Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1543/09.6BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	04/11/2019

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	SISA. AJUSTE DE REVENDA.

Sumário:	1) Com vista a ilidir a presunção de ocorrência de ajuste de revenda não basta ao contribuinte invocar o desinteresse no negócio, importa alegar e demonstrar, através de factos concretos, que a intervenção do promitente-comprador no negócio jurídico de cedência teve outro intuito e outra justificação, que não a apropriação das mais-valias obtidas com o acabamento do imóvel, prometido adquirir. 2) O imposto de sisa, enquanto imposto sobre a transmissão onerosa do imóvel objecto do contrato promessa de compra e venda, incide sobre o preço do imóvel, e esse preço não pode ser senão outro que o preço convencionado para a sua transmissão (seja a transmissão civil, seja a transmissão económica), por referência ao negócio celebrado por cada um dos adquirentes.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão

I- Relatório
A Fazenda Pública interpõe o presente recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 173 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A…….., contra a liquidação de Imposto de SISA, notificada pelo ofício n.º 002……. de 13/04/2009, no valor de €49.829,91 e respectivos juros compensatórios, perfazendo a quantia global de €62.015,71.
Nas alegações de fls. 208 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente formula as conclusões seguintes:
i. «Salvo o devido respeito, a douta sentença incorre em erro de julgamento que resulta da incorrecta valoração da factualidade contida nos autos.
ii. Ou seja, a douta sentença julgou procedente a Impugnação, determinando assim a anulação da liquidação.
iii. Para assim concluir, entendeu o tribunal a quo que "Aplicando os doutos considerandos ao caso vertente, decorre do probatório que, o Impugnante logrou comprovar que se desinteressou do negócio, ou por outras palavras, logrou comprovar que motivos de ordem financeira o impossibilitaram ou dificultariam enormemente a concretização do negócio, sendo indiferente apurar se foi o impugnante ou o promitente vendedor quem enganou/negociou com o terceiro cessionário.
Há razões objectivas para a referida desistência: os múltiplos investimentos financeiros realizados pelo impugnante e as supervenientes dificuldades de tesouraria, razões que resultaram comprovadas mediante a prova documenta/ e testemunha/ efectuada nos autos.
Pelo Exposto, sendo inicialmente legitima a conclusão, retirada pela AT, quanto a existência de um ajuste de revenda, de acordo com as disposições legais supra citadas, logrou o Impugnante demonstrar que, efectivamente, o "ajuste de revenda" não ocorreu.".
iv. Salvo o devido respeito afigura-se-nos que a decisão se fundamenta numa análise de circunstâncias que em nada contrariam a posição defendida pela AT.
v. Isto porque, tal como se tem vindo a entender em situações similares nas decisões dos Tribunais superiores, a decisão de anulação da liquidação depende da capacidade do impugnante ilidir a presunção contida na norma legal a luz da qual foi efectuada a liquidação.
vi. A liquidação efectuada pela AT resulta do previsto no artigo 2.º§ 2.ºdo CIMSISS, norma esta que faz presumir a existência de ajuste de revenda nas situações em que existindo um contrato de promessa de compra e venda o contrato definitivo se vem a realizar com um terceiro.
vii. As decisões dos Tribunais superiores têm vindo a entender que pode o sujeito passivo ilidir tal presunção,
viii. sendo que para tal deverá o impugnante fazer prova da inexistência de benefício económico decorrente do negócio de cessação de posição contractual celebrado entre si e aquele que viria assumir a sua posição no negócio prometido.
ix. Ora, salvo o devido respeito, em nossa opinião a decisão tomada é somente fundamentada na, alegada, demonstração dos motivos que levaram ao desinteresse do aqui autor no negocio prometido.
x. Pelo que em parte alguma da sentença se refere, ou examina, as questões suscitadas pela AT no que refere a existência de beneficio económico do autor, nomeadamente as questões suscitadas a respeito da existência de cheque bancário emitido à ordem do impugnante, assim como da intervenção no negócio de sociedade de mediação imobiliária.
xi. Ou seja, a decisão do Tribunal a quo, pese embora considere o testemunho credível, entendeu não relevar o facto de que, de acordo com a testemunha A………., o aqui autor recorrer, para a celebração do negócio com a sociedade l……. Limited, a empresa de mediação imobiliária.
xii. Ora, não tendo o impugnante referido a existência de prejuízo económico decorrente do negócio em análise, e sendo de pressupor que tal mediação imobiliária teria que ser onerosa, e afirmando o autor ter recuperado tudo quanto havia pago, afigura-se-nos que, pelo menos, haveria de se suscitar a dúvida quanto ao montante pelo qual a cessação de posição contractual teria sido celebrada, uma vez que pelo menos tal montante teria que ser suficiente para pagar a comissão da imobiliária e recuperar tudo quanto havia sido pago pelo aqui autor.
xiii. Acresce ainda que na sentença de que ora se recorre é dado como provado que "No decurso dos anos de 2000 e 2001 o ora impugnante fez investimentos muito volumosos ...".
xiv. Tal facto é dado como provado por decorrer do testemunho de A…….,
xv. ora entende a RFP que da diligência de inquirição de tal testemunha não resultaram elementos que possibilitem a confirmação de tais, alegados, factos.
xvi. Isto porque nos afigura que, referindo a sentença a existência de investimentos muito volumosos, tais factos deveriam ter suporte em documentação que demonstrasse que tais, alegados, investimentos haviam sido financiados pelo autor e não pelas sociedades comerciais de que este era somente um dos sócios.
xvii. Razões pelas quais: i) tendo o impugnante a posse do imóvel em data anterior a do contrato de cessação da posição contractual, ii) não tendo o aqui autor, em nossa opinião, carreado para os autos elementos suficientes para ilidir a presunção contida na lei, iii) e não tendo o julgador ido além da simples análise das razões que motivaram a cessação da posição contractual, pugnamos por acórdão que revogado a sentença de que se recorre, declare a improcedência da presente acção,
xviii. pugnamos por acórdão que revogando a decisão tomada, se conforme com a legalidade da liquidação impugnada.

