A. O Relatório.

1. AMT - …, S.A., identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de l.a Instância de Lisboa -2.° Juízo, 1.1 Secção - que julgou parcialmente improcedente a impugnação judicial deduzida, bem como com o despacho de fls. 114 que indeferiu a prestação de depoimento por parte de dois dos seus administradores, veio da mesma recorrer para este Tribunal, e do despacho para o STA, formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

1 - No caso em apreço dos autos, verifica-se uma situação de força maior que não foi devidamente ponderada, assim se violando os princípios de justiça e proporcionalidade consagrados no artigo 55.° da Lei Geral Tributária.

2 - O exposto consagrado na precedente conclusão resulta, também, do próprio facto de não se terem realizado as diligências probatórias suficientes à prova de tal situação de força maior, o que poderia e deveria ter sido ordenado ao abrigo do art.° 13.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário que assim também foi violado.

Termos em que se requer a V. Exas. que seja dado provimento ao presente recurso e, em consequência, seja revogada a decisão recorrida, na parte em que manteve a liquidação de IVA no valor de três milhões seiscentos e setenta e quatro mil seiscentos e setenta e nove escudos, devendo o mesmo prosseguir os seus termos até final.

E quanto ao despacho:

CONCLUSÕES

I - A ora Recorrente requereu a prestação de depoimento por parte dos seus dois administradores F..… e J..., por estes terem um conhecimento privilegiado da matéria de facto aqui em discussão e que só eles poderão esclarecer;

II - Nos termos do disposto no n.°1 do artigo 552.° do CPC "o juiz pode, em qualquer estado do processo, determinar a comparência pessoal das partes para a prestação de depoimento sobre factos que interessem à decisão da causa".

III - O despacho recorrido veio entender que o depoimento de parte só é de admitir quando através dele se venha a obter uma confissão relativamente aos factos em discussão

Contudo,

IV - Não se pode confundir depoimento de parte e confissão, porquanto são realidades distintas;

V - O depoimento de parte, como resulta claramente do artigo 552.°, n.°1, do CPC, tem por objectivo esclarecer factos que interessam à decisão da causa;

VI- O deferimento ou indeferimento da prestação de depoimento de parte deve ser visto tendo em conta o princípio da descoberta da verdade que enforma o processo civil;

VII - A matéria constante dos artigos 16°, 18°, 37°, 38°, 39°, 40° e 41 ° da p.i., relativamente aos quais foi pedido depoimento de parte dos administradores, é matéria que têm conhecimento directo (não por leitura e interpretação de documentos).

VIII - Ao julgar como julgou, o despacho recorrido fez uma errada interpretação ds artigos 553.° e 554 do CPC, assim violados;

IX - E violando igualmente os artigos e seguintes e o artigo 519.° do CPC, aplicáveis ex vi do artigo 20.° e do n.°1 do artigo 115.° do CPPT;

Pelo exposto e com o douto suprimento deste Tribunal, deverá conceder-se provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida com a consequência de dever ser substituída por nova decisão que admita o depoimento de parte do requerido.

Como é de Justiça !

Foram admitidos ambos os recursos, sendo o primeiro para subir com o primeiro que haja de subir, e o segundo, para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

Pelo despacho do relator de fls 174 verso e 175, foi ordenada a notificação da recorrente para produzir as suas alegações quanto ao recurso do despacho interlocutório, que fora interposto e admitido para o STA, no entendimento corrente de que, tendo sido interpostos dois recursos, um para o STA e o outro para este Tribunal, devolve-se a este a competência para de ambos conhecer, tendo a mesma vindo a produzi-las, cujas conclusões constam, supra.

O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso da sentença final, por não poder haver lugar ao direito à dedução do IVA na ausência dos competentes documentos de suporte, que assim constituem um requisito substancial do direito à dedução, não podendo ser substituídos por quaisquer outros.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A Fundamentação.

2. A questão decidenda. Se a parte pode requerer o depoimento de parte dos seus próprios administradores; E se a contribuinte, sujeito passivo de IVA, pode exercer o direito à dedução do IVA suportado na aquisição de bens e serviços sem a necessária comprovação documental, passada nos termos legais.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal "a quo" fixou a seguinte factualidade a qual igualmente na íntegra passamos a reproduzir:

1- A impugnante foi sujeita a uma acção de fiscalização tributária que teve por objecto os exercícios de 1990 e 1991.

2- Na sequência desta acção de fiscalização, a Administração Fiscal procedeu à liquidação adicional de IVA, no valor global de Esc: 4.133.084$00.

