.específico, no valor de 2.576.322$00) poderia ter sido, como fora, retirado pelo ex-sócio como dação em pagamento do seu crédito, e que todo o restante imobilizado não o poderia ter sido por se tratar de benfeitorias efectuadas em propriedade alheia, já que o edifício onde essas benfeitorias foram feitas pertence à Casa Pia de Lisboa, sendo, por isso, inamovível e inalienável.
Este circunstancialismo levou a AF a considerar que o montante da dívida perdoada e sujeita a imposto ascendia a 26.101.678$00-correspondente à diferença entre o saldo da dívida ao sócio (28.678.000$00) e o valor do imobilizado efectivamente alienado a seu favor (2.576.322$00).
Isto é, apesar de a contabilidade da impugnante reflectir, de forma documentada, a transmissão de todo o imobilizado corpóreo a favor do ex-sócio, por dação em pagamento do seu crédito, a AF só aceita que isso tenha acontecido relativamente a parte do imobilizado (mais especificamente em relação à instalação sonora, aparelhagem sonora e aparelhagem mob. específico), não o aceitando quanto ao demais imobilizado com o argumento de que se trataria de benfeitorias efectuadas em propriedade alheia, as quais seriam, por isso, inamovíveis e inalienáveis.
Porém, a AF não especifica que tipo de benfeitorias foram essas e que espécie de imobilizado está em causa, o que desde logo impede que se analise a adequação concreta desse juízo sobre a possibilidade de levantamento das benfeitorias, pois que o facto de elas terem sido efectuadas em propriedade alheia não é suficiente para se considerar como adequada a conclusão sobre a impossibilidade física do seu levantamento.
E se é verdade que, face ao nosso regime civilístico, o locatário é, salvo estipulação em contrário, equiparado ao possuidor de má-fé quanto a benfeitorias que haja feito na coisa locada (art. 1046º nº1 do CC) e que por isso só tem direito a levantar as benfeitorias úteis realizadas na coisa desde que o possa fazer sem detrimento dela (art. 1273º nº1), perdendo as benfeitorias voluptuárias que haja feito (art. 1275ºnº 2), o certo é que essas normas disciplinam apenas a faculdade legal de levantamento das benfeitorias, não impedindo o seu efectivo levantamento físico, mesmo com detrimento da coisa, até por estipulação dos contraentes.
Porque as informações oficias em que se apoia a liquidação impugnada foram prestadas sem que tivesse sido feita qualquer visita ao local ou apontados quaisquer elementos concretos e objectivos susceptíveis de as avalizar, não se tendo a AF afadigado em conferir e identificar os bens que afirma não terem sido removidos e de indagar se continuavam ou não integrados no prédio, se os adquirentes das quotas receberam ou não o edifício só com as paredes (despojado de todo o equipamento administrativo e de todo mobiliário utilizado na realização de espectáculos- como cadeiras, palco, cortinas, projectores, cabines de som, camarins, ar condicionado, etc.), quedando-se por um juízo conclusivo sobre a possibilidade do levantamento de benfeitorias efectuadas em prédio alheio, o tribunal fica impedido de formar um juízo probatório sobre a correspondência à realidade dos elementos em que a AF apoiou a sua conclusão quanto à existência do facto tributário.
E constando da contabilidade da impugnante, de forma devidamente documentada, a alienação de todo o imobilizado corpóreo a favor do ex-sócio, por dação em pagamento do seu crédito sobre a sociedade, há que presumir a veracidade dos dados e apuramentos declarados face ao disposto no art. 78º do CPT, segundo o qual «quando a contabilidade ou escrita do sujeito passivo se mostre organizada segundo a lei comercial ou fiscal, presume-se a veracidade dos dados e apuramentos decorrentes, salvo se se verificarem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte».
Daí que consideremos que a administração não conseguiu demonstrar factualidade susceptível de levar ao convencimento sobre a renúncia a um direito de crédito pelo J...a favor da impugnante e, como tal, não logrou provar a existência dos pressupostos do facto tributário que afirma ter ocorrido.
De qualquer forma, a impugnante provou que os adquirentes das quotas do J...pretendiam instalaram no edifício lojas de loiças e vidros, razão porque não precisavam dos móveis e equipamentos instalados no prédio para a realização de espectáculos, e que aquele retirou dali, por altura da cessão de quotas, todo o recheio, bens, equipamentos e acessórios (designadamente os fios eléctricos de alimentação das máquinas) aí instalados para a realização de espectáculos, levando-os consigo com vista a posterior aproveitamento noutro local, ficando apenas as paredes nuas do edifício (cfr. 17 e 18 do probatório), assim pondo em causa o teor das informações oficiais, o que desde logo bastaria para que a decisão sobre a respectiva matéria de facto tivesse de ser processualmente desfavorável à AF.
Demonstrada a contrapartida patrimonial por parte do adquirente (a entrega do activo imobilizado corpóreo por dação em pagamento do direito de crédito) fica excluída a existência de renúncia ou perdão de dívida, pressuposto da incidência do imposto sobre sucessões e doações.
Daí que não possa manter-se a sentença recorrida, aprovadora da tributação por acolhimento acrítico dos juízos conclusivos constantes das informações oficiais.
Termos em que procedem as conclusões da alegação de recurso, sendo de julgar procedente a impugnação.
* * *
DECISÃO Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar procedente a impugnação, com a anulação do acto impugnado com todas as consequências legais.
Sem custas.
Lisboa, 4 de Junho de 2002 |