A fls. 219 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), o Recorrido proferiu contra-alegações, pugnando pela manutenção do julgado.
Formulou as conclusões seguintes:
A) «Na douta sentença recorrida, o douto Tribunal decidiu e bem que
- “o Impugnante, ora Recorrido, logrou comprovar que se desinteressou do negócio, ou por outras palavras, logrou comprovar que motivos de ordem financeira o impossibilitaram ou dificultariam enormemente a concretização do negócio,
- “há razões objectivas para a referida desistência: os múltiplos investimentos financeiros realizados pelo Impugnante e as supervenientes dificuldades de tesouraria, razões que resultaram comprovadas mediante a prova documental e testemunhal efectuada nos autos”
- “logrou o Impugnante demonstrar que, efectivamente, o “ajuste de revenda” não ocorreu.
Quanto às Conclusões i a iv da Recorrente:
B) A AT afirma expressamente na conclusão iv que“ afigura-se-nos que a decisão se fundamenta numa análise de circunstâncias que em nada contrariam a posição defendida pela AT.” Ou seja, a Recorrente reconhece e aceita a matéria dada como provada quanto às circunstâncias da cedência da posição contratual bem como os termos da sua celebração (al. e), f) e ) k) e l) dos factos provados) e por maioria de razão, a inexistência do ajuste de revenda.
Quanto às Conclusões v a xii
C) Entende a Recorrente que para ilidir a presunção prevista no parágrafo 2º do artigo 2ºdo CIMSISS o Requerido deveria não só ter provado a inexistência de benefício económico na cedência de posição contratual como ter “referido” a existência de prejuízo económico.
D) Ora, o Tribunal considerou feita a prova:
- que houve causas explícitas que motivaram a sua desistência do negócio
- que existiu apenas um contrato de cessão de posição contratual ao abrigo do qual recuperou as quantias que tinha entregues a título de sinal, nada mais.
- que não teve qualquer benefício económico ou lucro - factos provados e) f) g) h) e l)
D) E consequentemente o Tribunal considerou também que o Recorrido logrou provar que não existiu ajuste de revenda com o terceiro. Concretizando:
E) Quanto à recuperação das quantias que tinha pago:
Do contrato de cessão de posição contratual junto aos autos celebrado em 27.07.2001 que não foi impugnado, resulta que ficou contratualizado (cfr. Clausula 2ª) que na referida data, a 2ª Contraente entregava à 1ª contraente dois cheques, um no valor de 59.940.000$00 relativo à restituição das quantias entregues a título de sinal e um cheque de 34.965.000$00 ambos passados à ordem do Impugnante e que este se comprometia a endossar o segundo cheque logo de seguida à “T……….. – Imobiliária SA” para reforço do sinal previsto na cl. 2ª-1-x) do contrato promessa - alínea g) dos Factos provados.
F) Ou seja, o contrato não estabelecia qualquer lucro ou mais-valia para o cedente sendo que tal conclusão é reforçada pela demais prova documental junta aos autos e não impugnada (todas as cópias dos cheques juntos e todos os correspondentes documentos de quitação)
G) Foram assim juntos aos autos (e não foram impugnados) os documentos comprovativos de todos os pagamentos parcelares efectuados pelo Impugnante, ora Recorrido a título de sinal num total de 59.940.000$00 (14.985.000 + 9.900.000 + 7x4.995.000) e que com a assinatura do contrato de cedência de posição foi-lhe devolvido exactamente esse valor e nada mais.
H) O Tribunal considerou e bem que o Recorrido fez prova bastante da inexistência do ajuste de revenda com o terceiro, pois não teve qualquer benefício económico ou lucro - factos provados e) f) g) h) e l) - e verificaram-se causas explícitas que motivaram a desistência do negócio.
I) A Recorrente não impugnou tal matéria de facto.
Quanto à Conclusão xii
J) Entende o Recorrente que deveria o Impugnante ter provado a existência de prejuízo económico, o que não tem qualquer fundamento legal
K) Para afastar a presunção de tradição prevista no artº 2º, parágrafo 2º do CIMSISSD apenas cabe provar que, não obstante a celebração da escritura do promitente vendedor original com terceiro, não existiu entre o cedente e o terceiro qualquer ajuste de revenda, sendo desnecessário para ilidir tal presunção a ocorrência de prejuízo económico.
L) Basta provar -como o fez - que, na celebração da cessão da posição contratual não actuou com fins lucrativos (apenas reavio as quantias que lhe foram entregues) e que por motivos económicos não lhe era possível outorgar o contrato prometido, razão pela qual desistiu do mesmo.
M) O fundamento do imposto de SISA é a tributação da riqueza efectivamente transmitida. Ora, feita a prova de que o Impugnante / Recorrido apenas recebeu do cessionário as quantias entregues ao promitente vendedor a título de sinal conclui-se que não houve criação de riqueza na esfera jurídica do cedente, não houve ganho económico (sem qualquer necessidade de se provar um qualquer prejuízo)
N) Leia-se o sumário do Acórdão do TCA de 18.05.2010:
“XXI) Nas situações que o 2º parágrafo do artigo 2º do CSISA visa cobrir, têm de existir fraude, simulação ou negócios indirectos com os quais se pretenda enriquecer camufladamente, como se extrai de uma análise dos tipos contratuais configurantes de “ajuste de revenda”.
XXII) (…) É essa a mens legis que informou a reforma da tributação do património, ao ficar claro no teor das normas de incidência, que numa situação do facto do tipo da analisanda se excluí do âmbito das normas de incidência do IMT.
Na verdade, na cedência da posição contratual, por parte do promitente-comprador num contrato-promessa em que o contrato definitivo vem a ser celebrado entre o primitivo promitente vendedor e o terceiro, o originário promitente comprador está excluído da incidência objectiva de IMT na medida em que declare, no prazo de 30 dias a contar da cessão da posição contratual, que não houve lugar ao pagamento ou recebimento de qualquer quantia, para além da que constava como sinal ou princípio de pagamento no contrato-promessa, conforme dispõe os artigos 2º nº3º al.e) e 4º al.g) do CIMT.“ sublinhado e negrito nosso
Finalmente, quanto às Conclusões xii a xv:
O) A Recorrente alega erradamente que da diligência de inquirição da testemunhas não resultaram elementos que possibilitem a confirmação do facto provado “No decurso dos anos de 2000 e 2001 o ora impugnante fez investimentos muitos volumosos (…)
P) No entanto e contrariando essa alegação, consta expressamente na sentença ora recorrida como provado que:
l) No decurso dos anos de 2000 e 2001 o ora Impugnante fez investimentos muito volumosos, designadamente com a abertura do restaurante M….. D…….. no Centro Comercial Vasco da Gama e com a abertura de uma outra loja no Centro Comercial dos Olivais, sendo que, o esforço financeiro devido a estes investimentos impossibilitou o cumprimento, até ao final do contrato-promessa e levou o Impugnante a desvincular-se do mesmo - (sublinhado nosso)
Q) A valoração do depoimento foi fixada livremente ao abrigo do princípio da livre apreciação da prova. Não pode a recorrente, de forma simplista e infundada, censurar a formação da convicção do tribunal.
R) Toda a prova produzida nos autos impunha ao Tribunal a quo a decisão tal como foi proferida nos presentes autos quanto às circunstâncias em que ocorreu a cedência de posição contratual e conclusão de que o Recorrido logrou demonstrar que efectivamente não ocorreu ajuste de revenda.
S) Aliás, tal decisão veio confirmar o douto parecer do Ministério Público quando que sendo-lhe dada vista aos autos, pugnou pela procedência da Impugnação do Recorrido, como se refere a folhas quatro da sentença “ Concluiu que, da prova produzida nos autos não resulta a existência de ajuste para revenda, tendo-se demonstrado que o impugnante não actuou com intuitos lucrativos, pois que, não obteve qualquer acréscimo no seu património por força da cessão contratual”