3- Esta liquidação resultou das seguintes correcções parcelares:

a) IVA deduzido pela impugnante no 2.° trimestre de 1991, no valor de Esc: 114.648$00 constante da factura 6521 de 24/04/91, emitida por EPG …, Lda., em nome de AMT - …, Lda, factura cuja cópia consta de fls. 12 e que se dá aqui no mais por reproduzida.

b) IVA deduzido pela impugnante no 2° trimestre de 1991, no valor de Esc: 114.648$00 constante da factura 6709 de 11/06/91, emitida por EPG …, Lda, em nome de AMT - …, Lda, factura cuja cópia consta de fls. 13 e que se dá aqui no mais por reproduzida.

c) IVA deduzido pela impugnante no 3° trimestre de 1991, no valor de Esc: 152.8648$00 constante da factura 7060 de 30/07/91, emitida por EPG …, Lda, em nome de AMT - …, Lda, factura cuja cópia consta de fls. 14 e que se dá aqui no mais por reproduzida.

d) IVA deduzido pela impugnante nos 1.° e 2.° trimestre de 1991, no valor global de Esc: 76.245$00, correspondente a despesas de transporte da empresa AMT - …, Lda.

e) IVA deduzido pela impugnante nos 1 ° e 2° trimestre de 1991, no valor global de Esc: 3.674.679$00, por não terem sido exibidos os documentos que suportam esta dedução e não ter sido exibida a documentação referente ao exercício de 1990.

4 - Até ao dia 10/07/91 a sociedade Aero…, Lda, foi sócia da impugnante, com uma quota de valor nominal de Esc: 380.000$00, sendo o capital social de Esc: 400.000$00.

5 - Os serviços administrativos da referida sociedade Aero…, Lda funcionavam na mesma sala dos escritórios da impugnante.

6 - A impugnante celebrou com a EPG - …, Lda um contrato para o estudo do mercado de comercialização da polpa de tomate.

7 - Para pagamento desse estudo, a sociedade E.PG, Lda emitiu e entregou à impugnante as facturas supra identificadas [em 3- a), b) e c)] .

8 - O prazo de pagamento voluntário da liquidação impugnada decorreu até 30/04/96 e esta impugnação foi instaurada em 26/07/96.

4. Tendo sido interpostos dois recursos, um da sentença final e o outro do despacho de fls. 114 dos autos, que indeferiu a prestação de depoimento de parte por banda dos dois administradores da impugnante, impõe-se conhecer, em primeiro lugar, do recurso do despacho interlocutório, porque a proceder, prejudicado no seu conhecimento ficava o recurso interposto da sentença final, cujo processado subsequente teria de ser anulado desde aí, para se produzir tal prova e vir a ser proferida nova sentença final.

O referido depoimento de parte foi requerido na petição inicial da impugnação judicial pela própria impugnante e reporta-se à pessoa de dois dos seus administradores que aí identifica, diligência que vai contra lei expressa, da norma do art.° 553.° do Código de Processo Civil, cuja redacção nem sofreu alteração na última reforma introduzida, tendo de resto, a petição inicial da presente impugnação dado entrada na RF de Vila Franca de Xira em data anterior à da entrada em vigor dessa reforma (1.1.1997).

Pelo depoimento de parte pretende-se obter uma prova por confissão, como resulta desde logo da Secção III do Capitulo III, subordinado à Instrução do Processo, art. ° 513. ° e segs, em que aquela tem por título Prova por confissão das partes, art. ° 552. °, (requerimento do depoimento de parte), não se confundindo em tal despacho, o depoimento de parte com a confissão, como lhe assaca a recorrente, sendo aquele uma das formas de alcançar esta (confissão judicial).

Dispõe aquela norma do art.° 553.°:

1 - O depoimento de parte pode ser exigido de pessoas que tenham capacidade judiciária.

2 (Este n.° 2 tem a redacção do Dec-Lei n.° 457/80) - Pode requerer-se o depoimento de inabilitados, assim como de representantes de incapazes, pessoas colectivas ou sociedades; porém o depoimento só tem valor de confissão nos precisos em que aqueles possam obrigar-se e estes possam obrigar os seus representados.

3 - Cada uma das partes pode requerer não só o depoimento da parte contrária, mas também o dos seus compartes.

Como bem se diz no despacho recorrido, . . .não vislumbramos factualidade com interesse para a decisão da causa passível de demonstração por esta via de -prestação de depoimento por parte dos dois visados administradores dá impugnante. . . , tendo em conta que com tal prova não se visava obter a confissão de quaisquer factos a si desfavoráveis -impugnante - (cfr. art.° 352.° do Código Civil), como a recorrente veio a desenvolver nas suas alegações e conclusões do recurso, mas sim justificar por que não se encontravam documentados com os devidos suportes documentais os montantes em que foi exercido o direito à dedução do IVA, matéria que, em qualquer dos casos, sobre ela não era possível produzir-se o apontado depoimento de parte, por sobre ela não ser possível obter-se a confissão dessa parte.

