| Decisão Texto Integral: | RELATÓRIO
1.1. E... - Empresa Comercial de Automóveis, Lda., com os sinais dos autos, recorre da sentença que, proferida pela Mma. Juiza do TAF de Almada, lhe julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IRC relativas aos exercícios de 1999 e 2000, nos montantes, respectivamente, de 89.380,98 € e 71.790,80 €.
1.2. A recorrente termina as alegações de recurso com a formulação das seguintes Conclusões:
A) De acordo com a douta sentença ora recorrida foi julgada improcedente a impugnação deduzida, tendo sido assim mantido o acto impugnado.
B) Alega para tal o meritíssimo juiz do tribunal "a quo", em suma, que no que respeita à caducidade do direito à liquidação a impugnante foi notificada em 09 de Dezembro de 2003 aplicando-se assim o prazo de caducidade de quatro anos estabelecido no nº 1 do art. 45º da LGT.
C) No que se refere à utilização dos métodos indirectos para a determinação da matéria tributável revela-se o mesmo adequado dado que a contabilidade da Impugnante se encontra totalmente afastada da realidade.
D) Verificando-se assim uma impossibilidade de comprovação e quantificação directa exacta da matéria tributável declarada pelo sujeito passivo.
E) Mais alega que os depoimentos das testemunhas foram vagos e genéricos, traduzindo-se em meras opiniões, pelo que não provam que os lucros são manifestamente excessivos.
F) Ora, salvo o devido respeito, não pode a ora Recorrente concordar com tal entendimento, pois
G) No que concerne à caducidade do direito dispõe o art. 45° da LGT que o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro prazo.
H) Por sua vez o nº 2 da supra referida disposição legal dispõe que nos casos de erro evidenciado ou na utilização de métodos indirectos o prazo de caducidade é de três anos.
I) Assim e no caso vertente já haviam decorrido quatro anos sobre o termo do ano em que se verificou o facto tributário dado que o facto ocorreu no ano de 1999 e a notificação foi efectuada em 09 de Dezembro de 2003.
J) Pelo que caducou o direito à liquidação do imposto quanto ao ano de 1999.
L) No que concerne à utilização dos métodos indiciários também não é a mesma aceitável, pois o que ocorreu foi devido a uma atitude de vingança de um funcionário que forjou documentos com a intenção de prejudicar a recorrente.
M) Para além disso a contabilidade não estava totalmente regularizada devido à morte de um dos sócios.
N) Tais factos foram confirmados pelas testemunhas apresentadas, pelo que não se verificam fundamentos válidos para justificar o recurso aos métodos indiciários.
O) Em suma nunca a ora recorrente pretendeu omitir proveitos, tendo justificado testemunhal e documentalmente todos os factos que poderiam causar algumas dúvidas.
P) Competindo à Administração Tributária provar a necessidade de recursos a métodos indiciários, nos termos do disposto no art. 74° da LGT, entende a recorrente que tal prova não foi efectuada pelo que não poderia ser efectuado o recurso aos mesmos.
Q) Em conclusão quanto ao ano de 1999 nada é devido dado que caducou o direito à liquidação do imposto.
R) E quanto ao ano de 2000 e de acordo com os cálculos reais efectuados pela recorrente já foi liquidado tudo o que havia para liquidar nada sendo devido.
S) Pelo exposto deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente alterada a douta decisão proferida.
Conclui pedindo a procedência do recurso.
1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.
1.4. O EMMP emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso, com fundamento, além do mais, no seguinte:
- Não se verifica a alegada caducidade do direito à liquidação, pois que foi dado como provado, em resultado da própria confissão da impugnante, que a notificação das liquidações ocorreu no dia 9/12/2003 (cfr. alínea L) do probatório). Ora, o prazo de caducidade é, não o prazo de 3 anos, mas sim o prazo geral de 4 anos (o prazo de 3 anos apenas se aplica quando houver erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na lei).
A impugnante defende que houve utilização de métodos indirectos e, por isso, o prazo de caducidade é o de 3 anos, mas não é assim. O prazo de caducidade de 3 anos apenas se verifica quando tenha havido utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na lei, e isso não aconteceu no caso dos autos.
O IRC é um imposto periódico e nos termos do nº 4 do art. 45° da LGT, o prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário. Ora, tendo o facto tributário ocorrido em 1999, o prazo de caducidade iniciou-se em 01/01/2000, pelo que o prazo de 4 anos terminava em 01/01/2004. Tendo a impugnante sido notificada, tal como confessa, em 09/12/2003 (cfr. conclusão L) não ocorreu a alegada caducidade do direito à liquidação do imposto relativo a 1999 e, por maioria de razão, do IRC de 2000.
