| Decisão Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:
1.- A FªPª, veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do tribunal Tributário de 1ª Instância de Viseu que julgou procedente a impugnação deduzida por Daniel ... e mulher Maria ... contra a liquidação adicional de IRS do ano de 1996, no montante de 496.526$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
1.- Foi objecto da impugnação o acto tributário da liquidação, tendo sido determinada a sua anulação, com fundamento em vício de forma de decisão proferida em processo de recla-mação graciosa com o mesmo objecto.
2.- Não existe conformidade entre a decisão e os respectivos fundamentos ou pressupostos, porquanto se determina a anulação de um acto tributário com base em vício de um outro acto distinto e posterior.
3.- Portal motivo, e porque não foram aduzidos quaisquer outros fundamentos, em especial relativos a vícios do próprio acto tributário da liquidação, carece de fundamentação a sen-tença recorrida.
4.- Em todo o caso, o próprio fundamento invocado não tem apoio factual, dado que apenas considerou como fundamentação da decisão da reclamação uma parte dos motivos nela ex-pressos, decisão que se encontra suficientemente fundamentada, com os motivos de facto e de direito.
5.- A liquidação sempre seria de manter, por não padecer de qualquer vício ou ilegalidade.
Pelo que entende que deve ser dado provi-mento ao recurso e em consequência ser revogada a decisão recorrida.
Houve contra – alegações em que os recorridos sustentam que o recurso deve ser considerado deserto porque o despacho que admitiu o recurso foi notificado o ERFP em 15/01/2003 devendo as alegações ter sido apresentadas até 30/01/03 e foram-no em 04/02/2003. Não se entendendo assim, pugnam pela manutenção do julgado em 1ª instância na consideração de que as alegações produzidas em nada infirmam a sentença recorrida.
A EMMP pronunciou-se no sentido de que o recurso não merece provimento.
Satisfeitos os vistos legais cumpre decidir.
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2.- Na sentença recorrida deram-se como provados os seguintes factos, com base nos documentos juntos aos autos e ao processo administrativo:
1.- Os Impugnantes fizeram constar no anexo G no quadro 7 da declaração de rendimentos do ano de 1996, a importância de 5.700.000$00.
2.- Na sequência da declaração de rendimentos apresentada foi-lhes liquidado Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares no montante de 496.526$00 (liquidação n.° 5112727501 de 30-07-97.
3.- O prazo para pagamento voluntário do Imposto terminou em O l -10-97.
4.- Os Impugnantes reclamaram em 04-09-97 para o Director Distrital de Finanças da Guarda, alegando que o valor a considerar seria de 2.000.000$00.
5.- A reclamação foi indeferida por decisão do Sr. Director Distrital de Finanças de 22-07-98, mediante proposta de decisão do Sr. Chefe da Repartição de Finanças, para cujos fundamentos remeteu.
6.- Dou por reproduzido o teor da referida decisão e proposta.
7.- Os Impugnantes foram notificados da decisão por carta registada com aviso de recepção em 11-08-98.
8.- A Impugnação foi deduzida em 17-08-98.
Atendendo a que os recorridos nas suas contra – alegações consideram que o recvurso deve ser julgado deserto por apresentação intempestiva das alegações, ao abrigo do artº 712º do CPC aditam-se ao probatório os seguintes factos atinentes a essa questão:
9.- Em 29/11/2002 o ERFP interpôs recurso da sentença proferida nos autos – vd. fls. 52.
10.- Em 17/12/2002, o recurso foi admitido por despacho exarado a fls.54.
11.- O despacho de admissão do recurso foi notificado ao ERFP em 15/01/03- vd. fls. 55.
12.- As alegações de recurso foram pelo ERFP apresentadas em 04/02/03 – cf. Fls. 57.
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3.- Cumpre conhecer da questão prévia da tempestividade do recurso suscitada pelos recorridos pois o seu o conhecimento logra prioridade sobre o conhecimento dos invocados nulidades da sentença e erro de julgamento e impõe que se tomem em conta elementos de facto que não foram dados como assentes na sentença recorrida.
Os recorridos sustentam que as alegações de recurso foram apresentadas depois de findo o prazo estabelecido na lei para o efeito, motivo por que o recurso deve ser julgado deserto.
