I – RELATÓRIO

C....- C...., S.A. veio deduzir impugnação judicial, na sequência da formação do indeferimento tácito da reclamação graciosa que apresentou relativamente à liquidação da taxa titulada na Guia de Receita nº4…/2002, emitida em 31/10/02, pela Câmara Municipal de Loures, no montante de 256.437.64€.

O Tribunal Tributário (TT) de Lisboa, por sentença de 24 de Fevereiro de 2016, julgou a impugnação judicial parcialmente procedente, anulando a liquidação sindicada, na parte correspondente ao montante de €205.150,11, ordenou a devolução desta quantia e reconheceu o direito a juros indemnizatórios «desde a data do pagamento até à respectiva emissão da nota de crédito».

Inconformada com a sentença, na parte em que a mesma lhe foi desfavorável, veio a Câmara Municipal de Loures recorrer para este Tribunal Central Administrativo, tendo apresentado as suas alegações e formulado as seguintes conclusões:

«1ª. O presente recurso, ao contrário do que determina o douto despacho de admissão de recurso, deve ter efeito suspensivo.

2ª. Quanto à matéria de facto, foi alegado pela Recorrente que o Regulamento da Tabela de Taxas e Licenças se encontrava em vigor à data da liquidação objecto da presente impugnação, sendo que não é feita qualquer referência a tal facto em sede de matéria de facto.

3ª. Ora, o referido Regulamento foi aprovado por deliberação da CMLoures de 10 de Janeiro de 2002, tendo sido publicado no Boletim de Deliberações e Despachos nº1… e no Edital nº37, pelo que foi dado cumprimento ao disposto na segunda parte do artº91º da lei n°169/99, de 18/09, aplicável "in casu", encontrando-se em vigor aquando da liquidação em apreço.

4ª. A confirmação prevista no artº2º do D. L. 177/2001, de 4 de Junho teve lugar dentro do prazo nele estipulado, já que este diploma legal apenas entrou em vigor em Outubro seguinte.

5ª. Por outro lado, as normas da Lei das Finanças Locais referidas no dito Regulamento estabelecem, claramente, os poderes tributários do Município para emissão daquele Regulamento, sendo certo que sob a epígrafe "Lei Habilitante", deu o Município cumprimento ao princípio da primariedade da Lei, não padecendo o referido Regulamento de qualquer ilegalidade ou inconstitucionalidade, não violando qualquer princípio do Estado de Direito Democrático.

6ª. Ao contrário do decidido, não está em causa a criação de um imposto local, só podendo ser criado pela Assembleia da República ou Decreto Lei autorizado, já que a liquidação em apreço não deixa de ter a característica de taxa devida pela emissão de licença, não se tratando de uma situação de agravamento de taxa de licença no âmbito do procedimento para legalização de obra, que não está em causa, mas apenas da emissão da licença em condições particulares, em que a obra já se iniciou ou já está concluída.

7ª. Porém, se a obra não estiver conforme as disposições legais aplicáveis, não pode nem é legalizada, independentemente do pagamento de qualquer taxa, sendo que tais licenças, emitidas após a respectiva liquidação da taxa aplicável, apenas o são se a obra estiver em conformidade com a lei.

8ª. Deste modo, inexiste inconstitucionalidade formal do Regulamento em apreço, inexistindo o alegado vício sobre os pressupostos do acto de liquidação, sendo que ao decidir neste sentido, a douta sentença recorrida violou os artº103º nº2, 165º, nº1, al. i), da CRP.

9ª. E, não padecendo o acto de liquidação de qualquer vício, não são devidos quaisquer juros de mora, pelo que ao decidir nesse sentido, a douta sentença recorrida violou o artº43º, nºl, da LGT.

Nestes termos e nos mais de direito, com o mui douto suprimento de V. Exas., deve o presente recurso ser considerado procedente e, em consequência, ser a douta sentença recorrida substituída por douto acórdão que considere a legalidade e constitucionalidade da liquidação integral da taxa em apreço, com o que se fará a costumada e inteira

JUSTIÇA!»

«1.ª Os termos da vigência do Regulamento da Tabela de Taxas e Licenças do Município de Loures quer para o ano de 2001, quer para o ano de 2002, é uma questão de direito que foi objeto de conhecimento e julgamento pela sentença recorrida, pelo que não há qualquer omissão na matéria de facto determinado pelo Tribunal a quo.

2.ª De acordo com o previsto entre outros, no art°266°/2 da Constituição da República Portuguesa (CRP) e no art°3º do Código do Procedimento Administrativo (CPA) a Administração Pública - nela se incluindo as autarquias locais - encontra-se sujeita à Lei, que constitui o fundamento e princípio de toda a atuação administrativa.

3.ª Significa isso que as autarquias locais só podem liquidar e cobrar taxas que se encontrem expressamente previstas na lei e nos exatos termos em que a lei regule a respetiva cobrança e liquidação, conforme dispõem expressamente os artigos 3° e 8° da Lei Geral Tributária (LGT).Tais normativos consagram o denominado princípio da legalidade tributária, de acordo com o qual só podem ser cobradas taxas que estejam criadas por diploma legal prévio e nos exatos termos preceituados por tal diploma conforme impõe o art°103° da Constituição da República Portuguesa.

4.ª As taxas consubstanciam prestações pecuniárias e coativas, exigidas por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada por um sujeito passivo, devendo nessa medida verificar-se uma conexão entre o montante cobrado e o custo da prestação efetuada.

5.ª A taxa não é um tributo que visa arrecadar receita para fazer face às necessidades financeiras do Município, mas sim, de um tributo bilateral, pretendendo-se, assim, exprimir a ideia, que a taxa constitui um tributo comutativo não simplesmente porque seja exigida por ocasião de uma prestação pública mas porque é exigida em função dessa prestação, dando corpo a uma relação de troca com o contribuinte.