- Por outro lado, não se verifica igualmente qualquer ilegalidade na utilização dos métodos indirectos nem a ausência dos pressupostos para a realização de avaliação indirecta.
Sempre que a escrita do sujeito passivo não permite um correcto apuramento do imposto devido, em resultado de erros, omissões ou falsidades existentes naquela, e este também não seja possível através de elementos objectivos recolhidos pelos Serviços de Fiscalização Tributária, a lei permite que aquele apuramento se faça através do recurso a métodos indiciários, hoje indirectos.
No caso dos autos, as razões que levaram à decisão do recurso a esses métodos encontram-se suficientemente explicitadas e fundamentadas na alínea D) do Probatório.
Face a todo o cenário que resulta da factualidade provada, outro recurso não restava à AT que determinar o lucro tributável por métodos indirectos, atenta a óbvia carência de elementos objectivos que permitissem calcular o imposto (art. 51° do CIRC) e a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável (al. b) do art. 87° da LGT).
Aliás, nas próprias conclusões das alegações, a recorrente admite que "a contabilidade não estava totalmente regularizada devido à morte de um dos sócios" - conclusão M).
Ora, nos termos do nº 3 do artigo 74° da LGT, "Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação". E no caso a impugnante nenhuma prova fez de que houve erro ou manifesto excesso na quantificação do facto tributário.
1.5. Foram colhidos os Vistos legais e cabe decidir
FUNDAMENTOS
2.1 A sentença recorrida julgou provados os seguintes factos:
A) O impugnante exerce a actividade de "comercialização de viaturas automóveis novas e usadas" (Cfr. documento a fls. 8 do Processo Administrativo).
B) O impugnante entregou em 1999 e 2000 as respectivas declarações de IRC (Cfr. documento a fls. 6 e 7 do Processo Administrativo).
C) Na sequência de uma acção de inspecção efectuada entre 17/06/2003 a 1/09/2003 à contabilidade da impugnante aos exercícios de 1999 e 2000 foi elaborado o respectivo relatório de inspecção onde foram propostas correcções à matéria colectável em sede de IVA e IRC com recurso a métodos indirectos, nos termos do disposto na alínea b) do art. 87° da LGT e alínea a) do art. 88° do mesmo diploma, designadamente propõe-se uma correcção de € 285.268,26 na matéria declarada pela impugnante em sede de IRC de 1999, e de € 272.528,64 relativamente matéria declarada pela impugnante em sede de IRC de 2000 (Cfr. documento a fls. 2 e 4 do Processo Administrativo).
D) Os serviços de inspecção consideraram os seguintes elementos para proporem as correcções com recurso a métodos indirectos, cruzando esses elementos com dados de clientes e com outra documentação (Cfr. documento a fls. 2 e ss, em especial fls. 33 e 34 do Processo Administrativo e anexos com pedidos de colaboração e confrontação com outros documentos):
a. Da análise demonstração de resultados de 1999 e 2000, e quanto aos proveitos/vendas, constatou-se um decréscimo de 15 e 8 pontos percentuais, respectivamente, nos períodos homólogos anteriores, nos proveitos financeiros verificou-se decréscimos relativamente aos respectivos períodos homólogos anteriores, e o resultado líquido de 1999 verificou-se um crescimento de 48% relativamente ao período homólogo de 1998, e quanto aos proveitos constatou-se um ligeiro decréscimo de cerca de 9 pontos percentuais;
b. Existência de duas contabilidades;
c. Existência de contas bancárias em nome da sociedade e simultaneamente em nome dos três sócios e movimentada por um dos sócios maioritários;
d. Custos suportados em documentos internos e subvalorização de alguns desses custos;
e. Contabilização de compras de veículos num exercício, cujas facturas do fornecedor possuem data de exercícios seguintes;
f. Existência de stocks de veículos automóveis bastante superior ao existente na contabilidade oficial;
g. Inexistência de facturas em falta na sequência numérica no exercício de 1999, e anulação de outras cujos originais não se encontram arquivados;
h. Omissão de proveitos, relacionados com a venda de veículos e com a concessão de crédito.
E) Para a quantificação do lucro tributável os serviços consideraram uma margem de lucro bruta que é a constatada na declaração anual de 1999, relativamente à venda de viaturas (tendo sido considerada uma margem de lucro bruto de 21,6 pontos percentuais para o exercício de 1999 e 2000), quanto à estimativa dos proveitos financeiros relativamente aos ganhos auferidos na venda a crédito da viaturas em que o impugnante mantém em carteira letras e/ou cheques pré-datados relativamente aos juros debitados aos clientes (resultando uma margem encontrada de 12,76% para os proveitos financeiros para os exercícios de 1999 e 2000), donde resulta um rentabilidade fiscal de 5,69% e 5,32% tendo em consideração a actividade operacional da sociedade (Cfr. documento a fls 34 e ss do Processo Administrativo).
