| Decisão Texto Integral: | Acordam nesta Secção do Contencioso do Tribunal Central Administrativo Sul:
I-RELATÓRIO
Z......- C........., LDª., dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial que deduziu contra a liquidação de IRC dos anos de 1993, 1995 e 1996, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
“A) Da análise da sentença sob censura, retira-se que o Tribunal "a quo" debruçou-se, na sentença em causa, somente à reflexão sobre as seguintes questões:
i. A prescrição das obrigações de imposto respeitantes aos exercícios de 1993 e 1995; e
ii. A questão material controvertida, relativamente aos exercícios de 1993 e 1995, para efeitos de determinar se as garantias prestadas, em sede desses dois anos, o foram indevidamente à luz do art. 53° da LGT.
B) Refira-se, aliás, que na própria decisão, para além da decretação da extinção dos autos de Impugnação por inutilidade superveniente da lide quanto aos exercícios de 1993 e 1995, é referido pelo Tribunal "a quo" que "relativamente ao restante", os mesmos são improcedentes.
C) Ora, "o restante" que foi analisado e decidido pelo Tribunal "a quo" consubstanciou-se na análise da questão material controvertida, somente para efeitos de determinar se as garantias prestadas para os anos de 1993 e 1995 o foram indevidamente à luz do art. 53° da LGT.
D) Deste modo, existe uma absoluta omissão de pronúncia do Tribunal a "a quo" relativamente ao ano de 1996, pois é-lhe legalmente exigido apreciar e decidir as questões que lhe são suscitadas pelas partes, ou seja, as questões concretas sobre as quais tenha sido chamado a apreciar.
E) Com efeito, e como é referido pelo próprio Tribunal "a quo” a ora Agravante solicitou na petição de Impugnação Judicial a anulação total dos actos tributários de liquidação adicional em IRC relativos aos exercícios de 1993, 1995 e 1996,
F) tendo, posteriormente, peticionado ao mesmo Tribunal a extinção dos autos impugnatórios por inutilidade superveniente da lide na parte respeitante aos exercícios de 1993 e 1995 uma vez que as respectivas obrigações tributárias haviam prescrito, ressalvando, no entanto, relativamente a este dois anos, o pedido de indemnização pelas garantias bancárias prestadas.
G) Assim sendo, isto é, tendo o Tribunal a "quo" apenas se pronunciado relativamente aos anos de 1993 e 1995, existe omissão de pronúncia relativamente ao exercício de 1996.
H) Por outro lado, a obrigação tributária concernente ao exercício de 1996 já se encontra prescrita.
I) Mostra-se relevante para efeitos de aferição da invocada prescrição os seguintes factos:
i. A dedução de Reclamação Graciosa em 9 de Fevereiro de 1999 da liquidação oficiosa do exercício de 1996, a qual se afigurou como a primeira causa de interrupção da prescrição da obrigação tributária;
ii. Ter ocorrido no processo de Reclamação Graciosa um período superior a um ano de paragem por causa não imputável à ora Agravante; e
iii. A circunstância do período superior a um ano de paragem extintivo do efeito interruptivo ter ocorrido antes da entrada em vigor da revogação do n° 2 do artigo 49° da LGT, razão pela qual se aplica, nesta sede, o respectivo teor.
J) Com efeito, face ao acervo legal aplicável e correspondendo o "dies a quo" do prazo prescricional ao início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, ou seja, l de Janeiro de 1997, o prazo contar-se-á do seguinte modo:
i. De 1 de Janeiro de 1997 a 9 de Fevereiro de 1999 (interrupção ocorrida com a dedução da Reclamação Graciosa) decorreram 2 anos, l mês e 9 dias;
ii. Em 9 de Fevereiro de 2000 (após um ano de paragem do processo de Impugnação por causa não imputável à ora Agravante) o prazo recomeça a contar até à presente data, decorrendo, nesse hiato temporal, mais de 8 anos, os quais devem, nos termos do artigo 34°, n.° 3 do CPT, ser somados ao tempo computado no ponto i) precedente, correspondendo, tal soma, a um prazo superior a 10 anos.
K) Assim sendo, são decorridos, incontestavelmente, até à presente data, mais de 10 anos contados desde o início do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário.