DA AMPLIAÇÃO do âmbito do recurso a requerimento do IMPUGNANTE
T) Sem prejuízo de todo o supra exposto e acautelando a hipótese de procedência do recurso da Recorrente, nos termos do artigo 636º nº1 do C.P.C. se requer que sejam apreciados subsidiariamente os restantes fundamentos da impugnação.
U) Transcreve-se do relatório da sentença a pluralidade de fundamentos apresentados pelo Impugnante /Recorrido nos autos, cuja apreciação não foi feita em 1ª Instância:
a)“-Ocorrência de vários vícios, em sede do Procedimento de Inspecção e consequente violação das normas jurídicas previstas nos artigos 51º nº1, 36º nº2 e 62º do RCPIT (respectivamente: obrigação de comunicações ao Impugnante, prazo máximo de duração da inspeção e prazo de comunicação do relatório final. Concretamente, refere que, nunca recebeu cópia da ordem de serviço ou do despacho que determinou a Inspecção, quanto a si (violação do artigo 51º RCPIT; o procedimento iniciou-se em data indeterminada anterior a 06/03/2007 e terminou em 26/11/2008, pelo que, teve uma duração muito superior aos 6 meses fixados no artigo 36º nº2 do RCPIT; e o Relatório Final do procedimento de inspecção foi-lhe enviado trinta dias após o exercício de audição prévia ( violação do artigo 62º nº2 do RCPIT) “
(…)
b)- Quando é conhecida a data exacta em que ocorreu a tradição do imóvel, não pode aplicar-se a presunção da tradição ficcionada prevista no artigo 2.º § 2.º do CIMSISS, pois que o facto tributário gerador da obrigação tributária emerge da promessa de compra e venda do imóvel, logo que verificada a tradição, como estabelece o artigo 2.º, n.º2 do CIMSISSD.
c)- Assim, concretizado o facto tributário a 27/01/2001, o Imposto prescreveu em 26/07/2009, de acordo com o disposto nos artigos 180.º do CIMSISSD e 48.º e 49.º da LGT. Juntou 6 documentos e arrolou três testemunhas. Pediu se julgasse procedente a presente Impugnação e, em consequência, se proceda à anulação da liquidação de Imposto de Sisa impugnado, se anule o procedimento de Inspecção e se declare prescrito o Imposto Municipal de Sisa.”
Assim:
V) Quanto aos vícios em sede de Procedimento de inspecção:
W) O procedimento de inspecção iniciou-se em data anterior a 06.03.2007 (doc.2 da p.i.) e terminou em 26.11.2007, data do ofício enviado ao Impugnante com o relatório final do procedimento de inspecção e das correções resultantes da acção de inspecção (doc. 3 igualmente junto aos autos com a p.i. da impugnação judicial).
X) Ou seja, o procedimento de inspecção teve uma duração de mais de 20 meses, em total desrespeito dos prazos máximos fixados no art. 36º do RCPIT.
Y) Nos termos do art. 135º do CPA, “são anuláveis os actos administrativos praticados com ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis para cuja violação não se preveja outra sanção “ (como é o caso).
Z) A referida inspecção tributária encontra-se ferida de anulabilidade, contendo o processo todos os elementos documentais (doc. 2 e 3 da p.i.) necessários à prova do fundamento da anulabilidade.
AA) Sobre esta matéria, referiu apenas a AT em sede de contestação que a inspecção foi de ordem interna e não de ordem externa e por essa razão não lhe seriam aplicáveis os normativos dos art. 46, 49 e 51 do RCPIT.
BB) No entanto, a AT não provou nos autos nem documental nem testemunhalmente qual o carácter da inspecção (se interna, se externa).
CC) Compete à AT o ónus de provar a existência dos pressupostos legais da sua actuação, nos termos dos arts. 74º nº 1 da LGT, revertendo contra si a incerteza sobre o preenchimento dos referidos pressupostos.
DD) Em conformidade e na ausência de prova em contrário por parte da AT, terá de considerar-se que o processo inspectivo dos autos estava sujeito ao prazo máximo de duração instituído pelo art. 36 do RCPIT e que existem nos autos documentos suficientes à prova de que foi largamente excedido esse prazo máximo.
EE) Deve pois, ser decretada a referida anulabilidade da inspecção tributária.
FF) Em face da anulabilidade do procedimento inspectivo, é nula a liquidação do imposto municipal de sisa objecto dos autos.
GG) A liquidação do referido imposto ofendeu o princípio da legalidade tributária prevista no art. 8º da LGT e os demais princípios consignados no art. 55º do mesmo diploma legal em abono do respeito pelas garantias dos contribuintes. Acresce que
HH) Na liquidação do imposto, a Administração Fiscal considerou a data da escritura de compra e venda (19.12.2002) como a data em que surgiu a obrigação fiscal de pagamento de sisa por parte do ora Impugnante.
II) Para o efeito, a Administração Fiscal socorreu-se da norma de incidência prevista no art. 2, § 2º do CIMSS
JJ) A referida norma de incidência tributária estabelece uma presunção de tradição se e quando verificados os dois pressupostos ali estabelecidos.
KK) Através dos documentos juntos à p.i. e através da prova testemunhal prestada em sede de julgamento, o Impugnante provou que existiu uma tradição efectiva do imóvel e que essa tradição ocorreu em 27.07.2001.
LL) A TRADIÇÃO EFECTIVA do imóvel ocorrida no dia 27.07.2001 teria permitido à Administração Tributária liquidar sisa ao abrigo do disposto no § 1º , nº 2º do art. 2º do Código do Imposto Municipal de Sisa e imposto sobre Sucessões e Doações (CIMSISSD) cujo teor é o seguinte:
§ 1.º Consideram-se, para esse efeito (incidêndia de sisa)
2.As promessas de compra e venda ou troca de bens imobiliários, logo que verificada a tradição para o promitente comprador ...
MM) Verificada a tradição efectiva do imóvel, fica necessariamente afastada a tradição presumida ou ficcionada («traditio ficta») e por conseguinte, a possibilidade de liquidação de sisa ao abrigo do §2º do art. 2º do CIMSISSD.
NN) Ou seja, quando é conhecida a data exacta em que ocorreu a tradição do imóvel, não pode aplicar-se a presunção da tradição ficcionada prevista no art. 2º § 2º do CIMSISSD.
OO) O facto tributário gerador da obrigação tributária, emerge da promessa de compra e venda do imóvel, logo que verificada a tradição, como estabelece o art. 2º nº 2 do (CIMSISSD).
PP) No sentido de que é o momento da tradição efectiva e não o momento da escritura de compra e venda que releva para a determinação do facto tributário leia-se o Acórdão do STA de 19.12.2007.
QQ) No caso dos autos, a previsão legal da incidência da sisa concretizou-se na data da entrega das chaves contra o pagamento do reforço de sinal, tendo este momento coincidido com a data da cedência de posição contratual (27.07.2001). Assim,
RR) O contrato de cessão de posição contratual estava na posse da AT e esteve na base da decisão de liquidação do imposto ao ora Impugnante pelo que não podia a AT desconhecer a ocorrência da tradição contratualmente fixada nesse mesmo documento para o dia 27.07.2001.
SS) Encontra-se pois sobejamente provado nos autos, quer documentalmente, quer testemunhalmente que ocorreu uma tradição civil do imóvel na data de 27.07.2001 pelo que a liquidação da sisa ao abrigo da “traditio ficta” é ilegal e nula.

