Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1286/11.0BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/15/2022

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	REVERSÃO. AUDIÇÃO PRÉVIA. PROVA DO RECEBIMENTO DA CARTA DE NOTIFICAÇÃO.

Sumário:	I. No quadro do exercício do direito de audição prévia, em face do projecto de decisão de reversão, a exequente deve comprovar a realização de todas as formalidades necessárias à documentação do ingresso da carta de notificação na esfera de cognoscibilidade do seu destinatário. II. Estando em causa a discussão sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária do revertido, não pode a preterição da audição prévia do mesmo degradar-se em formalidade não essencial, dado que a sua participação releva para o completo esclarecimento da situação subjacente à decisão.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão
I- Relatório
E………………deduziu oposição, na qualidade de revertido, à Execução Fiscal n.º ………………………334 e apensos instaurada para cobrança de dívidas relativas a IRC do exercício fiscal de 2002, e de IVA dos anos de 2002, 2003 e 2004 no valor total de €548.135,52, contra a sociedade B. & …………………………., Lda.
O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 223 e ss. (numeração do SITAF), datada de 18/06/2018, julgou nulo o despacho de reversão e determinou a extinção do processo executivo contra o Oponente, com o fundamento na sua ilegitimidade.
Desta sentença foi interposto recurso, conforme requerimento de fls. 248 e ss. (numeração do SITAF), no qual a Fazenda Pública concluiu nos seguintes termos:
«I – Pelo elenco de razões acima arroladas, ressalvado melhor entendimento, infere-se que a sentença proferida pelo Tribunal “ad quo” ao julgar procedente o pedido formulado pelo oponente, lavrou em erro na fixação dos factos e fez uma incorrecta interpretação da lei, sofrendo de deficit instrutório, erros de julgamento de facto e de direito.
II – De um modo geral, a questão a apreciar consiste em saber se o acto de reversão em crise, deve ou não manter-se na ordem jurídica, tal como configurado nos autos tendo em conta o princípio do aproveitamento do acto, o qual tem aplicação e pleno acolhimento pela jurisprudência quando seja legítimo concluir casuisticamente que, embora se admita que o ato padece de algum vício, outra decisão não poderia tomar a administração.
III – Ora, não nos podemos conformar com a decisão que entende que o acto de reversão não pode manter-se porquanto “a falta de conhecimento do teor do despacho de projecto de reversão e, consequentemente a falta de notificação para o exercício do direito de audição, da falta de prova de que a carta referida no ponto 4, do probatório tenha sido recebida pelo destinatário conforme consta do registo dos CTT correspondente ao RM ……………. PT, já que o elemento demonstrativo da localização do registo não identifica a pessoa a quem o mesmo foi dirigido, consta apenas que o objecto registado com o n.º RM ……………. PT, foi aceite em L...... e foi entregue ao remetente, também em L...... sendo o recetor “J …………”, o que é manifestamente insuficiente para provar que a missiva tenha chegado ao conhecimento do, aqui Oponente.”.
IV – Pelo Tribunal a quo foi delimitado o thema decidendum como sendo o que respeita à apreciação da legalidade do próprio despacho de reversão, uma vez que a responsabilidade subsidiária se efectiva por reversão no processo de execução e, é o despacho de reversão o ato capaz de atribuir legitimidade à pessoa citada.
V- Nessa senda, foi entendido que o oponente é parte ilegítima na execução, face à verificada ilegalidade do despacho de reversão, por violação do direito de audição (art. 23.º n.º 4.º e 60.º da LGT).
E que, sendo ilegal o despacho de reversão deve o mesmo ser anulado o que acarreta a anulação subsequente de todos os actos que dele decorrem (art. 201.º n.º 2 do CPC “ex vi” da al. e) do art. 2.º do CPPT) e, torna o Oponente parte ilegítima na execução.
VI - Quanto aos factos não provados resultam os primeiros, relativos à falta de conhecimento do teor do despacho de projecto de reversão e consequentemente a equivalência de tal à falta de notificação para o exercício do direito de audição, por via da falta de prova de que a carta referida no ponto 4., do probatório tenha sido recebida pelo oponente.