Termos em que, deve o presente Recurso ser julgado procedente e, em consequência:
i. Declarar-se a nulidade da sentença sob censura por absoluta falta de pronúncia, nos termos "supra" explanados; e
ii. Declarar-se, pese embora a nulidade da sentença peticionada em i., a prescrição da obrigação tributária respeitante ao exercício de 1996, tudo com as legais consequências, assim fazendo Vossas Excelências, a costumada Justiça.”
O magistrado do M.° P.°, em conformidade com o despacho do Ex.mo Relator de fls. 229 e em razão da vista aberta para se pronunciar sobre o mérito do recurso jurisdicional à margem referenciado veio, ao abrigo do disposto no art. 289 do em CPPT, emitir parecer nos termos seguintes:
“A recorrente, melhor identificada na petição, inconformada com a sentença de fls. 165 e s.s.que não conheceu da prescrição da obrigação tributária relativa a IRC do ano de 1996, vem, como se alcança das suas alegações e conclusões, invocar a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, e defende, em síntese, a verificação da invocada prescrição.
A. Ex.ma Representante da Fazenda Pública, apesar de notificada para contra alegar, não exerceu este direito.
O M.° Juiz "a quo" também não se pronunciou sobre a invocada nulidade nos termos em que o consentem os art. 668 n° 4 e 744 n° l do PC.
Vistas as antecedentes posições processuais e tendo presente a sentença recorrida, fácil é de ver que, como dela se alcança, o M.° Juiz apreciou decidiu bem a prescrição dos exercícios de 1993 e 1995 mas, seguramente por lapso, não se pronunciou sobre a invocada prescrição da obrigação tributária de IRC de 1996 com o que cometeu a nulidade que vem invocada.
Deste modo, sem prejuízo de o M.° Juiz "a quo" poder vir a pronunciar-se sobre a invocada nulidade caso o Mui Ilustre Relator assim o entenda, em conformidade com o disposto no art. 700 n° l al. a) do CPC, então deverá ser ordenada a baixa do processo á 1a instancia para os sobreditos efeitos.
Mas, para o caso de assim se não entender, diremos que, tendo em atenção a argumentação da recorrente cuja factualidade em que assenta pude confirmar na consulta ao processo instrutor, diremos que também nos afigura que a obrigação de imposto de IRC relativa ao ano de 1996 se encontra prescrita motivos por que e salvo sempre melhor opinião deve a mesma ser declarada e julgada extinta a instância por inutilidade superveniente da lide.
Neste sentido, conf, entre outros, os Acds. deste Tribunal de 27.11.07 -proc. N.° 02041/07 e de 11.03.08 - Proc. N.° 01347708.
Pelo exposto, sem necessidade de outras considerações, entendemos que o recurso merece provimento.”
Satisfeitos os vistos legais, cumpre decidir* 2. Fundamentação:
2.1. Dos Factos:
Na sentença recorrida fixou-se o seguinte probatório:
1. A impugnante foi objecto três acções de fiscalização por parte da Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da DGCI respeitantes ao IRC dos exercícios de 1993, 1995 e 1996, que deram respectivamente origem às liquidações n.°s 1998 .............de .../.../1998, 1998 ......... de ../../1998 e 1998 .......... de ../../1998 - Doc. Fls. 23 a 25 e 26 do Processo de Reclamação apenso referente a 1993, 24 a 26 e 27 do Processo de Reclamação apenso referente a 1996 e 24 a 26 e 27 do Processo de Reclamação apenso referente a 1995.
2. A liquidação ........, referente ao IRC do exercício de 1995, foi notificada à impugnante por carta com registo de 1998/12/13. -- Doc. Fls. 109 do processo de reclamação apenso referente ao IRC de 1995.
3. A liquidação .........., referente ao IRC do exercício de 1996, foi notificada à impugnante por carta com registo de 1998/12/03. -- Doc. Fls. 109 do processo de reclamação apenso referente ao IRC de 1996.
4. A liquidação ............., referente ao IRC do exercício de 1993, foi notificada à impugnante por carta com registo de 1998/11/11. - Doc. Fls. 95 do processo de reclamação apenso referente ao IRC de 1993.
