II. A dívida exequenda de um determinado processo de execução fiscal pode abranger certidões de dívida relativas a distintos impostos.

A..... Investimentos Turísticos, Lda (doravante Recorrente ou Impugnante) veio apresentar recurso da sentença proferida a 28.03.2016, no Tribunal Tributário de Lisboa (TTL), na qual foi julgada improcedente a impugnação por si apresentada, que teve por objeto o indeferimento da reclamação graciosa que versou sobre as liquidações adicionais de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC), relativas aos exercícios de 1999 e 2000.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, a Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:

“A) Salvo melhor opinião e o devido respeito, não andou bem o Mmo. Juiz a quo ao julgar improcedente a impugnação judicial intentada, com fundamento na intempestividade da reclamação graciosa apresentada pela ora Recorrente a 25/03/2003 contra os actos de liquidação de IRC resultantes das correcções efectuadas pela administração fiscal aos anos de 1999 e 2000 por não aceitação de dedução de facturas.

B) Não consegue a Recorrente compreender a decisão da douta sentença proferida pelo Tribunal a quo na medida em que nunca chegou a receber qualquer notificação com liquidações adicionais de imposto.

C) De facto, da prova documental junta aos autos não consta qualquer documento que prove que a Recorrente tenha sido legal e regularmente notificada das liquidações adicionais de IRC, referentes aos anos de 1999 e 2000, com os n°s .....63 e n.° .....62, nos montantes a pagar de €26.270,03 e 18.423,55 foram objecto do “processo de impugnação judicial n.° 305/03 - ex 5.° juízo, 2.ª Secção (cfr. fls. 211 a 218 dos autos)” (Ponto K) dos factos provados), nem de quaisquer outras liquidações.

D) Com efeito, as “fls. 56 e 57 do Processo Administrativo junto aos autos”, nas quais se suportou o douto Tribunal a quo para formar a sua convicção e dar por provado nos presentes autos os factos do Ponto G) da Fundamentação da Sentença recorrida, consistem num mero print da consulta da informação que consta do sistema informático da cobrança de IR.

E) Por conseguinte, tomando o Tribunal, em sede de sentença, em consideração um facto que dá como provado na fundamentação da decisão sem que faça o exame crítico das provas que lhe cumpre conhecer, incorre numa irregularidade que afecta formalmente a sentença.

F) Acrescente-se que é manifestamente claro que o douto Tribunal a quo se encontra o equivocadamente imbuído na convicção de que existem duas causas com idênticos sujeitos, pedido e causa de pedir, ao pressupor que as liquidações impugnadas no presente processo são as “liquidações que materializam as correcções determinadas em acção de inspecção para os anos de 1999 e 2000, são as liquidações 2002.....263 e 2002.....262, respectivamente” - Ponto J) - e que tais liquidações adicionais são as Recorrente refere não ter recebido (cfr. artigo 1.° da p. i. da presente acção a fls. 7 dos autos).

G) Desde logo se verifica que não é idêntico o objecto das duas impugnações, porquanto as liquidações adicionais n.°s 2002.....63 e 2002.....62 foram impugnadas no processo de impugnação n° 305/2003 e respeitam apenas uma parte das correcções levadas a cabo pelos serviços de inspecção tributária na sequência das Conclusões da acção inspectiva e correcção aos lucros tributáveis dos exercícios de 1999 e 2000.

H) As referidas liquidações adicionais n.°s 2002.....63 e 2002.....62, respeitam estas liquidações oficiosas dos exercícios de 1999 e 2000, por tributações autónomas de despesas qualificadas como “confidenciais”, nomeadamente aquilo que se designa por “cheque- auto”, “comissões de agências de viagem ” e “tickets restaurante”, tendo sido notificadas à Recorrente no dia 5 de Setembro de 2002, como esta reconhece na p. i. desse processo judicial.

I) Relativamente às restantes correcções efectuadas pela Administração Tributária ao lucro tributável dos exercícios de 1999 e 2000, seriam expectáveis as notificações de IRC correspondentes a estes valores de correcção, todavia a este respeito não foram notificadas à Recorrente quaisquer liquidações adicionais. 

J) Porém, na medida em que o prazo para beneficiar da aplicação do DL n.° 248-A/2002, de 14 de Novembro, estava a chegar ao fim, pretendendo a Recorrente beneficiar deste regime de pagamento e regularização excepcional de dívidas, ainda que não concedendo razão à administração fiscal nas correcções levadas a cabo, no dia 23/12/2002, no âmbito do processo de execução fiscal n.° .....30 entretanto instaurado pelo Serviço de Finanças de Lisboa-… em 04/12/2002, efectuou voluntariamente o pagamento dos montantes de imposto alegadamente devido (cfr. fls. 51 dos autos).