Para apreciação dessa questão, já se assentou, no que ao caso interessa e se apura dos autos que em 29/11/2002 o ERFP interpôs recurso da sentença proferida nos autos; que em 17/12/2002, o recurso foi admitido por despacho que foi notificado ao ERFP em 15/01/03 sendo que as alegações de recurso foram pelo ERFP apresentadas em 04/02/03.
Nos termos do disposto no artº 280º, Nº 1, do CPPT, das decisões dos tribunais tributários de 1ª instância cabe recurso, no prazo de 10 dias...para o Tribunal Central Adminsitrativo, salvo se a matéria for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso no mesmo prazo, para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.
Por seu turno, o artº 281º do CPPT preceitua que os recursos são interpostos, processados e julgados como os agravos em processo civil.
Dispõe, ainda, os n0s 3 e 4 art. 282° que «O prazo para alegações a efectuar no Tribunal recorrido é de 15 dias contados, para o recorrente, a partir da notificação referida no número anterior...” e na falta de alegações nos termos do nº 3, o recurso será logo julgado deserto no tribunal recorrido...».
Embora seja verdade que o art. 2°do DL 229/96, de 29/11, reformula a matéria da competência entre o STA e o TCA, não pode extrair-se daí a conclusão de que aos recursos cuja competência está agora atribuída ao TCA seja aplicável o regime dos recursos previsto para o STA.
Acresce que apesar de o art. 130°, nº l, do ETAF determinar que «Aos meios processuais comuns à jurisdição administrativa e fiscal são aplicáveis nesta última as normas estabelecidas no presente diploma para cada um daqueles meios» e que apesar de o seu n°3 estatuir que «o disposto no nº 1 abrange o recurso das decisões jurisdicionais proferidas nos respectivos processos», não se segue, daqui, que os recursos jurisdicionais da competência do TCA sejam meios comuns à jurisdição administrativa e fiscal, para que se pudesse entender que, nos termos daquele normativo, aos recursos das decisões proferidas pelos TT de lª Instância são aplicáveis as normas dos arts. 102º e segs. da LPTA, mormente, o prazo para apresentação de alegações previsto no artº 106º ( cfr. artº 6º, 1, e) do DL 329-A/95, de 12/12, com a redacção do DL 180/96, de 25/9, aplicável ex vi do artº 1º da LPTA.
Nesse sentido, pode ver-se o Ac. do STA, de 2/10/96, in Rec. 20378, publicado no Ap. DR ( pátg. 2686 a 2689) onde se doutrinou o seguinte: «Por outro lado, conforme ao art. 130°, n° l, da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos, aos recursos de decisões jurisdicionais proferidas em recurso contencioso propriamente dito - um dos "meios processuais comuns à jurisdição administrativa e fiscal" - são aplicáveis nesta última as normas estabelecidas nesse diploma... (...) bem como, nos termos do art. 131°, n°l, da mesma lei, "aos recursos de decisões proferidas na jurisdição fiscal não abrangidos pelo artigo antecedente" - sejam os interpostos em processo de impugnação judicial de actos tributários, meio processual específico da jurisdição fiscal e que, portanto, não constitui um dos falados "meios processuais comuns"...».
Ou seja, o aresto citado refere como meios processuais comuns a ambas as jurisdições, os recursos directos contenciosos, e os meios processuais referidos no CPPT, mas não a impugnação judicial dos actos tributários ou a oposição a execução fiscal.
Aliás, a razão pela qual nesse acórdão do STA se admite como sendo de 20 dias (ao tempo) o prazo de apresentação das alegações, em sede de recurso de sentença proferida em processo de impugnação, tem a ver com a circunstância de o recurso ter sido interposto logo directamente para o STA (per saltum) e não para o TCA, sendo que, nesse caso, é então aplicável a LPTA.
Todavia, nos casos em que o recurso é interposto para o TCA ou STA, o regime é o previsto no CPPT, não sendo aplicável a LPTA.
