| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
I. RELATÓRIO
A FAZENDA PÚBLICA, com os demais sinais nos autos, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou procedente a IMPUGNAÇÃO Judicial deduzida por S….., Lda, representada em Portugal pela P….. SA, contra o acto de retenção na fonte para efeitos de Imposto Sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas (IRC), relativa ao exercício de 1998, na qualidade de substituído tributário e a P….. na qualidade de substituta tributária, relativa a rendimentos distribuídos pela P….. no ano de 2005, no valor total de EUR 1.056.283,30 e do acto de indeferimento da reclamação graciosa.
A Recorrente, FAZENDA PÚBLICA, termina as alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«1. Não concorda a Representação da Fazenda Pública com a, aliás, Douta Sentença, na qual se decidiu pela procedência da presente Impugnação, condenando a Administração Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios à Impugnante, nos termos do art.43º da LGT, contados desde a data do ato de retenção de imposto sobre os dividendos, ou seja 05/05/2005, até à data em que deveria ter ocorrido o reembolso (01/05/2007) nos termos do art.º 89 n.º 3 do CIRC;
2. O enfoque do pedido assenta na questão dos juros indemnizatórios, tendo sido entendimento da Douta Sentença são devidos juros indemnizatórios à Impugnante, nos termos do artº 43 da LGT, contados desde a data de retenção do imposto sobre os dividendos até à data em que deveria ter ocorrido o reembolso.
3. Não se trata aqui de uma formulação de um pedido de juros indemnizatórios decorrentes do pagamento indevido de prestação tributária uma vez que não estão preenchidos nem alegados os requisitos previstos no art.º 43 da LGT.
4. O ato de retenção na fonte não foi praticado pela Administração Tributária, mas antes pelo substituto tributário, estando assim afastada a possibilidade de existir erro imputável aos serviços.
5. Neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume I, Áreas Editora, 2011, pág. 535, que refere “ (…)A liquidação pode ser feita pelo próprio contribuinte, nos casos de auto liquidação, tendo por base a matéria colectável que conste das respectivas declarações (art.89º alínea a), 90.º n.º 1 alínea a), do CIRC).(…). Para além dos casos de autoliquidação propriamente dita, há outras situações em que a lei prevê que seja o sujeito passivo ou terceiro a determinar a quantia a entregar à administração Tributária, designadamente nos casos de retenção na fonte e pagamento por conta. Nestes casos, tanto a determinação da matéria da matéria colectável como a liquidação são levadas a cabo pelo próprio contribuinte ou por substituto, pelo que estará afastada, em regra, a possibilidade de existir erro imputável aos serviços da Administração Tributária, no momento em que são praticados os actos que determinam a quantia a pagar.”
6. Ainda que houvesse lugar a restituição de imposto, não haveria lugar a juros indemnizatórios ao abrigo do art. 43º da LGT porque não é imputável à AT a alegada entrega de imposto.
7. Não é a Administração Tributária a autora do ato de retenção alegadamente lesivo, mas sim o substituto tributário.
8. Assim não se afigura razoável aceitar a conclusão da douta sentença, que fez uma interpretação errada do quadro jurídico aplicável aos factos apurados por errada interpretação do art.º 43 da LGT.
9. Pelo que, e mais uma vez com todo o respeito devido, deveria o Tribunal recorrido, face ao peticionado ter decidido em sentido oposto àquele em que julgou.
10. Não se podendo assim a mesma manter antes devendo ser revogada e substituída por uma decisão que dê provimento à pretensão da recorrente, e consequentemente julgar a Impugnação improcedente.
11. Ao decidir, como decidiu, a Douta Sentença fez errada apreciação dos factos que fixou e fez também errada aplicação do direito, tendo violado o disposto no art 43.º da LGT.
Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue improcedente a presente Impugnação, tudo com as devidas e legais consequências.»