VII – Sublinhe-se que não foram juntos quaisquer documentos probatórios pelo oponente, não obstante a oposição ter como fundamento a alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
VIII – Ora, não nos podemos conformar com a decisão recorrida desde logo e em primeiro lugar quanto à preterição e efeitos do direito de audição prévia, no sentido de que a reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário deve ser infalivelmente precedida de direito de audição, nos termos do n.º 4 do art.º 23.º da LGT.
Isto porque o oponente, foi através do registo dos CTT correspondente ao RM …………….. PT, notificado para que exercesse o direito de audição. Tal notificação onde consta impresso o registo em causa, encontra-se junto aos autos endereçada ao oponente e, dirigida para a morada PQ …….…………. – LT 20 – 2B – ………………. – 2..-000 ……………………. Ora não se conclua que essa morada tem endereço incorrecto ou insuficiente pois como consta ainda do PEF, tal endereço é exactamente o mesmo para o qual foi dirigida uma citação a qual foi entregue e recepcionada em 26/04 desse ano, nessa mesma morada (PQ RESIDENCIAL ………. – LT 20 – 2B – ………….– 2…..-000 …………..), ou seja passado cerca de um mês da efectivação para o direito de audição.
IX - Ora a partir daí, face ao tipo de notificação prevista na lei para a prática de tal acto, salvo melhor entendimento, encontra-se cumprido o ónus da AT.
Em face do direito de audição reconhecido aos responsáveis subsidiários no n.º 4 do art.º 23.º, que abrange a possibilidade de estes se pronunciarem não só sobre os seus pressupostos, mas também sobre a sua extensão, a informação sobre as quantias por que responde cada um deles, prevista neste artigo, deverá ser obtida antes da respectiva notificação, a efectuar através de carta registada a enviar para o domicílio do responsável subsidiário, nos termos do art.º 60.º n.º 4 da LGT.
Ora, salvo melhor entendimento, nenhum destes núcleos protegidos pelo legislador através da concretização do direito de audição – indagação sobre os pressupostos da reversão, mas também sobre a sua extensão, a informação sobre as quantias por que responde cada um dos revertidos, foi posto em crise nos presentes autos.
X - E, a partir deste ponto, em que concluímos que o direito de audição é uma mera faculdade do contribuinte e, que essa notificação foi intentada pela AT através de correio registado com o n.º RM 5826 4044 9 PT, importaria demonstrar até que ponto seria o direito de audição importante para que a decisão do órgão de execução fiscal fosse outra, face ao princípio do aproveitamento do acto, o qual tem aplicação quando seja legítimo concluir casuisticamente que, embora se admita que o ato padece de algum vício, outra decisão não poderia tomar a administração.
XI - Neste sentido, a douta decisão proferida pelo TT, veio examinar a legitimidade do oponente dando como “não provado que o Oponente tenha exercido as funções de administração ou gestão da sociedade devedora originária e/ou que tenha tido culpa na frustração do património da mesma para fazer face aos créditos tributários.”.
Todavia, somos levados a afirmar que o probatório padece de insuficiência e que enferma de análise crítica porque os factos, os elementos de prova constantes nos autos: facturas, contratos e cheques assinados pelo Oponente, teriam que merecer outra solução de direito.
XII - Ou seja, fazendo um juízo de prognose póstuma e no que respeita ao facto de o oponente ter dispensado a prova testemunhal, já que também não foram por si juntos quaisquer documentos probatórios, não obstante a oposição ter como fundamento a alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, para que se visse consagrada a igualdade de meios processuais, tal dispensa deveria ter sido colmatada ex offício pelo douto areópago, até ao abrigo do princípio do inquisitório, já que, como foi decidido no processo ………../11.5BELRS, da 2.ª U.O. do TT, onde era oponente A r……………, igualmente revertido por dívidas da devedora originária “B……… e ……………….., Lda, ficou decidido que (à semelhança do que aconteceu no processo n.º ……./11.7BELRS) quem era o gerente de facto, quem assinava cheques e comparecia nas obras desenvolvidas pela empresa era o aqui oponente E……………, tal como foi testemunhado entre outras testemunhas pelo TOC da sociedade B ………. – ……………..s, Lda.
Ou seja, sem prejuízo de vigorar no processo tributário o princípio do inquisitório, fazendo agora um juízo de prognose póstuma, ou recorrendo parcamente à prova constante dos autos, não poderia o oponente (caso tivesse exercido o direito de audição) trazer ao processo elementos instrutórios que abalassem a decisão tomada pelo OEF.