6.ª O artº19°/4 da Tabela de Taxas e Licenças do Município de Loures quer para o ano de 2001 quer para o ano de 2002 dispõe que "quando a obra tenha sido ou esteja sendo executada sem licença ou autorização, ou com a licença caducada as taxas a aplicar às licenças a conceder serão iguais, ao quíntuplo das taxas previstas e aplicáveis por força dos arts 18° ou 19°".

7.ª A análise do regime jurídico da urbanização e da edificação permite concluir que os procedimentos de legalização de obras revestem a mesma natureza que os procedimentos de licenciamento ou autorização de obras (cf. art°4° e art°116° do RJUE).

8.ª Esta idêntica natureza foi confirmada pelas testemunhas do próprio Município — o Arq. F….. e o Senhor H……, que confirmaram que não há para esta entidade nos projetos de "legalização" um custo de apreciação superior ao custo suportado na apreciação dos projetos de licenciamento, e que a liquidação da taxa de pelo quíntuplo visava apenas "penalizar" os requerentes e, simultaneamente, arrecadar receitas.

9.ª O mesmo significa dizer que não há qualquer prestação de serviços adicional do Município no caso de ser uma legalização de obra face àquela que existe no caso de licenciamento prévio que justifique o pagamento de um montante superior a título de taxa que justifique a liquidação de taxas pelo quíntuplo.

10.ª O art.19°/b) da Lei das Finanças Locais não oferece cobertura legal que justifique a distinção entre os montantes a liquidar como taxa pela emissão prévia ou a posteriori de alvará de licença ou de autorização.

11.ª Com efeito, como evidenciou a sentença recorrida "consta dos autos de fls. 94 a 107, referente ao processo n°R-1682/99; R-2297/99 a referida Recomendação do Provedor de Justiça com o nº12/A/03, cuja entidade visada é o Presidente da Câmara Municipal de Loures, alertando para o facto de que «As taxas previstas quer no regime de licenciamento aprovado pelo Decreto-Lei n.445/91 de 20 de Novembro, quer no Decreto-Lei n.555/99 de 16 de Dezembro, são taxas por emissão de licença ou autorização de construção, e de licença ou autorização de utilização, as únicas que, por seu turno, se encontram previstas na Lei da Finanças Locais»

12.ª E prossegue a sentença recorrida sem qualquer censura: "as normas regulamentares que servem de base à liquidação sindicada, por preverem taxas diferenciadas e mais onerosas no procedimento de legalização devido à existência material da edificação, têm como objectivo o sancionamento de tal situação, o que não se consubstancia com a atividade de licenciamento desempenhada pela CML.
Assim sendo, não podem servir de fundamento para a determinação do tributo em causa, atendendo à bilateralidade do conceito de taxa".

13.ª Por outro lado, as taxas não podem revestir um carácter sancionatório, não só porque este carácter é completamente estranho à natureza dos tributo mas também, e essencialmente, porque no nosso ordenamento jurídico as medidas sancionatórias encontram-se tipificadas e a sua aplicação pressupõe a prévia abertura de um procedimento contraordenacional (cfr. neste sentido igualmente o relatório final do Centro de Estudos de Direito do Ordenamento, do Urbanismo e do Ambiente (CEDOUA), no âmbito do protocolo celebrado com a Inspeção-Geral da Administração do Território (IGAT) em 4 de Maio de 2004).

14.ª É ao direito contraordenacional que cabe desincentivar os ilícitos urbanísticos e absorver os benefícios económicos que provêem da sua prática, finalidade esta não consentida às taxas (cf. neste sentido a Recomendação n°12/A/03, do Provedor de Justiça, de 29 de Setembro de 2003).

15.ª A liquidação impugnada é manifestamente inconstitucional por violação do princípio da legalidade, face ao estatuído no artigo 103°, n°2 conjugado com a alínea i) do n°l do artigo 165° da Constituição da República Portuguesa, bem como no artº19º/b) da Lei das Finanças Locais.

16.ª Finalmente, ao criar-se uma taxa pelo quíntuplo do valor normalmente aplicado torna-se manifesto que o montante assim exigido pelo Município deixa de ter qualquer relação com a natureza da prestação pública ou com os serviços por este prestados (cf. neste sentido a citada Recomendação n°12/A/03, do Provedor de Justice).

17.ª Esta desproporção traduz-se numa violação do princípio da igualdade, da proporcionalidade e da legalidade e revela encontrarmo-nos não perante uma taxa mas antes perante um imposto, pelo que a liquidação ora impugnada é manifestamente inconstitucional face ao estatuído no artigo 103°, n°2, conjugado com a alínea i) do n°l do artigo 165° da CRP (cf. neste sentido a Recomendação n°12/A/03, do Provedor de Justiça, de 29 de Setembro de 2003).

18.ª Nessa medida a sentença recorrida decidiu e bem que "o agravamento apurado sobre a taxa geral e especial reveste a natureza de um verdadeiro imposto em concorrência com as sanções contra-ordenacionais abstratamente aplicáveis, resultando tão-somente uma fonte de receita para o Município, dado que, como resulta do depoimento unânime das testemunhas, não existe por parte dos serviços da CML, qualquer excesso ou contrapartida pelo agravamento do montante liquidado".

19.ª Padecendo o ato de liquidação dos vícios apontados, o ato tributário padece de erro nos pressupostos de direito, erro esse imputável aos serviços e do qual resultou o pagamento da dívida tributária em montante superior ao devido, pelo que há lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43°, n°l da LGT (neste sentido conferir a argumentação expandida da sentença recorrida que se acompanha).