F) No parecer do coordenador da acção de inspecção é confirmado o teor do relatório, e em sede de IRC conclui-se "...pela impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, devido a inexistência comprovada de diversas contabilidades, nos exercícios até 2000 e devido à recusa de exibição de escrita para os exercícios de 1998 e posterior a 2000..." (Cfr. documento a fls. 2 verso do Processo Administrativo).
G) Por despacho de 17/09/2003 do Director de Finanças Adjunto, no uso de poderes delegados fixou-se com recurso a métodos indirectos, nos termos do disposto na alínea b) do art. 87° da LGT e alínea a) do art. 88° da mesma lei, por remissão do art. 52° do CIRC o lucro tributável referente ao exercício de 1999 e 2000, respectivamente em € 285.268,26 e € 272.528,64, conforme proposto no Relatórios de Inspecção e parecer (Cfr. documento a fls. 2 do Processo Administrativo).
H) Na sequência da notificação à impugnante da fixação do lucro tributável mencionado na alínea anterior, esta, em 21/10/2003 apresentou reclamação para a Comissão de Revisão, onde, em síntese, contesta as margens aplicadas (Cfr. documentos a fls. 173 e ss dos autos).
I) Em 04/11/2003 reuniu a Comissão Distrital de Revisão a que se refere o art. 91° da LGT, e nessa data foi elaborada a respectiva acta onde não houve acordo entre os peritos (Cfr. documento a fls. 169 e ss dos autos).
J) Em 17/11/2003 o Director de Finanças de Setúbal Adjunto, no uso de poderes delegados decidiu fixar o rendimento colectável para efeitos de IRC para os anos de 1999 e 2000 respectivamente em € 221.436,69 e € 211.976,32, considerando que devem ser fixados os valores propostos pelo perito da administração tributária que contam do anexo 3 da acta (Cfr. documentos a fls. 157 e ss dos autos).
K) Na sequência da fixação do lucro tributável nos termos na alínea anterior foi efectuada a liquidação adicional de IRC e respectivos juros compensatórios referente ao exercícios de 1999 e 2000, respectivamente nºs. 8310019640 e nº 831001968, ambas datadas de 20/11/2003, nos montantes totais de € 89.380,98 e € 71.790, 80, respectivamente, cujo prazo limite de pagamento voluntário terminou em ambas a 02/01/2004 (Cfr. fls. 21 e 22 dos autos).
L) A impugnante recebeu em 9/12/2003 as liquidações mencionadas na alínea anterior (Cfr. art. 10° da p.i.).
M) A impugnação judicial foi apresentada em 26/05/2004 (Cfr. fls. 1 dos autos).
2.2. Quanto aos factos não provados, a sentença exarou o seguinte:
“Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados”.
2.3. E em sede de fundamentação dos factos provados exarou-se na sentença que “a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, e, em concreto, no teor dos documentos indicados em cada uma das alíneas supra.”
3.1. Enunciando como questões a decidir a de saber se ocorre a caducidade do direito à liquidação do IRC de 1999 e a que se prende com a verificação dos pressupostos para o recurso a métodos indirectos e da quantificação da matéria colectável, a sentença veio a julgar:
- Que não ocorre a invocada caducidade do direito à liquidação (IRC de 1999) – dado que a liquidação em causa foi notificada à impugnante em 9/12/2003, sendo que se aplica o prazo de caducidade de 4 anos estabelecido no nº 1 do art. 45° da LGT e não conforme pretende a impugnante o prazo de 3 anos estabelecido no nº 2 do mesmo preceito legal.
- Que, quanto ao recurso aos métodos indiciários, competindo à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação por métodos indiciários, no caso, verificam-se esses pressupostos, dada a matéria de facto que resultou provada, tendo, por isso, a AT cumprido o ónus de prova que lhe competia, porquanto em face dos dados recolhidos se pode concluir que a contabilidade do impugnante está completamente afastada da realidade, não sendo possível o apuramento do lucro tributável através de correcções meramente técnicas, porquanto, por um lado não estamos perante meras irregularidades, e por outro, a falta de credibilidade da contabilidade não possibilita tal apuramento.