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A Recorrida veio apresentar as suas contra-alegações, tendo formulado as conclusões seguintes:
«A) Bem andou o Tribunal a quo ao ter determinado a anulação do ato de retenção na fonte e condenado a AT ao pagamento de juros indemnizatórios;
B) Não obstante não ter sido o ato de retenção na fonte praticado pela AT, tendo sido deduzida reclamação graciosa e tendo a AT indeferido a mesma, aquele ato foi administrativizado;
C) Por esse motivo, na esteira de jurisprudência constante dos tribunais superiores a este respeito, verifica-se existir in casu erro imputável aos serviços e, por conseguinte, deve a AT ser condenada, como foi, ao pagamento de juros indemnizatórios nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 43.º da LGT;
D) A obediência que a Administração deve à lei comporta que seja desaplicada uma norma inconstitucional - como sucede com o regime previsto nos artigos 14.º e 89.º do Código do IRC - sempre que a mesma implique a violação de direitos, liberdades e garantias constitucionalmente consagrados e diretamente aplicáveis, como sucede in casu;
E) A AT deveria ter desaplicado o regime acima referido e, não o tendo feito, incorreu em erro imputável aos serviços que determina que sejam pagos juros indemnizatórios desde a data do ato de retenção sobre os dividendos (05.05.2005) até à data em que deveria ter ocorrido o reembolso (01.05.2007) nos termos do artigo 89.º, n.º 3 do Código do IRC, computados à taxa de 4% sobre o valor do capital retido ilegalmente.
Nestes termos e nos mais de Direito, deverá a sentença recorrida manter-se, com a anulação do ato de retenção na fonte e a condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios desde a data do ato de retenção até à data em que deveria ter ocorrido o reembolso, com as demais consequências legais.»
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Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
**** Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.
De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.
Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, o objecto do mesmo está circunscrito à questão de saber se são devidos juros indemnizatórios à impugnante, nos termos do art. 43º da LGT.
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II. FUNDAMENTAÇÃO
II.1. De facto
A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
«1. A S….., BV. é uma sociedade comercial constituída de acordo com o direito holandês, sob a forma de besloten vennootschap, para efeitos fiscais com direcção efectiva em A….., Strawinskylaan 3….., Amesterdão, Holanda, e aí se encontrando sujeita e não isenta, com o n.º de identificação fiscal holandês ….. e com o n.º de identificação fiscal português ….., representada em Portugal pela P….., SA (cf. documento constante de fls. 83 a 85 do Processo Administrativo, de ora em diante designado abreviadamente de PA).
2. A P….. é uma sociedade com direcção efectiva em M….., freguesia do Sado, Apartado ….., …..-….. Setúbal, com o numero de pessoa colectiva ..... (cf. fls. 91 dos autos).
3. Entre 22/7/2004 e 12/11/2004, a S….., adquiriu 284.712.4333 acções representativas de 37,10% do capital social da P….., pelo valor unitário de EUR 1,55 num total de EUR 441.303.971,20, com a seguinte periodização (cf. fls. 87 e 88 do PA):
| DATA DA AQUISIÇÃO | N.º DE ACÇÕES |
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4. Em 5/5/2005, a P….. colocou à disposição da S….. dividendos no montante de EUR 10.562.831,00 (cf. PA).
5. Em 5/5/2005, os dividendos no valor EUR 10.562.831,00 foram retidos na fonte em sede de IRC à taxa liberatória de 10%, no valor de EUR 1.056.283,00 (cf. fls. finais do PA).
6. Em 5/5/2005, a Impugnante apresentou à Direcção Geral dos Impostos, o “Pedido de Redução na Fonte do Imposto Português sobre Dividendos de Acções, nos termos da Convenção para evitar a Dupla Tributação Celebrada entre Portugal e o Reino dos Países Baixos” nos termos constantes de fls. 93 do PA, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
7. Em 28/12/2007, a Impugnante apresentou reclamação graciosa do acto de retenção de imposto na fonte referente aos dividendos pagos pela Portucel, na qual peticiona a devolução do valor retido, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, invocando a existência de um tratamento discriminatório entre entidades residentes e não residentes inadmissível à luz do Direito Comunitário (cf. reclamação graciosa constante de fls. 24 a 51 do PA).
8. Em 26/1/2007, a Impugnante requereu ao Director Geral da Direcção Geral dos Impostos a devolução do imposto retido na fonte ao abrigo do disposto no artigo 89.º do CIRC (cf. requerimento a fls. 99 e 100 dos autos).