NESTES TERMOS, deve o recurso apresentado pela Câmara Municipal de Loures ser julgado improcedente, confirmando-se a sentença recorrida, com as legais consequências;

Assim se decidindo será cumprido o DIREITO e feita JUSTIÇA.»

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

(cfr. doc. fls. 1028 e 1029 do processo Instrutor)

(cfr. doc. fls. 1283 a 1287 do processo Instrutor)

Não se provaram outros factos com relevância para a presente decisão.

A convicção do tribunal formou-se na análise crítica da matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, referida no probatório com remissão para as folhas do processo onde se encontram, bem como pelo depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante.

L......, funcionário de uma empresa do grupo C......, "C…. Lda.", afirmou ao tribunal que a Câmara Municipal de Loures (CML) não efetuou nenhuma contrapartida pela liquidação do montante cobrado de €256.437,64. Explicou que os elementos para o processo de licenciamento são os mesmos que para um processo de legalização de obras e a instrução dos processos são os mesmos. Tem a noção que a contraprestação das taxas é a emissão do alvará.

D…., prestador serviços, até final de 2001 a sua atividade era a emissão de pareceres técnicos de urbanismo. Confirmou ao tribunal que acompanhou este processo e que os critérios objetivos de apreciação do edifício, do ponto de vista urbanístico, esteja já construído ou não, são sempre os mesmos. O tipo de prestação é exactamente o mesmo. Afirmou que estas taxas não têm nada a ver com as infra-estruturas porque essas já foram pagas na emissão do respetivo alvará. Na aplicação desta taxa não há nada em excesso ou contrapartida.

No caso em concreto é uma autorização administrativa que consubstancia a autorização para construir.

A taxa em si não é mais do que a contrapartida da apreciação do processo que é efetuada pela Câmara.

Explicou que o promotor da obra paga à Câmara a apreciação do processo como outro qualquer.

A testemunha F….., arquitecto na Câmara Municipal de Loures explicou que a Câmara não tem mais nem menos trabalho se a obra já estiver concluída ou não. O que acontecia é que nos casos em que a obra já estivesse em execução a taxa era agravada 5 vezes face a um preceito que constava da tabela de taxas.

H……., desenhador funcionário da Câmara Municipal de Loures em que a sua atividade era taxar os processos. Admite ter taxado igualmente este processo. Explicou que para o fazer limitava-se aplicar o que estava no diploma. Afirmou que na Câmara não existia nenhum acréscimo de serviços para a aplicação destas taxas. O processo já chegava concluído e limitava-se a aplicar o artigo que estava no Regulamento da Câmara.

As testemunhas revelaram nos seus depoimentos isenção e conhecimento directo dos factos com que foram confrontadas e reponderam sem hesitações pelo que lograram convencer o tribunal da sua veracidade.»

A taxa impugnada, liquidada pela CM Loures, foi parcialmente anulada, concretamente pelo montante de € 205.150,11. Do inicialmente contestado manteve-se, portanto, o valor de € 51.287,53.

Considerou a sentença, em síntese, que a taxa liquidada e cobrada ao abrigo do artigo 19º, nº4 do Regulamento da Tabela de Taxas e Licenças da Câmara Municipal de Loures (RTTL), em vigor para os anos de 2001 e 2002, a coberto da denominação de taxa, prevê um verdadeiro imposto em concorrência com as sanções contra-ordenacionais abstratamente aplicáveis, não compaginável com a actividade de licenciamento desempenhada pela Câmara Municipal.

Em resultado da anulação ordenada foi determinada a restituição da quantia paga e foi reconhecido o direito ao pagamento de juros indemnizatórios.

Avancemos para a primeira questão que nos é dirigida neste recurso, a que corresponde a conclusão 1ª, a saber: o efeito do recurso jurisdicional.

Entende a Recorrente, Fazenda Pública, que “O presente recurso, ao contrário do que determina o douto despacho de admissão de recurso, deve ter efeito suspensivo”.

Vejamos, tendo presente que o recurso foi interposto em Março de 2016 de uma sentença proferida em Fevereiro desse mesmo ano.

À data, dispunha o artigo 286º, nº2 do CPPT que “Os recursos têm efeito meramente devolutivo, salvo se for prestada garantia nos termos do presente Código ou o efeito devolutivo afectar o efeito útil dos recursos”.

Compulsados os autos, verifica-se que efectivamente o Mmo. Juiz a quo fixou ao recurso efeito devolutivo.

Contra o assim decidido sustenta a Fazenda Pública, ora Recorrente, que “O presente recurso, salvo o devido respeito que é muito, ao contrário do douto despacho de admissão do recurso, deve subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito suspensivo, já que o efeito devolutivo afecta o efeito útil do recurso, pois são notórias e do conhecimento público generalizado as dificuldades económicas e financeiras que atravessam as autarquias locais, da qual não é excepção a recorrente, para além de se tratar de recurso interposto por Representante da Fazenda Pública”.