E, por outro lado, cabendo ao impugnante o ónus da prova de excesso na quantificação, o que se verifica é que embora a impugnante alegue nesta matéria que os rácios aplicáveis ao seu sector de actividade são para 1999 e 2000 respectivamente de 11,77% e 12,44% e não os 20,15% que foi considerado em sede de comissão de revisão, no entanto, a mesma impugnante não fez tal prova já que os depoimentos das testemunhas são vagos e genéricos, traduzindo-se por vezes em meras opiniões, pelo que não são de molde a provar que os lucros presumidos são manifestamente excessivos, sendo ainda que a impugnante não deve limitar-se a alegar factos que ponham em dúvida a existência e quantificação do facto tributário, cabendo-lhe o ónus da prova de tais factos.
3.2. A recorrente discorda do assim decidido, continuando a sustentar, como resulta das Conclusões do recurso, que:
a) Ocorreu a caducidade do direito à liquidação do IRC de 1999, dado que, no caso, já haviam decorrido 4 anos sobre o termo do ano em que se verificou o facto tributário pois que o facto ocorreu no ano de 1999 e a notificação foi efectuada em 9/12/2003 (Conclusões G a J e Q).
b) Não há fundamento válido para justificar o recurso aos métodos indiciários, pois o que ocorreu foi devido a uma atitude de vingança de um funcionário que forjou documentos com a intenção de prejudicar a recorrente e, para além disso, a contabilidade não estava totalmente regularizada devido à morte de um dos sócios, factos esses que foram confirmados pelas testemunhas, sendo que a recorrente nunca pretendeu omitir proveitos, tendo justificado testemunhal e documentalmente todos os factos que poderiam causar algumas dúvidas.
E assim a AT não fez prova da necessidade de recursos a métodos indiciários (art. 74º da LGT) e de acordo com os cálculos reais efectuados pela recorrente já foi liquidado tudo o que havia para liquidar nada sendo devido (cfr. Conclusões L a P, R e S).
3.3. As questões a decidir são, portanto, as de saber se a sentença enferma do invocado erro de julgamento de facto e de direito quanto às questões dos pressupostos para a utilização de métodos indiciários e do excesso de quantificação e de erro de julgamento de direito no que se refere à questão da caducidade quanto à liquidação de 1999.
4. Começando por esta questão da caducidade do direito à liquidação relativa ao exercício de 1999, diremos, desde já, que a recorrente carece de razão legal.
4.1. Dispunha o art. 45º da LGT (na redacção vigente à data dos factos):
«1. O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.
2. Nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou de utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na presente lei, o prazo de caducidade referido no número anterior é de três anos.
3. Em caso de ter sido efectuado reporte de prejuízos, o prazo de caducidade é o do exercício desse direito.
4. O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu.»
4.2. A Lei nº 15/2001, de 5/6 (entrada em vigor em 5/7/2001 – cfr. o seu at. 14º), veio aditar um nº 5 (que veio a ser eliminado pela Lei nº 32-B/2002, de 30/12), nº 5 este que tinha a seguinte redacção:
«5. Instaurado o procedimento de inspecção tributária, o direito de liquidar os tributos incluídos no âmbito da inspecção caduca no prazo de seis meses após o termo do prazo fixado para a sua conclusão, sem prejuízo das prorrogações previstas na lei reguladora daquele procedimento, a não ser que antes dessa ocorra a caducidade prevista no prazo geral fixado no nº 1.»
E aquela citada Lei nº 32-B/2002, além de eliminar o nº 5 também alterou o nº 4 que passou a ter a redacção seguinte:
«4. O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto.»
4.3. Da redacção do nº 2 resulta, pois, que o prazo de 3 anos ali fixado apenas é aplicável nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou de utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na LGT, ou seja, como diz a sentença, nos casos da al. c) do art. 87° da LGT.
Ora, no caso, nem se trata de correcções feitas perante erro evidenciado na declaração do sujeito passivo (“Erro evidenciado na declaração do sujeito passivo” é aquele que é detectável mediante simples análise dessa declaração – cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária, Comentada e Anotada, Setembro 2003, 3ª Edição, Vislis, Nota 9 ao art. 45º), nem, como resulta das alíneas E) e G) do Probatório, o apuramento da matéria colectável foi efectuada com fundamento na al. c) do mencionado preceito legal - utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na lei (art. 87º da LGT).
No caso o prazo de caducidade aplicável é, portanto, o de 4 anos referido no nº 1 do art. 45º da LGT.
Por outro lado, o IRC é um imposto periódico e, neste tipo de impostos, o prazo de caducidade conta-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário (nº 4 do citado art. 45° da LGT).
Ora, tendo o facto tributário ocorrido em 1999, o prazo de caducidade iniciou-se em 1/1/2000, pelo que o prazo de 4 anos terminava em 1/1/2004.