Sucede, porém, que aos recursos interpostos, de sentença proferida pelo TT de lª instância em processo de impugnação e/ou oposição, para a secção de contencioso tributário do TCA, ou das decisões desta para o STA é, pois, aplicável o regime previsto nos arts. 280º e ss. do CPPT, e, por consequência, o prazo para a apresentação das alegações é, nesse caso, o de 15 dias, e não o de 30 dias previsto no art. 106° da LPTA.
Destarte, considerando que em 29/11/2002 o ERFP interpôs recurso da sentença proferida nos autos; que em 17/12/2002, o recurso foi admitido por despacho que foi notificado ao ERFP em 15/01/03 sendo que as alegações de recurso foram pelo ERFP apresentadas em 04/02/03, seguindo literalmente a tese dos recorridos, o recurso teria de ser julgado deserto por falta de alegações.
Mas o certo é que, a nosso ver, as alegações apresentadas em 04/02/03, o foram tempestivamente porque esse era o terceiro dia útil após o termo do prazo, havendo que aplicar o regime do art. 145.º do CPC.
Com efeito, o n.º 3 do art. 145.º do CPC dispõe que o decurso do prazo peremptório extingue o direito de praticar o acto a que se reporta. Mas, o seu n.º 5 permite ainda a prática de acto processual, «independentemente de justo impedimento», «dentro dos três primeiros dias úteis subsequentes ao termo do prazo», fazendo apenas depender a validade do mesmo do pagamento de uma multa a pagar imediatamente ou, de acordo com o n.º 6 do mesmo artigo, se a multa não for paga imediatamente, na sequência na notificação para o efeito.
«»In casu», a Recorrente FªPª foi notificada do despacho que admitiu o recurso em 15 de Janeiro de 2003, contando-se a partir desta data o prazo de 15 dias para a apresentação das alegações (cfr. art. 282.º, n.º 3, do CPPT), pelo que esse prazo terminou em 04 de Fevereiro de 2003, operada a contagem do prazo de acordo com as regras específicas ínsitas no Código de Processo Civil, “ex vi” do n.º 2 do art. 20.º do CPPT., - o prazo terminou a 30 de Janeiro de 2003, que foi quinta-feira, pelo que o terceiro dia útil subsequente foi o dia em que as alegações foram apresentadas.
Este é o entendimento jurisprudencial constante e pacífico, como dá conta JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, 4.ª edição, nota 8 ao art. 20.º, pág. 181, com indicação de inúmera jurisprudência da 1.ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de que se destacam os acórdãos de 23 de Março de 1994, proferido no recurso com o n.º 17.640 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 28 de Novembro de 1996, pág. 1137 a 1141; de 22 de Fevereiro de 1995, proferido no recurso com o n.º 18.161 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 31 de Julho de 1997, págs. 496 a 498. segundo os quais que a Fazenda Pública pode valer-se desta faculdade concedida pelo art. 145.º, n.º 5, do CPC, não ficando sequer a validade do acto praticado dependente do pagamento de multa alguma. E bem se compreende que seja assim: quanto à possibilidade de utilizar aquela faculdade, por força do princípio da igualdade processual ou de armas, hoje expressamente consagrado no art. 98.º da Lei Geral Tributária; quanto à dispensa de multa, porque sendo o Representante da Fazenda Pública um órgão do Estado (cfr. art. 72.º a 74.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 129/84, de 27 de Abril), não faria sentido exigir-lhe o pagamento da multa, que redundaria na confusão entre as situações de credor e devedor da obrigação.
Neste TCA é igualmente seguida essa doutrina, vazada, entre outros, no recente Acórdão de 11/11/2003, no Recurso nº 598/03.
Pelo exposto, verifica-se que as alegações foram apresentadas em tempo.
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AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR, de acordo com as conclusões do recurso que delimitam o seu objecto são as de saber se a sentença é nula por contradição entre os fundamentos e a decisão e por falta de fundamentação – conclusões 2ª e 3ª- e se o julgador incorreu em erro de julgamento sobre a matéria de facto e de direito – conclusão 4ª.
No que tange à contradição, em parte, entre os fundamentos e a decisão ( -art. 668°, n° l, al. c) do C.P.C-, ex vi art. 2°, al. f) do C.P.T. e art. 2°, al. e) do C.P.P.T.)