K) Subsequentemente, não tendo havido qualquer notificação de liquidação respeitante às correcções de “honorários e trabalhos especializados”, “ajudas de custo”, “amortizações” e “facturas indiciadas de falsas”, em 25/03/2003, em tempo, apresentou a sua defesa por meio de reclamação graciosa, ou seja, dentro dos 90 dias a contar da autoliquidação e pagamento (prazo aplicável à data nos termos da redacção então em vigor da alínea a) do n.° 1 do artigo 102.° aplicável ex vi artigo 70.°, ambos do CPPT) - (cfr. artigos 1.° a 3.° da reclamação graciosa junta aos presentes autos).

L) De acordo com a alínea a) do n° 1 do artigo 102° aplicável ex vi n° 1 do artigo 70°, ambos do CPPT, o prazo para apresentar reclamação graciosa só começa a contar após o “(...) termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte” (sublinhado nosso).

M) E também entendido pela jurisprudência que: «A liquidação só produz efeitos em relação ao contribuinte, só estatui para ele a obrigação de pagar o imposto, a partir do momento em que aquele acto lhe é notificado», como bem refere o Acórdão n° 0966/11 do Supremo Tribunal Administrativo de 27-06-2012.

N) Tanto basta para que se evidencie que: (i) a reclamação graciosa foi apresentada tempestivamente pois, como acima se esclarece, a Recorrente não fora notificada de qualquer liquidação adicional aos lucros tributáveis dos exercícios de 1999 e 2000 (com excepção das liquidações relativas a tributação autónoma das despesas ditas confidenciais, que foram objecto de impugnação também autónoma no processo n.° 305/2003, conforme alegado); (ii) encontra-se equivocado o douto Tribunal a quo que, ao fazer o levantamento dos factos e questões no presente processo, parte do pressuposto de que são as mesmas as liquidações adicionais que se encontram impugnadas em ambos os autos (o sub judice e o processo n.° 305/2003); (iii) no processo sub judice está em causa uma auto-liquidação de IRC efectuada pela Recorrente, na sequência da notificação do Relatório Final da Acção de Inspecção e das correcções ao lucro tributável dos exercícios de 1999 e 2000 e ao abrigo do DL n° 248-A/2002, e não as liquidações adicionais n.°s 2002.....63 e 2002.....62.

O) A corroborar estes factos está a prova documental junta aos autos de fls. 51 (cuja cópia oportunamente aqui se junta para facilidade de localização) que comprova o pagamento voluntário pela Recorrente, em 23-12-2002, dos montantes resultantes das correcções por adesão ao regime do Decreto-Lei n.° 248-A/2002, de 14 de Novembro, conforme evidencia o próprio registo do DUC n.° .....00593 no valor de €489.072,22, que juntamente com o pagamento das liquidações adicionais n°s .....63 e n.° .....62, nos montantes €26.270,03 e 18.423,55, perfaz o total da quantia exequenda no valor de €536.526,13.

P) Do documento de fls. 51 dos autos resulta ainda que, em 26/11/2004, o respectivo processo de execução fiscal n.° .....30 fora extinto, por pagamento no âmbito do DL 248-A/2002.

Q) Assim sendo, tendo a Recorrente efectuado voluntariamente, em 23/12/2003, o pagamento ao abrigo do DL 248-A/2002 do montante resultante das correcções de IRC aqui impugnadas, não tendo das mesmas recebido qualquer notificação com a liquidação adicional, o prazo de 90 dias para apresentação da reclamação graciosa, previsto na alínea a) do n.° 1 do artigo 102.°, aplicável ex vi artigo 70.° ambos do CPPT, nunca chegou a começar a contar, não podendo, por conseguinte, ser outra a conclusão senão a que a reclamação graciosa foi intentada tempestivamente a 25/03/2003.

R) Pelo que, mal andou o douto Tribunal a quo ao julgar improcedente a impugnação judicial deduzida a 23/12/2003, com fundamento na extemporaneidade da reclamação graciosa.

S) Em face do exposto, sendo notório que a douta decisão em recurso labora em erro na fundamentação, não merece subsistir na ordem jurídica, devendo ser declarada nula.

TERMOS EM QUE, EM FACE DO QUE SE ALEGA, DA FUNDAMENTAÇÃ O EXPOSTA E PORQUE A DOUTA SENTENÇA EM RECURSO MAL ANDOU, DEVERÁ SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DECLARANDO-SE, EM CONSEQUÊNCIA,

A) NULA A SENTENÇA RECORRIDA POR VERIFICAÇÃO DO VÍCIO FORMAL QUE CONDUZ À SUA NULIDADE POR DAR COMO PROVADO UM FACTO SEM O DEVIDO EXAME CRÍTICO DAS PROVAS;

OU, CASO NÃO SE ENTENDA SER PROCEDENTE O VÍCIO FORMAL ALEGADO, O QUE APENAS POR MERA CAUTELA SE REFERE,

B) ANULÁVEL A SENTENÇA RECORRIDA POR VERIFICAÇÃO DO VÍCIO DE ERRO DE JULGAMENTO”.