Assim, quer porque sobre tais factos serem insusceptíveis de serem produzidos depoimentos de parte por banda dos administradores da recorrente, como se fundamentou no despacho recorrido, quer também porque formalmente não era susceptível de a parte, ela própria, requerer o depoimento dos seus administradores, não poderiam os mesmos serem admitidos a prestá-los, sendo por isso de os indeferir, como aconteceu, e nenhuma censura merecendo o despacho recorrido, que assim decidiu e que é de confirmar.

Note-se, que no caso não se encontra em causa a faculdade que a lei no art.° 552.° n.°1 do CPC, veio pela reforma de 1997 conferir ao juiz para, por sua iniciativa, em qualquer estado do processo, determinar a comparência pessoal das partes para a prestação de depoimento sobre factos que interessem à decisão da causa, como a recorrente pretende fazer crer nas suas alegações e conclusões do recurso, mas um depoimento de parte requerido por uma das partes no processo (a autora no caso), a dois dos seus próprios administradores, que como se viu, a lei o não admite, ab inibo.

4.1. Resta apreciar o outro recurso da impugnante, este dirigido contra a sentença final, na parte em que a impugnação judicial foi julgada improcedente, ou seja na parte em que não foi aceite o direito à dedução de IVA de 3.674.679$00, por falta do competente suporte documental.

Considerou a sentença recorrida, nesta parte, que a ausência total de documentação, inviabilizava o exercício de tal direito, muito embora a recorrente se tenha esforçado por justificar a ausência dessa documentação, havendo necessidade de recuperar essa documentação para justificar os lançamentos efectuados e as questionadas deduções.

E desde já se pode avançar, ser tal entendimento de corroborar, não sendo a sentença recorrida passível da apontada censura.

O imposto sobre o valor acrescentado, abreviadamente IVA, tal como é praticado nos países que o adoptam é um imposto geral sobre o consumo. É um imposto plurifásico: aplica-se em várias fases do processo produtivo. O que caracteriza o IVA é o método de cálculo da dívida fiscal de cada operador, conhecido por método do crédito do imposto (indirecto, subtractivo ou das facturas): cada operador económico liquida imposto à taxa legal, sobre as transacções que efectua, mas em cada período de imposto recebe crédito do imposto que suportou nesse mesmo período nas aquisições dos "inputs" da sua produção. O imposto a entregar ao Estado é assim o que resulta da diferença entre o IVA liquidado nas facturas de venda e o IVA suportado, constante das facturas de compra (tudo referido a um determinado período de imposto).

Não existem efeitos cumulativos, apesar de se tributarem todos os estádios produtivos: o imposto liquidado num estádio é deduzido pelo estádio seguinte. A taxa do imposto é a que gravar as transacções fiscais, no caso de serem de montantes diversos aos vários estádios de produção. A neutralidade do tributo apenas é afectada quando se prevêem isenções para certos operadores, ou certas transacções, e quando a concessão dessas isenções implica a não possibilidade legal de deduzir o imposto que o operador isento suportou na aquisição de "inputs" produtivos.

A génese do moderno IVA deve buscar-se nos sucessivos ajustamentos introduzidos nos impostos de tipo cumulativo, com a finalidade de minorar distorções fiscais que lhes eram próprias. A evolução mais característica verificou-se em França, a justo título considerado o País em que nasceu o IVA actualmente em vigor - cfr. POLIS - Enciclopédia Verbo da Sociedade e do Estado - Tomo 5, pág. 1478 e segs.

Em Portugal, o IVA começou a vigorar em 1.1.1986, tendo o respectivo Código sido aprovado pelo Dec-Lei n.° 394-B/84, de 26 de Dezembro.

Do seu preâmbulo, designadamente do seu ponto 4, quanto à incidência do imposto, o mesmo visa tributar todo o consumo em bens materiais e serviços, abrangendo todas as fases do circuito económico, desde a produção ao retalho, sendo, porém, a base tributável limitada ao valor acrescentado em cada fase. A dívida tributária de cada operador económico é calculada pelo método do crédito de imposto, traduzindo-se na seguinte operação: aplicada a taxa ao valor global das transacções da empresa, em determinado período, deduz-se ao montante assim obtido o imposto por ela suportado nas compras desse mesmo período revelado nas respectivas facturas de aquisição. O resultado corresponde ao montante a entregar ao Estado.

Nos termos do disposto no art.° 1.° do respectivo Código, estão sujeitas a IVA:

a)As transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal;

b)As importações de bens.

E são sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços... seu art. ° 2º

O imposto é devido e torna-se exigível, nas transmissões de bens, no momento em que os bens são postos à disposição do adquirente… seu art. ° 7.°.

O valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços sujeitas a imposto será o valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente, do destinatário ou de um terceiro . ... seu art.° 16.º.