DA PRESCRIÇAO
TT) Os documentos juntos aos autos provam que a ordem cronológica dos factos com interesse para a causa, foi a seguinte:
- 26.03.1999 – assinatura do contrato promessa entre a promitente-vendedora e o ora Impugnante;
- 27.07.2001 – assinatura do documento pelo qual o Impugnante cedeu a posição contratual que detinha no supra referido contrato-promessa,
- 27.07.2001 – entrega de reforço de sinal e data da entrega das chaves pelo cedente à cessionária
- 19.02.2002 – celebração da escritura de compra e venda entre a promitente-vendedora e o terceiro, no caso, a I……. Lda
UU) O facto gerador da obrigação tributária emerge da promessa de compra e venda do imóvel logo que verificada a tradição ( art. 2, parágrafo 2º do Código da Sisa) o que se verificou em 27.07.2001.
VV) O art. 180 do CIMSISSD estabelece que o imposto municipal de sisa prescrevem nos termos dos artigo 48º e 49º da Lei Geral Tributária (redacção introduzida pelo Decreto-Lei nº 472/99, de 8 de Novembro).
WW) Por sua vez, a Lei Geral Tributária (D.L. 368/2008) estabelece no art. 48º que
1- As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário. (A referida redacção foi introduzida pela Lei nº 55-B/2004, de 30 de Dezembro, e entrou em vigor no dia 1 de Janeiro de 2005)
XX) Ou seja, a obrigação tributária de pagamento do imposto municipal de sisa correspondente ao contrato-promessa com tradição em que foi cedente o ora Impugnante, prescreveu no prazo de oito anos contados da data em que se verificou essa tradição, tendo-se completado tal prazo de oito anos no dia 26.07.2009 sem que antes desse prazo tivesse ocorrido qualquer facto interruptivo ou suspensivo da prescrição.
YY) Pelo que mesmo que tivesse sido validamente liquidada a sisa, a mesma não seria devida por se encontrar prescrita.

TERMOS EM QUE SE REQUER:
a) Seja julgado improcedente o Recurso interposto pela Autoridade Tributária e confirmada a douta sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa
b) Caso assim não se entenda e prevenindo a hipótese de procedência das questões suscitadas pela Recorrente AT requer-se nos termos do artigo 636º nº1 do CPC aplicável ex vide artigo 2º al. e) do CPPT a ampliação do Recurso para apreciação dos seguintes fundamentos da impugnação não apreciados em sede de 1ª Instância:
- Violação das normas jurídicas previstas nos artigos 51º nº 1, 36º nº2 e 62º do RCPIT e nulidade da liquidação tributária efetuada ao abrigo da tradição ficcionada apesar da existência de uma tradição efectiva.
- Declarar-se prescrito o imposto municipal de sisa, por ter decorrido o prazo prescricional de oito anos previsto no art. 48º da LGT aplicável por força do art. 180 do CIMSISSD »

A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer a fls. 267 ss. (numeração em formato digital – sitaf), no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo à conferência para decisão.