A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não apresentou contra-alegações.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT) vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:
a) Há nulidade da sentença, por falta de devido exame crítico das provas relativo a um facto?
b) Há erro no julgamento quanto à matéria de facto?
c) Há erro de julgamento, em virtude de a reclamação graciosa ser tempestiva?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A) A sociedade impugnante tem por objeto a exploração da indústria do turismo em geral, designadamente a aquisição, construção, exploração e venda de instalações destinadas a essa indústria, como sejam hotéis, terrenos Bugalows, encontrando a explorar o «A..... Hotel» que integra 24 pisos, um restaurante, vários bares, um cabeleireiro e várias lojas, sendo o capital social respeitante à empresa alemã «B...../FT- no montante de 300.900.000$00 e 100.000$00 correspondente à empresa sócia alemã A..... Turistik Investition , G.m.b. H.Und. Co., referente à empresa alemã A ;

(cfr. fls. 23 e 24 dos autos)

B) Pelas ordens de serviço n.º .....33 e .....34 de 14.03.2001 (COD. PNAIT …..) foi efetuada uma ação de inspeção de âmbito geral à contabilidade da impugnante, referente aos exercícios de 1999 e 2000;

(cfr. fls. 23 dos autos)

C) Da referida ação de inspeção resultaram correções, meramente aritméticas, com o seguinte teor:

«(...) 3.1.2.2.4.1.3 Conta 622291 - “ Honorários Sede e Conta 622361

“trabalhos especializados.

Nestas contas estão contabilizadas importâncias que se reterem a pagamentos de serviços prestados pelas empresas O....., C..... e I..... Kg, que se situam na Alemanha, na área da advocacia no caso das duas primeiras e administrativa, no caso da última, conforme foi respondido a um pedido de esclarecimento efectuado (folhas 17 a 24 do anexo).

Ora estes custos reterem-se a serviços prestados às empresas associadas (tal como foi dito na resposta ao pedido de esclarecimento acima referido), pelo que deveriam ser estas a suporta-los, pelo que estes serviços não são necessários para a realização dos proveitos porque a A..... Investimentos Turísticos funciona em Portugal e não na Alemanha e os serviços administrativos e financeiros encontram-se em Portugal.

Do exposto, conclui-se que são custos não aceites fiscalmente nos termos do Art.º 23º do CIRC por não serem indispensáveis para a realização dos proveitos.

(...)

3.1.2.2.4.1.5 DESPESAS KMS- Conta 622274

O contribuinte não acresceu no campo 223 do quadro 7 da Declaração Mod.22 de IRC de 2000, a importância correspondente a 20% das despesas com a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador 702 224$00 (3.511.118$00x 20%) conforme o disposto na alínea f) do n.º 1 do Art.º 42° do CIRC ( antigo Art°41).

Assim, irá ser acrescida ao Resultado Tributável do exercício de 2000, a importância de 702.224$00 (€3.502,68).

Junta-se cópia do extracto conta-corrente (folhas 195 a 198 do anexo)

3.1.2.2.4.1.6. LOUÇAS E PORCELANAS- Conta 622151, BATERIAS E UTENSÍLIOS DE COZINHA- Conta 622154 e ROUPARIA-Conta 622155

A empresa contabilizou como custo o montante gasto na aquisição de louças, Baterias e utensílios de cozinha e rouparia. Ora, Na actividade de Hoteleira este tipo de artigos faz parte do Imobilizado Corpóreo da empresa, conforme consta no Decreto Regulamentar 2/90 de 12 de Janeiro.

Assim, deveria ter sido apenas considerada como custo a respectiva amortização, pois apesar da grande maioria dos artigos serem de valor inferior a 40.000$00, dado a sua natureza, não faz sentido serem utilizados individualmente, pelo que devem ser reintegrados como um todo, conforme o disposto nos n.ºs 1 e 2 do art.º20º do mesmo Decreto Regulamentar 2/90 de 12 de Janeiro.

Juntam-se cópias dos extractos conta-corrente, documentos ilustrativos a título exemplificativo das importâncias mencionadas e outros (folhas 199 a 218 do anexo).

3.1.2.2.4.1.7. LIMPEZA/HIGIENE/CONFORTO - Sede-Conta 622341

Analisada a conta 622341-Limpeza/Higiene/Conforto. Verificou-se estarem ai contabilizadas. Mensalmente, facturas de elevado montante. Relativas a serviços de limpeza no Hotel, Embora contabilizadas na sede, emitidas pela empresa O....., NIPC ......

As facturas são as seguintes:

Não obstante os valores das facturas ser elevado, a contabilidade reflecte que o seu pagamento foi efectuado por caixa. O facto não se nos afigura plausível e ainda por se constatar que foi utilizada urna caixa específica “Caixa sede’, para a contabilização deste tipo de despesas e não ter sido contabilizada na caixa Hotel.