Teria, pois, necessariamente o Tribunal que concluir, face ao princípio do aproveitamento do acto que, o Oponente é parte legítima no presente processo.
XIII - E não venha o Oponente dizer quanto aos fundamentos de oposição que o despacho de reversão padece de falta de fundamentação porque evidentemente, do nele exposto, resulta que o despacho de reversão se encontra suficientemente fundamentado.
O certo é que o oponente não logrou provar não lhe ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período do exercício do cargo.
XIV- Sublinhe-se contudo que a imputação da fundamentação legal, estando directamente ligada ao período do exercício do cargo, não se extraindo directamente do despacho de reversão, infere-se do restante contexto fundamentador do despacho de reversão porque aí consta, o período em que o revertido exerceu a gerência da sociedade devedora originária, respondendo-se assim à seguinte questão – se no período da constituição das dívidas, se no período do pagamento ou entrega do tributo, se em ambos os períodos, ainda que por remissão para a certidão permanente: “Gerente conforme certidão permanente.”.
XV - Neste seguimento, há que avocar à colação o acórdão proferido pelo STA em 14/02/2013, no proc. N.º 0642/12, dado que na situação aí prevista, constava de documento que instruíra o procedimento de reversão que, os revertidos sempre tinham sido os únicos gerentes da sociedade desde a sua constituição, não subsistindo qualquer dúvida de que haviam exercido a gerência nos dois momentos a que se referem as alíneas a) e b) do nº 1 do art.º 24.º da LGT, tal como é o caso dos autos.
XVI - Pelo que, atendendo ao efectivamente demonstrado supra, salvo o muito devido respeito, o douto Tribunal “ad quo”, não fundamentou a sua decisão conforme ao direito e à lei, violando as normas legais citadas, nomeadamente o princípio de aproveitamento do acto tributário e o princípio da verdade material. Neste sentido os acórdãos do STA n.º 0760/15 de 08.07.2015 e 01391/14 de 25.06.2015 e 01374/13 de 15.10.2014 e acórdão proferido pelo TCAN no proc. 00462/2000 – Coimbra, 22.06.2011, entre outros.
Porém, V. EXAS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA.»

O recorrido, devidamente notificado para o efeito, apresentou contra-alegações de fls. 269 e ss. (numeração do SITAF), expendendo conclusivamente o seguinte: «
1. A recorrente começa por referir que a oposição tem por fundamento a al. i) do art.204º, n.º1 do CPPT e que o Oponente não juntou qualquer documento probatório, dando a entender que este é o único fundamento da oposição.
2. Logo na primeira página da oposição verificamos que o Oponente invoca as alíneas b), d), e) e i) do art. 204º do CPPT.
3. Ao longo da oposição os seus fundamentos estão devidamente destacados não se resumindo à al. i) do art. 204º do CPPT.
4. A recorrente juntou dois documentos com a oposição e juntou documentos com o requerimento remetido a 11.11.2011.
5. Face ao exposto, esta alegação da Recorrente é desprovida de fundamento devendo ser afastada pelo Tribunal superior.
6. No entender da recorrente, tendo ela junto um código de barras dos CTT e uma suposta cópia da notificação deve ser dado como provado que o recorrido foi legalmente notificado.
7. A Recorrente não juntou o registo dos CTT, nem o aviso de receção.
8. Ainda que estes documentos não fossem necessários para provar a notificação, existe nos autos um documento dos CTT a referir que a notificação não foi feita porque o endereço está incorreto ou insuficiente (fl. 142).
9. Documentalmente está demonstrado o motivo da não receção – endereço incorreto ou insuficiente.
10. O recorrido não sabe se a culpa é da AT ou dos CTT, nem tem de saber.
11. Uma coisa é certa, a carta não chegou ao seu destino porque os CTT informaram que o endereço está incorreto ou insuficiente.
12. A notificação não foi feita por culpa da AT ou dos CTT, não tendo o recorrido em nada contribuído para tal omissão.
13. Cabe à Administração Tributária o ónus de comprovar que efetuou a notificação em observância dos requisitos formalmente exigidos pelas normas procedimentais aplicáveis (art. 74º, n.º1 da LGT).