Como se sabe, “a atribuição ou não de efeito suspensivo reconduz-se à impossibilidade ou não de executar imediatamente a decisão proferida pelo tribunal recorrido, antes do trânsito em julgado: se o efeito é suspensivo a decisão não pode ser executada imediatamente; se o efeito for devolutivo, a decisão pode ser executada, antes de ser decidido o recurso jurisdicional” (cfr. Lopes de Sousa, CPPT, Anotado e Comentado, Vol. IV, Áreas Editora, pag. 509)

E, prosseguindo na análise deste preceito, diz o autor citado em termos que respondem cabalmente à questão que aqui nos vem colocada:

“Sendo assim, constata-se logo por aquela regra do art.169.º, nº 1, do CPPT que há normas especiais que, dispondo sobre as condições em que podem ser executadas as decisões judiciais, acabam por contender com as regras sobre atribuição de efeito aos recursos jurisdicionais nos processos regulados pelo CPPT. Na verdade, daquele art. 169.º, nº 1, conclui-se que se existir garantia ou equivalente, relativamente às decisões favoráveis ao contribuinte proferidas em processo de execução fiscal, a possibilidade de esta prosseguir não depende do efeito do recurso, pois ela ficará suspensa “até à decisão do pleito” (art.169.º, n.º 1, do CPPT), independentemente do efeito devolutivo ou suspensivo dos recursos jurisdicionais das decisões que forem proferidas nos processos judiciais.

A exigência de prestação de garantia ou equivalente como condição da atribuição de efeito suspensivo aos recursos interpostos das decisões da 1.ª instância tem justificação nos casos em que o recurso é interposto pelo contribuinte, que prestou garantia ou equivalente e que viu julgada improcedente a sua pretensão de ver anulada a liquidação, em impugnação judicial, ou reconhecida, em oposição à execução fiscal, uma causa de não exigibilidade da quantia liquidada, e está em sintonia com aquela regra do art.º169º: como a garantia suspende a execução fiscal “até à decisão do pleito”, o recurso jurisdicional da decisão de desfavorável tem efeito suspensivo, quando foi prestada garantia, pois não se pode executar imediatamente a decisão recorrida.

Mas, já não parece razoável interligar o efeito do recurso interposto pelo Ministério Público ou pela Fazenda Pública com a existência de garantia (que é prestada pelo contribuinte ou constituída à sua custa, naturalmente). Na verdade, tomando como exemplo os processos de impugnação judicial e de oposição à execução fiscal, se o tribunal tributário julgou procedente o pedido, anulando o acto de liquidação ou reconhecendo ocorrer um fundamento de não exigibilidade da obrigação tributária, a decisão administrativa que liquidou o tributo e serviu de base à emissão de titulo executivo não poderá ser executada imediatamente, mesmo que não haja garantia ou equivalente, pois a única decisão judicial que subsiste na ordem jurídica no momento da interposição de recurso, que prevalece até eventual revogação ou anulação, é a decisão anulatória da liquidação ou que reconheceu a inexigibilidade da divida liquidada. Isto é, o recurso do Ministério Público ou da Fazenda Pública interposto de decisão favorável ao contribuinte parece ter forçosamente efeito devolutivo (a decisão judicial produz efeitos imediatamente, até ser revogada ou anulada, ficando paralisados os efeitos da decisão administrativa impugnada), independentemente de existir ou não garantia.

Por outro lado, também não se pode aventar a possibilidade de execução imediata, contra a Fazenda Pública, da decisão favorável ao contribuinte de que foi interposto recurso, pois a execução de julgados desfavoráveis à administração tributária a apenas está prevista após o trânsito em julgado da decisão (arts. 100.º da LGT, 146.º, n.º 2, do CPPT, 95.º e 96.º n.º 1, da LPTA e 5.º, n.º 1, do DL n.º 256-A/77, de 17 de junho, e 160.º, n.º 1., do CPTA). Assim, também nestes casos é indiferente que o recurso de decisão judicial anulatória proferida pelas instâncias seja suspensivo ou devolutivo, ou que tenha ou não sido prestada garantia, pois o efeito da decisão judicial favorável ao contribuinte ficará suspenso até que se verifique o trânsito em julgado.”

Face à clareza das palavras transcritas, dispensamo-nos de outras considerações, concluindo--se que não há que alterar, como pretende a Recorrente, o efeito devolutivo fixado ao recurso pelo Mmo. Juiz a quo.

Isto visto, avancemos.

Mais refere a Recorrente que “o referido Regulamento foi aprovado por deliberação da CMLoures de 10 de Janeiro de 2002, tendo sido publicado no Boletim de Deliberações e Despachos nº 18 e no Edital nº37, pelo que foi dado cumprimento ao disposto na segunda parte do artº 91º da lei nº169/99, de 18/09, aplicável "in casu", encontrando-se em vigor aquando da liquidação em apreço”. Acrescenta que “a confirmação prevista no artº2º do D. L.177/2001, de 4 de Junho teve lugar dentro do prazo nele estipulado, já que este diploma legal apenas entrou em vigor em Outubro seguinte”.

Quanto à conclusão 2ª, dir-se-á apenas que a data de entrada em vigor de um regulamento não é matéria de facto que deva integrar o probatório, pois, tal data, não corresponde a uma ocorrência concreta da vida real e do estado, da qualidade ou situação real das pessoas.

Quanto ao mais, tenhamos presente que a questão jurídica suscitada em torno da entrada em vigor do RTTL de 2002 foi expressamente apreciada e decidida na sentença, no seguinte sentido:

“Assim sendo, não pode a impugnante alegar que não existia norma para aplicação da taxa uma vez que como decorre das normas referenciadas, só após a entrada em vigor do regulamento para 2002 se considera revogado o regulamento anterior de 2001, por não prever qualquer dos diplomas norma expressa que previsse a sua caducidade, pelo que soçobram os argumentos vertidos quanto a esta questão”.

E, na verdade, percebe-se mal a alegação da Recorrente, pois, apenas em 01/10/2002, em reunião da Câmara Municipal de Loures, foi aprovado o Regulamento de Tabela de Taxas e Licenças Municipais para o ano de 2002.