9. Em 26/5/2007, o Director Geral proferiu o despacho de deferimento do pedido de reembolso formulado pela Impugnante sem lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos constantes da informação n.º …../2008, de 26/5/2008 da Direcção de Serviços das Relações Internacionais, constante de fls. 333 a 337 do PA, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
10. Em 16/6/2008, a Fazenda Nacional emitiu o cheque n.º ….., no valor de EUR 1.056.283,00, em nome da Impugnante S….., relativo ao reembolso do valor retido a título de retenção na fonte.
11. Em 15/7/2008, a Direcção de Serviços de Relações Internacionais notificou a Impugnante da decisão de reconhecimento da legitimidade do reembolso e de indeferimento do pedido de pagamento de juros indemnizatórios.
12. Em 14/7/2008, a impugnante recepcionou o despacho do Chefe de Divisão da Justiça Tributária, por delegação de competências do Director de Finanças de Setúbal que decidiu a reclamação graciosa do acto de retenção, da qual consta em síntese o seguinte:
“ (…) abstenho-me de conhecer o pedido no tocante ao reembolso do IRC, relativo aos dividendos, o qual já foi integralmente pago e, determino nesta parte o arquivamento do procedimento, por inutilidade de harmonia com o disposto no art. 112.º n.º 1 do CPA, aplicável ex vi do art. 23.º alínea d) do CPPT. Quanto ao pedido de pagamento de juros indemnizatórios, INDEFIRO o pedido, tal como vem proposto, com dispensa de audição prévia, porquanto já foi conferida essa possibilidade à reclamante em fase anterior.”
13. Em 29/7/2008, a Impugnante apresentou a presente Impugnação Judicial no TAF de Almada (cf. fls. 1 do PA).
14. Os dividendos obtidos pela Impugnante no valor de EUR 10.562.831,00, colocados à disposição pela P….. no ano de 2005, foram declarados nos Países Baixos de acordo com a declaração de IRC do ano de 2005 e o comprovativo de recepção pela Autoridade Tributária Holandesa nos termos dos documentos constantes de fls. 386 a 404 dos autos, cuja tradução consta de fls. 414 a 421 dos autos e cujo seu conteúdo aqui se dá por reproduzido.
15. A legislação holandesa consagra a “participation exemption”, que isenta de tributação os dividendos auferidos, designadamente pelas besloten vennootschap como é a impugnante, desde que haja uma participação superior a 5%, não considerando custos nem permitindo a dedução dos valores suportados no estado fonte, a título de retenção na fonte, exceptuando alguns casos de países em vias de desenvolvimento Nos termos do disposto no artigo 13.º do CIRC de 1969 dos Países Baixos (cf. fls. 317 a 318 dos autos):
«1. Na determinação do lucro tributável são excluídos os benefícios derivados de participações, bem como os custos relacionados com a aquisição de uma participação (isenção de tributação de participação/ “participation exemption "). Quando uma participação ou uma parte dela seja alienada ou adquirida por um valor que, no todo ou cm parte, se traduza no direito de receber uma ou mais prestações pecuniárias e não sendo, à data da alienação ou da aquisição, determinável o número de títulos alienados ou adquiridos, ou o respetivo valor, a alteração do valor desse direito na esfera do alienante e a correspondente alteração do valor na esfera do adquirente consideram-se benefício derivado da participação. A segunda frase anterior é aplicável, mutatis mutandis, às alterações do preço na alienação ou na aquisição das participações, e é igualmente aplicável ao titular de participações que sejam adquiridas pela própria sociedade em que são detidas, da primeira frase anterior é também aplicável aos rendimentos resultantes de atos jurídicos que tenham por objeto a cobertura do risco cambial de uma participação, excluindo os empréstimos obtidos para a aquisição da participação, caso o inspetor tributário tenha determinado, antes da sua prática, que o ato jurídico relevante tinha tal objetivo, sem prejuízo do direito de reclamação do contribuinte e da imposição de outras condições.