5. Os Serviços da Administração Tributária indicaram como fundamentação para as correcções efectuadas, por referência às lojas e valores discriminados para cada um dos anos, que: ''A Z...... aquando da aquisição das lojas, abaixo referidas, pagou indemnizações pelas benfeitorias realizadas nas mesmas, aos arrendatários, e contabilizou-as como despesas de instalação (conta 43. l -- POC) reintegrando-as à taxa de 33,33% (col. 1). O custo das lojas (imóveis) está a ser reintegrado à taxa de 2%.
Porém o valor pago a título de indemnização deveria ter sido adicionado ao custo de aquisição do imóvel Atendendo ao previsto no art. 2° do Decreto Regulamentar 2/90, de 12/1. E a reintegração aceite fiscalmente é calculada nos termos do n.° 2 do art° 5° do D.R. 2/90 atendendo ao disposto non.°4 do mesmo artigo (col.2).
Assim da diferença entre a reintegração praticada e a aceite fiscalmente resulta a correcção (col. 3) " - Doc. Fls. 25 do Processo de Reclamação apenso referente a 1993, 26 do Processo de Reclamação apenso referente a 1996 e 26 do Processo de Reclamação apenso referente a 1995.
6. A impugnante adquiriu por escritura pública diversas lojas que destinou ao seu activo imobilizado, procedendo à respectiva amortização à taxa de 2% - cf. Processos de reclamação apensos.
7. A impugnante procedeu à amortização das indemnizações, pagas aos arrendatários das lojas em causa nos autos, referentes a benfeitorias, à taxa de 33,33%, tendo-as contabilizado como despesas de instalação - cf. Processos de reclamação apensos.
8. O pagamento das indemnizações destinou-se a permitir à impugnante a aquisição da posse das lojas - cf. Processos de reclamação apensos, e respectivas petições, artigos 48°, 51° e 52° respectivamente das Petições de Reclamação Graciosa referentes a 1993, 1996 e 1995.
9. A impugnante apresentou garantias bancárias junto do serviço de finanças de Lisboa 5 para efeitos de suspensão dos processos de execução fiscal que lhe foram instaurados para cobrança das dívidas subjacentes a esta impugnação. -Doc. Fls. 113 a 161 dos autos.
10. A impugnante exerceu o seu direito de audição prévia antes da decisão dos processos de reclamação graciosa, referentes às liquidações controvertidas nos presentes autos.
- cf. Processos de reclamação graciosa apensos, fls. 108 a 129 (IRC de 93), 122 a 142 (IRC de 1996) e 122 a 145 (IRC de 1995).
11. A Administração Tributária no relatório das suas informações para as decisões em sede de reclamação, enumerou expressamente todos os argumentos invocados pela impugnante, tendo-se pronunciado expressamente quanto à questão da amortização das benfeitorias poderem ser incluídas no custo, de poderem continuar a ser amortizadas depois de destruídas, da falta de fundamentação - cf. Processos de reclamação graciosa apensos, fls. 144 a 149 (IRC de 93), 157 a 162 (IRC de 1996) e 160 a 165 (IRC de 1995).* Ao abrigo do artº 712º do CPC e para permitir o conhecimento do presente recurso cujo objecto é o conhecimento da prescrição da obrigação tributária referente ao ano de 1996, aditam-se ao probatório os seguintes factos:
12. - Em 9 de Fevereiro de 1999 a contribuinte deduziu Reclamação Graciosa da liquidação oficiosa do exercício de 1996 (cfr. fls. 2 e ss do p.i.).
13. – Os autos referidos no ponto anterior estiveram parados entre 18/02/200 e 9/12/2002 a aguardar a sua decisão (cfr. fls. 112 vº a119).
14. - Em 29/10/2003 foi instaurada a presente impugnação (cfr. carimbo aposto na 1ª pág. da p.i.).
15. – Estando os autos parados entre 20/10/2005 e 01/02/2007 a aguardar que fosse proferido despacho judicial (cfr. fls. 88 e vº).