Com efeito, constata-se que o dito Regulamento para o ano de 2002, apenas publicado em 13/12/02, entrou em vigor “10 dias após a sua publicação no Diário da República” (cfr. artigo 136º do RTTL) e revogou o “Regulamento de Taxas e Licenças anterior ao presente” (cfr. artigo 135º), pelo que, como a sentença concluiu, até à entrada em vigor daquele regulamento manteve-se em vigor o anterior, sendo esse o diploma aplicável.

Em particular, interessará considerar o disposto no artigo 19º, nº4 do referido diploma, nos termos do qual “quando a obra tenha sido ou esteja sendo executada sem licença ou autorização, ou com a licença caducada as taxas a aplicar às licenças a conceder serão iguais, ao quíntuplo das taxas previstas e aplicáveis por força dos art.ºs 18º ou 19º. A determinação do tempo e área correspondente à parte dos trabalhos executados competirá à entidade licenciadora”.

Isto mesmo será feito seguidamente.

Assim, lê-se na decisão recorrida, além do mais e no que para aqui importa, o seguinte:

“Analisando o disposto no nº4 do art°19 do referido Regulamento para o ano 2001, verificamos que se encontra estabelecido que «Quando a obra tenha sido ou esteja sendo executada sem licença ou autorização, ou a licença caducada as taxas a aplicar às licenças a conceder serão iguais, ao quíntuplo das taxas previstas a aplicáveis por força do art°18º ou 19º. A determinação do tempo e área correspondente a parte dos trabalhos executados competirá à entidade licenciadora.»

No cumprimento desta norma, a CML procedeu ao agravamento de parte do tributo identificado em P) do probatório, ou seja, aplicou à taxa geral e taxa especial o produto de 5 x €51.287,53= €256.437,64.

É quanto à aplicação desta norma que a CML procedeu ao agravamento das referidas taxas, no montante de €205.150,11 e que a impugnante igualmente se insurge, alegando a sua ilegalidade.

Vejamos.

Do relatório final do Centro de Estudos de Direito do Ordenamento, do Urbanismo e do Ambiente (CEDOUA), no âmbito do protocolo celebrado com a Inspeção - Geral da Administração do Território (IGAT) em 4 de Maio de 2004 foi referido no ponto 2.4.7.6 § 5. que «As taxas não podem ser utilizadas para sancionar situações de ilícito (em muitos regulamentos de taxas prevê-se que a legalização de operações urbanísticas sejam objecto de taxas de valor superior ao licenciamento, por vezes, o quíntuplo do valor normal). Note -se que o sancionamento de factos ilícitos por via administrativa faz-se por intermédio da instauração de um procedimento contraordenacional (e da sua efectiva conclusão), que culminará com a aplicação de coimas e, eventualmente, de sanções acessórias. Deste modo, o uso de taxas urbanísticas para conseguir este escopo não pode senão ser considerado ilegítimo e, porventura, pernicioso, podendo gerar por parte do município uma excessiva complacência relativamente à legalização de obras, na medida em que elas constituiriam uma fonte de recursos considerável, como resulta da Recomendação do Provedor de Justiça nº12/A/03.»

Com efeito, consta dos autos de fls. 94 a 107, referente ao processo nºR-1 682/99; R-2297/99 a referida Recomendação do Provedor de Justiça com o nº12/A/03, cuja entidade visada é o Presidente da Câmara Municipal de Loures, alertando para o facto de que «As taxas previstas quer no regime de licenciamento aprovado pelo Decreto- Lei nº445/91 de 20 de Novembro, quer no Decreto-Lei n.g555/99 de 16 de Dezembro, são taxas por emissão de licença ou autorização de construção, e de licença ou autorização de utilização, as únicas que, por seu turno, se encontram previstas na Lei da Finanças Locais».

Ora, como é consabido, a Lei das Finanças Locais nº42/98 de 6 de Agosto, também não prevê a cobrança de taxas especiais agravadas no âmbito dos procedimentos municipais de legalização ou autorização de obras de particulares.

Aderindo aos entendimentos atrás referidos, nomeadamente pelo que se entende como atividade administrativa, quanto à natureza indistinta da CML na materialidade dos processos, quer em regime prévio de licenciamento quer no regime de licenciamento ex post ou de legalização de obras, consistindo apenas a diferença, entre licenciar e legalizar no facto da existência material da obra.

Neste conspecto, o sacrifício que pode ser imposto ao particular que constrói e utiliza edificações sem licença é, única e exclusivamente, aquela que deriva das normas sancionatórias aplicáveis à sua conduta, como refere a citada Recomendação.

Neste entendimento, podemos dizer que as normas regulamentares que servem de base à liquidação sindicada, por preverem taxas diferenciadas e mais onerosas no procedimento de legalização devido à existência material da edificação, têm como objectivo o sancionamento de tal situação, o que não se consubstancia com a atividade de licenciamento desempenhada pela CML.

Assim sendo, não podem servir de fundamento para a determinação do tributo em causa, atendendo à bilateralidade do conceito de taxa.

Nesse sentido, o agravamento apurado sobre a taxa geral e especial reveste a natureza de um verdadeiro imposto em concorrência com as sanções contra-ordenacionais abstratamente aplicáveis, resultando tão-somente uma fonte de receita para o Município, dado que, como resulta do depoimento unânime das testemunhas, não existe por parte dos serviços da CML, qualquer excesso ou contrapartida pelo agravamento do montante liquidado.

Ora, como decorre dos artº103 nº2 e artº165 da CRP, os impostos apenas podem ser criados por Lei da Assembleia da República ou por Decreto Lei decorrente de Lei de Autorização.

Neste conspecto, outra solução não resta ao tribunal senão anular a liquidação do tributo na parte do seu agravamento por contender com o princípio da legalidade”.

A Recorrente discorda do assim entendido.