Foi questionada a empresa A..... INVESTIMENTOS TURÍSTICOS.LDA., acerca do facto de facturas de montante tão elevado terem sido pagas em numerário. A empresa respondeu-nos por escrito que a razão para o facto, era as contas bancárias estarem bloqueadas.

Por outro lado, da análise pormenorizada à conta Caixa-sede, constatou-se que no extracto dessa conta, os lançamentos a débito são cheques emitidos pela empresa A....., facto que contraria a explicação dada pela empresa, sendo, a conta que reflete os pagamentos desses serviços de limpeza, reforçada através desses cheques, de modo a justificar a saída relativa à regularização das referidas facturas.

Ainda, relativamente aos pagamentos das facturas, foram solicitadas aos Bancos cópias frente e verso dos cheques que deram entrada na conta Caixa para, entre outras, fazer o pagamento das facturas da O...... Verificou-se que nenhum dos cheques foi levantado pela O....., mas sim pela empresa A....., através de um seu representante. Ora, os cheques foram levantados, pelo que a razão apresentada pela empresa para o pagamento em numerário não é aceitável. Ainda há a acrescentar o facto de as contas só terem sido penhoradas em Abril 2000 e para colmatar a situação, posteriormente foram abertas outras contas, factos descritos pela empresa em resposta a uma notificação efectuada para prestar esclarecimentos (folhas 359. 365 e 366 do anexo).

Verificou-se também, através da análise da conta corrente Fornecedores-O....., que alguns pagamentos contabilizados como pagamentos à O....., são transferências para a conta do gerente na altura Sr. H..... (folhas 351 a 354).

Também através da conta-corrente se constatou que apenas dois pagamentos teriam sido efectuados com cheques emitidos à ordem da “O.....” conforme fotocópia de cheque constante da contabilidade.

Verificou-se que o IVA constante das referidas facturas, em 1999, não foram incluídas nas Declarações periódicas de IVA excepto nas relativas aos meses de Outubro e Novembro, tendo sido considerado como custo no exercício de 2000. No exercício de 2000 o IVA já foi incluído nas declarações periódicas, que foram entregues fora de prazo.

Através da consulta do sistema informático, constatou-se que a O....., Lda., já cessou a actividade por ter sido decretada falência e algumas das facturas acima referidas têm data posterior à cessação de actividade.

Na tentativa de efectuar controlo cruzado com a empresa emitente das facturas, O....., Lda., foi esta empresa notificada para apresentar esclarecimentos, no entanto ninguém responsável da empresa compareceu. Apenas fomos contactados telefonicamente pelo Dr. S..... (que tinha contactos com a empresa) que nos forneceu alguns elementos contabilísticos, mas não foram prestados quaisquer esclarecimentos.

Pelos factos descritos anteriormente, estão verificados indícios das referidas facturas serem falsas no intuito de diminuir o resultado tributável, constituindo prática de fraude fiscal prevista na alínea b) do n.º2 do Art.º23º do RJIFNA (actual 103º RGIT).

Assim, o montante das referidas facturas não será aceite como custo fiscal, sendo o valor a acrescer à Matéria Colectável de 18 6.000.000$00 (€927764,09) em 1999 e 189 000 000$00 (€942228,03) em 2000.

O montante de IVA relativo às facturas referentes a 1999, que foi considerado como custo, pois não foi incluído nas declarações periódicas de IVA de 26909300$00 (€134223,02) irá ser acrescido a Matéria colectável de 2000, pois só neste exercício foi contabilizado como custo.

Relativamente ao IVA, que foi considerado dedutível pela empresa contido nas restantes facturas no montante de 5 270 000$00 (€26586,65) em 1999 e 32 130 000$00 (€160263,76) em 2000, irá ser exigido ao sujeito passivo, pois será excluído o direito à dedução do imposto, nos termos do n.º3 do Art.º 19° do CIVA.

Juntam-se os documentos ilustrativos das situações descritas (folhas 219 a 3 68 do anexo.

(...)

3.2.1.2. CORREÇÕES NO ÂMBITO DO IRC

(...)

3.2.1.2.3. Honorários e trabalhos espacializados

De acordo com o referido no ponto 3.1.2.1.4.1.3., não poderão ser aceites como custo dos exercícios de 1999 e 2000, respetivamente, os montantes de €202 67.91 e €33213.92, por infringirem o disposto o disposto no Art.º23° do CIRC.

(...)

3.2.1.2.6. Despesa kms e Ajudas de Custo

Conforme o referido no ponto 3.1.2.2.4.1.5., o contribuinte não acresceu no quadro 17 da Decl. Mod 22 de 2000 a importância de €3502.68, correspondente a 20% da importância despendida na deslocação dos trabalhadores em viatura própria, tendo infringido a alínea f) do n.º1 do Art.º 42° do CIRC (antigo Art.941°) sendo punido pelo Art9 34° do RJIFNA.