A convicção do Tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos, em especial os mencionados.* Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa.* 2.2. – Do Direito:
Perante esta factualidade e aquelas conclusões delimitativas do objecto do recurso, cabe determinar a sorte deste, em que o thema decidendum se desdobra nas seguintes questões:
a) - Nulidade da sentença por omissão de pronúncia (conclusões a) a g)).
b) – Verificação da prescrição da obrigação tributária referente ao ano de 1996 (demais conclusões).
Assim:
Da nulidade da sentença por omissão de pronúncia
Afirma a recorrente que a sentença recorrida não se pronuncia sobre a prescrição da obrigação tributária relativa a IRC do ano de 1996, incorrendo, por isso, em nulidade por omissão de pronúncia.
A Fazenda Pública nada disse.
O EPGA pronunciou-se sobre a nulidade arguida pela recorrente dizendo que, vistas as antecedentes posições processuais e tendo presente a sentença recorrida, fácil é de ver que, como dela se alcança, o M.° Juiz apreciou decidiu bem a prescrição dos exercícios de 1993 e 1995 mas, seguramente por lapso, não se pronunciou sobre a invocada prescrição da obrigação tributária de IRC de 1996 com o que cometeu a nulidade que vem invocada.
O EPGA promove que, sem prejuízo de o M.° Juiz "a quo" poder vir a pronunciar-se sobre a invocada nulidade caso o Relator assim o entenda, em conformidade com o disposto no art. 700 n° l al. a) do CPC, seja ordenada a baixa do processo à 1ª instância para os sobreditos efeitos.
Ora, o certo é que a sentença recorrida não julgou verificada a prescrição da obrigação tributária referente ao ano de 1996, não só porque não foi suscitada pela impugnante, como também porque a mesma não se verificava.
Antecipa-se, desde já, que não ocorre a nulidade da sentença por ter omitido pronúncia sobre a questão da prescrição.
Na verdade, constituindo a prescrição uma excepção peremptória, em que o facto relevante (decurso de determinado prazo) dá origem à extinção do efeito jurídico inicialmente pretendido (cumprimento da obrigação tributária), nada obsta a que possa ser invocada em impugnação, atacando não o acto formal de liquidação mas a obrigação tributária, independentemente de esta ter dado azo ou não a uma liquidação.
Este é aliás o entendimento jurisprudencial dominante no sentido de que o facto da lei evidenciar a prescrição como fundamento de oposição falando de «prescrição da dívida exequenda», não quer dizer que a prescrição releve apenas em relação a uma obrigação tributária liquidada.
No caso em que a liquidação acaba sendo atingida por via da obrigação tributária originária estar prescrita, tal situação é compreensível, na harmonia do sistema tributário, pois que não teria qualquer sentido estar-se em sede de impugnação a avançar com a apreciação contenciosa de uma liquidação cuja originária obrigação tributária se encontra prescrita, devendo assim ser sentenciada em sede de execução fiscal quando esta exista. A inutilidade da lide em sede de impugnação é pois patente.
Desta forma, haveria que declarar a obrigação tributária em causa prescrita, com todas as consequências legais, v.g. relativamente a eventual execução fiscal instaurada e, consequentemente, julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide à luz do disposto no art.°287 º, alínea e) do C.P.C., "ex vi" dos artº s. 2.° do C.P.P.T. e da L.G.T., ficando prejudicado o conhecimento do objecto da impugnação.
Dispõe o art. 668, nº 1, al. d) do CPC (vd., em consonância, o artº 125º do CPPT), que: “ (...) é nula a sentença: … d) Quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar (…)”.
É certo que o juiz deve conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja apreciação não tenha ficado prejudicada, bem como só pode conhecer das questões que lhe tenham sido colocadas, com excepção das que sejam do conhecimento oficioso, sob pena, num como noutro caso, de a sentença ficar ferida de nulidade.
Porém, a omissão de pronúncia, apenas se verifica em relação a questões e não em relação a argumentos ou razões invocadas: - as “questões” não se confundem com os “argumentos” ou “razões” pois o tribunal, devendo embora «resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação» e não podendo «ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras» (art. 660.º, n.º 2, do CPC, aplicável aqui, ex vi art.º 1º do CPPT), não está vinculado a apreciar todos os argumentos utilizados pelas partes, do mesmo modo que não está impedido de, na decisão, usar considerandos por elas não produzidos.