No essencial alega que “não está em causa a criação de um imposto local”, “já que a liquidação em apreço não deixa de ter a característica de taxa devida pela emissão de licença, não se tratando de uma situação de agravamento de taxa de licença no âmbito do procedimento para legalização de obra, que não está em causa, mas apenas da emissão da licença em condições particulares, em que a obra já se iniciou ou já está concluída”. A Recorrente, em reforço da sua tese, sublinha que “Porém, se a obra não estiver conforme as disposições legais aplicáveis, não pode nem é legalizada, independentemente do pagamento de qualquer taxa, sendo que tais licenças, emitidas após a respectiva liquidação da taxa aplicável, apenas o são se a obra estiver em conformidade com a lei”.

Em suma, defende a Recorrente que a taxa contestada não é ilegal, nem ofende qualquer preceito constitucional, razão pela qual a sentença não pode manter-se, devendo ser revogada.

Vejamos o que nos oferece dizer, desde já se adiantando que o sentido da decisão, de anulação do agravamento liquidado, é acertado.

Particularmente esclarecedora é a referida Recomendação do Senhor Provedor de Justiça, a que coube o nº 12/A/03, de 29/09/03, dirigida ao Presidente da Câmara de Loures, à qual a sentença, a Recorrida e a EMMP fazem ampla referência. Com efeito, aí se recomendou o seguinte:

“De acordo com as motivações expostas, e no exercício dos poderes que me são conferidos pelo art. 20.º, n.º 1, alínea b), da Lei n.º 9/91, de 9 de Abril, Recomendo a V. Exa.:

A iniciativa pela Câmara Municipal de Loures, junto da Assembleia Municipal de Loures, de alteração ao Regulamento Municipal de Taxas e Licenças, suprimindo o agravamento estipulado para os casos de legalização de operações urbanísticas.

Queira V. Exa., em cumprimento do dever consagrado no art. 38.º, n.º 2, do Estatuto do Provedor de Justiça, aprovado pela Lei n.º 9/91, de 9 de Abril, dignar-se informar sobre a sequência que o assunto venha a merecer”.

Realce-se que com fundamentos e conclusões muito próximos, o Provedor de Justiça havia já feito recomendações equivalentes às Câmaras Municipais de Alenquer, de Cascais, de Gondomar, de Silves e de Vila Franca de Xira, isto é, no sentido de proporem às Assembleias Municipais a revisão dos regulamentos de taxas, de modo a abolir toda e qualquer distinção entre o licenciamento de obras por executar e a legalização de obras (neste sentido, veja-se a nota anexa à Recomendação nº 12/A/03, de 29/09/03).

Ora, como se percebe, está em causa o agravamento dos montantes das taxas a cobrar por motivo da emissão de alvarás de licença de construção e de licença de utilização, em sede de procedimentos de legalização de obras particulares, porquanto não se vislumbra o benefício concreto e individualizado que é atribuído pelo município como contrapartida do agravamento exigido.

Esclareça-se, desde já, que não está aqui em causa a competência dos municípios para a emissão dos alvarás de licença ou de autorização, nem a sua sujeição a taxas.

Ora, o que o Tribunal de 1ª instância defendeu – e bem, diga-se – é que, no caso, as taxas liquidadas ao abrigo do transcrito artigo 19º, nº4 do RTTL extravasam incontornavelmente a categoria jurídica correspondente à taxa.

Vejamos.

Contrariamente aos impostos, prestações unilaterais, que assentem essencialmente na capacidade contributiva dos sujeitos passivos, revelada através do rendimento ou da sua utilização e do património (artigo 4.º, n.º 1, da LGT), a taxa constitui uma prestação pecuniária, coativa, exigida por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, assumindo uma natureza sinalagmática.

A taxa pressupõe a realização de uma contraprestação específica resultante de uma relação concreta entre o contribuinte e a Administração e que poderá traduzir-se na prestação de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares (artigo 4.º, n.º 2, da LGT).

É característica das taxas a bilateralidade ou sinalagmaticidade das mesmas, ou seja, a particularidade que atende ao facto de ao pagamento destas últimas haver de corresponder uma contraprestação específica, por parte do ente público seu titular, contraprestação que justifica o pagamento. Como a doutrina e jurisprudência têm considerado, não tem de haver, contudo, uma rigorosa equivalência económica entre o montante da taxa e o valor da respetiva contraprestação; exige-se, porém, uma equivalência essencialmente jurídica, sem prejuízo da necessária proporcionalidade, sob pena de a taxa se transfigurar num imposto ou noutra qualquer prestação.

Como é claro, no caso das licenças e autorizações de construção e das licenças e autorizações de utilização, a Administração desenvolve uma actividade específica em favor do particular, de relevante interesse público, ao apreciar as pretensões de aproveitamento urbanístico dos solos e de utilização dos edifícios para determinados fins.

Centrando-nos agora na a actividade desenvolvida pelas câmaras municipais sempre que legalizam obras particulares ou a utilização dos edifícios e das suas fracções em comparação com a actividade que desempenham quando procedem ao licenciamento prévio das construções e da sua utilização, vale a pena recuperar o que consta da já referida Recomendação do Provedor de Justiça no sentido de que:

“Não se afigura legítimo, pois, pretender estabelecer diferenças entre o regime do licenciamento prévio e o regime do licenciamento ou de autorização ex post, ou de legalização, onde essas diferenças não existem.

Outra solução não consente a necessária coerência do ordenamento jurídico e, em especial, o princípio da proibição do arbítrio. Não se afigura possível que o requerente do licenciamento de obras particulares se encontre sujeito a uma disciplina jurídica mais rigorosa e veja condicionado em maior grau o seu jus aedificandi, do que aquele que infringindo a lei constrói sem licença, crendo na sua legalização benevolente e sem dependência de procedimento.