A disposição do artº 144º do CPT ( ou no vigente artº 125º do CPPT) tem correspondência com o artº 668º do CPC, mormente com a sua al. c) em atenção ao caso concreto, de acordo com a qual é causa de nulidade da sentença a «oposição dos fundamentos com a decisão».
Entende a mais autorizada doutrina (v. Prof. J.A.Reis, CPC Anotado, vol. V, pág. 141 e A.Varela, J.M.Bezerra e Sampaio e Nora,CPC Anotado, pág. 686) que este vício afecta a estrutura lógica da sentença, por contradição entre as suas premissas, de facto e de direito, e a conclusão:- os fundamentos invocados pelo juiz não conduziriam ao resultado expresso na decisão; conduziriam logicamente, isso sim, a resultado oposto. Ou seja:- existe aqui um vício real no raciocínio do julgador, uma real contradição entre os fundamentos e a decisão que se analisa em que a fundamentação aponta num determinado sentido e a decisão segue caminho oposto, ou, pelo menos, direcção diferente.
Importa, por isso, determinar se os fundamentos invocados pelo Mº Juiz «a quo» deveriam logicamente conduzir ao resultado oposto ao que foi expresso na sentença.
Depois de ter considerado que os requisitos legais da fundamentação são os constantes dos artºs. 268º, nº 3 da CRP, 21º do CPT e 77º da LGT e, pois, a fundamentação do acto tributário deve ser clara, suficiente e congruente, sendo equivalente à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto, no que invoca o disposto no nº 3 do artigo 1º e nº 2 do artigo 125º do CPA; que no caso em apreço a decisão se apropriou dos fundamentos aduzidos na proposta de decisão do Sr. Chefe de Repartição de Finanças, o que era legalmente admissível; e, finalmente, que se a proposta de decisão estiver fundamentada também está a decisão que para ela remeteu, analisando tal proposta fundamentadora, conclui o Mº Juiz que estamos perante uma fundamentação manifestamente insuficiente porque um destinatário normal, como é o caso dos impugnantes, fica sem saber porque é que a AF decidiu daquele modo e não de outro. E, como corolário lógico, julgou procedente a impugnação.
Manifestamente que os fundamentos invocados pelo juiz conduziriam ao resultado expresso na decisão, inexistindo uma real contradição entre os fundamentos e a decisão pois que a fundamentação aponta num determinado sentido e a decisão segue esse caminho.
Improcede, pois, a conclusão sob análise.
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Haverá agora que conhecer da nulidade da sentença nos termos do artº 125º do CPPT face à conclusão em que se afirma não estar a sentença ora em recurso devidamente fundamentada.
A sentença é uma decisão dos tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativas fiscais ( artº 3º do ETAF). Ela conhece do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto, pelo que a sentença pode estar viciada de duas causas que poderão obstar à eficácia ou validade da dicção do direito:- por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação; por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração e estruturação ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e então torna-se passível de nulidade, nos termos do artº 125º do CPPT.
Vejamos então se a sentença é nula em virtude de, como diz a recorrente na conclusão 3)- porque não foram aduzidos quaisquer outros fundamentos, em especial relativos a vícios do próprio acto tributário da liquidação, carece de fundamentação a sen-tença recorrida.
A alegada falta de fundamentação da sentença violará o artº 125º do CPPT que impõe ao juiz que fundamente as suas decisões, fulminando com a nulidade a infracção a essa regra.
Todavia, a disposição do artº 125º do CPPT tem correspondência com o artº 668º do CPC, mormente com a sua al. b) em atenção ao caso concreto, de acordo com a qual a sentença é nula «Quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão».
Os actos dos magistrados estão subordinados ao dever geral de fundamentar a decisão consagrado no artº 158º do CPC face ao qual a omissão de fundamentação acarreta a nulidade mesmo do simples despacho nos termos das disposições conjugadas dos artºs. 158º, 659º, 668º, nº 1, al. b), aplicáveis «ex-vi» da al. f) do artº 2º do CPT ( vd. Acórdão do STA de 22/9/1974, in BMJ 239º-242).
Mas a nulidade da al. b) do nº 1 do artº 668º do CPC só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão, irrelevando a deficiente, errada ou incompleta fundamentação.