Questões, para este efeito, são «todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes (cfr. A. Varela, RLJ, 122º, 112) e não podem confundir-se «as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do tribunal com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão» (cfr. Alberto dos Reis, CPC Anotado, Vol. V, 143).
Daí que a omissão de pronúncia só exista quando o tribunal deixe, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, isto é, os problemas concretos que haja sido chamado a resolver, e não quando deixe de tomar conhecimento de factos que o recorrente porventura considere essenciais para a ilação jurídica que deles pretende extrair ou de toda a argumentação e circunstancialismo invocado em abono da sua tese sobre determinada questão.
No caso em apreço, embora a recorrente alegue as “questões” que condensou nas conclusões sob análise, colocando-se a omissão de pronúncia apenas em relação a questões e não em relação a factos, como acima se referiu (sendo que a omissão destes só é passível de integrar a nulidade prevista na al. b) do art. 668º do CPC, no caso de se traduzir na sua falta absoluta, nulidade aqui também invocada), cumpria, pois, indagar se a identificada questão, deveria ser apreciada e decidida na sentença face ao conhecimento (prévio e oficioso) da prescrição.
Forçoso é concluir que o Mmº Juiz “a quo” não tinha a obrigação de conhecer da questão da prescrição da obrigação tributária relativa a 1996 até porque decorre do contexto fundamentador que não se verificava e, dado o carácter oficioso do seu conhecimento, nada impede que seja agora conhecida.
Improcedem, assim, as conclusões de recurso em apreço.* Da verificação da prescrição da obrigação tributária referente ao ano de 1996
Vejamos agora, se, tendo em atenção a argumentação da recorrente cuja factualidade em que assenta, como diz o EPGA, está confirmada na consulta ao processo instrutor, a obrigação de imposto de IRC relativa ao ano de 1996 se encontra prescrita, devendo a mesma ser declarada e julgada extinta a instância por inutilidade superveniente da lide.
Para o efeito, releva a seguinte factualidade registada no probatório:
- Em 9 de Fevereiro de 1999 a contribuinte deduziu Reclamação Graciosa da liquidação oficiosa do exercício de 1996.
– Os autos referidos no ponto anterior estiveram parados entre 18/02/200 e 9/12/2002 a aguardar a sua decisão.
- Em 29/10/2003 foi instaurada a presente impugnação.
– Estando os autos parados entre 20/10/2005 e 01/02/2007 a aguardar que fosse proferido despacho judicial.
Assim, importa analisar se a dívida de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas de 1996, se encontra, ou não, prescrita - prescrição essa que é, aliás, de conhecimento oficioso, nos termos previstos no artigo 175° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
O Dec.-Lei n.° 398/98 de 17 de Dezembro, que veio aprovar a nova Lei Geral Tributária, estipula no n.° 2 do seu art.° 5.°que "Aos impostos já abolidos à data da entrada em vigor da lei geral tributária (1/1/1999) aplicam-se os novos prazos de prescrição, contando-se para o efeito todo o tempo decorrido, independentemente de suspensões ou interrupções de prazo".
Por sua vez o art.° 48° da citada Lei Geral Tributária, consagra que as dívidas tributárias prescrevem no prazo de oito anos contados, "nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu."
No caso em apreço, uma vez que o imposto em causa não foi abolido e não se mostra paga a dívida a ele inerente, da conjugação dos dois preceitos com a data do facto tributário, prima facie, não estaremos face a uma obrigação tributária prescrita.
Porém, à partida, não poderá dizer-se que a prescrição não pode ser atendida em sede de impugnação, por aqui se discutirem as ilegalidades inerentes à liquidação e, no caso, o instituto da prescrição nada ter a ver com a liquidação, pois que se situa para além dela.
Com efeito, constituindo a prescrição uma excepção peremptória, em que o facto relevante (decurso de determinado prazo) dá origem à extinção do efeito jurídico inicialmente pretendido (cumprimento da obrigação tributária), nada obsta a que possa ser invocada em impugnação, atacando não o acto formal de liquidação mas a obrigação tributária, independentemente de esta ter dado azo ou não a uma liquidação.