II- Fundamentação.
2.1.De Facto.
A sentença recorrida considerou provados os factos seguintes:
a) «Em 26/03/1999 foi celebrado um contrato, designado de “contrato promessa” entre a sociedade T………, Imobiliária S.A., NIF n.º 503…… , com sede no lugar do E….., V……., Maia e A………, NIF n.º 170……, ora Impugnante, mediante o qual, aquela sociedade declarou prometer vender a fracção autónoma a constituir no lote de terreno para construção designado por Lote n.º 1.0….., descrito na Conservatória do Registo Predial de Lisboa sob o n.º …../060…, sito na zona de intervenção da Expo 98, que corresponderá à habitação provisoriamente identificada com o número 21….. localizada no ….º piso, do tipo T4-SW, com três lugares de estacionamento, com os n.ºs 12, 13 e 14, e uma arrecadação com o n.º 90, pelo preço de 99.900.000$00 (noventa e nove milhões e novecentos mil escudos) ou € 498.299,00 (quatrocentos e noventa e oito mil, duzentos e noventa e nove euros) - contrato de promessa junto de fls. 35 a fls. 43 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido para todos os legais efeitos.
b) O preço seria pago em 11 prestações, de acordo com a cláusula 2.ª do referido contrato-promessa, sendo a 1.ª prestação, no montante de Esc. 14.985.000$00, paga na data de assinatura daquele contrato; a 2.ª prestação, no montante de Esc. 9.990.000$00 seria paga até ao dia 31/05/1999; a 3.ª, 4.ª, 5.ª, 6.ª, 7.ª, 8.ª e 9.ª prestações, no montante de Esc. 4.995.000$00 cada, vencer -se- iam trimestralmente, com datas compreendidas entre 31/08/1999 e 31/01/2001; a 9.ª prestação, no montante de Esc. 34.965.000$00 seria paga na data de entrega das chaves e a 10.ª e última prestação, no montante de Esc. 4.995.000$00 na data da outorga da escritura - citado contrato promessa:
c) Com interesse para os autos e, de acordo com o clausulado no artigo 4.º do referido contrato-promessa, previa-se que o edifício estaria concluído e reunidas as condições para a entrega das chaves até ao dia 30/04/2001, obrigando-se a promitente vendedora ao pagamento de uma penalização, no montante diário de Esc. 13.694$00 se não entregasse as chaves ao promitente-comprador até ao dia 31/07/2001 – cláusula 4.ª do referido contrato-promessa, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
d) O contrato-promessa previa ainda, na sua cláusula 9.ª, a possibilidade de cessação de posição contratual por qualquer das duas partes - citado contrato promessa.
e) A……. procedeu pontualmente ao pagamento das 9 primeiras prestações, incluindo o sinal, nos montantes de: Esc. 14.985.000$00, Esc. 9.990.000$00, e Esc. 4.9995.000$00 x7, o que totaliza um pagamento global, no montante de Esc. 59.940.000$00 (€ 298.979,45) – recibos de fls. 91 e segs. dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
f) A 27/07/2001 é celebrado contrato, designado de “contrato de cedência de posição contratual” entre o ora impugnante A…….., como cedente e a sociedade I……. Limited, com sede nas Ilhas V…….. B…….., NIF n.º 980……, como cessionário, nos termos do qual, o segundo passou a ser o titular da posição contratual cedida com todos os direitos e obrigações inerentes, no contrato promessa referido em a) - contrato de cedência de posição contratual, junto a fls. 45 e segs. dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.
g) Com interesse para os autos, consta da cláusula 2.ª do contrato referido na alínea antecedente, o seguinte:
“1 - Como contrapartida pela presente cessão, SEGUNDA CONTRAENTE entrega nesta data ao PRIMEIRO CONTRAENTE, a quantia de 94.905.000$00 (noventa e quatro milhões, novecentos e cinco mil escudos), titulada por dois cheques, um no montante de 59.940.000$00 e outro no montante de 34.965.000$00, ambos passados à ordem do PRIMEIRO CONTRAENTE, o qual se compromete a endossar, logo de seguida à sociedade “T………… - IMOBILIÁRIA, S.A.”, o segundo cheque, no valor de Esc. 34.965.000$00, para pagamento do reforço do sinal, previsto no parágrafo número da cláusula 2.ª do CONTRATO.
2 - O PRIMEIRO CONTRAENTE entrega à SEGUNDA CONTRAENTE na assinatura deste contrato as chaves da FRACÇÃO, operando-se, dessa forma, a tradição da mesma - citado contrato de cessão de posição contratual.
h) Em 19/12/2002 foi celebrada escritura de compra e venda, através da qual a sociedade I…… Limited adquiriu o prédio identificado em a) pelo valor de € 498.299,10 resultante da conversão em euros de Esc. 99.900.000$00 (noventa e nove milhões e novecentos mil escudos) -Relatório de Inspecção, junto a fls. 27 e segs. dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido para todos os legais efeitos.
MAIS SE PROVOU QUE:
i) A liquidação, ora em crise, tem na sua génese uma acção inspectiva realizada à sociedade T………. Imobiliária S.A., em sede da qual se apuraram elementos susceptíveis de tributação do ora impugnante A……., em sede de Imposto Municipal de Sisa, pelo que foi emitida a Ordem de Serviço Interna n.º OI200…….. - citado Relatório de Inspecção, junto a fls. 27 e segs. dos autos.
j) Em síntese, a fundamentação do Relatório de Inspecção prévio à emissão da liquidação em crise é a seguinte:
“Em 26-03-99, o sujeito passivo celebrou um contrato promessa de compra e venda relativo à fracção DL com a T…….. Imobiliária S.A. Por sua vez, em 27-07-01, cedeu a sua posição contratual a I….. Limited, ou seja, ajustaram a revenda da fracção com o referido contribuinte.
Em 19-12-02 foi celebrada a escritura com o promitente vendedor.
De acordo com o §1, n.º2 do artigo 2.º do CIMSISSD conjugado com o §2 do mesmo artigo, entende-se que se verificou a tradição da fracção para o sujeito passivo, pelo que se considera estarmos perante uma transmissão de propriedade imobiliária, sujeita a Imposto Municipal de Sisa, nos termos dos artigos 1.º e 2.º do CIMSISSD. Em consonância com o artigo 19.º do mesmo Código, o Imposto Municipal de Sisa incide sobre o preço convencionado pelos contraentes, pelo que, neste caso incidiria sobre € 498.299,10 (valor constante do contrato de promessa de compra e venda), relativamente à fracção DL.
(…) No que concerne a edifícios ainda em construção, a incidência do imposto deve limitar-se à parte já edificada aquando da cessão de posição contratual. Assim sendo, e de acordo com elementos facultados pela empresa vendedora, em 27-07-01, data da cessão de posição contratual, a percentagem/grau de acabamento da obra era de 100%.
Deste modo, tomou-se o valor da fracção à data da cessão, considerando o grau de acabamento nessa data, o qual foi determinado pela T……. Imobiliária S.A.
Grau de Acabamento x Valor da Fracção DL = 100% x498.299,10 = 498.299,10.
Considerando as taxas previstas no n.º2 do artigo 33.º do CISISSD para o ano de 2002, data da celebração da escritura, é devido Imposto Municipal de Sisa no montante de 49.829,91 euros”- citado Relatório de Inspecção.
k) Em 27/07/2001, - data da outorga do contrato de cessão de posição contratual, o ora impugnante entregou ao Dr. M…….., Advogado e procurador da sociedade I.... A…… Limited as chaves da fracção autónoma, descrita em a), tal como ficou exarado naquele contrato, tendo aquela sociedade ficado na posse do imóvel, desde a referida data - e-mail subscrito pelo I. Advogado, junto a fls. 63 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido e depoimento da testemunha A……...
l) No decurso dos anos de 2000 e 2001 o ora Impugnante fez investimentos muito volumosos, designadamente com a abertura do restaurante M….. D….. no Centro Comercial Vasco da Gama e com a abertura de uma outra loja no Centro Comercial dos Olivais, sendo que, o esforço financeiro devido a estes investimentos impossibilitou o cumprimento, até ao final do contrato-promessa e levou o Impugnante a desvincular-se do mesmo - depoimento da testemunha A………….
m) Em 13/04/2009, foi expedido ofício contendo a liquidação de SISA em crise, no montante de €49.821,91 acrescida de juros compensatórios, contabilizados desde 19/01/2003, no montante de € 12.185,80, o que perfaz a quantia global de € 62.015,71 (sessenta e dois mil e quinze euros e setenta e um cêntimos), cuja data limite de pagamento terminava 30 dias após a recepção do citado ofício de notificação - notificação e liquidação de fls. 20 e 21 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
n) Os presentes autos de impugnação deram entrada no Tribunal Tributário de Lisboa a 11/08/2009 - carimbo do receptor, aposto a fls. 2 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
Em sede de factos não provados, consignou-se:
1 - Não se provou que, foram problemas de saúde e alterações na vida pessoal do Impugnante, ocorridos nos finais de 2000 e princípios de 2001, que o levaram a desistir do negócio.
2 - Não se provou que, quando se tratou de formalizar a resolução do contrato-promessa, em vez de um documento a subscrever entre promitente- comprador e promitente-vendedor, a sociedade T………... Imobiliária apresentou ao Impugnante um documento em que este cederia a sua posição contratual no contrato-promessa e que foi por conveniência própria (por motivos contabilísticos) e sem o acordo prévio do ora impugnante que a promitente- vendedora, em vez de formalizar com o Impugnante a rescisão por acordo do contrato-promessa, optou pela cedência de posição do contrato celebrado.»