2. Considera-se que existe uma participação quando o contribuinte:
a. Detém pelo menos cinco por cento do capital nominal realizado de uma sociedade cujo capital social esteja integral ou parcialmente dividido em ações:
b. Detém pelo menos cinco por cento do número de certificados de participação pendentes de emissão num fundo mutualista estabelecido na Holanda, convertendo esses certificados, que não sejam certificados individuais, em número correspondente de certificados individuais;
c. É membro de uma cooperativa ou de uma associação de base cooperativa, exceto se as ações ou os certificados de participação forem detidos a título de títulos negociáveis, ou, no caso da detenção de uma participação social ou de participação em entidade não residente, as ações ou a participação forem detidas como investimento financeiro. É considerada participação uma participação social ou uma participação em entidade não residente caso essa entidade esteja sujeita a imposto sobre os lucros, sob qualquer forma, nas Antilhas Holandesas, em Aruba ou em qualquer outro Estado. Considera-se detida a título de investimento financeiro uma participação social ou uma participação em entidade não residente cujas atividades consistam maioritariamente no financiamento direto ou indireto de entidades relacionadas, bem como na colocação à disposição dessas entidades do uso ou do direito de uso de ativos, exceto se tais atividades puderem ser consideradas atividades de financiamento ativo, de acordo com regras estabelecidas por Portaria Ministerial
3. Inclui-se no conceito de participação:
a. A detenção de títulos relacionados com a participação e que confiram direito a lucros:
b. Um titulo de crédito que, nos termos do artigo 10.°, parágrafo primeiro, alínea d, mas com exceção das situações que formalmente ou de facto se encontram referidas no parágrafo quarto, alíneas a) e h) do mesmo artigo, efetivamente represente, para o devedor, capital próprio, nos casos em que o contribuinte detém uma participação no devedor. Aos títulos de crédito sobre entidade não residente na Holanda aplica-se a primeira frase, preâmbulo e alínea b), mas apenas se o contribuinte demonstrar que, no país do devedor, a compensação do crédito não está sujeita a imposto, sendo considerada capital próprio.
Considera-se participação uma participação social ou certificados de participação que nos termos do número 2 representem menos de cinco por cento, nas situações em que a detenção dessa participação esteja relacionada com a atividade do contribuinte ou a sua aquisição tenha sido feita no interesse público (…)»
* A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada.* Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir.»
Ao abrigo do art. 662º do CPC, por se poder revelar útil à decisão da causa, adita-se o seguinte facto:
16. O despacho que decidiu a reclamação graciosa do acto de retenção a que se refere o nº 12., foi proferido em 10/07/2008, cfr. fls. s/n do processo administrativo apenso.
II.2. De Direito
Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou a impugnação procedente pelo que determinou a anulação do acto de retenção e condenou a Administração Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios.
Inconformada, a Fazenda Pública veio recorrer da referida decisão, sendo que que o enfoque do seu pedido assenta na questão dos juros indemnizatórios, uma vez que a sentença recorrida entendeu que são devidos juros indemnizatórios à impugnante, nos termos do art. 43º da LGT, contados desde a data de retenção do imposto sobre os dividendos, ou seja, 05/05/2005, até à data em que deveria ter ocorrido o reembolso (01/05/2007), nos termos do art. 89º, nº 3, do IRC.