A tal resultado obstaria, desde logo, o princípio da legalidade procedimental ou da exigência de procedimento. A vontade da Administração Pública não se forma nem se manifesta livremente, mas de acordo com procedimentos e regras vinculadamente definidos, por exigência do princípio da legalidade.

O conteúdo do jus aedificandi, em qualquer dos casos, seja no âmbito de procedimento prévio de licenciamento ou autorização, ou no âmbito de legalização, é conformado pelas normas legais e regulamentares relativas ao ordenamento do território e aos aspectos técnicos em matéria de construção, pelo que o regime a aplicar será o mesmo.

Ora, encontrando-se legalmente estabelecido um regime procedimental especial relativo ao exercício das competências municipais em matéria urbanística, aplicar-se-á este regime, não só aos procedimentos prévios de licenciamento ou de autorização, como também aos procedimentos de legalização”.

De resto, deve enfatizar-se que, as testemunhas ouvidas, F….. e H….., arquitecto e desenhador, respetivamente, da CM Loures, afirmaram que a Câmara não tem mais nem menos trabalho se a obra já estiver concluída ou não. O que acontecia – consta da sentença, na parte relativa à motivação da matéria de facto – “é que nos casos em que a obra já estivesse em execução a taxa era agravada 5 vezes face a um preceito que constava da tabela das taxas” ou, também que “Admite ter taxado igualmente este processo. Explicou que para o fazer limitava-se a aplicar o que estava no diploma. Afirmou que na Câmara não existia nenhum acréscimo de serviços para a aplicação destas taxas. O processo já chegava concluído e limitava-se a aplicar o artigo que estava no Regulamento da Câmara”.

Tenha-se presente, por seu turno, que o artigo 116º, nº1, do RJUE, não estabelece qualquer distinção entre procedimentos de licenciamento ou de autorização ex post de operações urbanísticas, limitando-se a prescrever que a emissão dos alvarás de licença e autorização está sujeita ao pagamento da taxa prevista no artigo 19º, alínea b), da Lei as Finanças Locais, a saber, a taxa devida pela concessão de licenças de loteamento, de licenças de obras de urbanização, de execução de obras particulares, de ocupação da via pública por motivo de obras e de utilização de edifícios.

Assim sendo, deve concluir-se que não se encontra fundamento legal que habilite, em sede de regulamentação municipal atinente ao lançamento e liquidação das taxas, a distinção entre os montantes a liquidar como taxa pela emissão prévia ou a posteriori de alvará de licença ou de autorização.

Recuperando, agora, a ideia central de bilateralidade ou de equivalência jurídica das taxas, dificilmente se pode justificar um agravamento equivalente a 5 vezes mais que o valor da taxa devida pela emissão de licença ou autorização de obras, como a sentença fez ressaltar. Num caso assim, surge manifesta uma desproporção tal que desaparece a relação entre a prestação pública e as contrapartidas oferecidas (que a taxa pressupõe).

Tal sacrifício pecuniário imposto ao requerente do pedido de legalização assume, na nossa perspectiva, e acompanhando a decisão recorrida, um pendor claramente sancionatório de uma conduta/ omissão por parte do particular que nada tem a ver com o escopo da taxa. Neste sentido, o sacrifício patrimonial que pode ser imposto ao particular que constrói e utiliza edificações sem licença é única e exclusivamente aquele que deriva das normas sancionatórias aplicáveis à sua conduta.

A este propósito, fazendo uso das expressivas palavras do Provedor de Justiça, deve ponderar--se que “Mesmo admitindo que o conceito de taxa prescinde da exacta equivalência económica entre o valor da prestação pública e a imposição pecuniária, a finalidade orientadora que ainda se pode cometer às taxas no âmbito do princípio da proporcionalidade, não consentirá uma desproporção tal que os montantes a exigir aos particulares em nada já se relacionem com a natureza da prestação pública e com os benefícios prestados.

Tal desproporção só poderá ter por escopo uma finalidade sancionatória, o que não é critério legítimo que habilite a fixação da taxa. A ratio que preside à criação das taxas não é a mesma em que se fundam as medidas sancionatórias. Estas sim, visam desincentivar, ou mesmo erradicar, comportamentos ilícitos e absorver os benefícios económicos que provêem da prática de actos ilícitos, finalidades não consentidas às taxas. Trata-se dos fins de prevenção geral e especial próprios do direito contra-ordenacional.

Não se divisam, pois, no procedimento de legalização encargos acrescidos susceptíveis de fundamentar um aumento do valor das taxas devidas pela emissão das licenças ou autorizações de construção e de utilização e não pode ao particular ser aplicada outra sanção que não resulte do preenchimento do tipo contra-ordenacional, já que o ordenamento jurídico não reconhece outro direito sancionador que não seja nos domínios penal, contraordenacional ou disciplinar”.

Ora, e repetindo a ideia já avançada, a taxa pressupõe (e sempre pressupõe) a atribuição aos administrados de um benefício concreto de que o montante da taxa é a contraprestação. Se tal benefício não existir (ou se ficar significativamente aquém do montante exigido) a dita contraprestação deixa de poder considerar-se uma taxa, em sentido próprio, para se configurar como um imposto, prestação esta que só pode ser criada por lei.