Em sede de fundamentação da matéria de facto, consignou-se:
«Resultou a convicção do Tribunal, quanto aos factos provados, da análise dos documentos, juntos aos autos e ao P.A., supra identificados a propósito de cada uma das alíneas do probatório, cujo teor não foi impugnado por qualquer das partes.
Foi ainda relevante para a convicção do Tribunal, o depoimento da testemunha A……., que exercia à data, as funções de gerente nos restaurantes do Impugnante e que veio para o Centro Comercial Vasco da Gama para abrir o restaurante M……… e que o ora Impugnante era proprietário/explorador.
Resultou muito verosímil ao Tribunal a versão relatada por esta testemunha, que identificou os vários investimentos a cargo do Impugnante, à data e que, na sua perspectiva eram volumosos, nomeadamente as lojas/restaurantes que o Impugnante (até então sediado no Norte), veio abrir em Lisboa nos Centro Comerciais, supra identificados e que motivaram a sua desistência da compra do apartamento na T…….., por motivos financeiros.
Foi ainda relevante o depoimento da testemunha A……, por ter confirmado a entrega das chaves do apartamento à sociedade cessionária na data da cessão, o que fez em conjunto com o Impugnante.
Por último, ambas as testemunhas referiram que, a desistência do negócio do apartamento, permitiu ao Impugnante reaver o dinheiro que tinha investido, o que é compatível com o facto deste estar a atravessar um período crítico financeiro, devido a múltiplos investimentos.

Quanto aos factos não provados, resultou a convicção do Tribunal de não existir qualquer prova documental sobre os mesmos, tendo ainda em conta que, o depoimento da primeira testemunha foi nesta matéria, vago e indirecto e a segunda testemunha foi contundente relativamente à motivação financeira do Impugnante para se desinteressar do negócio da compra do apartamento.»

Compulsados os autos e ouvido o depoimento das testemunhas inquiridas, impõe-se rectificar a alínea l), do probatório, a qual passa a ter redacção seguinte:
«No decurso dos anos de 2000 e 2001 o ora Impugnante fez investimentos, designadamente com a abertura do restaurante M……. no Centro Comercial Vasco da Gama e com a abertura de uma outra loja no Centro Comercial dos Olivais» - Não decorre do depoimento da testemunha que o impugnante se encontrava numa situação económica impossibilitante do cumprimento do contrato-promessa, com a outorga do negócio de compra e venda.

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
o) Em 25.07.2001, foi emitido em nome do impugnante cheque no montante de 34.965.000$00 – fls. 99.
p) O impugnante não entregou o montante referido na alínea anterior ao promitente-vendedor – não existem elementos nos autos que comprovem o facto em apreço.
q) A angariação do co-contratante do impugnante no contrato de cessão de posição contratual – I……. Limited -, a redacção do contrato e a outorga do mesmo são da responsabilidade da agência imobiliária – E……. – depoimento da testemunha A….., colaboradora do impugnante nas suas empresas.
r) O impugnante recebeu as chaves do imóvel em data anterior à referida na alínea k) - depoimento da testemunha A……., colaboradora do impugnante nas suas empresas.
s) O impugnante tinha, à data dos factos, duas lojas de comida rápida, e possuía habitação própria em Lisboa - depoimento da testemunha A…….., colaboradora do impugnante nas suas empresas.
t) Em 16.12.2013, a dívida em causa nos autos, foi paga, na parte respeitante ao imposto, no montante de €49.829,91 – fls. [18.10.2016].
u) Em 18.12.2013, a dívida referente aos juros compensatórios (€12.185,80), foi anulada ao abrigo do Decreto-Lei n.º 151-A/2013, de 31 de Outubro – fls. [18.10.2016].
v) Através do ofício n.º 20…./0804, de 07.03.2006, a recorrida solicitou ao recorrente esclarecimentos sobre a operação de cessão da posição contratual em causa – fls. 22 (doc. 2 da p.i.).

2.2. De Direito
2.2.1. Vem sindicada a a sentença proferida a fls. 173 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A………, contra a liquidação de Imposto de SISA, que lhe foi notificada pelo ofício n.º 002…… de 13/04/2009, no valor de € 49.829,91 e respectivos juros compensatórios, perfazendo a quantia global de € 62.015,71.
2.2.2. Para julgar procedente a presente impugnação, a sentença estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«Aplicando os doutos considerandos ao caso vertente, decorre do probatório que, o Impugnante logrou comprovar que se desinteressou do negócio, ou por outras palavras, logrou comprovar que motivos de ordem financeira o impossibilitaram ou dificultariam enormemente a concretização do negócio, sendo indiferente apurar se foi o Impugnante ou o promitente vendedor quem angariou/negociou com o terceiro cessionário.
Há razões objectivas para a referida desistência: os múltiplos investimentos financeiros realizados pelo Impugnante e as supervenientes dificuldades de tesouraria, razões que resultaram comprovadas mediante a prova documental e testemunhal efectuada nos autos.
Pelo exposto, sendo inicialmente legítima a conclusão, retirada pela AT, quanto à existência de um ajuste de revenda, de acordo com as disposições legais supra citadas, logrou o Impugnante demonstrar que, efectivamente, o “ajuste de revenda” não ocorreu.
Consequentemente, procede a Impugnação, quanto ao fundamento em epígrafe, ficando prejudicada a análise dos restantes fundamentos invocados».