Nesse sentido, expende-se no Acórdão da RL de 17/1/91, CJ, XVI, Tomo 1º, pág. 122 que há que distinguir cuidadosamente «a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade».
Ora, a sentença recorrida contém fundamentação fáctica e jurídica, pelo que improcede a conclusão sob análise.
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Conhecendo agora de fundo, determinemos se a sentença interpretou correctamente os factos e os preceitos legais aplicáveis.
Tal como salienta A EPGA também se nos afigura que o recurso não merece proceder uma vez que a pretensão da recorrente FªPª vai contra o conteúdo dos documentos e outros elementos de prova referidos na sentença no atinente á insuficiência de fundamentação da decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa.
Na verdade A AT, na sequência da reclamação deduzida pelos impugnantes em 04-09-97 para o Director Distrital de Finanças da Guarda, alegando que o valor a considerar seria de 2.000.000$00, indeferindo-a por decisão do Sr. Director Distrital de Finanças de 22-07-98, mediante proposta de decisão do Sr. Chefe da Repartição de Finanças, para cujos fundamentos remeteu e que são, expressamente, os seguintes: “Parece também não poder aproveitar-se o valor que serve especificamente para a obtenção do rendimento do trabalho independente, ou seja, o determinado nos termos do nº 4 do artigo 26º do C.I.R.S. para cálculo das mais-valias como pretende o contribuinte no nº 3 da sua reclamação”.
Tendo presentes todas as considerações de carácter jurídico-doutrinal aduzidas na sentença e que inteiramente subscrevemos, sempre se acrescentará que fundamentar o acto tributário consiste na indicação dos factos e das normas jurídicas que o justificam, na exposição das razões de facto e /ou de direito que determinam a AF a proferir uma decisão, enfim, em deduzir expressamente a resolução tomada das premissas em que assenta, ou em exprimir os motivos por que se resolve de certa maneira, e não de outra.
Assim, o acto tributário tem de ser sustentado por um mínimo suficiente da fundamentação expressa, ainda que operada por forma massiva e sendo produto de um poder legalmente vinculado, aspectos estes que só poderão ser valorados dentro do grau de exigibilidade da declaração de fundamentação, quer porque a massividade intui maior possibilidade de entendimento dos destinatários, quer porque a vinculação dispensa a enunciação da motivação do agente que decorrerá imediatamente da mera descrição dos factos - pressupostos do acto.
Apoiando-se o acto em causa na posposta em que apenas consta o que acima se transcreveu, e resultando da análise dos elementos de suporte para onde remete a decisão em causa, que a fundamentação neles contida não é clara e congruente e não permite aos recorridos a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente, manifestamente que é insuficiente a fundamentação formal ocorrendo a violação do disposto nos artigos 268°, n° 3, da Constituição da República, dos artºs. 124º, nº 1, a) e b) 125º e 133º, nº 1 e nº 2 , al. d), todos do Código do Procedimento Administrativo.
Os actos tributários carecem de fundamentação, a qual consiste numa declaração formal, externa ou explícita, i. é, numa manifestação exterior consubstanciada num discurso expresso num texto, não bastando que resulte implicitamente da actuação administrativa.
E tal discurso tem de ser contextual, expresso e externado pelo autor do acto por forma a dar a conhecer ao seu destinatário, pressuposto este como um destinatário normal ou razoável colocado perante as circunstâncias concretas, a motivação funcional do acto, os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro, permitindo àquele optar conscientemente entre a aceitação da legalidade do acto ou a sua impugnação.
Assim, é manifesto que a proposta não satisfaz os requisitos essenciais da exigência de fundamentação do acto no momento em que se opera a formação da vontade e a mesma se exprime em toda a sua plenitude, requisitos respeitantes à entidade administrativa e ao administrado.
Daí que não colha a conclusão sob a análise, nenhuma censura nos merecendo a sentença recorrida.* 4.- Face ao exposto, os juizes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso, mantendo a sentença recorrida.
Sem custas, por delas estar isenta a parte vencida.
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Lisboa, 10/12/03
Gomes Correia
Valente Torrão
Casimiro Gonçalves |
