Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1629/09.7BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	12/05/2024

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	CANCELAMENTO DE BENEFÍCIO FISCAL.

Sumário:	I- O cancelamento de benefício fiscal por dívidas tributárias, não liquidadas, com execução fiscal não suspensa, exige a prática de acto da AT notificado ao contribuinte. II- A falta de tal acto inquina a liquidação adicional subsequente.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção Tributária Comum


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

ACÓRDÃO

I- Relatório
J ………………. deduziu impugnação judicial contra a liquidação adicional de IRS nº …………….413, referente ao ano de 2005, com valor a reembolsar de €1.163,94, pedindo a sua anulação e a substituição por outra que contenha em conta o benefício fiscal no montante de €3.001,86, bem como a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios contabilizados, à taxa legal e até efectiva e integral restituição do montante de €1.837,92, ou seja, a diferença entre o valor do reembolso que lhe foi efectuado e o montante que lhe era devido.
O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida em 16/07/2021, e incorporada a fls. 400 e ss., (sitaf), decidiu nos seguintes termos:” julgo parcialmente procedente a presente acção, e em consequência: //i) Anulo o acto de liquidação adicional de IRS nº2009.5000037413, referente a 2005, no valor a reembolsar de € 1.163,94 (fazendo ressurgir os efeitos da liquidação de IRS anterior);//ii) Ordeno a restituição ao Impugnante da diferença apurada entre as referidas liquidações;//iii) Indefiro o pedido de pagamento de juros indemnizatórios.”
Desta sentença foi interposto o presente recurso, em cuja alegação, inserta a fls. 422 e ss. (sitaf), a recorrente, Fazenda Pública, formulou as conclusões seguintes:”
I. Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por J ………………, contra a liquidação adicional de IRS nº ………..413, referente ao ano de 2005, com valor a reembolsar de € 1.163,94.
II. Se bem se entende a fundamentação vertida na douta sentença, no caso sub judice, julgou o tribunal a quo verificada a falta de fundamentação do ato de liquidação decorrente da notificação irregular ao impugnante da decisão final da cessação dos benefícios fiscais, em fases anteriores à emissão do ato de liquidação. Motivo pelo qual, o ato tributário impugnado padece de vício de violação de lei que importa a sua anulação.
III. Do ponto de vista jurídico, e na ótica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objetiva e subjetiva do imposto.
IV. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artigo 14.º, nº.1, do E.B.F. (à data dos factos artigo 12.º)
V. Ora, conforme decorre do probatório, em 31-12-2005, o impugnante tinha dívidas a ser cobradas em sede de execução fiscal. No caso em apreço, sendo um benefício fiscal automático, a falta de cumprimento da obrigação fiscal determina que não possa ser reconhecido o direito a esse beneficio enquanto o interessado se encontrar em situação de incumprimento fiscal.
VI. E no que à cessação do benefício fiscal concerne, porque o mesmo constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação. Tal como sucedeu in casu.
VII. A caducidade do benefício assim consagrada opera por força da lei, não carecendo de decisão administrativa ou judicial, assim se extinguindo automaticamente o benefício (cfr. Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, Cadernos de C.T.F. 165, pág.148 e seg.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.319 e seg.).
VIII. Conforme resulta do probatório: “Através do ofício nº 0900005, de 12.01.2009, foi comunicado ao Impugnante o projecto de decisão de cessação dos benefícios fiscais que usufrui em sede de rendimentos de propriedade literária, artística e científica, considerando que se encontram pendentes as seguintes dívidas: Coimas - € 100,00; IMI -€ 1.212,69; IRS - € 19.842,69 e IVA - € 1.810,05 (cfr. documento de audição prévia a fls. 148 a 155 dos autos); - facto E.
IX. E ainda “Em 13.02.2009, o Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Lisboa 8, requerimento escrito exercendo o seu “direito de audição”, onde invoca, designadamente, falta de fundamentação formal e material e aplicação retroativa da lei fiscal (cfr. fls. 148 a 155 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);” – Facto F.
X. Ao contrário do decidido, foi o impugnante, ora recorrido, notificado do projeto de decisão de cessação dos benefícios fiscais que usufruía para, querendo, exercer o direito de audição prévia. O que fez.
XI. Nessa sequência, e porque entendeu não carreou para os autos factos suscetíveis de alterar as circunstancia que se verificavam, manteve a decisão de cessação.
XII. Como se lê no Douto Parecer do DMMP “Ora, contrariamente ao invocado, como está demonstrado no PAT apenso, o impugnante era devedor ao fisco de quantias relativas a IRS, IVA e IMI (…) pelo que a liquidação impugnada não considerando os benefícios fiscais declarados pelo impugnante, obedece ao disposto no preceito citado, não enfermando de qualquer ilegalidade”.
XIII. O ordenamento jurídico nacional admite que a fundamentação possa ser efetuada por remissão, consistindo em mera declaração de concordância com a argumentação e fundamentação constante de informações anteriores, sendo que, nessas situações as mesmas passarão a integrar o respetivo ato.
XIV. Como decidiu o acórdão do STA de 14-10-2009 “Mostra-se fundamentado, do ponto de vista formal, o acto tributário de liquidação de IRS, se a Administração Tributária indicou os factos nos quais se baseou para efetuar a liquidação e se de tais factos resultam claramente os motivos pelos quais decidiu em certo sentido e não noutro”.
XV. Alias, basta atentar no articulado apresentado pelo impugnante para se perceber que apreendeu as razões que determinaram a AT a decidir nos moldes que decidiu, o que lhe permitiu o efetivo exercício da tutela dos seus direitos.
XVI. Como é bom de ver o ato de liquidação objeto dos presentes autos é o culminar de uma sucessão de atos encadeados que conduziram ao cálculo do imposto a pagar e, como tal, não carece de reproduzir novamente todos os fundamentos já invocados e regularmente notificados ao impugnante em anteriores fases do processo.
XVII. É de notar, in casu, que o impugnante não especifica quaisquer factos ou razões que pudessem ter influenciado a liquidação em causa, através da alegada intervenção omitida.
XVIII. Pelo que, o douto Tribunal a quo, ao ter decidido da forma como decidiu, lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos, nos termos supra explanados, violando o consagrado no artigo 77.º LGT.
Pugna pela procedência do recurso e pela revogação da sentença recorrida.