2.2.3. A recorrente assaca à sentença em crise erro de julgamento da matéria de facto. Considera que não foi feita prova da actuação desinteressada e não lucrativa do recorrido no que se refere à cessão da posição contratual no contrato de compra e venda do imóvel em causa.
Vejamos.
Estatui o artigo 1.º do CSISA que: «São sujeitas a sisa e a imposto sobre sucessões e doações, nos termos dos artigos seguintes, as transmissões perpétuas ou temporárias dos bens, qualquer que seja o título por que se operam». Dispõe, por seu turno, o artigo 2.º do CSISA: «A sisa incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis. // §1.º Consideram-se, para esse efeito, transmissões de propriedade imobiliária: // (…) // 2.º As promessas de compra e venda ou de troca de bens imobiliários, logo que verificada a tradição para o promitente-comprador ou para os promitentes permutantes, ou quando aquele ou estes estejam usufruindo os bens. // (…) // §2.º Nas promessas de venda entende-se também verificada a tradição se o promitente-comprador ajustar a revenda com um terceiro e entre este e o primitivo vendedor for depois outorgada a escritura de venda».
Constitui jurisprudência assente a seguinte:
a) «O que o § 2.º do artigo 2.º do CIMSISSD estabelece é que, nos casos em que ocorra um ajuste de revenda nas promessas de compra de bens imobiliários, se tem de presumir legalmente que existiu uma prévia tradição jurídica do bem para aquele que realizou o ajuste, sendo a partir daí que a lei ficciona a ocorrência da transmissão (económica) do imóvel sujeita a imposto. //
b) Para afastar essa presunção legal de tradição (presunção juris tantum por força do artigo 73.º da LGT), o sujeito passivo terá de provar que, não obstante a celebração da escritura do promitente vendedor com terceiro, não existiu entre si e este qualquer ajuste de revenda, sendo indiferente, para a referida ilisão, a prova da falta de posse material e efectiva do bem, pois o preceito não abrange estas situações de tradição efectiva, que caem, antes, no âmbito de incidência do § 1.º, n.º 2 do artigo 2.º do CIMSISSD. //
c) O facto de alguém ter procedido, sem qualquer motivo perceptível, à cessão da posição contratual de promitente adquirente de um bem imobiliário para um terceiro, sendo este quem outorga no contrato-prometido, permite, natural e logicamente, inferir que ocorreu um ajuste de revenda do bem, pelo que a menos que se venham a clarificar os elementos justificativos para o acto, pela evidenciação de elementos que apontem, designadamente, para uma impossibilidade de o cedente outorgar o contrato-prometido ou para causas indicativas de uma pura desistência do contrato, justifica-se que a AT conclua pela existência de «ajuste de revenda» para os efeitos previstos no artigo 2º, § 2º do CIMSISSD. //
d) Trata-se de uma presunção natural, isto é, de uma ilação ou inferência extraída de um facto conhecido para afirmar um facto desconhecido, que tem por base os dados da experiência comum e que pode ser abalada pela evidenciação dos motivos que levaram à cedência da posição contratual, evidenciação que tem de ser feita pela cedente, dado que só ele pode dar a conhecer esses motivos.» [Ac. do STA, de 21.04.2010, P.0924/09]⁽¹⁾
e) «Deste modo, quando se constata que o promitente-comprador originário cedeu a sua posição a terceiro, que veio a celebrar a escritura de compra e venda com o promitente vendedor, pode e deve considerar-se ter havido ajuste de revenda, sendo irrelevante que não tivesse a posse efectiva do bem prometido vender. Isto sem embargo de ele poder demonstrar, logo no procedimento tributário ou posteriormente, no meio impugnatório dirigido contra o acto de liquidação, que não obstante a celebração da escritura do promitente vendedor com terceiro, não existiu qualquer ajuste de revenda, esclarecendo as razões que o levaram à cessão da posição contratual, afastando, por essa via, a existência da presunção de tradição jurídica e de transmissão para efeitos de liquidação do imposto de sisa»⁽²⁾.
A questão que se suscita consiste em saber se, no caso, o impugnante/recorrido logrou demonstrar as razões objectivas que justificariam a cessão da posição contratual no contrato-promessa de compra e venda, sem ter ocorrido qualquer ajuste de revenda com o cessionário e sem haver da sua parte qualquer interesse ou intuito lucrativo, associado à mencionada cessão da posição contratual de promitente-comprador, no contrato de promessa de compra e venda do imóvel dos autos.
Na petição inicial, o impugnante alegou que não obteve qualquer lucro com a cedência da posição contratual. Sem embargo, resulta do probatório, que, em 25.07.2001, foi emitido em nome do impugnante cheque no montante de 34.965.000$00⁽³⁾; montante cujo destino se desconhece, sendo certo que entrou na esfera do impugnante.
A tese segundo a qual o impugnante não obteve qualquer mais-valia com o contrato de cessão da posição contratual é contraditada pelos factos seguintes:
i) Na data da cessão da posição contratual (27.01.2001), o impugnante tinha a posse do imóvel⁽⁴⁾.
ii) Na data da cessão da posição contratual, o impugnante recebeu o montante de 34.965.000$00, com vista à realização da 9.ª prestação do preço (Cl.ª 2ª do contrato-promessa), contudo a mesma não foi entregue ao promitente-vendedor⁽⁵⁾. Não existem elementos nos autos que permitam afiançar de que o valor em causa foi entregue ao promitente-vendedor. Atendendo a que o ónus da prova do facto em apreço recai sobre o recorrido (artigo 342.º/1, do CC), tal facto deve dar-se como não provado, como sucedeu em sede de matéria de facto.
iii) A angariação do co-contratante do impugnante no contrato de cessão de posição contratual – I….. Limited -, a redacção do contrato e a outorga do mesmo são da responsabilidade da agência imobiliária – E…….,⁽⁶⁾ o que pressupõe o pagamento de comissões por parte do impugnante.
