A Fazenda Pública interpõe o presente recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 153/178, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A... e V... contra as liquidações de IRS dos anos de 1998, 1999 e 2000.

Nas alegações de recurso de fls. 192/196, a recorrente formula as conclusões seguintes:

1) A contenda versa sobre a decisão em 1.ª instância que julgou procedente a presente impugnação judicial e anulou as liquidações de IRS respeitantes aos anos de 1998, 1999 e 2000.

2) Entendeu o douto tribunal a quo que as liquidações impugnadas não podem manter- se na ordem jurídica por não estar verificado o pressuposto do imposto – entenda-se – o facto tributário.

3) Porque apesar da reconhecida actuação da AT com respeito pelo princípio da legalidade, entendeu aquele tribunal decidir em razão dos princípios da descoberta da verdade material, da justiça e da livre investigação das provas.

4) Não podemos deixar de discordar da decisão proferida, pelas razões que sustentam o presente recurso, sob o prisma do que julgamos ter sido erro de julgamento.

5) Antes de mais, e uma vez que os impugnantes questionam a existência da matéria tributável ou a sua quantificação, sempre haveriam de ter recorrido à reclamação (pedido) necessária de revisão da matéria colectável, antes de recorrerem à presente impugnação judicial ex vi artigos 86.º n.º 5 e 91.º, da LGT (vide, no mesmo sentido, o douto Parecer do DMMP, nos presentes autos).

6) A referida falta constitui, como se vem defendendo, a inobservância de um pressuposto processual, pelo que deveria ter impedido o tribunal a quo de conhecer do mérito da causa, que sem conceder no alegado, passaremos a apreciar.

7) As liquidações impugnadas resultaram da detecção de diversas facturas/recibos, identificadas nos autos, emitidas pelo impugnante (vendedor) e contabilizadas pelo sujeito passivo – C..., Lda. (comprador), tendo por objecto a venda de madeira de eucalipto.

8) A respeito desta prova documental, impõem-se algumas considerações: (1) estas facturas são documentos fiscalmente relevantes: (2) são documentos emitidos por tipografia (3) identificam o emitente (com o NIPC ..., vide menção na Portaria n.° .../94 de 15 de Julho, que aprovou a zona de caça turística da H..., tratando-se de número válido e existente à data, pese embora não participado à AT para início de actividade) (4) identificam o destinatário comprador (5) identificam a mercadoria vendida e respectivo preço 6) registam IVA liquidado (7) e como foram emitidos sob a forma legal, sustentaram as correspondentes deduções fiscais no sujeito passivo comprador.

9) E preencheram a incidência real e subjectiva do imposto, entenda-se IRS (anote-se inclusivamente, que tratando-se de factura/recibo, tratou-se de rendimento imediatamente colocado à disposição).

10) Na verdade o Ite não aponta às ditas facturas, emissão desconforme à lei, contudo, vem alegando, que titulam operações inexistentes afirmando não as ter assinado por estar impedido naquela data, designadamente por doença ou por estada no estrangeiro (articulados 27 e 28 da p.i.).

11) Admite-se que o Ite possa não as ter assinado naquela data (de emissão), o que não quer dizer, por mera hipótese, que não as tenha assinado em data anterior, e entregue, por exemplo, a quem conferiu poderes de representação.

12) Veja-se o direito de audição exercido em sede inspectiva, onde vem confirmada a existência de uma procuração datada de 02-04-1992 através da qual o Ite confere poderes para vender cortiça, sobreiros queimados, secos e caducos, provenientes do prédio rústico "C...". Mas esta procuração confere também poderes para vender eucaliptos da mesma propriedade (doc. 1 em anexo ao direito de audição).

13) Em suma, temos documentos probatórios bastantes, emitidos sob a forma legal, que titulam operações de venda de mercadoria, cuja existência ficou comprovada. Coisa diferente de, alegadamente não ter sido paga, pese embora a emissão de factura/recibo, querer dizer precisamente o contrário, i.é, que o preço foi imediatamente colocado à disposição.

14) Ora, diante tais factos tributários, a AT, dentro dos princípios que norteiam a sua actuação, máxime o princípio da legalidade, atento a incidência real do imposto, in casu, o IRS, conferiu tais valores inscritos em facturas/recibos, na esfera jurídica do emitente vendedor, comprovando tratar-se de um sujeito passivo não declarante. Motivo pelo qual promoveu as necessárias correcções que se impunham, maxime a falta de regularização voluntária do sujeito passivo.

15) Deste modo e na ausência de uma escrita organizada, foi apurada a rentabilidade fiscal de 30% face ao valor facturado, por se tratar do valor médio considerado para o sector de actividade "Exploração Florestal - CAE 02012". Correcção tornada definitiva em face da ausência de reclamação necessária de revisão da matéria colectável, nos termos já antes enunciados.

16) No decurso de todo este procedimento, desde a fase administrava à fase judicial, destacamos o RIT, o relatório de peritagem, a decisão de arquivamento do inquérito criminal junta aos autos.