14. E aqui falece toda a argumentação da Recorrida porque face ao documento dos CTT, a notificação regular não ocorreu.
15. Ainda no que diz respeito a este fundamento de recurso, a Recorrente apela à aplicação da teoria do aproveitamento do acto, como se o não cumprimento da audição prévia, no caso em concreto fosse inútil.
16. Em primeiro lugar, o dever de audição prévia é um direito constitucional (art.267º, n.1 da CRP), cujas limitações estão expressamente previstas no art. 60º, n.º2 da LGT.
17. A dispensa de audição prévia nos casos de reversão fiscal não está prevista na norma atrás citada.
18. Por conseguinte, a admissão da sua não realização é violadora do art. 267º, n.º1 da CRP, do art. 60º, n.º2 da LGT e do art. 23º, n.º4 da LGT.
19. Em segundo lugar o processo de execução fiscal tem natureza judicial (art. 103º, n.º1 da LGT).
20. Porquanto não se pode aqui aplicar a teoria do aproveitamento dos actos administrativos.
21. Em terceiro lugar, o princípio do aproveitamento do acto administrativo apenas é admissível quando a intervenção do interessado no procedimento tributário for inequivocamente insusceptível de influenciar a decisão final, o que acontece em geral nos casos em que se esteja perante uma situação legal evidente ou se trate de atividade administrativa vinculada, não se vislumbrando a mínima possibilidade de a audição poder ter influência sobre o conteúdo da decisão.
22. No caso em concreto não está em causa uma atividade vinculada nem uma solução legal evidente, pelo que não é de aplicar o princípio do aproveitamento do acto.
23. Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária, «deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência».
24. Da decisão de reversão não consta qualquer facto revelador da gerência de facto do Oponente.
25. Pelo que, dependendo a reversão da gerência efetiva, não existindo qualquer indício disso, nem tendo a AT invocado qualquer facto revelador disso, a decisão de reversão padece de falta de fundamentação (art. 268º, nº3 da CRP)
26. A AT não alegou no despacho de reversão, nem na contestação, qualquer facto revelador da suposta gerência de facto do responsável subsidiário, devendo contra si ser valorada a manifesta falta de prova.
27. Pretende a recorrida que seja admitida a fundamentação do despacho de reversão com base em elementos que não constavam do processo executivo e com base em elementos agora invocados em sede de recurso, o que nunca antes fez e por isso também não foi alvo de apreciação pela sentença em recurso.
28. Começamos por indagar quais as faturas, contratos ou cheques que constam nos autos e que deveriam ser valorados.
29. Quando se impugna a matéria de facto, tem de observar-se os ditames do art. 640º, nº 1, a) a c), e nº 2, b), do CPC, designadamente quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas constam supostamente dos autos e seja possível a identificação precisa.
30. A omissão desse ónus, imposto pelo nº 2, b), do referido artigo, implica a rejeição do recurso da decisão da matéria de facto, pois tal ónus não se satisfaz com a menção de que os documentos constam do processo.
31. Face ao incumprimento do disposto no art. 640º, n.º1, al. b) do CPC deve o recurso, também nesta parte, ser indeferido.
32. Em segundo lugar, é agora invocado o processo n.º……/11.5BELRS que correu na 2ª UO do Tribunal Tributário de Lisboa (conclusão XII da Recorrente).
33. No processo judicial citado pela recorrente o recorrido não foi parte, desconhecendo todo o seu conteúdo, impugnando-se por isso a alegação que só agora é invocada em sede de recurso.
34. Ainda assim, o caso julgado incide sobre a decisão e não abrange os fundamentos de facto, conforme orientação doutrinária e jurisprudencial prevalecente.
35. Acresce que, esta alegação não foi acompanhada de qualquer meio probatório, devendo por isso ser rejeitada.
36. Em terceiro lugar, os factos relativos aos supostos documentos assinados pelo Oponente não foram invocados no despacho de reversão, nem na contestação da AT.
37. Na verdade só agora em sede de recurso são invocados tais factos, sem qualquer concretização.
38. A deficiente fundamentação não pode ser efetuada à posterior, antes se impondo a sua concretização no próprio acto de reversão, de forma a que o seu destinatário possa perceber e defender-se de cada um dos respetivos segmentos que lhe são desfavoráveis, sendo para isso imprescindível que lhe seja dada a conhecer a factualidade subjacente ao acto praticado.