Não foram apresentadas contra-alegações.

A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal notificada para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação
2.1. De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:”
A) Em 06.01.2009, foi recepcionada a Declaração de rendimentos Modelo 3 do IRS, referente ao ano de 2005, em nome do Impugnante e mulher, onde declararam, designadamente:
« Quadro no original»

(Cfr. fls. 256 a 259 dos autos);
B) Em 12.01.2009 foi emitida a liquidação de IRS nº 5610003615, com valor a reembolsar de € 3.002,20, nos seguintes termos:
« Quadro no original»
(Cfr. fls. 43 do PA);
C) Através do ofício nº 0900005, de 12.01.2009, foi comunicado ao Impugnante o projecto de decisão de cessação dos benefícios fiscais que usufrui em sede de rendimentos de propriedade literária, artística e científica, considerando que se encontram pendentes as seguintes dívidas: Coimas - € 100,00; IMI - € 1.212,69; IRS - € 19.842,69 e IVA - € 1.810,05 (cfr. documento de audição prévia a fls. 148 a 155 dos autos);
D) Em 13.02.2009, o Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Lisboa 8, requerimento escrito exercendo o seu “direito de audição”, onde invoca, designadamente, falta de fundamentação formal e material e aplicação retroactiva da lei fiscal (cfr. fls. 148 a 155 dos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzido);
E) Foi elaborado pelo Serviço de Finanças de Lisboa 8, o documento interno datado de 04.03.2009, dirigido ao Director de Finanças de Lisboa, Divisão de Liquidação de IRS, com o seguinte teor:
« Texto no original»

(Cfr. fls. 156 e 157 dos autos e fls. 46 e 47 do PA);
F) Em 27.03.2009, foi emitida em nome do Impugnante, liquidação adicional de IRS nº …………….413 (ou 5610037413), referente ao ano de 2005, no valor a reembolsar de € 1.163,94, nos seguintes termos:
« Quadro no original»

(Cfr. fls. 26 e 45 do PA apenso);
G) Em 03.04.2009, a AT procedeu à emissão do Cheque nº …………………, no montante de € 1.163,94 para efeitos de reembolso de IRS ao Impugnante e mulher, o qual foi remetido por correio registado (cfr. fls. 27 e 28 do PA apenso);
H) A petição inicial que deu origem aos presentes autos foi remetida a este Tribunal, por correio registado, expedido a 01.09.2009 (cfr. fls. 21 dos autos). Mais se provou que:
I) A 31.12.2005 encontravam-se pendentes, em nome do Impugnante, os seguintes processos de execução fiscal:
« Quadro no original»