17) Do conteúdo do relatório pericial junto aos autos, extraímos a seguintes conclusões: (1) a contabilidade do comprador da mercadoria titulada pelas facturas em causa está regularmente organizada: (2) os valores contabilizados estão em conformidade com as facturas dos autos; (3) todos os pagamentos (e recebimentos) estão registados na conta 11 - Caixa, pelo facto de não existir conta 12 - Depósitos à Ordem (facto comprovado pelos balancetes juntos ao relatório do perito), que de acordo com a experiência profissional atestou ser uma prática normal de muitas pequenas empresas portuguesas, à data, em que não era ainda legalmente obrigatório o registo contabilístico dos movimentos bancários.

18) Concluindo a final que "(...) pode concluir-se que as facturas/ recibos emitidos pela ZONA DE CAÇA TURÍSTICA C... foram registadas e pagas pela C..., LDA. (...) permite-nos concluir da sua credibilidade, pelo que somos de opinião que os documentos correspondem a transacções reais e que os pagamentos dizem respeito e comprovam essas transacções (...) o Perito Nomeado (...) Revisor Oficial de Contas" (sublinhado nosso).

19) Tais factos acrescidos, só podem fortalecer a actuação da AT, que bem andou, ao tomar a devida atenção aos documentos ao seu dispor e dentro dos ditames da legalidade que se impõe, corrigiu a situação desconforme às obrigações declarativas do s.p. Ite.

20) Por último, não podemos concordar com a conclusão proferida pelo Tribunal a quo (a páginas 12 da sentença recorrida), conclusão retirada do despacho de arquivamento exarado no inquérito criminal e indicado nos factos provados alínea c), na exacta medida da omissão de conspectos a valorar fiscalmente.

21) No referido despacho de arquivamento vem descrita a existência de um contrato de venda de eucaliptos, celebrado em 1996, entre o Ite e M..., cujo objecto é a venda de eucaliptos da Herdade C..., com pagamento de Esc. 10.5000.000$00 (por mera referência, foi no entanto apurado, que o Ite não tinha registo fiscal de actividade nesta data).

22) Vêm também descritos, diversos comportamentos/acordos paralelos àquele contrato, que envolveram um dos contraentes (M...) e M... (indivíduo com poderes de representação do Ite, conferidos pela procuração já aludida, desde 2002), comportamentos que serão eventualmente de valorar em sede própria (cível), que não em jurisdição fiscal.

23) No respeitante ao crime de furto dos eucaliptos, a que vem aludindo nos presentes autos, pelo qual vinha indiciado P... (- sócio-gerente da sociedade C..., Lda., comprador nas facturas que sustentaram a correcção da AT; - cessionário da posição contratual de comprador, no contrato de compra e venda celebrado em 1996 com o Ite, e; - filho de M..., mandatário do Ite), não foram encontrados indícios da prática do mesmo.

24) Quaisquer conclusões que possam ser extraídas destes factos criminalmente já avaliados, salvo o devido respeito por diverso entendimento, deverão sempre passar por dispor a qualidade em que actuaram os intervenientes, maxime os poderes de representação que lhes assistem, mas principalmente passar por uma apreciação acabada com ecos em sede fiscal, como sejam, os poderes de representação conferidos a M... para negociar em nome do Ite, a não verificação do alegado furto de eucaliptos, a existência de um contrato que legitima a posição do comprador.

25) No entanto, e sem conceder no alegado, sempre se dirá, que o eventual comportamento "questionável", alegadamente violador da boa-fé que rege as relações contratuais, designadamente no âmbito do mandato conferido, é alheio às obrigações fiscais, que objectiva e subjectivamente impendem sobre sujeitos passivos e suas operações comerciais/empresariais, seja em nome próprio e titulados por contrato ou representados por outrem.

26) Na verdade, independentemente de eventuais danos a serem ressarcidos por responsabilidade civil e contratual entre as partes (uma vez que a responsabilidade criminal ficou afastada), por eventuais dívidas por pagar com origem em mercadoria vendida e não paga, pese embora tenham sido emitidos os correspondentes recibos de quitação que provam o contrário, tais, são questões entre as partes, das quais não faz parte a Fazenda Pública.

27) Não merece censura a actuação da Fazenda Pública, que diante documentos fiscalmente relevantes - leia-se - facturas/recibos, que titulam operações comprovadamente reais (a mercadoria foi vendida, passou da esfera do Ite para o comprador), emitidos sob a forma legal, devidamente contabilizadas pelo comprador (factos inclusivamente certificados por peritagem), promoveu as correspondentes correcções que se impunham fazer.

28) Se o Ite. pretende abalar a veracidade destes documentos reais, o ónus impende sobre ele, e como vimos, não conseguiu provar que os documentos emitidos e assinados por si, não eram verdadeiros ou reais, e que a mercadoria não tivesse sido efectivamente vendida e entregue ao comprador, designadamente em atenção aos documentos assinados e poderes de representação que conferiu.