Este é aliás o entendimento perfilhado no douto Ac. do S.T.A. de 22-10-97 (recurso n°21.813) onde expressamente se refere: "O facto da lei evidenciar a prescrição como fundamento de oposição falando de «prescrição da dívida exequenda», não quer dizer que a prescrição releve apenas em relação a uma obrigação tributária liquidada..."
No mesmo sentido, o Acórdão do TCA de de 14/10/2003, no Recurso nº 179/03.
"Mas isso não quer dizer que a causa de extinção por prescrição não possa situar-se em momento anterior ao do acto da liquidação... e, como tal, não possa ser invocada, em outros campos como em sede de impugnação judicial... como fundamento de ilegalidade da dívida cujo cumprimento então se exija e cuja legalidade se queira, então, controverter".
Ora, sendo efectivamente possível a apreciação da prescrição da obrigação tributária em sede de impugnação, vejamos como ela se concretiza no caso em apreço.
A ratio do instituto da prescrição liga-se a razões de certeza, de segurança e de paz jurídica, pelo qual se extingue a obrigação tributária.
Nos autos está em causa uma obrigação proveniente de IRC do ano de 1996, pelo que se nos impõe determinar qual o regime legal aplicável, visto que desde essas datas até hoje se sucederam três regimes diversos e que se elencam:
· o do art. 34.° do CPT, cuja vigência se manteve no período compreendido entre l de Julho de 1991 e l de Janeiro de 1999, data em que entrou em vigor a Lei Geral Tributária (LGT), cujo diploma de aprovação, o DL n.° 398/98, de 17 de Dezembro, revogou expressamente aquele preceito (cfr. arts. 2.°, n.° l, e 6.° do referido DL);
· o dos arts. 48° e 49° da LGT, desde l de Janeiro de 1999 até à presente data.
No diploma legal que aprovou o CPT não encontramos norma correspondente à do art. 5.°, n.° l, do referido DL n.° 398/98, de 17 de Dezembro, e que preceitua que ao novo prazo de prescrição estabelecido na LGT se aplica o disposto no art. 297° do CC, mas a jurisprudência passou a perfilhar o entendimento uniforme de que era aplicável, quanto à sucessão de leis relativamente ao art. 34° do CPT, a solução que veio a ser consagrada naquela norma de direito transitório.
Dada a flagrante equiparação das obrigações fiscais às civis, impõe-se a observância das regras do art. 297 do CC na área do direito fiscal e, concretamente, na zona da prescrição das dívidas.
Na verdade, é forçoso concluir que o regime prescricional aplicável à situação sub judice é o do art. 34° do CPT, tanto mais que, por força do princípio geral de Direito em matéria de sucessão de leis, segundo o qual a lei que estabelecer, para qualquer efeito um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.
Vale isto por dizer que, em atenção ao caso concreto, no regime do CPT, o prazo conta-se com início também em 1 de Janeiro de 1997 e é de 10 anos e no regime da LGT, o prazo conta-se com início em 1 de Janeiro de 1999 e é de 8 anos.
Para aquilatar se tal prazo atingiu já o seu termo, importa aferir se ocorreu facto que determine a sua interrupção ou suspensão.
Nesse sentido, emerge do art. 34°, n° 3, do CPT, que a prescrição das obrigações tributárias se interrompe com a instauração da execução fiscal e/ou da impugnação judicial, mas o efeito interruptivo derivado dessa instauração cessa com o facto de o processo executivo e/ou de impugnação estar parado durante mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, passando a somar-se para o efeito da prescrição o tempo decorrido até à data da instauração ao tempo que sucedeu ao termo daquele prazo de mais de um ano.
Seguindo a alegação da recorrente diremos que:
Como refere RODRIGUES, Benjamim, “A Prescrição no Direito Tributário”, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, pág. 262 "A prescrição extingue o direito do credor tributário de poder exigir o cumprimento da obrigação tributária (o tributo) constituída com a ocorrência dos factos tributários".
"Integrando-se a prescrição nos elementos essenciais do imposto, o seu prazo há-de ser, em regra, aquele que está fixado na lei reguladora de tais elementos essenciais à data da constituição da obrigação tributária" (RODRIGUES, Benjamim, ob. cit, p. 270).