39. Não é admissível a fundamentação “a posteriori”, que em regra se mostra suscetível de colidir com a estabilidade dos interesses particulares (Cfr. Vieira de Andrade, ob. cit., p.299; Ac. TCA de 07.10.1999, in “Antologia de Acórdãos do STA e do TCA”, Ano III, nº1, p.247 e ss.), pelo que em princípio não deve ser aceite que só agora, em sede de recurso, o oponente venha a ter conhecimento dos fundamentos omitidos.
40. A AT pretende em sede de recurso sanar um vício de fundo.
41. Ora, a p.i. foi elaborada em função dos vícios do acto.
42. A prova foi indicada na p.i. em função do acto impugnado.
43. O recorrido não tem um meio judicial que lhe permita defender-se, em toda a plenitude, em sede de recurso, desta fundamentação subsequente, que nunca antes foi invocada.
44. Admitir esta fundamentação subsequente, em sede recurso, como pretende a AT configura uma violação dos direitos de defesa do Oponente (art. 2º e art.268º, n.º4 da CRP), do princípio do contraditório (art. 2º, da CRP, art. 3º do CPC ex vi art. 2º, al e) do CPPT) do princípio da igualdade (art. 13º da CRP, art. 6º da CEDH, art. 3ºA do CPC e art. 98º da LGT) e do próprio dever de fundamentação (art. 268º, n.º3 da CRP).
45. Por fim, a recorrente invoca o princípio do inquisitório no sentido de que o Tribunal deveria ter efetuado diligências probatórias no sentido de indagar se o Oponente era, ou não, o gerente de facto do devedor originário.
46. No entanto, o poder/dever de investigação do Tribunal está limitado aos factos alegados pelas partes ou que, oficiosamente, seja lícito ao juiz conhecer (cfr.artº.99, nº.1, da L.G.T.).
47. Ora se a recorrente nada alega sobre a gerência de facto não pode pedir que seja o Tribunal a substitui-la no dever de alegar e indicar os meios probatórios.
48. Mais, não é lícito, conhecer de factos ao abrigo do princípio do inquisitório que consubstanciem fundamentação a posteriori do acto tributário.
Subsidiariamente,
49. A procedência do recurso, o que só se admite por dever de defesa, implicaria sempre a apreciação dos demais vícios imputados ao despacho de reversão na Oposição, os quais não foram apreciados em virtude da procedência da violação do direito de audição, nomeadamente: ilegitimidade, nulidade, caducidade das liquidações, prescrição das liquidações e falta de fundamentação.
Nestes termos e nos demais de direito, deve o recurso ser julgado improcedente e mantida a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo.»

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:«
1. O processo executivo n.º ……………….334 foi instaurado no Serviço de Finanças de L...... 1, em 23/11/2006, contra a sociedade B…….. & ……..– Construção …………….., Lda., para cobrança coerciva de dívidas de IRC do ano de 2002 no valor global de € 281.691,45 – cfr. consta de cópia do PEF aqui em anexo.
2. A estes autos foi apensado os processos números: ………..692, instaurado por dívidas de IVA de 2002 e 2003 e ……………630, instaurado por dividas de IVA de 2004, ficando a quantia exequenda a valer por € 548.135,52 – tudo conforme consta da cópia dos respectivos PEF’s aqui em anexo e fls. 86 dos autos
3. Em 07/03/2011 foi proferido projecto de reversão da dívida com o texto que a seguir parcialmente se transcreve:
“(…)
Em face das diligências de fls. (…), determino a preparação do processo para efeitos da reversão da(s)execução(ões) contra E …………….., contribuinte n.º ……………, morador em PQ RESIDENCIAL ……. – LT 20 – 2B – ……….. – 2…-000 …………….., na qualidade de Responsável Subsidiário, pela divida abaixo discriminada.
Face ao disposto nos normativos do n.º 4 do Art. 23.º e do Art. 60.º da Lei Geral Tributária, proceda-se à notificação do(s) interessado(s), para efeitos do exercício de audiência prévia, fixando-se o prazo de 15 dias a contar da notificação, podendo aquela ser exercida por escrito / oralmente (1).