1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

i) Em 19-11-2002 foram emitidas as Liquidações de IRS n.ºs … dos anos de 1998, 1999 e 2000, dirigidas aos ora Impugnantes, com imposto a pagar no montante de € 2.832,40, € 12.000,27 e €570,45 respectivamente (cf. fls. 15/17 do processo de reclamação graciosa em apenso).

ii) As liquidações identificadas em A) foram emitidas com base na acção inspectiva que teve origem na ordem de serviço n.º …, tendo a mesma sido iniciada em 4-2-2002 e concluída em 27-5-2002, na sequência de uma visita efectuada ao sujeito passivo “C..., Lda”, tendo-se verificado que, foram emitidas facturas/recibo alegadamente pelo sujeito passivo, ora Impugnante marido, nos exercícios de 1998, 1999 e 2000 e que implicaram o recurso a métodos indirectos (conforme relatório de inspecção tributária a fls. 123/155 do processo de reclamação graciosa em apenso).

iii) Em 30-4-2002 foi proferido despacho de arquivamento nos autos de inquérito que tiveram por base uma queixa - crime apresentada por V... contra P..., no âmbito do processo n.º …/99.6TBGLG, que correu termos no Tribunal Judicial da Golegã, onde se extrai o seguinte: // “(…)

C... mandou cortar os eucaliptos sem esclarecer a verdadeira situação, e não procedeu à entrega de qualquer quantia. // (…)

Foi inquirido M..., tendo este afirmado que M... efectuou uma cedência da posição contratual ao arguido, que é seu filho, e que foi este quem procedeu ao corte dos eucaliptos // (…)

Foi inquirida a testemunha F... (…) apenas sabe o que M... lhe teria contado, segundo o qual estava autorizado a efectuar o corte de madeira de 45 a 50 hectares e pagar o respectivo preço. De facto existia um outro acordo, à margem daquele, e do qual o Eng. não tinha conhecimento, e que permitiu ao arguido e ao M... pagar e dividir a madeira em partes iguais. Por outro lado, o M... disse-lhe que as assinaturas eram falsas e o valor da madeira cortada seria superior aos 10.500.000$00 efectivamente pagos.

O total da área cortada é cerca de 135 hectares. // (…)

Procedeu-se a nova inquirição de F..., tendo este referido que M... lhe teria dito que os eucaliptos foram cortados a mando de C... e do arguido.

Por outro lado estes terão cortado mais do que os 45 hectares estipulados no contrato, ficando com os lucros obtidos pela venda // (…)

Reconhece-se que o aludido contrato não foi celebrado e executado com lisura, de forma correcta, pois ocorreram relevantes vícios da vontade, sendo certo que a postura do arguido bem como de M... são censuráveis.

(…)

Constata-se que o objecto do corte, teria sido toda a madeira de eucalipto existente na Herdade C..., não se especificando que seriam apenas 30 ou 45 a 50 hectares

(…)

mesmo que não fosse o arguido a pessoa que deveria proceder ao corte, porque alegadamente falsificou o contrato que lhe permitiria agir desse modo, ou porque não foi comunicado atempadamente ao Eng. C... a cessão da posição contratual, sempre se considera que o mesmo assim não pode o arguido ser acusado de furto qualificado (cf. fls. 254/259 dos autos).

iv) Em 4-4-2003 os Impugnantes deduziram reclamação graciosa dos actos identificados em A) (cf. fls. 2/54 do processo de reclamação graciosa em apenso).

v) Por despacho de 6-7-2004 da Chefe de Divisão – por delegação de competências do Director de Finanças - foi indeferida a reclamação interposta pelos Impugnantes (cf. fls. 163 do processo de reclamação graciosa em apenso).

vi) Em 13-9-2004 foi o Ilustre Mandatário dos Impugnantes notificado do indeferimento da reclamação graciosa identificada em D) (cf. fls. 165 do processo de reclamação graciosa em apenso).

vii) Do relatório de peritagem constam as seguintes conclusões: “(…) as facturas/recibos emitidos pela Zona de Caça Turística C... foram registadas e pagas pela C..., Lda. Apesar de os pagamentos serem registados na Conta Caixa e de os seus valores serem elevados, o facto de a C... não registar os movimentos dos bancos em contas especificas de Depósitos à Ordem e o modo com está organizada a sua contabilidade, permite-nos concluir da sua credibilidade, pelo que somos de opinião que os documentos correspondem a transacções reais e que os pagamentos dizem respeito a comprovam essas transacções.” cf. fls. 191/195 dos autos.