Portanto, tendo, como se provou, a impugnante sido notificada da liquidação de IRC relativa ao exercício de 1999, em 9/12/2003, não ocorreu a alegada caducidade do direito à liquidação desse imposto nem, por maioria de razão, do IRC relativo ao exercício de 2000.
Improcede, assim, o recurso, quanto a esta matéria.
5. Quanto à questão do erro de julgamento de facto e de direito no que respeita aos pressupostos para a utilização de métodos indiciários e ao excesso de quantificação:
5.1. A recorrente alega que o que ocorreu foi devido a uma atitude de vingança de um funcionário que forjou documentos com a intenção de prejudicar a recorrente e que a contabilidade não estava totalmente regularizada devido à morte de um dos sócios, sendo que tais factos foram confirmados pelas testemunhas apresentadas, ou seja, nunca a ora recorrente pretendeu omitir proveitos, tendo justificado testemunhal e documentalmente todos os factos que poderiam causar algumas dúvidas, pelo que não se verificam fundamentos válidos para justificar o recurso aos métodos indiciários, não tendo a AT feito prova da necessidade de recurso aos métodos indiciários.
Vejamos.
5.2.1. No relatório da Fiscalização apontaram-se e comprovaram-se documentalmente as seguintes anomalias existentes na contabilidade da recorrente:
- Existência de duas contabilidades, com valores divergentes.
- Custos suportados por documentos internos (os quais representam 35% da totalidade dos custos da empresa relacionados com a compra de veículos automóveis) sem possuírem o formalismo legal;
- Reconhecimento contabilístico de custos, nomeadamente aquisição de veículos para venda, só após o reconhecimento da venda, procedimento que conduz a alterações no custo das existências vendidas e consumidas;
- Existência de stock de veículos automóveis superior ao que consta dos documentos contabilísticos;
- Omissão de proveitos, que os relacionados com a venda de veículos, quer os proveitos financeiros relacionados com as vendas a crédito, prática da empresa ao longo da sua existência;
- Existência de facturas em falta, na sequência numérica, no exercício de 1999, bem como a falta dos originais das facturas anuladas;
- Subvalorização dos custos, nomeadamente os relacionados com a retoma de veículos usados.
5.2.2. Por sua vez, a recorrente alega que ficou provado, através dos depoimentos das testemunhas, que um funcionário seu, responsável pela contabilidade até 1999, em atitude de vingança, retirou todos os documentos e apresentou documentos forjados com a clara intenção de prejudicar a empresa e que, além disso, a causa de, à data da inspecção, nem a contabilidade estar regularizada nem os livros de escrituração se encontrarem escriturados, se deve à circunstância de ter falecido um dos sócios gerentes.
Mais alega que, para além destes factos confirmados pelas testemunhas, existem ainda outros, sobre os quais elas também depuseram, relativamente à venda de veículos, que não foram tidos em consideração na decisão recorrida:
- o veículo vendido a António Carlos Silva que aparece na contabilidade do ano de 1999 quando o negócio se realizou em 1998, não existindo assim qualquer omissão de proveitos em 1999.
- a venda feita a Vitor Manuel Lopes também não denota a existência de qualquer lucro indevido dado que o que apenas se verificou foi a valorização da retoma para que o cliente adquirisse um novo veículo.
- O mesmo tendo ocorrido quanto ao Armindo Tomaz..
- E também as outras situações que foram tidas como irregulares correspondem à realidade e foram confirmadas pelas testemunhas.
- E no que respeita à firma Luz e Chanoca, Lda. à firma Auto Penedos Altos e Xispeças - Comércio de Peças, Auto, Lda. também a recorrente não obteve qualquer beneficio indevido e não declarado já que apenas existiu uma colaboração não tendo havido uma transmissão de património entre ambos, o que tudo foi, igualmente confirmado pelas testemunhas.
5.2.3. Ora, as duas testemunhas ouvidas referem o seguinte:
- Que, nos anos em questão, o Francisco Vigário, pessoa que seria da confiança do falecido sócio José Silva Chanoca, é que fazia a escrita da impugnante e que o mesmo tentou, após a morte (1998) do dito sócio, prejudicar a empresa e valorizar as quotas da sociedade para beneficiar um seu sobrinho (filho do falecido e de uma irmã do Francisco). E que para isso teria extraído cópias de documentos da empresa, teria deixado de escriturar os livros selados, e teria baralhado a contabilidade.
- A testemunha Lucília afirma, ainda, que o dito Francisco forjou vários documentos e que, uma vez que a queixa crime apresentada foi arquivada, se pode concluir que não havia duas contabilidades (todavia, questionada sobre a razão de saber destes factos - dado que só depois de 2003 passou a dar apoio à recorrente, como técnica de contas – explicou que só chegava a tais conclusões através dos próprios documentos).