(Cfr. fls. 244 a 255 e 269 a 281 dos autos e fls. 35 do PA);
J) Os processos de execução fiscal nº ………………….967, ………………060, ……………..276 e …………..547, a que se refere a alínea precedente, foram extintos em 14.02.2007, por pagamento voluntário (cfr. fls. 244 e seguintes dos autos e fls. 36 a 40 do PA apenso);
K) O processo de execução fiscal nº …………………..246 foi extinto em 17.09.2007, por pagamento voluntário (cfr. fls. 244 e seguintes dos autos e fls. 41 e 42 do PA apenso).”

“FACTOS NÃO PROVADOS//- O teor do projecto de decisão de cessação dos benefícios fiscais [a alude a alínea C) supra] // - Não se provou que tenha sido elaborada/emitida decisão final do procedimento administrativo de cessação dos benefícios fiscais e que a mesma tenha sido notificada ao Impugnante.”

“MOTIVAÇÃO//. Quanto aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na análise crítica da prova documental constante dos autos e processo administrativo tributário apenso (PA), conforme especificado em cada uma das alíneas supra.// No que respeita aos factos não provados, os referidos elementos não foram juntos aos autos, não obstante a reiterada solicitação por parte do Tribunal, como aliás se constata pelos despachos de fls. 124, 183, 202, 217, 239, 242, 266 e 273 dos autos. //Consta de fls. 22 a 24 do PA apenso a resposta ao direito de audição apresentado pelo Impugnante e a decisão final do procedimento de cessação dos benefícios fiscais, mas relativamente ao ano de 2006, o que se revela inútil para a decisão em apreciação, já que em causa nos presentes autos está o IRS de 2005.”

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa.
A sentença julgou parcialmente procedente a impugnação, determinando a anulação da liquidação adicional de IRS impugnada (2005), com base na preterição do dever de fundamentação formal do acto tributário, ordenando a restituição do imposto indevidamente retido.
Estruturou, em síntese, a fundamentação seguinte:
«Nos presentes autos, o acto sindicado, objecto imediato da acção impugnatória e cuja anulação se peticiona, é a liquidação adicional de IRS nº ………………413, a que se refere a alínea F) do probatório, embora grande parte das alegações do Impugnante se refiram à cessação dos benefícios fiscais. // O que bem se compreende, porquanto, do que vem alegado, a referida liquidação adicional incorpora e materializa uma (suposta) decisão de cessação de benefícios fiscais. //Da comparação entre a liquidação originária de IRS 2005 e a liquidação adicional (esta impugnada), e do que vem explicitado nos autos, mormente em sede de contestação da Fazenda Pública, a liquidação aqui questionada deverá ter tido origem e fundamento numa decisão de cessação de benefícios fiscais. Mas dizemos “deverá ter tido” porque, na realidade, e como decorre do probatório, tal decisão final não existiu. // O procedimento de cessação de benefícios fiscais, embora com contornos específicos, não deixa de constituir uma acção inspectiva, aplicando-se, por isso, as normas constantes do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (“RCPIT”). (…) // Retira-se, desde logo, deste preceito que só um acto final de procedimento inspectivo pode servir de fundamentação ao acto tributário posterior. Donde, inexistindo tal acto definitivo, não é possível considerar fundamentado o acto tributário posterior. // É o que sucede no caso vertente. // Efectivamente, resulta das alíneas C), D) e E) da factualidade assente, que: // i. foi remetido ao Impugnante o projecto de cessação dos benefícios fiscais de que usufruía em sede de IRS; // ii. o Impugnante exerceu o seu direito de audição prévia; // iii. foi elaborado um documento interno dos serviços tributários onde se indica singelamente “A resposta do sujeito passivo foi considerada improcedente”, // sem mais. // Ou seja, o órgão competente para o procedimento respeitante aos benefícios fiscais não só não fundamentou as razões pelas quais fez improceder o alegado em sede de audição prévia (iii.) – não sendo minimamente possível apreender a motivação de tal decisão –, como também omitiu as conclusões e decisão final do procedimento, bem como a respectiva notificação ao Impugnante. // No âmbito daquele procedimento, ficou o Impugnante sem saber qual a apreciação que recaiu sobre a sua audição prévia (sentido e razão justificativa), como ficou sem saber qual a decisão definitiva que lhe pôs termo, sendo apenas surpreendido com uma demonstração de liquidação adicional de imposto».