«A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos, não impugnados, das informações oficiais constantes dos autos, designadamente nos processos em apenso. // Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados».

viii) Das facturas em causa consta: Emitente: Zona de Caça Turística C..., de A...; Adquirente: C..., Lda. // venda de madeira de eucalipto, C...; assinatura do impugnante – docs. juntos ao relatório pericial.

ix) O impugnante marido é titular de concessão da Reserva de Caça Turística da H... – acordo e Portaria n.º .../94, de 15 de Julho.

x) Em 12.01.1987, foi constituída, pelo prazo de quinze anos, a “Sociedade Agrícola Q..., Lda.”, cujo objecto consiste na exploração agro-pecuária – fls. 46/47, do p.a.

xi) Os sócios da sociedade referida na alínea anterior eram os seguintes: M..., casado com M... – 100.000$00; P... – 100.000$00; I... – 100.000$00; A... – 100.000$00 – Ibidem.

xii) A gerência ficou a cargo dos sócios I... e M... – Ibidem.

xiii) Em 31.07.91, I... foi destituída, tendo sido nomeado gerente, na mesma data, A... – Ibidem.

xiv) Em 31.07.1987, I..., em nome próprio, e como representante do seu filho, A..., celebrou com a “Sociedade Agrícola Q..., Lda.” contrato de comodato, por quinze épocas agrícolas, a contar de Agosto de 1987, o uso da terra agrícola denominada C..., com exclusão da parte arrendada a terceiros – fls. 48/50, do p.a.

xv) Em 02.04.1992, o impugnante outorgou em favor de M... procuração, ao qual «confere poderes para vender sobreiros queimados, secos ou caducos, madeira cortada de eucalipto e venda da próxima tiragem de cortiça, existentes no prédio rústico denominado “C...”, sito no concelho da ..., e bem assim requerer autorizações e licenças necessárias – fls. 36 do p.a.

xvi) Em 01.08.1996, o impugnante celebrou com M... um contrato por meio do qual, o primeiro, na qualidade de administrador do “…” vende ao segundo contratante, pelo valor de 10.500.000$00, pagos em três prestações, toda a madeira de eucalipto situada no “C...”, que não faz parte do contrato de arrendamento feito por seu pai à firma “C..., SA” – fls. 86/89, do p.a.

xvii) A madeira seria retirada até 31 de Outubro de 1999 e o último pagamento seria efectuado em 01.01.1998 – fls. 86/89, do p.a.

xviii) O contrato referido na alínea anterior foi executado – fls. 64/66, do p.a.- depoimento das testemunhas seguintes: M...; A..., elemento da GNR da zona à data dos factos; A..., trabalhador da C..., no local, à data dos factos.

xix) Entre M... e M... existiu acordo que permitiu a este apropriar-se da madeira, relativa ao contrato referido em p), sem o consentimento do impugnante - depoimento das testemunhas seguintes: M...; A..., elemento da GNR da zona à data dos factos; A..., trabalhador da C..., no local, à data dos factos.

xx) O impugnante não celebrou contrato de corte de madeira com M... ou com a C..., Lda. - depoimento das testemunhas seguintes: M...; A..., elemento da GNR da zona à data dos factos; A..., trabalhador da C..., no local, à data dos factos.

xxi) Do Relatório de inspecção referido em b) consta o seguinte:

1-2. Conclusões da acção inspectiva

De acordo com os factos abaixo descritos, resultam as seguintes correcções:

1-2.1. IRS (Correcções à matéria tributável com recurso a métodos indirectos)

(em euros)

	1998	1999	2000
Proveitos Custos	48.338,01 33.836,61	217.292,72 152.104,90	10.998,49 7.698,94
Resultado Tributável	14.501,40	€5.187,82	3.299,55

II - 2. Motivo, âmbito e incidência temporal

Surge em resultado de uma visita efectuada ao sujeito passivo C..., Ld.^a NIF …, onde foram detectadas facturas/recibo emitidas pelo sujeito passivo em análise, nos exercícios de 1998, 1999 e 2000 sendo este não declarante e inexistente no cadastro. É uma acção de âmbito parcial - IVA e IRS, relativa aos exercícios de 1998, 1999 e 2000.

II - 3. Outras situações

O sujeito passivo encontra-se ausente de Portugal, sendo actualmente seu representante legal P... NIF …. O mesmo auferiu rendimentos provenientes de contractos celebrados com a empresa P... S.A. que foram declarados como rendimentos de categoria F do IRS (ver ponto VI da presente informação).

Tratando-se de um sujeito passivo não declarante, relativamente aos rendimentos provenientes da venda de madeira de eucalipto à C..., Ld.^a, foi o mesmo notificado, na pessoa do seu representante legal, para proceder à regularização da sua escrita nos termos dos n.°s 2 do art.° 39.° do Código do IRS.

IV - Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos
indirectos

Findo o prazo estabelecido nas notificações acima referidas, o sujeito passivo não procedeu à regularização da sua escrita relativamente aos exercícios de 1998, 1999 e 2000.

Nestas circunstâncias, vai-se proceder ao seu enquadramento em sede de IRS na categoria D pelo exercício da actividade "Exploração Florestal -CAE 02012", em sede de IVA no Regime Normal e nos termos dos art.°s 88.° e 90.° da L.G.T. e do n.° 2 do art.° 39.° do Código do IRS à determinação do lucro tributável para os exercícios de 1998, 1999 e 2000 por métodos indirectos.

V- Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos

Com base numa rentabilidade fiscal de 30 %, valor médio considerado para o sector, vamos proceder à determinação do resultado tributável.