Também não foi acrescido no Quadro 17 da Dec. Mod 22 de IRC de 1999 20% das Ajudas de custo suportadas com trabalhadores, conforme consta do ponto 3.1.2.2.4.3.2., sendo o montante a acrescer à matéria colectável de 1999 é de €1198,18.

O facto constitui infracção à alínea f) do n.º1 do Art.º 42° do CIRC (antigo Ano 41º) punível pelo Art.º34° do RJIFNA.

3.2.1.2.7. Imobilizado

É referido no ponto 3.1.2.2.4.1.6. a empresa contabilizou, indevidamente, como custo a importância despendida com a aquisição de bens que deviam de fazer parte do Imobilizado Corpóreo da empresa, de acordo com o Decreto regulamentar 2/90 de 12 de Janeiro, pelo que só deveria de ser considerado como custo apenas a respectiva amortização.

O facto constitui infracção ao Art.º 280 do CIRC (antigo Art.º27), punível pelo Art.º34° do RJIFNA.

A importância a acrescer à Matéria Colectável é de €22076.08 em 1999 e €21215,88 em 2000.

(...)

3.2.1.2.9.Limpeza/Hig. e Conforto

Conforme descrito no ponto 3.1.2.2.4.1.7., a empresa contabilizou facturas indiciadas de falsas, pelos motivos já indicados no mesmo ponto, pelo que irá ser acrescido à Matéria Colectável de IRC de 1999 o montante de €927764.09 e à Matéria Colectável de 2000, o montante de €942728,03.

Também irá ser acrescido à Matéria Colectável de 2000 o valor de €1342 2 3.02, relativo ao IVA constante em algumas facturas, que não foi deduzido nas Declarações periódicas de IVA, tendo sido considerado como custo do exercício de 2000 embora diga respeito a 1999.

(...)»

D) Na sequência das correções efetuadas, para além das sindicadas nos autos, foi apurado, para o exercício de 1999, um lucro tributável de €400.190,48, incluindo o montante de tributações autónomas de €68.109,13, conforme apuramento efetuado pela inspeção tributária, a fls.42 dos autos;

E) Na sequência das correções efetuadas, foi apurado, para o exercício de 2000, um lucro tributável de €543.089,24, incluindo o montante de tributações autónomas de €53.010,59, conforme apuramento efetuado pela inspeção tributária, a fls.43 dos autos;

F) Na sequência das correções efetuadas no relatório inspetivo foram emitidas, em 07.06.2002, as liquidações adicionais de IRC, referentes aos anos de 1999 e 2000, com os n.ºs .....63 e n.º.....62, nos montantes a pagar de €26.270,03 e 18.423,55, com inscrição de data limite de pagamento de 31.07.2002, respetivamente;

(cfr. fls. 174 e 177 dos Autos)

G) Pelos registos informáticos do Sistema de Cobrança do IR, verifica-se que a impugnante foi notificada das liquidações, atrás identificadas, em 05.09.2002, com data limite de pagamento de 10.10.2002, conforme fls. 56 e 57 do Processo Administrativo junto aos autos;

H) Em 25.03.2003 a impugnante deu entrada no Serviço Regional de Finanças de Lisboa de reclamação graciosa, questionando as correções efetuadas e a legalidade das liquidações acima identificadas;

(cfr. doc. 2 junto com a Pt e fls. 55 a 58 do PA junto aos Autos)

I) Por despacho de 16.12.2003, o Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa, indeferiu a reclamação por intempestividade;

(cfr. fls. 59 e sgs do PA junto aos Autos)

J) Em cumprimento do despacho deste tribunal de fls. 90 e 90 verso, a Divisão de Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, informou o tribunal em 08.04.2009, que «(...) as liquidações que materializam as correções determinadas em ação de inspeção para os anos de 1999 e 2000 são as liquidações 2002 .....63 e 2002 .....62 respetivamente.

Não existem outras liquidações adicionais de IRC para estes exercícios para além das referidas.

(...)

Consultado o sistema de fluxos financeiros constata-se que, com efeito, o sujeito passivo efectuou o pagamento do imposto liquidado nas notas de liquidação e cobrança supra referidas (com os n°s 2002 .....63 e 2002 .....62) ao abrigo do DL 248-A/2002 em 23-12-2002, não tendo efectuado o pagamento dos juros compensatórios que foram posteriormente anulados de acordo com o aquele Decreto-Lei ( cf. extratos informáticos do sistema de fluxos financeiros em anexo).

(...)»

K) A impugnante deduziu impugnação judicial questionando a legalidade das liquidações identificadas, ação, que instruiu o processo de impugnação judicial n.º305/03- ex 5.º juízo, 2.ª Secção, julgada improcedente por sentença judicial proferida em 17 de Janeiro de 2010;

(cfr. fls. 211 a 218 dos autos)

L) Em 23.12.2003, a impugnante deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa …, da presente impugnação onde tomou o n° .....;

(cfr. fls. 6 e sgs. dos autos)”.