Ora, “no caso em análise, importa ter presente que as normas regulamentares que prevêem taxas diferentes e mais onerosas no âmbito dos procedimentos de legalização de operações urbanísticas, quer seja utilizada a técnica do agravamento por referência ao montante a cobrar pela emissão prévia de licença ou de autorização, quer seja pela previsão de um quantitativo superior a aplicar na primeira situação, fazem-no com base num único critério: a existência material da operação urbanística, da obra de edificação ou da obra de urbanização. Temos pois que tal critério nada tem a ver com a actividade material de licenciamento desempenhada pela câmara municipal, pelo que não pode servir de fundamento para a determinação do montante da taxa exigida como contrapartida daquele serviço” (cfr. Recomendação citada).

No caso do agravamento que aqui nos ocupa, surge claro, neste entendimento que adoptamos, uma clara finalidade sancionatória e de financiamento do município, não compatível com a categoria jurídica da taxa. A desproporção entre o montante da taxa (quíntuplo) e o serviço prestado leva-nos para uma evidente falta de correspectividade – repita-se – própria da taxa.

Estamos, pois, perante verdadeiros impostos, com finalidades extrafiscais, sancionatórias, e que se revelam uma fonte de receitas dos municípios.

A ilegalidade de tais prestações/impostos é patente, pois, como antes dissemos, os preceitos regulamentares não encontram fundamento em qualquer norma legal que os habilite.

O artigo 19º, nº4 do RTTL, viola, nos termos e pelas razões já expostas, o princípio da proibição do excesso ou da proporcionalidade consagrado no, então vigente, artigo 5º, n.º 2, do CPA e no artigo 266º da CRP, já que prescindem das “regras de fixação dos quantitativos das taxas de qualquer equivalência relativamente aos custos globais da prestação pública que é prestada ao particular, traduzidos nos montantes liquidados como taxas no âmbito dos procedimentos de licenciamento prévio” (cfr. Recomendação citada).

Mais, aliás: não se vislumbrando diferenças materialmente relevantes nos procedimentos de legalização em causa (em comparação com os demais e prévios), a previsão de taxas em montantes tão diversos (de 5 vezes mais) é atentatória do princípio da igualdade, com acolhimento no artigo 13º da CRP.

Em suma, e para concluir, estamos, pois, perante prestações que assumem a natureza de verdadeiros impostos locais, ilegais por não haverem sido criados por lei da AR, nem por decreto-lei do Governo, antecedido da necessária autorização legislativa (arts 103º, n.º 2, e 165º, n.º 1, alínea i), da Constituição) e que, por isso, devem ser anuladas.

Tal anulação, de resto, foi determinada pela sentença recorrida, o que aqui se corrobora.

A finalizar, importa enfrentar a conclusão 9ª, segundo a qual “E, não padecendo o acto de liquidação de qualquer vício, não são devidos quaisquer juros de mora, pelo que ao decidir nesse sentido, a douta sentença recorrida violou o artigo 43º, nº1, da LGT”. Como é evidente, a alusão a juros de mora configura um lapso, pois daquilo que se trata é de juros indemnizatórios.

Vejamos, então, lembrando que a sentença reconheceu o direito ao seu pagamento desde o momento do pagamento e até à data de emissão da nota de crédito, tudo com base no artigo 43º da LGT.

Vejamos, pois, se a eles tem direito a Impugnante.

Como é sabido, os juros indemnizatórios destinam-se a compensar o contribuinte pelo prejuízo causado pelo pagamento indevido de uma prestação tributária ou pelo atraso na restituição oficiosa de tributos (artigo 43º da LGT).

Dispõe o artigo 43º da LGT, no que para aqui importa que:

1- São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

2 - Considera-se também haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar de a liquidação ser efectuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas.

3 - São também devidos juros indemnizatórios nas seguintes circunstâncias:

(…)

4 - A taxa dos juros indemnizatórios é igual à taxa dos juros compensatórios.

Ora, no caso, e tendo presente o decidido em 1ª instância e aqui confirmado, dúvidas não restam que a liquidação da taxa impugnada foi anulada (na parte em que a impugnação procedeu), por a mesma resultar de um erro imputável aos serviços, ou seja, a AT procedeu à liquidação de uma taxa em violação da Lei, em concreto da CRP.

Por outro lado, também ficou demonstrado, como resulta da matéria de facto provada (cfr. alínea P), que a taxa liquidada (e anulada) foi paga em 05/12/02.

Trata-se, pois, de uma quantia (sublinhe-se, aquela que foi anulada, no montante de € 205.150,11) indevidamente entregue ao Estado.

Assim, entende este Tribunal, na linha do decido pelo TT de Lisboa, estarem, no caso concreto, preenchidos todos os pressupostos dos quais a lei faz depender o reconhecimento do direito ao pagamento de juros indemnizatórios.

Nos termos dos preceitos legais supra invocados, os juros em causa serão contados desde a data do pagamento indevido do imposto, isto é, desde 05/12/02, até à data do processamento da respectiva nota de crédito, sendo a sua taxa a mesma prevista para os juros compensatórios. (cfr. artigos 61º do CPPT e 43º da LGT).

Tanto basta, sem necessidade de mais, para concluir que não procede a conclusão 9ª.

Face ao supra exposto, e sem necessidade de maiores considerações, há que julgar improcedentes todas as conclusões da alegação de recurso, negar provimento ao mesmo e confirmar a sentença recorrida.

Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em negar provimento ao recurso

Sem custas por delas estar isenta a FP, vencida nestes autos, por se tratar de processo instaurado anteriormente a 01/01/04 - artigo3.º, n.º 1, alínea a), do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, aprovado pelo DL n.º 29/98, de 11 de Fevereiro (cfr. os artigos 14.º, n.º 1 e 15.º, n.º 2, ambos do DL n.º 324/2003, de 27 de dezembro, bem como o artigo 18.º do DL n.º 324/2003, de 29 de dezembro).

Registe e Notifique.

Lisboa, 05/03/2020