V-1. Exercício de 1998

Em 1998 foi emitida a factura constante do Anexo I, no valor de 9.690.900$00/48.338,01 eur, aplicando uma rentabilidade fiscal de 30% temos:

Resultado Tributável - 48.338,01 x 30% = 14.501,40 eur

Relativamente às mesmas facturas foi liquidado IVA que não foi entregue:

IVA em falta - 1.647.453$00/8.217,46 eur

V - 2. Exercício de 1999

Em 1999 foram emitidas as facturas constantes do Anexo /, e que totalizam 43.563.280$00/217.292,72 eur, aplicando igualmente uma rentabilidade fiscal de 30% temos:

Resultado Tributável - 217.292,72 x 30% = 65.187,82 eur

Relativamente as mesmas facturas foi liquidado IVA que não foi entregue : IVA em falta- 7.405.758$00/36.939,76 eur

V- 3. Exercício de 2000

Em 2000 foi emitida a factura constante do Anexo /, e que totaliza 2.205.000$00/10.998,49 eur, aplicando igualmente uma rentabilidade fiscal de 30% temos:

Resultado Tributável- 10.998,49 x 30% = 3.299,55 euros

Relativamente às mesmas facturas foi liquidado IVA que não foi entregue: IVA em falta - 374.850$00/1 869,74 eur

VI - Regularizações efectuadas pelo sujeito passivo no decurso da
acção inspectiva

O representante legal do sujeito passivo, procedeu à entrega das declarações de IRS em falta para os exercícios em análise nesta ordem de serviço bem como para 1996 e 1997, como já foi informado em altura oportuna, relativamente aos rendimentos provenientes dos contractos celebrados com a Portucel e que foram enquadráveis na categoria F, a saber:

Ano	Rendimento Tributável		IRS
	esc	eur	em falta
1998	16.893.737	84.265,60	20.667,89
1999	16.026.193	79.938,31	18.013,63
2000	21.135.078	105.421,32	23.326,46
Total		269.625,24	62.007,98

xxii) Mais se refere no RIT o seguinte:
IX - Direito de Audição
Foi o sujeito passivo notificado nos termos do art.° 60.° da LGT e art.° 60.° do RCTI, através do ofício n.° … de 28/05/02, de modo a exercer o direito de audição no prazo de 10 dias. Tal direito veio a ser exercido em 12/06/02 pelo seu representante legal, P..., resumindo-se ao seguinte :
=> O sujeito passivo, A..., conhece os sócios gerentes da "C..., Ld.^a", os Sr. s P... e M..., respectivamente filho e esposa de M....
=> Este último, possui uma procuração datada de 02/04/92, onde o sujeito passivo lhe confere poderes para vender cortiça, sobreiros queimados, secos e caducos, provenienes do prédio rústico "C..."
=> M... e seu filho, P..., foram conjuntamente com A..., sócios da "Sociedade Agrícola C..., Ld.^a" a qual beneficia de um contrato de comodato, pelo prazo de 15 anos (15 épocas agrícolas) com início em 15/07/87.

=> A "Zona de Caça Turística C...", em nome da qual estão impressas as factura/recibo, nunca funcionou de forma regular perante a Direcção-Geral das Florestas, por não reunir as condições legais para o efeito.

=> Foi apresentada no Tribunal Judicial da Golegã, por A... em Janeiro de 1999, uma queixa contra P... pelo furto de 140 ha de eucaliptos.

=>Em 18/02/02, foi entregue no mesmo Tribunal, outra queixa contra P..., M... e M..., com base nos factos dados a conhecer na acção inspectiva por nós levada a cabo.

Relativamente ao anteriormente exposto e que resume o que foi apresentado no uso do direito de audição, temos a tecer os seguintes comentários:

=>O Sr. M... é pai e marido dos sócios da "C..., Ld.^a", empresa em cujo nome estão emitidas as facturas em causa, e possui uma procuração que lhe confere poderes para vender não só cortiça e sobreiros do "C...", como é referido no direito de audição (página 2), mas também eucaliptos da mesma propriedade (doc. l em anexo ao direito de audição). De referir que os eucaliptos vendidos à "C..., Ld.^a", constantes das facturas em Anexo /, têm também origem na mesma propriedade.

=>O Sr. P..., sócio da "C... ", é simultaneamente sócio, juntamente com o seu pai M... e o sujeito passivo A..., da "Sociedade Agrícola C..." com um contrato de comodato para a exploração gratuita da propriedade " C..." de 1987 a 2002 (doc.2 em anexo ao direito de audição). Esta sociedade, parece-nos ser a mesma que vendeu os eucaliptos à primeira em 1998, 1999 e 2000, e o facto da zona de caça turística não estar reconhecida junto da Direcção-Geral das Florestas, não obsta a que, fossem vendidos os eucaliptos.

=> As facturas em causa encontram-se devidamente contabilizadas na "C... , Ld.^a", tendo inclusivamente o IVA mencionado sido alvo de dedução por parte desta, assim, encontra-se o mesmo em falta nos cofres do Estado.