(…)
Tudo conforme consta de cópia do PEF aqui em anexo, que aqui se dá por integralmente reproduzido.
4. Na mesma data o Serviço de Finanças de Lisboa 4, dirigiu carta ao Oponente (E ………….), carta registada - RM ………… PT-, para a morada supra indicada dando-lhe conta do teor do despacho supra e prazo para, querendo, exercer o direito de audição prévia – cfr. consta de cópia do PEF aqui em anexo.
5. Em 02/09/2010, foi proferido despacho de reversão contra a Oponente com a fundamentação que, parcialmente, a seguir se transcrevem:

“DESPACHO

Face às diligências de fls. (…), e estando concretizada a audiência do(s) responsável(eis) subsidiário(s) prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra E …………., contribuinte n.º ………, morador em PQ RESIDENCIAL ……….. – LT 20 – 2B – …………… – ……….-000 ………….., na qualidade de Responsável Subsidiário, pela divida abaixo discriminada.
(…)

FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

Dos Administradores, directores, ou gerentes e outra pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por ter sido feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para pagamento, quando o facto constitutivo da divida se verificou no período do exercício do cargo [art. 24º/nº 1/a LGT] ter sido feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para pagamento, quando o facto constitutivo da divida se verificou no período do exercício do cargo [art. 24º/nº 1/a LGT], não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].
Não foram localizados bens da executada. Desconhece-se se a executada se encontra a laborar no local, encontra-se cessada em sede de IVA desde 2008.08.26, conforme Auto de Diligências. Gerente conforme Certidão Permanente.
(…)”.
Tudo conforme consta da cópia do respectivos PEF aqui em anexo.
6. O Oponente tomou conhecimento do teor deste despacho, por carta registada com aviso de receção que foi assinado em 26/04/2011 – cfr. consta da cópia do respectivo PEF aqui em anexo.
7. A presente oposição foi deduzida em 18/05/2011 – cfr. fls. 4 dos autos»

«Factos não provados // Dos autos não resulta provado que:
I. O Oponente tenha tido conhecimento do teor do projecto de despacho de reversão enunciado no ponto 3., do probatório;
II. Tenha chegado ao conhecimento do Oponente a carta a que se refere o ponto 4., do probatório.
III. O Oponente tenha exercido as funções administração ou gestão da sociedade devedora originária e/ou que tenha tido culpa na frustração do património da mesma para fazer face aos créditos tributários.

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.// Foi prescindida a prova testemunhal, pelo Oponente – cfr. fls. 160 dos autos.»

«No tocante aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental constante dos autos, em concreto, no teor dos documentos indicados em cada um dos pontos supra. // Quanto aos factos não provados resultam os primeiros, ou seja a falta de conhecimento do teor do despacho de projecto de reversão e consequentemente a falta de notificação para o exercício do direito de audição, da falta de prova de que a carta referida no ponto 4., do probatório tenha sido recebida pela destinatária conforme consta do registo dos CTT correspondente ao RM ……………..PT, já que o elemento demonstrativo da localização do registo não identifica a pessoa a quem o mesmo foi dirigido, consta apenas que o objeto registado com o n.º RM ……………. PT, foi aceite em L...... e foi entregue ao remetente, também em L...... sendo o recetor “J ……………”, o que é manifestamente insuficiente para provar que a missiva tenha chegado ao conhecimento do, aqui Oponente.//Quanto à falta de prova do exercício das funções de gestão na sociedade devedora originária, pela pessoa indicada como “responsável subsidiário, aqui Oponente, resulta da inexistência da falta de elementos que comprovem material e objectivamente o exercício das funções.»

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se no alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto (i) e no alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença sob recurso (ii).