Invoca a recorrente [conclusões de recurso nºs 3. a 11.] que Não se trata aqui de uma formulação de um pedido de juros indemnizatórios decorrentes do pagamento indevido de prestação tributária uma vez que não estão preenchidos nem alegados os requisitos previstos no art.º 43 da LGT. O ato de retenção na fonte não foi praticado pela Administração Tributária, mas antes pelo substituto tributário, estando assim afastada a possibilidade de existir erro imputável aos serviços. Neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume I, Áreas Editora, 2011, pág. 535, que refere “ (…)A liquidação pode ser feita pelo próprio contribuinte, nos casos de auto liquidação, tendo por base a matéria colectável que conste das respectivas declarações (art.89º alínea a), 90.º n.º 1 alínea a), do CIRC).(…). Para além dos casos de autoliquidação propriamente dita, há outras situações em que a lei prevê que seja o sujeito passivo ou terceiro a determinar a quantia a entregar à administração Tributária, designadamente nos casos de retenção na fonte e pagamento por conta. Nestes casos, tanto a determinação da matéria da matéria colectável como a liquidação são levadas a cabo pelo próprio contribuinte ou por substituto, pelo que estará afastada, em regra, a possibilidade de existir erro imputável aos serviços da Administração Tributária, no momento em que são praticados os actos que determinam a quantia a pagar.” Ainda que houvesse lugar a restituição de imposto, não haveria lugar a juros indemnizatórios ao abrigo do art. 43º da LGT porque não é imputável à AT a alegada entrega de imposto. Não é a Administração Tributária a autora do ato de retenção alegadamente lesivo, mas sim o substituto tributário. Assim não se afigura razoável aceitar a conclusão da douta sentença, que fez uma interpretação errada do quadro jurídico aplicável aos factos apurados por errada interpretação do art.º 43 da LGT. Pelo que, e mais uma vez com todo o respeito devido, deveria o Tribunal recorrido, face ao peticionado ter decidido em sentido oposto àquele em que julgou. Não se podendo assim a mesma manter antes devendo ser revogada e substituída por uma decisão que dê provimento à pretensão da recorrente, e consequentemente julgar a Impugnação improcedente. Ao decidir, como decidiu, a Douta Sentença fez errada apreciação dos factos que fixou e fez também errada aplicação do direito, tendo violado o disposto no art 43.º da LGT.
Vejamos o que se escreveu na sentença recorrida sobre os juros indemnizatórios:
«Do pedido de pagamento de juros indemnizatórios:
Os juros indemnizatórios destinam-se a compensar o contribuinte do prejuízo causado por um pagamento indevido de uma prestação tributária, com consagração constitucional no artigo 22.º da CRP.
No artigo 43.º da LGT prevê-se que sejam pagos juros indemnizatórios nos seguintes casos:
- Quando, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, se determine que houve erro imputável aos serviços de que resulte o pagamento de tributo em montante superior ao devido;
- Quando não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos tributos;
- Em caso de anulação do acto tributário por iniciativa da administração tributária, a partir do 30.º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito;
Contudo, o erro de facto ou de direito, terá de ser imputável aos serviços.
A Administração Fiscal em sede da reclamação graciosa apresentada pela Impugnante, não se pronunciou sobre a ilegalidade invocada pela reclamante do acto de retenção, com fundamento no facto de o imposto ter sido devolvido nos termos do artigo 89.º, n.º 3 do IRC
Ora, não se questiona que a Administração Tributária tem dever de obediência à lei ordinária, à Constituição e ao Direito Internacional a que o Estado português se tenha vinculado, e que esse dever não abrange à luz do Direito Constitucional Português, a possibilidade de a Administração se recusar a obedecer a uma norma que considera inconstitucional, substituindo-se aos órgãos de fiscalização da constitucionalidade, a menos que esteja em causa a violação de direitos, liberdades e garantias constitucionalmente consagrados e directamente aplicáveis, o que é manifestamente o caso quando está em causa a aplicação de norma violadora de norma comunitária, pois os preceitos de direito comunitário vigoram directamente na ordem jurídica interna e, mais do que isso, prevalecem sobre as normas do direito interno, não podendo os Estados-Membros aplicar qualquer regra de direito interno que colida com as regras do direito da UE.
Neste sentido, ver entre outros o Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 8/2/2017, no processo n.º 0678/16, disponível para consulta em www.dgsi.pt
Nos termos do n.º 4 do artigo 43.º da LGT, a taxa de juros indemnizatórios é igual à taxa de juros compensatórios prevista no n.º 10 do artigo 35.º da LGT, que se encontra fixada nos 4% desde 1/5/2003, fixada pela Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril.
Pelo que se condena a Administração ao pagamento de juros indemnizatórios à Impugnante, nos termos do artigo 43.º da LGT, contados desde a data do acto de retenção de imposto sobre os dividendos, ou seja desde 5/5/2005, até à data em que que deveria ter ocorrido o reembolso (1/5/2007) nos termos do artigo 89.º n.º 3 do IRC, computados à taxa de 4% sobre o valor do capital retido ilegalmente.»
Vejamos.