Nestas circunstâncias, não tendo este organismo competência e legitimidade para aferir se a apropriação dos eucaliptos foi ilegítima, se houve abuso de confiança relativamente à impressão dos livros de factura/recibo e à assinatura das mesmas, uma vez que face os factos anteriormente expostos as pessoas envolvidas estavam munidas de procuração e eram sócios da "Sociedade Agrícola C..."; só nos cabe manter as correcções propostas».

xxiii) Em 05.0.2004, o Procurador da República junto do Tribunal Judicial da Golegã ordenou o arquivamento dos autos de inquérito n.º …/02.3TA GLG, sendo queixoso o impugnante e suspeitos P..., M... e M..., crime de Falsificação de documento – fls. 268/271.

xxiv) O advogado do impugnante requereu a abertura de instrução, o que foi indeferido por despacho do Tribunal Judicial da Golegã, de 23.09.2004, confirmado por Acórdão da TR Évora, de 29.11.2005 –fls. 272/310.

xxv) Do relatório pericial referido em g) consta cópia das facturas em causa certificadas pelo TOC da C... , Lda.

xxvi) O despacho de indeferimento da reclamação graciosa, referido na alínea e), tem por base as informações de fls. 109, 161/162, do p.a., cujo teor se dá por reproduzido.

A matéria de facto foi aditada, tendo em conta o objecto do litígio e com base nos elementos indicados nas alíneas em referência.

2.2.1. Nos presentes autos vem sindicada a sentença proferida a fls. 153/178, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A... e V... contra as liquidações de IRS dos anos de 1998, 1999 e 2000.

2.2.2. Para julgar procedente a presente impugnação, a sentença recorrida estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:

«Vêm os ora Impugnantes alegar, brevitatis causae, que as sete facturas emitidas por “Zona de Caça Turística do C...” em nome de “C...” reportam-se à venda de madeira, supostamente assinadas pelo impugnante. Invocam no essencial que, não emitiram qualquer factura e que a madeira tinha sido furtada, através do corte de 130 hectares de eucaliptos existentes no prédio denominado “C...”, os quais foram objecto de queixas-crime junto do Ministério Público. // (…) // Na verdade, do Relatório de Inspeção Tributária (RIT) facilmente se constata que a Administração Tributária detetou facturas/recibos emitidos pelo ora Impugnante, nos exercícios de 1998, 1999 e 2000 no valor de € 276.629,22 “sendo este não declarante e inexistente no cadastro (…) relativamente aos rendimentos provenientes da venda da madeira de eucalipto à “C..., Lda.”. // (…) // Efectivamente, decorre do despacho de arquivamento exarado no Inquérito n.º ../99.6TBGLG, proferido a 30-4-2002, que toda a madeira em causa nos autos (para além daquela que o impugnante vendeu em 1996 e recebeu 10.500.000$00 pelo seu respectivo preço) foi vendida por M..., M... e filho deste P..., a coberto de contratos supostamente forjados, confessadamente às escondidas do impugnante, ficando aqueles com os lucros obtidos pela venda (cf. decorre da alínea C) do probatório). // Assim, resulta inequívoco que a clareza destes factos contribuíram para o esclarecimento de dúvidas que conduziram às liquidações ora impugnadas, concluindo-se que, os impugnantes não venderam, nem receberam quaisquer quantias que possam ser objecto de tributação em sede de IRS dos anos de 1998, 1999 e 2000, tudo em obediência dos princípios da descoberta da verdade material, da justiça e da livre investigação das provas. // De facto, se é certo que a Administração Tributária actuou com respeito pelo princípio da legalidade, tal não obsta a que os Impugnantes possam vir aos autos provar que o montante apurado não tem fundamento legal, por inexistência do facto tributário, considerando que o acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Contudo, só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto, sendo aquele condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e das liquidações efectuadas (neste particular convoque-se com relevo inter alia, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 22-5-2012, proferido no processo n.º 05232/11)».

2.2.3. A presente intenção rescisória centra-se sobre o alegado erro de julgamento em que terá incorrido a sentença recorrida, seja no que respeita à invocada preterição da excepção dilatória inominada da falta de dedução de reclamação perante a comissão de revisão da matéria colectável, previsto no artigo 91.º da LGT (1), seja no que respeita ao veredicto de acolhimento da tese da inexistência do facto tributário, subjacente aos actos de liquidação em exame (2).