Esta interpretação decorre, aliás, dos princípios da legalidade tributária e da não retroactividade da lei fiscal, hoje previstos nos n°s 2 e 3 do artigo 103° da Constituição da República Portuguesa.
De acordo com o acima exposto, o facto tributário - ou seja, o facto que determinou a incidência do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas - verificou-se no decorrer do período de 1996, mais precisamente no período a que respeita o acto tributário de liquidação adicional.
Nos termos do citado artigo 34°, n° 2, do Código de Processo Tributário, "o prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial.
Por seu turno, o n° 3 do mesmo artigo 34° do Código de Processo Tributário dispunha, que "A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação, e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação."
Para este efeito, há que ter presente, como já se referiu, que "a sujeição das normas reguladoras da prescrição ao princípio da legalidade tributária de reserva de lei formal conduz-nos forçosamente ao postulado da inadmissibilidade da sua aplicação analógica. (...) Este postulado encontra-se hoje expressamente proclamado no n° 4 do artº 11° da Lei Geral Tributária. (...) Não é, pois, assim possível - designadamente -chamar à colação normas como as que regem a interrupção da prescrição nas obrigações no Código Civil, como são as que constam dos arts. 323° a 327°" (RODRIGUES, Benjamim, "A prescrição no Direito Tributário", in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, p. 267).
Nesse sentido pronunciou-se, também, por diversas vezes, o Supremo Tribunal Administrativo, designadamente nos seus Acórdãos de 24 de Março de 1999, Processo n° 21791, de 9 de Junho de 1999, Processo n° 23753, e de 15 de Janeiro de 2003, processo n° 1800/02.
Recordemos, então, as vicissitudes a que esteve sujeita a suposta dívida em análise, para determinar se esse prazo de prescrição, de 10 anos, de alguma forma, foi interrompido (ou suspenso).
Como bem refere a recorrente, secundada pelo EPGA:
-foi deduzida Reclamação Graciosa em 9 de Fevereiro de 1999 da liquidação oficiosa do exercício de 1996, a qual se funcionou como a primeira causa de interrupção da prescrição da obrigação tributária;
-ocorreu no processo de Reclamação Graciosa um período superior a um ano de paragem por causa não imputável à ora Agravante; e
-a circunstância do período superior a um ano de paragem extintivo do efeito interruptivo ter ocorrido antes da entrada em vigor da revogação do n° 2 do artigo 49° da LGT, razão pela qual se aplica, nesta sede, o respectivo teor.
Seguindo este raciocínio, diz a recorrente e o EPGA que, face ao acervo legal aplicável e correspondendo o "dies a quo" do prazo prescricional ao início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, ou seja, l de Janeiro de 1997, o prazo contar-se-á do seguinte modo:
-De 1 de Janeiro de 1997 a 9 de Fevereiro de 1999 (interrupção ocorrida com a dedução da Reclamação Graciosa) decorreram 2 anos, l mês e 9 dias;
-Em 9 de Fevereiro de 2000 (após um ano de paragem do processo de Impugnação por causa não imputável à ora Agravante) o prazo recomeça a contar até à presente data, decorrendo, nesse hiato temporal, mais de 8 anos, os quais devem, nos termos do artigo 34°, n.° 3 do CPT, ser somados ao tempo computado no ponto i) precedente, correspondendo, tal soma, a um prazo superior a 10 anos.
Assim sendo, teriam decorrido, até à presente data, mais de 10 anos contados desde o início do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário.
Todavia, como também se apurou nos autos, em 29/10/2003 foi instaurada a presente impugnação a qual esteve parada entre 20/10/2005 e 01/02/2007 a aguardar que fosse proferido despacho judicial, pelo que, atento o disposto no n° 3 do artigo 34° do Código de Processo Tributário, nessa data, o decurso do prazo de prescrição foi interrompido.
Em face do exposto, verifica-se que, com a instauração do processo de impugnação judicial, a contagem do prazo de prescrição voltou a ser interrompida, pelo que, o indicado prazo de 10 anos será contado, já não das datas acima indicadas, mas desde 29/10/2003.