Entende a recorrente que, no presente caso, não estão preenchidos nem alegados os requisitos previstos no art. 43º da LGT, isto porque o acto de retenção na fonte não foi praticado pela Administração Tributária, mas antes pelo substituto tributário, estando assim afastada a possibilidade de existir erro imputável aos serviços. E que não é a Administração Tributária a autora do acto de retenção alegadamente lesivo, mas sim o substituto tributário.
Esta questão foi já colocada e respondida no Acórdão do STA de 18/01/2017, Proc. 0890/16, disponível em www.dgsi.pt onde se escreveu no seu Sumário:
«Em caso de retenção na fonte e havendo lugar a impugnação administrativa (reclamação graciosa ou recurso hierárquico) o erro passa a ser imputável à AT depois de eventual indeferimento da pretensão deduzida pelo contribuinte.»[1]
No presente caso, não obstante o acto de retenção na fonte ser um acto praticado pelo substituto tributário, e por isso não ser da autoria da Administração Tributária, o mesmo administrativiza-se por meio da pronúncia da mesma sobre a reclamação graciosa (vejam-se os nºs 7, 12. e 16. do probatório).
Veja-se o que se escreveu no já citado Acórdão do STA, sobre esta mesma questão:
«4.2. Não se discutindo que, no caso, a anulação da liquidação tem por fundamento uma ilegalidade substantiva (e não meramente procedimental) inerente à relação jurídica tributária, também se verifica, conforme se diz na sentença recorrida, a existência de erro imputável aos serviços, para efeitos do disposto no transcrito nº 1 do art. 43º da LGT, não obstante estarmos em face de um acto de retenção na fonte.
Na verdade, como sublinha o Cons. Jorge Lopes de Sousa, «Nas situações em que a prática do acto que define a dívida tributária cabe ao contribuinte (como sucede, nomeadamente, nos referidos casos de autoliquidação, retenção na fonte e pagamentos por conta), bem como naqueles em que o acto é praticado pela Administração Tributária com base em informações erradas prestadas pelo contribuinte e há lugar a impugnação administrativa (reclamação graciosa ou recurso hierárquico), o erro passará a ser imputável à Administração Tributária após o eventual indeferimento da pretensão apresentada pelo contribuinte, isto é, a partir do momento em que, pela primeira vez, a Administração Tributária toma posição sobre a situação do contribuinte, dispondo dos elementos necessários para proferir uma decisão com pressupostos correctos. Será indiferente, para este efeito de imputabilidade do erro, gerador de dívida de juros indemnizatórios, que se trate de caso de impugnação administrativa necessária ou de facultativa, pois, em qualquer dos casos, a decisão da impugnação (reclamação graciosa ou recurso hierárquico) é um acto da autoria da Administração Tributária, pelo que o eventual erro ser-lhe-á imputável, a partir do momento em que o praticou. À prática de acto expresso deverá ser equiparado, para este efeito, o indeferimento tácito, formado pelo decurso do prazo legal de decisão da impugnação administrativa (art. 57.°, n.º 5, da LGT), pois é este o momento em que a Administração Tributária deveria ter proferido um acto legal e, com a sua omissão, manteve a situação de ilegalidade, o que permite imputar-lhe a responsabilidade pela manutenção da situação de erro e pagamento indevido.» (Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, 6ª ed., vol. I, anotação 6)a)2 ao art. 61º, p. 537.)»
Aqui chegados, importa, ainda, apreciar outra questão: em face da data em que a Administração Tributária proferiu a decisão da reclamação graciosa, deveria a mesma ser condenada em juros indemnizatórios?
Na sentença recorrida foi determinado que sejam pagos juros indemnizatórios desde a data do acto de retenção sobre os dividendos (05.05.2005) até à data em que deveria ter ocorrido o reembolso (01.05.2007).
Ora, nas referidas datas, ainda a Administração Tributária não se tinha pronunciado sobre a reclamação graciosa deduzida, e por isso o erro ainda não tinha passado a ser-lhe imputável, «o erro passa a ser imputável à AT depois de eventual indeferimento da pretensão deduzida pelo contribuinte.»