2.2.4. No que respeita à questão referida em primeiro lugar, cumpre reiterar, nesta sede, o discurso fundamentador vertido no Acórdão do STA, de 30.04.2013, P. 0383/13, nos termos do qual, «[s]e a falta do pressuposto processual inominado previsto naquelas normas [art. 86.º, n.º 5, da LGT e art. 117.º, n.º 1, do CPPT] implica que o tribunal não possa conhecer a invalidade do acto tributário fundada em “erro na quantificação da matéria colectável” e “erro nos pressupostos de aplicação de métodos indirectos”, então não está vedado que conheça da invalidade fundada em ilegalidades de espécie diferente. É que, na estrutura do acto tributário, aqueles são momentos autónomos que abstractamente se podem separar dos demais. O acto tributário, como qualquer outro acto administrativo, pode decompor-se em vários “elementos” ou “momentos”, sem que a lesão de uns possa afectar ou influir na perfeição dos outros, embora suficiente para o invalidar. Apesar de consolidada a aplicação de métodos indirectos e a quantificação da matéria tributável, ainda que seja por falta de revisão, isso não significa que o acto esteja impecável quanto aos demais momentos em que se abstractamente se pode decompor. A ilegalidade pode impor-se em virtude da afectação de elementos subjectivos, objectivos ou formais, que nada tenham a ver com os pressupostos que determinaram a avaliação indirecta ou com a quantificação da matéria colectável». // É esta a tese que tem vindo a ser sustentada na doutrina (Diz Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume II, anotação 5 b) ao artigo 117.º, pág. 273: «Naturalmente que, se o contribuinte, sem ter previamente pedido a revisão da matéria tributável fixada por métodos indirectos, vier deduzir impugnação invocando, para além de erro na quantificação ou nos pressupostos da utilização desses métodos, outros vícios do acto de liquidação, que não tenham a ver com as matérias que têm de ser objecto de revisão, não há obstáculo a que o tribunal conheça desses outros vícios, relativamente aos quais não se verifica a falta do pressuposto processual que constitui o prévio pedido de revisão»)».

Como refere Jorge Lopes de Sousa (1), «[c]omo resulta do próprio teor deste art. 117.° do CPPT e do n.° 5 do art. 86.° da LGT, o pedido prévio de revisão da matéria tributável só é obrigatório nos casos em que a impugnação judicial tem por fundamento erro na quantificação da matéria tributável ou nos pressupostos de aplicação de métodos indirectos e não quando assenta na inexistência de facto tributário. // (…) // Na verdade, a intervenção de peritos no âmbito da reclamação prevista nos arts. 91.° e 92.° da LGT justifica-se por a aplicação de métodos indirectos, com uso de presunções e estimativas, envolver a aplicação de conhecimentos técnicos. Nos casos em que o contribuinte pretende provar que não existiu qualquer facto tributário está-se perante uma situação em que a apreciação da impugnação não envolve quaisquer conhecimentos de ordem técnica, mas apenas a formulação de um juízo sobre a prova ou não da ocorrência de determinados factos, que se insere manifestamente na competência própria dos tribunais».

Por outras palavras, a presente intenção impugnatória centra-se sobre a alegada inexistência do facto tributário que esteve na base das liquidações impugnadas, questão cuja resolução depende da aplicação do regime dos ónus da prova objectivos subjacentes à presente tributação. Donde se impõe concluir que o pressuposto processual negativo da dedução de reclamação necessária perante a comissão de revisão não é de aplicar ao caso. É que os pressupostos do artigo 86.º/5, da LGT, ou seja, a invocação de erro na quantificação ou nos pressupostos da determinação indirecta da matéria colectável não são invocados, pelo que não está preenchida no caso a condição que torna necessária a mencionada reclamação.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida deve ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.5. Do alegado erro de julgamento no que respeita à inexistência do facto tributário.

A recorrente censura a sentença recorrida por alegado erro de julgamento. Considera, em síntese, que a AT demonstrou a ocorrência da percepção de rendimento nos exercícios de 1998, 1999 e 2000, por parte do impugnante e que este não logrou demonstrar o facto contrário. Este, por seu turno, impugna a veracidade das facturas emitidas, bem como invoca furto perpetrado por terceiros.

A sentença recorrida acolheu a pretensão do impugnante, esteando-se, para este efeito, no teor do despacho de arquivamento do processo de inquérito, instaurado com base nas denúncias do impugnante.

Vejamos.

No que respeita aos exercícios em causa, tendo em vista a demonstração da percepção de rendimento não declarado pelo impugnante, dos autos constam os elementos seguintes:

i) Das facturas/recibo em causa consta: Emitente: Zona de Caça Turística C..., de A...; Adquirente: C..., Lda. // venda de madeira de eucalipto, C...; assinatura do impugnante (alínea h), do probatório).

ii) O impugnante marido é titular de concessão da Reserva de Caça Turística da H... – acordo e Portaria n.º .../94, de 15 de Julho (alínea i), do probatório).

iii) Em 12.01.1987, foi constituída, pelo prazo de quinze anos, a “Sociedade Agrícola Q..., Lda.”, cujo objecto consiste na exploração agro-pecuária (alínea j), do probatório).

iv) Os sócios da sociedade referida na alínea anterior eram os seguintes: M..., casado com M... – 100.000$00; P... – 100.000$00; I... – 100.000$00; A... – 100.000$00 (alínea k), do probatório).

v) A gerência ficou a cargo dos sócios I... e M... (alínea l), do probatório).

vi) Em 31.07.91, I... foi destituída, tendo sido nomeado gerente, na mesma data, A... (alínea m), do probatório).

vii) Em 31.07.1987, I..., em nome próprio, e como representante do seu filho, A..., celebrou com a “Sociedade Agrícola Q..., Lda.” contrato de comodato, por quinze épocas agrícolas, a contar de Agosto de 1987, do uso da terra agrícola denominada C..., com exclusão da parte arrendada a terceiros (alínea n), do probatório).