- E, relativamente às várias situações específicas referidas no relatório da Fiscalização, as testemunhas apenas as explicam como lapsos e desconhecimento da situação por parte da empresa (caso do Celestino Pereira); como desfazamento de datas e divergências de valores em relação aos valores de retoma dos carros entregues, (casos do António Carlos Silva, Victor Manuel Dias Neves Lopes, Armindo Tomás); como venda que foi anulada, pois o que houve foi uma troca com retoma e não uma venda (caso do António Pereira Morais); e como resultantes do facto de os clientes irem comprar peças em nome da recorrente para poderem ter desconto (caso das vendas da XisPeças).
Ora, se, por um lado, o teor destes depoimentos nada explica quanto às várias outras omissões e irregularidades da escrita também apontadas no relatório da fiscalização [nomeadamente (i) quanto ao decréscimo de 15 e 8 pontos percentuais quanto aos proveitos/vendas, dos anos de 1999 e 2000, respectivamente, nos períodos homólogos anteriores, decréscimo nos proveitos financeiros relativamente aos respectivos períodos homólogos anteriores, e crescimento de 48% do resultado líquido de 1999 relativamente ao período homólogo de 1998, e quanto aos proveitos um ligeiro decréscimo de cerca de 9 pontos percentuais; (ii) quanto à existência de duas contabilidades (a testemunha Lucília apenas diz que o Francisco Vigário forjou vários documentos e que, uma vez que a queixa crime apresentada foi arquivada, se pode concluir que não havia duas contabilidades); (iii) quanto à existência de contas bancárias em nome da sociedade e simultaneamente em nome dos três sócios e movimentada por um dos sócios maioritários; (iv) quanto aos custos suportados em documentos internos e quanto á subvalorização de alguns desses custos; (v) quanto à contabilização de compras de veículos num exercício, cujas facturas do fornecedor possuem data de exercícios seguintes; (vi) quanto à existência de stocks de veículos automóveis superior ao existente na contabilidade oficial; (vii) quanto à inexistência de facturas em falta na sequência numérica no exercício de 1999, e anulação de outras cujos originais não se encontram arquivados; (viii) e quanto à omissão de proveitos, relacionados com a venda de veículos e com a concessão de crédito], também, por outro lado, as explicações dadas não são de molde a afastar a descredibilização da escrita (aliás, as testemunhas não negam a existência das constatadas omissões e irregularidades, confirmando, mesmo, que os livros não estavam escriturados) sendo que, como aponta a sentença, estes depoimentos das testemunhas são vagos e genéricos, traduzindo-se por vezes em meras opiniões, e sendo que a testemunha Octávio Freitas reconhece que, a partir de 1998, quem assinou as declarações e as contas da empresa foi ele próprio e que a testemunha Lucília (que só depois de 2003 começou a dar apoio, como técnica de contas, à recorrente), confirma que conhece os factos porque analisou o relatório da fiscalização (tendo sido ela a perita apresentada pela recorrente) e confirma, ainda, na instância feita pelo RFP, que só sabe dos factos pelos documentos, não conhecendo sequer o Francisco Vigário.
Segundo o regime legal aplicável à prova testemunhal (art. 396º do CCivil) a força probatória dos depoimentos das testemunhas é apreciada livremente pelo tribunal e, no caso, a conjugação dos depoimentos (valorados de acordo com a razão de ciência respectiva e de acordo com as demais circunstâncias referidas) e da prova documental também trazida ao processo, leva a concluir pela correcta valoração feita na sentença recorrida, quanto à factualidade que julgou provada e não provada, ou seja, concluímos que a sentença não enferma de erro de julgamento de facto por não ter julgado provada a factualidade (acima discriminada) alegada pela recorrente, nomeadamente quanto às vendas de veículos aos clientes acima identificados.
5.3. Importa, então, decidir se ocorrem os também alegados erros de julgamento, por a sentença ter decidido que se verificam os pressupostos legais para a tributação por meio de métodos indiciários e que não ocorre erro na quantificação assim operada.
Vejamos.
5.3.1. Não sofre dúvida que o lucro tributável das pessoas colectivas é constituído pela soma dos resultados líquidos do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas, verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade (art. 17º do CIRC) e que esse lucro tributável, apurado, em princípio, em face da declaração do contribuinte, pode, contudo, vir a ser corrigido pela AT, nos termos também previstos na lei.
Por outro lado, a determinação do lucro tributável deve basear-se em todos os elementos de que a AT disponha, não se estabelecendo qualquer constrangimento quanto à sua natureza (cfr. os arts. 52° do CIRC e 82º do CIVA).