2.2.2. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento. Invoca que «conforme decorre do probatório, em 31-12-2005, o impugnante tinha dividas a ser cobradas em sede de execução fiscal»; que «sendo um benefício fiscal automático, a falta de cumprimento da obrigação fiscal determina que não possa ser reconhecido o direito a esse benefício enquanto o interessado se encontrar em situação de incumprimento fiscal»; que «foi o impugnante, ora recorrido, notificado do projeto de decisão de cessação dos benefícios fiscais que usufruía para, querendo, exercer o direito de audição prévia. O que fez»; «porque se entendeu que não carreou para os autos factos suscetíveis de alterar as circunstâncias que se verificavam, manteve-se a decisão de cessação».
Apreciação. No caso em exame, está em causa liquidação adicional de IRS (2005), imposta por decisão de extinção/suspensão dos benefícios fiscais que usufruía o contribuinte, em virtude da pendência de processos de execução fiscal não suspensos. Estão em causa benefícios fiscais relativos à propriedade intelectual (artigos 56.º do EBF, versão vigente).
À data dos factos, determinava o artigo 12.º do EBF que «[a] extinção dos benefícios fiscais tem por consequência a reposição automática da tributação-regra» (n.º 1). «Os benefícios fiscais, quando temporários, caducam pelo decurso do prazo por que foram concedidos e, quando condicionados, pela verificação dos pressupostos da respectiva condição resolutiva ou pela inobservância das obrigações impostas, imputável ao beneficiário» (n.º 2).
«No caso de benefícios fiscais permanentes ou temporários dependentes de reconhecimento da administração tributária o acto administrativo que os concedeu suspende os seus efeitos se se verificarem cumulativamente as seguintes situações: // a) O sujeito passivo tenha deixado de efectuar o pagamento de qualquer imposto sobre o rendimento, a despesa ou o património, e das contribuições relativas ao sistema da segurança social e se mantiver a situação de incumprimento; // b) A dívida não tenha sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição com a prestação de garantia idónea, quando exigível, for igual ou superior a € 500 e represente, no mínimo, 10% ou 30% da totalidade dos benefícios fiscais no caso de pessoas colectivas ou de pessoas singulares, respectivamente». (n.º 5). // «Verificando-se as situações previstas nas alíneas a) e b) do número anterior os benefícios automáticos não produzem efeitos no ano em que ocorram os seus pressupostos, até ao pagamento da dívida que originou a sua suspensão» (n.º 6).
A questão que se suscita nos autos reside em saber se a AT pode decidir extinguir ou suspender o benefício fiscal em causa, ao abrigo do disposto no artigo 12.º/5 e 6, do EBF, emitindo a liquidação adicional de IRS de 2005, a qual integra a não aceitação de tal benefício, sem previamente praticar e notificar o contribuinte do acto que determina o cancelamento ou a suspensão em apreço. Dos elementos coligidos no probatório (1) resulta que não existe prova da emissão do acto administrativo em causa, bem assim como da sua notificação ao contribuinte. Por outras palavras, sem a realização prévia e regular do procedimento administrativo tendente à verificação dos pressupostos de extinção/suspensão do benefício fiscal em presença, previstos no disposto no artigo 12.º/5 e 6, do EBF, a desconsideração do mesmo na liquidação adicional IRS do exercício enferma de vicio de violação de lei, dado que falta, no caso, a emissão de juízo administrativo de certificação da ocorrência dos pressupostos da extinção/suspensão do benefício fiscal, bem como a sua comunicação ao contribuinte, ocasionando tal omissão a preterição das garantias de defesa administrativa e contenciosa do contribuinte em relação a acto da Administração Fiscal que incide, de forma directa, sobre a sua situação fiscal. O que determina a anulação da liquidação adicional subsequente. A sentença que assim decidiu deve ser confirmada na ordem jurídica, ainda que com a presente fundamentação.
Motivo por que se impõe negar provimento ao presente recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.

Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1ª. Adjunta– Patrícia Manuel Pires)

(2 ª. Adjunta - Cristina Coelho da Silva)

(1) Alíneas C) a F), do probatório.