2.2.2. A sentença julgou procedente a oposição, determinando a «nulidade do despacho de reversão e a consequente extinção da execução, por ilegitimidade». Para tanto, ponderou, em síntese, que «Da matéria fáctica consta que a Oponente não teve conhecimento do projecto de despacho de reversão nem foi ouvida antes de, contra si, o mesmo ter sido proferido[Factos não provados], donde se conclui ter ocorrido ofensa ao disposto no art. 23.º n.º 4 da LGT e ao direito da Oponente de se pronunciar sobre uma decisão que lhe é manifestamente desfavorável o que viola também o direito fundamental que lhe é constitucionalmente reconhecido [Art. 267 n.º 5 da CRP “ O processamento da actividade administrativa será objecto de lei especial, que assegurará a racionalização dos meios a utilizar pelos serviços e a participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhes disserem respeito.”]. // Termos em que se verifica a ilegalidade do despacho de reversão por violação do direito de audição (art. 23.º n.º 4.º e 60.º da LGT)»
2.2.3. A recorrente alega que a sentença incorreu em erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto. Afirma que a ofício de notificação referido em 4. foi enviado para a morada do oponente, pelo que ónus da prova da exequente da efectividade da notificação foi observado no caso.
Apreciação.
Suscita-se a questão de saber se foi observado o trâmite da audição prévia, em momento anterior ao proferimento do despacho de reversão em relação ao oponente, concretamente, se a carta de notificação, referida em 4), ingressou na esfera de cognoscibilidade do oponente.
A recorrente censura a matéria de facto não provada. Em particular os pontos I) e II).
Como resulta da fundamentação da decisão da matéria de facto, não há elementos que comprovem a inserção da carta de notificação do projecto de despacho de reversão na esfera de cognoscibilidade do destinatário. As afirmações de que «foi aceite em L...... e foi entregue ao remetente, também em L......» sendo «o recetor “J……………….”» (1) nada esclarecem ou comprovam quanto à referida cognoscibilidade, dado que não estabelecem a relação com o destinatário da mesma. Cabe à recorrente o ónus da prova da efecitividade da notificação do revertido, com vista ao exercício do direito de audição em relação ao projecto de despacho de audição (Artigo 60.º/4, da LGT). Mais se refere que «[a] entrega das correspondências registadas é sempre comprovada por recibo e tem lugar: // a) Na morada do destinatário, desde que esteja implantada a distribuição domiciliária; // b) Nos estabelecimentos postais da localidade de destino, nos casos em que: // 1.º Não exista distribuição domiciliária; // 2.º Não tenha sido possível a entrega na morada do destinatário; // 3.º As correspondências estejam sujeitas a tratamento especial que preveja esta modalidade de entrega; // 4.º Se verifique recusa de recepção, nos termos do número seguinte. // As correspondências registadas que tenham sido recusadas pelo destinatário por suspeita de violação são entregues ao mesmo na estação de destino, mediante a elaboração de auto de verificação» (2). Esta alegação e prova não foram feitas. Dos elementos coligidos nos autos não existe elemento que ligue o envio e recepção da carta ao destinatário da mesma. Pelo que o julgamento da matéria de facto não provada não merece censura.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente esteia a sua posição em duas linhas de argumentação distintas. Por um lado, foi observado o dever de notificação com vista ao exercício do direito de audição prévia, por parte do revertido. Por outro lado, mesmo que tivesse sido observado o trâmite em causa, o teor do acto de reversão impugnado seria o mesmo, por se tratar de acto vinculado, dado que se verifica, no caso, o preenchimento dos pressupostos da responsabilidade subsidiária em relação ao revertido, atendendo a um juízo de prognose póstuma.
Apreciação. «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei» (Artigo 23.º/4, da LGT). «O direito de audição deve ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte» (Artigo 60.º/4, da LGT).
Sobre a efectividade da notificação realizada por carta registada simples rege o disposto nos artigos 38.º/3 e 39.º/1 e 2, do CPPT. A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:
i) «A presunção prevista no citado artº.39, nº.1, do C.P.P.T., tem como pressuposto que a notificação tenha sido efectuada nos termos legais, designadamente que a carta registada seja enviada para o domicílio da pessoa a notificar. Mais se devendo referir que o ónus de demonstrar a correcta efectivação da notificação cabe à Fazenda Pública». (3)
ii) A presunção ínsita no nº 1 do artigo 39º do Código de Procedimento Tributário, ou seja, a presunção de que a carta registada enviada se considera recebida no 3º dia útil após o seu envio - desde que a mesma não seja devolvida - é uma presunção a favor da Administração Tributária (AT), destinada a facilitar à administração tributária a prova de que a notificação foi introduzida na esfera de cognoscibilidade do notificando. Apenas opera se aquela provar que a notificação foi expedida por carta registada para o domicílio fiscal do contribuinte e que a mesma não veio devolvida» (4).