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Não se provaram outros factos, com relevância para a presente decisão”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, foi a considerada relevante para a decisão e, a formação da convicção do tribunal, para efeitos da fundamentação dos factos, atrás dados como provados, está referida no probatório com remissão para as folhas do processo onde se encontram”.

II.D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, acorda-se em alterar a redação de parte da factualidade mencionada em II.A., em virtude de resultarem dos autos elementos que exigem tal alteração^[1].

Nesse seguimento, é a seguinte a redação do facto que se identifica, por referência à sua enumeração por letras efetuada em 1.ª instância:

G) Através de correio postal registado, foram remetidos, a 04.09.2002, ofícios dirigidos à Impugnante, para efeitos de notificação das liquidações referidas em F), dos quais consta que o prazo de pagamento é de 30 dias a contar do 3.º dia posterior ao registo, recebidos pela Impugnante em 05.09.2002 (cfr. fls. 162 e 173 a 178, dos autos em suporte de papel, e fls. 56 e 57 do processo administrativo – reclamação graciosa).

II.E. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se em aditar a seguinte matéria de facto provada:

M) Foi registado, no sistema informático da administração tributária, na sequência do referido em G), como termo para o prazo para pagamento voluntário das liquidações referidas em F), o dia 10.10.2002 (cfr. fls. 56 e 57 do processo administrativo – reclamação graciosa).

N) Foi instaurado, a 04.12.2002, contra a Impugnante, o processo de execução fiscal (PEF) n.º .....30, relativo às seguintes certidões de dívida:

1. 2002/.....97, atinente a IRC (liquidação 2002.....63), do exercício de 1999, no valor de 26.270,03 Eur.;

2. 2002/.....98, atinente a IRC (liquidação 2002.....62), do exercício de 2000, no valor de 18.423,55 Eur.;

3. 2002/.....99, atinente a imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) e respetivos juros compensatórios, do ano de 2000, no valor de 253.368,04 Eur.;

4. 2002/.....00, atinente a IRS e respetivos juros compensatórios, do ano de 2000, no valor de 14.978,51 Eur.;

5. 2002/.....01, atinente a IRS e respetivos juros compensatórios, do ano de 2001, no valor de 223.486,00 Eur. (cfr. fls. 381 a 390, dos autos em suporte de papel, e fls. 48 a 51, do processo administrativo – vol. I).

O) O PEF mencionado em N) foi extinto na sequência de pagamento efetuado a 23.12.2002 ao abrigo do DL n.º 248-A/2002, de 14 de novembro (cfr. fls. 338 dos autos em suporte de papel e fls. 50 e 51, do processo administrativo – vol. I).

P) A AT não emitiu quaisquer liquidações adicionais de IRC relativas aos exercícios de 1999 e 2000 para além das mencionadas em F) (cfr. fls. 94, 95, 377 e 379, dos autos em suporte de papel).

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Da nulidade da sentença, por falta de exame crítico da prova relativamente ao facto G)

Considera a Recorrente que a decisão recorrida padece de nulidade, porquanto dá como provado um facto [concretamente o facto G)], sem que faça o exame crítico das provas.

Vejamos.

Atento o disposto no art.º 123.º, n.º 2, do CPPT, na elaboração da sentença o juiz deverá discriminar a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões. É no âmbito desde discurso fundamentador que se insere o “exame crítico das provas”. A este propósito, chama-se à colação o disposto no n.º 4 do art.º 607.º do CPC, nos termos do qual “[n]a fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção”.

Assim, a falta de exame crítico da prova, alegada pela Recorrente, para efeitos de configuração como eventual nulidade, tem de ser interpretada como não especificação dos fundamentos de facto.

Com efeito, nos termos do art.º 125.º, n.º 1, do CPPT, constitui nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito [cfr. igualmente o art.º 615.º, n.º 1, al. b), do CPC].

A nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito abrange as situações de falta absoluta de fundamentação de facto ou de direito^[2].

A lei processual exige, com efeito, que a sentença esteja cabalmente fundamentada, de facto e de direito, como resulta, desde logo, do disposto no art.º 123.º, n.º 2, do CPPT, bem como no art.º 607.º, n.ºs 3 e 4, do CPC, por forma a que seja perfeitamente apreensível o itinerário cognoscitivo percorrido, fundamental para a sua adequada compreensão e eventual impugnação.

Nas palavras de Alberto dos Reis^[3], “[u]ma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas ; é uma peça sem base”.

Não obstante cumpre distinguir a não especificação dos fundamentos de facto e de direito, que se configura como nulidade da sentença, nos termos já referidos, da existência de algumas insuficiências ou deficiências na fundamentação de facto e de direito.