Todavia, embora a prescrição se tenha interrompido com a apresentação da impugnação judicial a 29/10/2003, como esta esteve parada por mais de um ano, cessou o efeito interruptivo um ano após a paragem do processo, havendo que somar-se o tempo decorrido após este data com o que decorreu até à data da autuação, neste sentido, diz o douto acórdão, " E porque a lei não prevê interrupções sucessivas da prescrição, deve somar-se todo o tempo que decorrer após o período de um ano de processo parado com o período que tiver decorrido até à data da autuação (...)", vide In, Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, Secção do Contencioso Tributário, Processo n° 00179/03, de 14 de Outubro de 2003.
Vínhamos entendendo que "a lei não quer interrupções sucessivas da prescrição (...)" (cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul - Secção de Contencioso Tributário, Processo nº6861/02, de 08 de Outubro de 2002). Assim, e ainda que se tenha verificado, em data posterior à instauração do presente processo de impugnação judicial, uma qualquer circunstância determinante da interrupção do prazo de prescrição, a mesma não terá qualquer repercussão sobre o presente processo, pois esse efeito - interrupção -verificou-se, e consumou-se, em termos definitivos, aquando da instauração do processo de impugnação judicial.
Sobreveio, entretanto, o Acórdão do Peno da Secção do CT do STA de 24/10/2007, tirado no Recurso nº 244/07 que resolveu a reconhecida oposição de acórdãos radicada, em, no domínio da mesma legislação, terem entendido, um, que havendo duas causas interruptivas da prescrição, é de considerar a primeira, e só a primeira; outro que, pelo contrário, se deve desprezar a primeira e atender à segunda.
Sobre essa matéria foi fixada a seguinte posição doutrinária:
I -Sucedendo-se no tempo vários dos factos elencados no artigo 34º nº 3 do Código de Processo Tributário como interruptivos da prescrição, não pode atender-se apenas ao segundo, ignorando o primeiro, como seria o caso de, deduzida reclamação graciosa após a instauração de execução fiscal, se considerar interrompido o prazo só a partir da dedução daquela.
II -Achando-se interrompido o prazo prescricional, pela ocorrência de algum daqueles factos, a posterior eclosão de outro, embora em abstracto capaz de interromper o prazo, é inócua, pela impossibilidade de interromper o que já está interrompido.
III -Porém, se, após a cessação do efeito interruptivo, ocorrer nova causa de interrupção da prescrição, não pode deixar de se lhe atribuir esse efeito.
À semelhança do que aconteceu no caso posto à apreciação daquele Venerando Tribunal Supremo, no caso dos presentes autos a instauração da execução fiscal tendo por objecto a cobrança coerciva da dívida proveniente de IRC de 1996, seguindo o doutrinado naquela aresto do STA deveria ser também considerada na eficácia interruptiva que a lei lhe outorga.
E, assim, quanto à dívida proveniente de IRC do ano de 1996, entre 1 de Janeiro de 1997 e 29/10/2003, data da instauração da presente impugnação, decorreram 6 anos, 10 meses e 28 dias.
Mas como o processo de impugnação esteve parado, por motivo não imputável ao contribuinte, entre 20/10/2005 e 01/02/2007, a contagem do prazo foi retomada em 21/10/2006, data em que se completou o primeiro ano de paragem do mesmo processo, decorrendo, desde então, 2 anos, 1 mês e 18 dias pelo que dúvidas não restam de que ainda não expirou o prazo prescricional contados segundo as regras atrás fixadas, já que decorreram 8 anos, 11 meses e 18 dias.
Por esse prisma não poderá declarar-se a prescrição da dívida tributária em causa pois o respectivo prazo, como se viu, ainda não se esgotou.
Assim, porque não foi ultrapassado o aludido prazo prescricional, como referimos supra, não existe uma situação em que a liquidação acabe sendo atingida por via da obrigação tributária originária estar prescrita.
Desta forma, por todo o exposto e sem necessidade de mais considerações, tem de julgar-se improcedente o recurso.* 3. - DECISÃO:
Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso e confirmar a sentença com a presente fundamentação.
Custas pela recorrente em função de decaimento, fixando-se a taxa de justiça em 7UCs.*
Lisboa, 09/12/2008
(Gomes Correia)
(Eugénio Sequeira)
(Manuel Malheiros) |