Por outro lado, ainda, o apuramento do lucro tributável através de métodos indiciários é um método excepcional de apuramento (a regra é a do apuramento da matéria tributável com base na declaração do contribuinte) e a AT só pode recorrer a este método quando o contribuinte não cumpre os deveres de cooperação a que está obrigado, designadamente o de ter a contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal ou o da entrega da respectiva declaração periódica de rendimentos.
Isto porque se presume a veracidade dos dados e apuramentos constantes da contabilidade, caso o contribuinte disponha de contabilidade organizada segundo a lei comercial e fiscal e porque essa presunção de veracidade só cessa se se verificarem erros, inexactidões ou outros fundados indícios de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte (cfr. arts. 76° e 78° do CPT).
Como quem tem a seu favor uma presunção estabelecida na lei está dispensado da prova do facto presumido (cfr. os arts. 349º e 350º nº 1 do CCivil), o contribuinte, se tiver a sua escrita organizada conforme as exigências legais, não precisa de provar que são verdadeiros os dados dela decorrentes. Só assim não será no caso de, como se disse, se verificarem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva: neste caso, cessa a presunção, mesmo que a escrita esteja organizada de acordo com a lei. E isso é o que se verifica quando a contabilidade, apesar de estar formalmente organizada, for avaliada do ponto de visto técnico-contabilístico e se verificar então que omite operações efectuadas ou inclui operações não efectuadas.
5.3.2. Segundo o art. 51° do CIRC (na redacção em vigor em 1988), a determinação do lucro tributável por métodos indiciários verificar-se-ia sempre que ocorresse:
a) Inexistência de contabilidade, falta ou atraso de escrituração dos seus livros e registos e, bem assim, irregularidades na sua organização ou execução;
b) Recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação;
c) Existência de diversas contabilidades com propósito de dissimular a realidade perante a administração fiscal;
d) Erros e inexactidões na contabilização das operações ou indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido.
2 - A aplicação de métodos indiciários em consequência de anomalias e incorrecções da contabilidade só poderá verificar-se quando não seja possível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável de harmonia com as disposições da secção II deste capítulo.
3 - O atraso na execução dos livros e registos contabilísticos bem como a sua não exibição imediata só darão lugar à aplicação de métodos indiciários após o decurso do prazo fixado para a sua regularização ou apresentação sem que se mostre cumprida esta.
E este mesmo art. 51º do CIRC, passou, após a entrada em vigor do DL 472/99, de 8/11, a ter a redacção seguinte:
«1 - A aplicação de métodos indirectos efectuar-se-á nos casos e condições previstos no artigo 87º, artigo 88º e artigo 89º da Lei Geral Tributária.
2 - O atraso na execução dos livros e registos contabilísticos, bem como a sua não exibição imediata, só darão lugar à aplicação de métodos indirectos após o decurso do prazo fixado para a sua regularização ou apresentação sem que se mostre cumprida a obrigação.
3 – (…)»
E estes artigos 87º e 88º da LGT tinham, ao tempo, a redacção seguinte:
Artigo 87º (redacção da Lei nº 100/99, de 26/7)
Realização da avaliação indirecta
«A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de:
a) Regime simplificado de tributação, nos casos e condições previstos na lei;
b) Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável;
c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar, sem razão justificada, mais de 30% para menos ou, durante três anos seguidos, mais de 15% para menos, da que resultaria da aplicação dos indicadores objectivos da actividade de base técnico-científica referidos na presente lei.»
Artigo 88º
Impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável
«A impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável para efeitos da aplicação de métodos indirectos, referida na alínea b) do artigo anterior, pode resultar das seguintes anomalias e incorrecções quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável:
a) Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais;
b) Recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação;
c) Existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade perante a administração tributária e erros e inexactidões na contabilidade das operações não supridos no prazo legal.»
5.3.3. Sendo este o regime legal aplicável, dele decorre que não basta que a AT se depare com anomalias e incorrecções na contabilidade dos contribuintes, designadamente, quando subsumíveis à al. d), do nº 1, do art. 51° (na redacção acima referida): por força do preceituado no nº 2 desse mesmo normativo, seria ainda indispensável que, cumulativamente, tais anomalias e incorrecções inviabilizem a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável (condicionalismo que, hoje, também se impõe, como se viu, face ao preceituado nos arts. 85º/1 e 87° e segs. da LGT).
Verificados estes pressupostos, transfere-se para o contribuinte o ónus de demonstrar que, ao invés do sustentado pela AT, tais pressupostos não se verificam, ou que, verificando-se, não permitem o apuramento dos valores encontrados.