“O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.// Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto” ^[4].

Apliquemos estes conceitos ao caso dos autos.

In casu, o alegado pela Recorrente não se integra neste conceito de falta de fundamentação.

Com efeito, a fundamentação da decisão proferida sobre a matéria de facto existe, tendo sido indicada junto a cada um dos pontos da mencionada decisão.

O alegado pela Recorrente consubstancia-se, quando muito, em erro de julgamento que afete a decisão proferida sobre a matéria de facto.

Como tal, a sentença não padece da nulidade que lhe é assacada.

III.B. Da impugnação da matéria de facto:

Ao longo das suas alegações, a Recorrente insurge-se quanto à decisão proferida sobre a matéria de facto, nos seguintes termos:

a) Da prova documental junta aos autos não consta qualquer documento que prove que a Recorrente tenha sido legal e regularmente notificada das liquidações adicionais de IRC, referentes aos anos de 1999 e 2000, com os n°s .....63 e n.° .....62, nos montantes a pagar de €26.270,03 e 18.423,55, que foram objecto do “processo de impugnação judicial n.° 305/03 - ex 5.° juízo, 2.ª Secção (cfr. fls. 211 a 218 dos autos)” (Ponto K) dos factos provados), nem de quaisquer outras liquidações;

b) As “fls. 56 e 57 do Processo Administrativo junto aos autos”, nas quais se suportou o Tribunal a quo para formar a sua convicção e dar por provado nos presentes autos os factos do Ponto G), consistem num mero print da consulta da informação que consta do sistema informático da cobrança de IR;
c) O Tribunal a quo encontra-se equivocado, ao pressupor que as liquidações impugnadas no presente processo são as “liquidações que materializam as correcções determinadas em acção de inspecção para os anos de 1999 e 2000, são as liquidações 2002.....63 e 2002.....62, respectivamente” - Ponto J) - e que tais liquidações adicionais são as Recorrente refere não ter recebido (cfr. artigo 1.° da p. i. da presente acção a fls. 7 dos autos).

Vejamos.

Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão^[5].

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo­‑se-lhe os ónus já mencionados^[6].

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que foram, de forma que se entende suficiente, cumpridos os referidos ónus.

Estando cumpridas as exigências constantes do art.º 640.º do CPC, cumpre apreciar.

Desde já se refira que nem todos os factos alegados pelas partes, ainda que provados, carecem de integrar a decisão atinente à matéria de facto, porquanto apenas são de considerar os factos cuja prova (ou não prova) seja relevante face às várias soluções plausíveis de direito. Por outro lado, cumpre distinguir entre factos provados e meios de prova, sendo que uns não se confundem com os outros.

Feito este introito, cumpre apreciar o requerido.

Esta apreciação parte de um denominador comum, que se prende com a aferição da existência ou inexistência de liquidações para além das n.°s .....63 e .....62, relativas ao IRC dos exercícios de 1999 e 2000.

Com efeito, a impugnação da matéria de facto reconduz-se ao entendimento de que houve outras liquidações, para além das mencionadas, relativas ao mesmo imposto, exercícios e decorrentes do mesmo relatório de inspeção tributária, mas que não foram notificadas à Recorrente.

Da análise dos autos resulta que a Recorrente firmou tal convicção pela circunstância de, ao abrigo do DL n.º 248-A/2002, de 14 de novembro, ter procedido ao pagamento da dívida exequenda a que respeita o PEF n.º .....30, cujo valor é muito superior ao das liquidações de IRC n.ºs .....63 e .....62.

Sucede, porém, que a Recorrente parte de um pressuposto de facto errado, que é o de que a dívida exequenda em causa respeita integralmente a IRC.

No entanto, como resulta da matéria de facto aditada na presente sede, tal não corresponde à realidade.

Na verdade, integram a mencionada dívida exequenda quer as liquidações de IRC já mencionadas, quer várias liquidações de IRS, dado que a dívida exequenda de um determinado processo de execução fiscal pode abranger certidões de dívida relativas a distintos impostos

Ou seja, as únicas liquidações de IRC cobradas através do mencionado PEF são as n.ºs .....63 e .....62.

Esclarecida esta questão factual, deste esclarecimento resulta não padecer a decisão proferida sobre a matéria de facto dos vícios que lhe são assacados.

Especificando, quanto ao alegado em torno da falta de prova da notificação das liquidações adicionais de IRC, veja-se que é a própria Recorrente quem assume que foi notificada, a 05.12.2002, das liquidações n.ºs .....63 e .....62 [cfr. conclusão G)], não sendo, pois, facto sequer controvertido, além de resultar provado nos autos, como resulta dos elementos documentais para que se remete nesta alínea, na redação que lhe foi dada na presente sede. Sendo estas as únicas liquidações de IRC atinentes aos exercícios em causa, nos termos já explanados, não padece de qualquer erro a decisão proferida sobre a matéria de facto, nem no âmbito do facto K) nem no âmbito do G).