iii) «A questão da suficiência das citações ou notificações postais não se esgota na existência e acessibilidade a um domicílio pelos serviços, tornando-se indispensável que as formalidades da notificação postal ofereçam garantias mínimas e razoáveis de segurança e de fiabilidade que, de modo particular (…) "não tornem praticamente impossível ao notificado a ilisão da presunção do efectivo recebimento da notificação, defendendo-o contra a eventualidade de ausências ocasionais", sem lhe criar o pesado ónus da prova de um facto negativo como o de demonstrar que certa carta não foi recebida nem depositada, em determinado momento, no receptáculo postal» (5).
No caso em exame, verifica-se que as formalidades necessárias à operatividade da presunção de notificação em causa não foram observadas, dado que não há registo que comprove o ingresso da carta de notificação na morada do oponente.
Pelo que a sentença recorrida, ao decidir no sentido apontado, não incorreu em erro, devendo ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
A segunda linha de argumentação aduzida pela recorrente convoca o princípio do aproveitamento do acto jurídico. Sustenta que dos elementos coligidos nos autos resulta que o recorrido é parte legítima na execução, enquanto responsável subsidiário pelas dívidas sob execução.
Apreciação. A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a de que «[d]estinando-se a audiência dos interessados a permitir a sua participação nas decisões que lhes digam respeito (cfr. art. 267.º, n.º 5, da CRP), contribuindo para um cabal esclarecimento dos factos e uma mais adequada e justa decisão, a omissão dessa audição constitui preterição de uma formalidade legal conducente à anulabilidade da decisão (cfr. art. 163.º, n.º 1, do CPA), a menos que seja manifesto que esta só podia, em abstracto, ter o conteúdo que teve em concreto e que, por isso se impunha, o seu aproveitamento pela aplicação do princípio geral do aproveitamento do acto administrativo» (6).
No caso em apreço, o despacho de reversão tem em vista a efectivação da responsabilidade subsidiária do revertido, ponderando o preenchimento dos pressupostos da mesma, por referência ao exercício de facto da gerência, à inexistência de bens penhoráveis na titularidade da sociedade devedora originária e à culpa do gerente na verificação de tal insuficiência patrimonial (n.º 5 do probatório), pelo que o debate contraditório com o revertido podia, no caso, ter contribuído para um melhor esclarecimento das circunstâncias de facto na base das quais ocorreu a efectivação da responsabilidade subsidiária em apreço. A própria factualidade que rodeia o juízo de preenchimento dos pressupostos da responsabilidade subsidiária é controvertida entre as partes, desde logo, o exercício da gerência de facto pelo oponente e a sua culpa na insuficiência do património societário (7). O que torna a diligência em exame imprescindível, no caso. Pelo que a sua inobservância acarreta a ilegalidade do despacho de reversão impugnado, com a consequente anulação do mesmo. Sucede, porém, que, ao invés do referido na sentença recorrida, a consequência não é a extinção da execução, por ilegitimidade material do revertido, mas antes, a anulação do despacho de reversão, com consequente absolvição do oponente da instância executiva.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida, salvo quanto ao dispositivo, do qual passa a constar o seguinte: «Anula-se o despacho de reversão, com consequente absolvição do oponente da instância executiva».
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.º Adjunto – Vital Brito Lopes)

(1) Constantes da motivação da decisão da matéria de facto.
(2) Artigo 28.º do Regulamento do Serviço Público de Correios, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 176/88 de 18 de Maio.
(3) Acórdão do STA, 10-03-2021, P. 0435/16.7BELLE.
(4) Acórdão do TCAN, de 02-02-2017, P. 02543/06.3BEPRT.
(5) Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 130/02, de 14/03/2002 e Carlos Cunha de Sousa, As notificações em Procedimento Tributário, Almedina, 2021, p. 176.
(6) Acórdão do TCAN P. 00562/10.4BEPNF, de 03-10-2018. No mesmo sentido, V. Acórdão do TCAS, 17.09.2020, P. 960/11.6BELRS; Acórdão do TCAS, 30-09-2021, P. 281/11.4BESNT.
(7) Artigos 45.º a 50.º da petição inicial de oposição.