Ou seja, cabe à AT o ónus de provar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso aquele método de apuramento do rendimento se tornou na única forma de calcular a matéria colectável e o imposto a liquidar, exteriorizando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido (indicando factos concretos, verificados, donde possa concluir-se pela existência dos pressupostos legais dos quais depende o apuramento do imposto por esse método). E uma vez especificados e demonstrados esses pressupostos, passa a caber ao contribuinte o ónus de prova da ilegitimidade do acto, seja por erro nos pressupostos para a avaliação por métodos indiciários, seja por erro na quantificação da respectiva matéria colectável (cfr., entre muitos, o ac. do STA, de 13/11/2002, rec. nº 01015/02).
E sendo certo que a tributação por métodos indiciários ou por presunção se traduz sempre na extracção de uma conclusão indirecta e derivada, pois que tais métodos de tributação só se aplicam por existir escassez ou ausência de dados que permitam apurar de forma directa e exacta a base tributável, não sofre dúvida que, no caso dos autos, por um lado, existem as descritas irregularidades da escrita (no caso, descritas e especificadas no Relatório da Fiscalização, e acima descritas em parte), e que tais irregularidades impossibilitam, pelos motivos apontados pela Fiscalização, a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação do lucro tributável destes exercícios de 1999 e 2000 a não ser por via do recurso a métodos indirectos.
Isto é, no caso presente e como acima se disse, em face da factualidade provada nos autos, temos que concluir que a AT faz prova de que a escrita da recorrente contém as irregularidade e omissões identificadas e apontadas no Relatório da Fiscalização e que, como diz a sentença, «em face dos dados recolhidos se pode concluir que a contabilidade do impugnante está completamente afastada da realidade, não sendo possível o apuramento do lucro tributável através de correcções meramente técnicas, porquanto, por um lado não estamos perante meras irregularidades, e por outro, a falta de credibilidade da contabilidade não possibilita tal apuramento» e que, perante essas omissões e erros constatado no exame à escrita, estava, face ao disposto nos citados normativos legais, justificado o recurso à determinação do lucro tributável por métodos indiciários.
5.3.4. Legitimada que está, pois, (perante a verificação das omissões e irregularidades da escrita) a actuação da AT, caberia, então, à recorrente (a quem o método é oposto) o ónus de provar ou a ilegitimidade do acto da AT ou que a realidade é completamente distinta do resultado a que conduziu a utilização das regras apontadas pela Fiscalização, que o critério utilizado é ostensivamente desadequado e/ou inadmissível, que houve erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada, quer em sede de Fiscalização quer, já em sede da Comissão de Revisão.
Mas o que se verifica é que a recorrente não logrou fazer tal prova, como também não logrou demonstrar que haja erro na quantificação do lucro operada através do critério de apuramento de que a AT se socorreu.
Como diz a sentença, apesar de a impugnante alegar, nesta matéria, que os rácios aplicáveis ao sector de actividade da impugnante são para 1999 e 2000 respectivamente de 11,77% e 12,44% e não os 20,15% que foi considerado em sede de comissão de revisão, acaba por não fazer prova desta factualidade, sendo que, como acima também se disse, os próprios depoimentos das testemunhas são vagos e genéricos, traduzindo-se por vezes em meras opiniões, pelo que não são de molde a provar que os lucros presumidos são manifestamente excessivos.
E nem sequer pode falar-se em dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário, nos termos do disposto no art. 121º do CPT (actualmente do art. 100º do CPPT) já que se trata, aí, de uma dúvida de facto e não uma dúvida de direito. E, no caso, não há qualquer «non liquet» quanto ao modo de quantificação operada pela AT.
Aliás, como acima já se disse, não pode esquecer-se que o apuramento do lucro tributável por esta via (métodos indiciários), se traduz sempre na extracção de uma conclusão indirecta e derivada, pois que tal método de tributação só se aplica por existir escassez ou ausência de dados que permitam apurar de forma directa e exacta a base tributável. E como adverte o Prof. Saldanha Sanches, «o regime de dúvida razoável aplicado à prova indirecta levaria longe de mais, na medida em que a avaliação indirecta é sempre menos exacta da que é feita, nos termos legais, pelo contribuinte», Manual de Direito Fiscal, 1998, pag. 281, e «não há dúvida que possa considerar-se fundada, se esta existe por culpa do contribuinte. Há dúvida fundada se a investigação da Administração está aquém do esforço exigível para esta» (A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª Ed., Lisboa, 2000, pag. 335).
De acordo com o exposto, improcedem, portanto, todas as Conclusões do recurso.
DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 23/10/2007
CASIMIRO GONÇALVES
ASCENSÃO LOPES
JOSÉ CORREIA |