No tocante ao facto J), carece de sustentação o invocado, porquanto o mesmo dá como provada a existência de uma informação da divisão de justiça contenciosa da direção de finanças de Lisboa, com o teor que a Recorrente transcreve nas suas alegações. Ora, essa informação existe, consta dos autos e tem esse teor. Ainda assim, e porque resulta do alegado que o que a Recorrente pretende é afirmar que existem mais liquidações de IRC para além das já identificadas, remete-se para o que já foi referido anteriormente: foram apenas emitidas as liquidações mencionadas em F), o que se encontra em consonância com o facto P) aditado na presente sede.

Face ao exposto, indefere-se o requerido.

III.C. Do erro de julgamento

Entende, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo errou o seu julgamento, na medida em que as liquidações adicionais n.°s 2002.....63 e 2002.....62 respeitam apenas a uma parte das correções levadas a cabo pelos serviços de inspeção tributária, sendo objeto da reclamação graciosa as liquidações relativas ao remanescente, nunca notificadas.

Vejamos.

A apreciação do alegado tem franca ligação com o que já referimos, a propósito da apreciação da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto.

Sistematizando.

A Recorrente foi objeto de ação inspetiva [cfr. factos B) a E)], que abrangeu os exercícios de 1999 e 2000, da qual resultaram, entre outras, correções em sede de IRC.

Na sequência de tais correções foi apurado, para 1999, um lucro tributável de 400.190,48 Eur. [cfr. facto D)] e, para 2000, um lucro tributável de 543.089,24 Eur. [cfr. facto E)], na sequência do que foram emitidas as liquidações adicionais de IRC n.ºs .....63 e .....62, liquidações essas que foram notificadas à Recorrente, como não é controvertido. Estas liquidações foram objeto de impugnação [cfr. facto K)].

É certo que o objeto imediato da presente impugnação não é o mesmo da impugnação n.º 305/2003, uma vez que, in casu, é objeto imediato a decisão proferida sobre a reclamação graciosa mencionada em H), em que foi indeferido o requerido por intempestividade.

No entanto, ao contrário do que refere a Recorrente, não existem quaisquer outras liquidações de IRC, para além das mencionadas em F) do probatório, relativas aos exercícios de 1999 e 2000 (carecendo de qualquer materialidade o alegado, no sentido de essas liquidações apenas abrangerem parte das correções). Como tal, o objeto da reclamação graciosa só pode ser essas mesmas liquidações. Logo, não há mais quaisquer liquidações a notificar.

Reiteramos a este propósito o já referido em relação à dívida exequenda atinente ao PEF n.º .....30. Como resulta do ponto N) do probatório, ora aditado, a dívida exequenda total do mencionado PEF era de 536.526,13 Eur., sendo 44.693,58 Eur. relativos a IRC de 1999 e 2000 [correspondentes ao valor das liquidações mencionadas em F)] e 491.832,55 Eur. relativos a IRS e respetivos juros compensatórios.

Ou seja, o valor pago ao abrigo do DL n.º 248-A/2002, de 14 de novembro, no qual a Recorrente se sustenta, para falar em “autoliquidações” de IRC atinentes a parte das correções efetuadas pela AT, respeita a IRS e a IRC e não apenas a IRC, ao contrário do defendido pela Recorrente.

Como tal, correspondendo o valor de IRC pago no âmbito do PEF mencionado às liquidações referidas em F) do probatório, carece de materialidade o alegado em torno da falta de notificação das outras liquidações de IRC dos mesmos exercícios, dado que as mesmas inexistem, tendo sido pagas no PEF em causa, sim, liquidações de IRS e não quaisquer “autoliquidações” de IRC.

Como tal, a tempestividade da reclamação graciosa tem de ser aferida por referência às liquidações mencionadas em F) do probatório, que, como não é controvertido, lhe foram notificadas a 05.09.2002.

Para tal aferição, há que atentar no prazo previsto no art.º 102.º, n.º 1, do CPPT, aplicável ex vi art.º 70.º, n.º 1, do mesmo código (redação aplicável ao tempo).

Assim, à época, o prazo para apresentação da reclamação graciosa era, em situações com a dos autos, de 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte [cfr. art.º 102.º, n.º 1, al. a), do CPPT].

Como resulta provado, o termo do prazo de pagamento das liquidações em causa foi o dia 10.10.2002 [cfr. facto G) e N)]. Tendo a reclamação graciosa sido apresentada a 25.03.2003 [cfr. facto H)], o prazo de 90 dias mencionado já estava ultrapassado. Assim, a reclamação graciosa foi apresentada intempestivamente.

Como tal, o Tribunal a quo não errou o seu julgamento, carecendo de razão a Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
a) Negar provimento ao recurso;
b) Custas pela Recorrente;
c) Registe e notifique.