Conforme se retira do probatório, só em 28/12/2007 a impugnante apresentou reclamação graciosa (nº 7. do probatório), só em 10/07/2008 foi proferido o despacho que decidiu a reclamção graciosa (nº 16. do probatório) e só em 14/07/2008 a impugnante recepcionou o despacho do Chefe de Divisão da Justiça Tributária, por delegação de competências do Director de Finanças de Setúbal que decidiu a reclamação graciosa do acto de retenção e que quanto ao pedido de juros indemnizatórios, indeferiu o pedido (nº 12. do probatório).
Assim, antes dessa data – 10/07/2008 – não poderia ser imputado à Administração Tributária qualquer erro imputável aos serviços, uma vez que como a mesma alega «O ato de retenção na fonte não foi praticado pela Administração Tributária, mas antes pelo substituto tributário.»
Daí que, no caso, a tutela do direito a juros indemnizatórios sobre o indevidamente pago só haja de ser reconhecida a partir do momento em que a Administração Tributária se pronunciou, ou seja, com a decisão da reclamação graciosa.
Isso mesmo foi decidido no Acórdão que temos vindo a seguir - Acórdão do STA de 18/01/2017, Proc. 0890/16 – onde se escreveu o seguinte:
«Daí que, no caso, a tutela do direito a juros indemnizatórios sobre o indevidamente pago só haja de ser reconhecida a partir do momento em que se forma o indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa, ou seja, a partir do momento em que, pela primeira vez, a AT se teve de pronunciar “sobre a situação do contribuinte, dispondo dos elementos necessários para proferir uma decisão com pressupostos correctos” e omitiu esse dever, deixando que se formasse indeferimento tácito. (Ibidem, p. 52. Cfr. também a jurisprudência aí referenciada.)
Em concordância com tal interpretação e dado que, no caso, a impugnante só em 27/4/2007 requereu a revisão oficiosa do acto de liquidação (ocorrido no ano de 2003), havemos de concluir que a respectiva tutela do direito a juros indemnizatórios sobre o indevidamente pago só deverá ser reconhecida a partir da data em que se formou o indeferimento tácito daquele pedido (6 meses após 27/4/2007 – cfr. art. 57º da LGT na redacção à data, anterior à introduzida pela Lei nº 64-B/2011).
E, assim, a sentença recorrida, que condenou a Fazenda Pública ao pagamento de juros indemnizatórios desde 29/4/2003 e até efectivo pagamento da quantia de 1.367.476,55 Euros, não pode, nesta parte, manter-se, pois que os mesmos são devidos apenas a partir daquela data em que se formou o indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa.»
Na esteira do Acórdão supra citado, e retornando ao caso concreto, a Administração Tributária não poderia ser condenada ao pagamento de juros indemnizatórios à Impugnante, nos termos do artigo 43.º da LGT, contados desde a data do acto de retenção de imposto sobre os dividendos, ou seja desde 5/5/2005, até à data em que que deveria ter ocorrido o reembolso (1/5/2007), uma vez que nessas datas a Administração Tributária ainda nem tinha sido chamada a pronunciar-se, uma vez que a reclamação graciosa só foi apresentada em 28/12/2007 e, por conseguinte, ainda não lhe poderia ter sido imputado qualquer erro.
Como já vimos, a Administração Tributária decidiu a reclamação graciosa do acto de retenção em 10/07/2008, no entanto, já em data anterior – 16/06/2008 – a Fazenda Nacional tinha emitido cheque no valor de EUR 1.056.283,00 em nome da impugnante, relativo ao reembolso do valor retido a título de retenção na fonte (cfr. nº 10 do probatório).
Ora, assim sendo, na data da decisão da reclamação graciosa já tinha ocorrido o reembolso do valor retido a título de retenção da fonte, pelo que a recorrente Fazenda Pública não deveria ter sido condenada ao pagamento de juros indemnizatórios à impugnante.
Termos em que neste segmento decisório, iremos revogar a sentença recorrida, procedendo o presente recurso.
**** III. Decisão
Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso, revogando a decisão recorrida quanto ao segmento decisório dos juros indemnizatórios.
Custas pela recorrida.
Registe e notifique.
Lisboa, 5 de Março de 2020
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[Lurdes Toscano]
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[Maria Cardoso]
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[Catarina Almeida e Sousa]
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[1] Sublinhado nosso. |