Com vista a ilidir a presunção de existência de ajuste de revenda, não basta invocar o desinteresse no negócio, importava alegar e demonstrar, através de factos concretos, que a intervenção do promitente-comprador no negócio jurídico de cedência teve outro intuito e outra justificação, que não a apropriação das mais-valias obtidas com o acabamento do imóvel, prometido adquirir, e a sua entrada no comércio jurídico. Prova que no caso o impugnante não logrou fazer, dado que houve tradição do imóvel para a sua esfera, houve apropriação do mesmo pela sua parte, e houve incorporação na esfera do impugnante do valor que, entretanto, enquanto imóvel acabado, o mesmo adquiriu no mercado. Valor que, por exemplo, lhe permitiu liquidar a comissão devida à agência imobiliária que assessorou o negócio.
De onde se extrai a existência de ajuste de revenda entre o cedente, ora impugnante/recorrido e a cessionária – I………. Limited.
Ao julgar em sentido diverso do referido, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser substituída por decisão que não julgue procedente a impugnação com base no presente fundamento.
Por seu turno, em sede de ampliação do objecto do recurso, o recorrido invoca as questões seguintes (já suscitadas na petição inicial de impugnação):
i) Prescrição da dívida em causa nos autos;
ii) Vícios do procedimento de inspecção;
iii) Erro na data em que ocorreu o facto tributário.
Ao abrigo do disposto no artigo 636.º, n.º 1, do CPC, cumpre conhecer dos fundamentos referidos.
2.2.4. No que respeita à alegada prescrição da dívida em causa nos autos, cumpre referir o seguinte.
A dívida em apreço foi paga⁽⁷⁾.
A este propósito, não sofre dúvida que: «Efectuado o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, a execução fiscal extingue-se (cfr. artºs 176º, nº 1, al. a), 264º, nº 1 e 269º do CPPT). // Uma vez paga a dívida exequenda, a prescrição não pode ser invocada com utilidade, pois mesmo que houvesse decorrido o tempo necessário, o resultado não poderia ser a extinção da execução - resultado já atingido com o pagamento - nem a repetição desse efectuado pagamento (veja-se o disposto no artº 304º, nº 2 do Código Civil)»⁽⁸⁾.
De onde extrai que não existe utilidade no conhecimento da questão da prescrição da dívida em apreço.
Motivo porque se impõe da mesma não conhecer.
2.2.5. No que respeita aos alegados vícios do procedimento inspectivo, o recorrido invoca que não foi observado o prazo da inspecção aplicável.
Note-se que os procedimentos inspectivos distinguem-se em procedimentos inspectivos internos e procedimentos inspectivos externos (artigo 13.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção – RCPIT). No caso, conforme resulta do probatório (alíneas i), e s)) está em causa acção inspectiva interna, pelo que o regime dos artigos 46.º, 49.º e 51.º do RCPIT não tem aplicação ao caso. De onde se infere que a asserção de que foi preterido o prazo legal de realização da acção inspectiva não tem base legal, no caso em exame.
Em face do exposto, julga-se improcedente a presente imputação.
2.2.6. No que respeita à alegação de que a liquidação ao basear-se na ficção da tradição incorreu em erro nos pressupostos de facto, o que justificaria a sua anulação, o impugnante sustenta que o facto tributário ocorre no caso com a tradição efectiva do imóvel e não com a tradição ficcionada nos termos do artigo 2.º, §2º do CSISA.
Sem embargo, no caso, o facto tributário ocorre na data em que se consuma a apropriação do imóvel por parte do recorrido, o que significa que o mesmo tem lugar com a execução do contrato de cessão da posição contratual (a entrega das chaves ao cessionário e o pagamento das contrapartidas) e não com a entrega das chaves ao recorrido. Ou seja, o facto tributário consuma-se com a celebração do contrato definitivo entre o promitente-vendedor e o terceiro.
A este propósito é ponto assente o seguinte:
«A norma contida no § 2º do artigo 2º CIMSISD prevê a ocorrência de duas transmissões autónomas de propriedade imobiliária sujeitas a tributação por força de contrato de promessa de venda e subsequente ajuste de revenda com terceiro:
(i) a transmissão económica do bem que ocorre da esfera jurídica do promitente-vendedor para a esfera jurídica do promitente-comprador originário, sendo este o sujeito passivo do respectivo imposto de sisa;
(ii) a transmissão civil do bem que ocorre com o contrato definitivo de compra e venda que vem a ser outorgado entre o promitente-vendedor e o referido terceiro, sendo este o sujeito passivo do respectivo imposto de sisa.
O imposto de sisa, enquanto imposto sobre a transmissão onerosa do imóvel objecto do contrato promessa de compra e venda, incide sobre o preço do imóvel, e esse preço não pode ser senão outro que o preço convencionado para a sua transmissão (seja a transmissão civil, seja a transmissão económica), por referência ao negócio celebrado por cada um dos adquirentes: (i) o terceiro por referência à aquisição do imóvel que realiza através do contrato definitivo de compra e venda que celebra com a proprietária do imóvel, (ii) o originário promitente-comprador por referência à aquisição económica que realizou também com a proprietária do imóvel e que lhe permitiu realizar o negócio de ajuste de revenda do imóvel com um terceiro.
O valor a considerar para efeitos de liquidação do imposto de sisa é o mesmo para o terceiro comprador e para o promitente-comprador cedente, já que ambos são sujeitos passivos do respectivo imposto, embora cada um por referência ao negócio que celebrou»⁽⁹⁾ .
Por conseguinte, a liquidação em exame ao tomar por referência a data da celebração do contrato de compra e venda (19.12.2002), objecto do contrato de promessa e da cessão de posição contratual, não enferma de qualquer erro.
Motivo porque se julga improcedente a presente imputação.
Em face do exposto, impõe-se julgar improcedente a presente impugnação.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação.

Custas pelo recorrido.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1º. Adjunto)

(2º. Adjunto)

⁽¹⁾ No mesmo sentido, V. Ac. do TCA Norte, de 18.05.2006, P. 00189/04, e Ac. do TCA Sul, de 17.05.2011, P. 04150/11, in www.dgsi.pt
⁽²⁾ Acórdão do STA, 03.11.2010, P. 0499/10.
⁽³⁾ Alínea o), do probatório.
⁽⁴⁾ Alínea r), do probatório.
⁽⁵⁾ Alíneas o), p) do probatório.
⁽⁶⁾ Alínea q), do probatório.
⁽⁷⁾ Alínea t), do probatório.
⁽⁸⁾ Acórdão do STA, de 09.04.2008, P. 0969/07.
⁽⁹⁾ Acórdão do STA, de 02.03.2016, P. 0520/14