viii) Em 02.04.1992, o impugnante outorgou em favor de M... procuração, ao qual «confere poderes para vender sobreiro queimados, secos ou caducos, madeira cortada de eucalipto e venda da próxima tiragem de cortiça, existentes no prédio rústico denominado “C...”, sito no concelho da ..., e bem assim requerer autorizações e licenças necessárias (alínea o), do probatório).

ix) “(…) as facturas/recibos emitidos pela Zona de Caça Turística C... foram registadas e pagas pela C..., Lda. Apesar de os pagamentos serem registados na Conta Caixa e de os seus valores serem elevados, o facto de a C... não registar os movimentos dos bancos em contas especificas de Depósitos à Ordem e o modo com está organizada a sua contabilidade, permite-nos concluir da sua credibilidade, pelo que somos de opinião que os documentos correspondem a transacções reais e que os pagamentos dizem respeito e comprovam essas transacções” (alínea g), do probatório).

O impugnante não questiona a aplicação dos métodos indirectos no caso. Invoca, ao invés, a inexistência do facto tributário subjacente às liquidações impugnadas.

Vejamos.

Sobre a regra da dúvida fundada, ínsita ao preceito do artigo 100.º/1, do CPPT, é de referir o seguinte:
«É de admitir a possibilidade de operar com a fundada dúvida a que se refere o art.º 100º do CPPT, quando a dúvida se refere à legalidade da actuação da administração e não à existência dos factos tributários que são afirmados pelo contribuinte como tendo acontecido e em que funda a dedução de imposto. // É que o 100º do CPPT contém uma norma que se reporta à questão do ónus da prova, destruindo a presunção legal a favor da AF (in dubio pro Fisco), estabelecendo uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não devendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios suficientes daqueles». [Acórdão do TCAS, de 01.02.2011, P. 04417/10].
«Em sede de impugnação judicial, actualmente, no âmbito da vigência do CPT, cabe à Administração Fiscal assentar os pressupostos que levaram à tributação, em juízos de probabilidade, necessariamente elevada, sem exigir uma certeza do facto tributário, em que a maior parte das vezes, não é possível; // E ao contribuinte, que alegue e prove factos (através de prova concludente) que ponham em dúvida (fundada) os pressupostos em que assentou o juízo de probabilidade elevado feito pela Administração para prova da existência do facto tributário ou da sua quantificação» [Acórdão do TCAS, de 09.03.2004, P. 00783/03].
Cumpre, pois, apurar, se o impugnante logrou alegar e prova factos concretos que, de forma concludente, ponham em causa a existência do facto tributário, ou seja, a percepção do rendimento, como contrapartida das facturas emitidas pela venda da madeira em causa.
Dos elementos coligidos no probatório e acima relevados, verifica-se que existem facturas detectadas na contabilidade da sociedade adquirente das madeiras, imputadas ao impugnante. Ou seja, existem de facturas/recibo imputadas ao impugnante, que titulam a venda da madeira em causa, nos anos de 1998, 1999 e 2000, existe a procuração emitida pelo impugnante em favor de terceiro com vista à realização das operações de venda de madeira em causa, existe um contrato de comodato incidente sobre o C..., de que é proprietário o impugnante, em favor da “Sociedade Agrícola Q..., Lda.” (sócio-gerente M...), com vista ao uso da terra agrícola, pelo prazo de 15 anos a contar de 1987.
Do probatório resulta também o seguinte:

i) Em 01.08.1996, o impugnante celebrou com M... um contrato por meio do qual, o primeiro, na qualidade de administrador do “C…” vende ao segundo contratante, pelo valor de 10.500.000$00, pagos em três prestações, toda a madeira de eucalipto situada no “C...”, que não faz parte do contrato de arrendamento feito por seu pai à firma “C..., SA.

ii) A madeira seria retirada até 31 de Outubro de 1999 e o último pagamento seria efectuado em 01.01.1998.

iii) O contrato referido na alínea anterior foi executado.

iv) Entre M... e M... existiu acordo que permitiu a este apropriar-se da madeira, relativa ao contrato referido em p), sem o consentimento do impugnante.

v) O impugnante não celebrou contrato de corte de madeira com M... ou com a C..., Lda.
Está em causa o rendimento auferido pelo impugnante, nos exercícios de 1998, 1999 e 2000. Os factos antes descritos põem em causa a ocorrência da percepção do rendimento pelo impugnante, nos exercícios em causa. É que, para além do contrato, outorgado entre o impugnante e M..., em 1996, não existe outro contrato, que documente a venda das madeiras por parte do impugnante. Não existe prova dos pagamentos efectuados ao impugnante à sombra das facturas em causa.
Perante a alegação e prova de factos concretos que originam a dúvida fundada sobre a existência do facto tributário – a percepção do rendimento nos exercícios em causa – a recorrente não realizou esforço probatório no sentido da demonstração da efectividade do rendimento, ou seja, do preenchimento dos pressupostos de facto em que repousa o acto de tributação.
Donde se impõe concluir no sentido da anulação do acto tributário – artigo 100.º/1, do CPPT.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida deve ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Custas pela recorrente.

Registe.

Notifique.