Para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos deduzirão, nos termos dos art°s seguintes, ao imposto incidente sobre as operações tributáveis que efectuaram: a) O imposto que lhes foi facturado na aquisição de bens e serviços por outros sujeitos passivos;

2 - Só confere direito a dedução o imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados em forma legal, bem como no recibo de pagamento de IVA que faz parte das declarações de importação, em nome e na posse do sujeito passivo.

3 - Não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente - seu art.° 19.°.

O direito à dedução nasce no momento em que o imposto dedutível se torna exigível, de acordo com o estabelecido pelos art.°s 7.° e 8.°, efectuando-se mediante subtracção ao montante global do imposto devido pelas operações tributáveis do sujeito passivo, durante um período de declaração, do montante do imposto dedutível, exigível durante o mesmo período. . . seu art. ° 22. ° .

Como resulta do advérbio só, expressamente constante do n.°2 do citado 19.°, apenas conferem direito à dedução do IVA, o mencionado em facturas ou documentos equivalentes passados pelos vendedores, com os requisitos constantes no art.° 35.° 5 do CIVA, requisitos que a lei erigiu como essenciais para esse efeito, que por isso não podem ser substituídos por outros meios de prova nos termos do n.°1 do art.° 364.° do Código Civil e n.°2 do art.° 655.° do CPC, como também constitui jurisprudência firmada, quer deste Tribunal, quer do STA (Cfr. a título de exemplo, o acórdão do então Tribunal Tributário de 2.e Instância de 1.10.1991, recurso n.° 60 409, e do STA de 17.2.1999, recurso n.° 20 593).

Ora não dispondo a recorrente dos competentes suportes documentais, como não se encontra em causa, não podia exercer o direito a tal dedução do imposto ainda que suportado em aquisições de bens e serviços.

E também se não vê que tal interpretação das normas em causa possa ofender os princípios da justiça e da proporcionalidade, como agora a recorrente vem invocar nas suas alegações e conclusões do recurso, não explicitando sequer, em que medida tais princípios quedariam violados, faltando-lhe assim invocar e demonstrar a necessária substanciação dessa violação.

Em todo o caso, tendo tal norma da LGT entrado em vigor apenas em 1.1.1999, e não tendo eficácia retroactiva, sempre não seria de aplicar a uma liquidação de IVA ocorrida em data muito anterior à da sua vigência.

Por outro lado, só agora nas suas alegações de recurso, vem a recorrente invocar a situação de força maior, que não lhe teria permitido apresentar os documentos em causa, quando na sua petição inicial de impugnação judicial, apenas vem invocar que a situação de falência da AEROMARTRANS, LDA, que possuía a impugnante em 95% do seu capital social, e que teria sido declarada falida, mas que não prova, inviabilizava a apresentação da documentação de suporte - cfr. seus art°s 27.° e segs da mesma petição - que na sentença recorrida, por falta da competente prova, se lhe não deu qualquer relevo. E bem, porque parece nada obstar a que a recorrente pudesse ter obtido junto dos seus fornecedores, de acordo com os respectivos registos, uma 2.a via dessas mesmas facturas em causa, passadas nos termos legais, e depois tivesse vindo provar a impossibilidade de apresentar os respectivos originais, com o que cumpriria todos os requisitos para puder exercer o direito à dedução do IVA suportado em tais aquisições de bens e serviços e nas mesmas constante.

Também a agora invocada norma do art.° 13.° do CPPT, equivalente à norma do art.° 40.° do CPT, não se pode ter por violada por falta de investigação oficiosa pelo tribunal quanto aos factos relativos à invocada impossibilidade de apresentação dos documentos de suporte para o exercício do direito à dedução, quando, como no caso, em primeira linha, desde logo, cabia à impugnante oferecer os documentos de que dispusesse, arrolar testemunhas e requerer as demais provas, quanto aos factos e às razões de direito que fundamentam o seu pedido - art.° 127.° do CPT.

Como referia Alfredo José de. Sousa e José da Silva Paixão (In Código de Processo Tributário, comentado e Anotado, 4.a Edição, pág. 292, nota 7), O impugnante tem, por conseguinte, o ónus da prova da prova da alegação dos factos integradores da ilegalidade do acto tributário a anular...

E mais adiante (Pág. 293, nota 10), Sem embargo do ónus da prova de tais factos que recai sobre o impugnante (art.° 342.° do Código Civil), . . .

Ou como agora se diz na norma do n.º 1 do art.° 74.º da LGT, o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque, ou seja, no caso, à própria recorrente.

Improcedem assim, também, todas as conclusões deste recurso, sendo igualmente de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em negar provimento a ambos os recursos da recorrente e em confirmar o despacho e a sentença recorridos.

Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em oito UCs.

Lisboa, 20.5.2003

Eugénio Martinho Sequeira

Maria Cristina Gallego dos Santos

José Carlos Lucas Martins