| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os juízes da Secção Tributária do Tribunal Central Administrativo Sul:
A……………………………. veio interpor o presente RECURSO JURISDICIONAL da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, de 30.01.2009, a fls. 153-163, pela qual foi julgado improcedente o recurso interposto contra o despacho de 13 de Novembro de 2008 do Director de Finanças de Lisboa que decidiu fixar o rendimento da Recorrente no ano 2004 mediante avaliação indirecta, ao abrigo do disposto nos art.ºs 87º, al. d), e 89º, ambos da Lei Geral Tributária.
Invocou para tanto, que a sentença é nula por omissão de pronúncia; isto para além de erro omissão na averiguação dos factos e erro no enquadramento jurídico a dar ao caso.
Foram apresentadas contra-alegações, defendendo a improcedência total do presente recurso.
O Ministério Público emitiu também parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
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Cumpre decidir já que nada a tal obsta.*
São estas as conclusões das alegações de recurso e que definem respectivo objecto:
A. A douta sentença recorrida não fez a interpretação conforme o espírito do legislador no que se refere à desconsideração do montante do crédito bancário, para calcular o valor base para efeitos de determinação do rendimento padrão, estribando a posição no acórdão deste douto TCA Sul, datado de 20.03.2007 - proc° n° 1678/07.
B. A recorrente defende posição contrária, estribada em jurisprudência mais recente, deste mesmo douto tribunal, fazendo referência ao acórdão de 04.03.2008, proc° 02259/08, jurisprudência segundo a qual, na aquisição de imóvel pelo preço de 375.000 euros, com recurso ao crédito de 250.000 euros, em que o montante de 125.000 euros restante, cai fora do âmbito de incidência do artigo 89°-A da LGT.
C. A douta sentença recorrida não se pronunciou quanto a este fundamento jurisprudencial, pois tinha sido este, e não outro, o invocado pela recorrente, pelo que foi violado o n° 2 do artigo 660° do CPC, constituindo nulidade de sentença o desrespeito por essa imposição legal, nos termos do n° 1, alínea d), do artigo 668° do mesmo diploma.
D. Da motivação da douta sentença não se alcança porque é que "... a letra da lei e o espírito do sistema não permitem outra interpretação... " considerando a redacção do artigo 6o do Código Civil.
E. O pensamento legislativo, não será decerto, o de considerar a totalidade do valor da aquisição, para determinar o rendimento padrão, como se defende na douta sentença recorrida, por resultar totalmente distorcida a aplicação da norma, como aconteceria no caso da aquisição de imóvel por 375.000 euros com recurso ao crédito de 374.999 euros, sendo a parte excedente 1 euro em que o esforço financeiro, na aquisição, bem como no de pagamento do crédito, é igual ao da situação em que o mútuo é de 375.000 euros; apenas com a diferença de 1 euro.
F. Mas as implicações fiscais são de uma diferença chocante; no primeiro caso o rendimento padrão é de 75.000 euros e no segundo é zero.
E. Embora esta situação estivesse fixada nas conclusões e descrita na p.i. não se obteve motivação suficiente, compreensível por um destinatário normal, considerando-se haver omissão de pronúncia.
G. A norma ínsita no n° 4 do artigo 89°-A da LGT, não pode ter outra interpretação, distinta da que foi dada no acórdão do TCA Sul, in proc° 02259/08, de 04.03.2008 do Exmo. relator José Correia, uma vez que ao remeter para as situações previstas no n° 1, pretende acautelar que situações, substancialmente diferentes, tenham um tratamento tributário diferente, como se demonstra pelo exemplo antes referido, sob pena de violação grave dos princípios da igualdade e da proporcionalidade.
H. Ao fazer a interpretação da norma ínsita no artigo 89°-A, (em especial o n° 4 da LGT), no sentido em que o fez, a douta sentença violou normas constitucionais, designadamente, os artigos 1371 e 10473 da CRP.
I. Noutro aspecto em que a douta sentença não fez a correcta aplicação do direito, é o que se refere à apreciação da prova documental apresentada com a p.i., facto esse, determinante para a decisão de improcedência do recurso, ao considerar que não ficou provada a origem do montante de 125.000 euros.
J. Os vendedores são o pai e da mãe da recorrente, que não receberam até à presente data a diferença entre o preço e o mútuo, e essa situação, corresponde sem margem para dúvidas, a um empréstimo concedido, para "pagar" o preço restante do imóvel, no acto da celebração da escritura em que declararam ter recebido, não existindo duas versões contraditórias, como referido na douta decisão recorrida.
K. Existindo dúvidas no espírito do julgador, bastaria deitar mão do disposto no artigo 13° do CPPT, violado da douta sentença, para que fossem explicitadas as alegadas contradições, com vista ao conhecimento seguro da verdade material.
L. Seriam pertinentes e adequadas as diligências a levar a efeito pelo M° Juiz a quo, a coberto do artigo 13° do CPPT, se se entendia existirem versões contraditórios, pese o facto de se tratar de um processo urgente, e do disposto no art.l46°-B do CPPT, não dispensa o juiz do poder/dever de ordenar as diligências que considere indispensáveis ao apuramento da verdade material, nos termos do artigo 13° n°l do CPPT, conforme tem sido jurisprudência deste douto tribunal ad quem.
M. A douta sentença valora como facto relevante para a decisão, a indicação constante da escritura sobre o recebimento do preço, pese embora tratar-se de uma declaração formal, que vincula somente as partes intervenientes, o que implica que essa situação corresponda a um empréstimo dos vendedores, não havendo necessidade de alterar essa declaração formal, quase sempre pré elaborada pelo notário, como foi o caso, atendendo ao grau de parentesco entre compradores e vendedores, e quando já estava acordado que o restante preço seria pago a posterior.
N. Conforme é jurisprudência comummente aceite, a prova exigida ao contribuinte é apenas quanto à fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, de forma a determinar se as mesmas foram omitidas à declaração para efeitos de IRS.
O. A declaração assinada por todos os intervenientes na escritura e detentores do capital e da gerência da sociedade F……………………… &……….., L.da, demonstra a veracidade dos factos invocados pela recorrente, mas não foi considerada na douta decisão recorrida, havendo omissão de pronúncia, uma vez a veracidade da prova documental, no tocante à referida declaração, não foi posta em causa, nem arguida a sua falsidade, mas não foi valorada na douta sentença recorrida.
P. A falta de iniciativa na confirmação dos factos demonstrativos da existência ou não do pagamento efectivo aos vendedores, conducentes a clarificar as dúvidas existentes no espírito do julgador, levou o M. Juiz a quo, a proferir decisão de improcedência, quando a confirmação dos factos levariam, sem qualquer dúvida, à procedência da acção.
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I – Matéria de facto.
Deram-se por assentes os seguintes factos, sem controvérsia nesta parte:
A. A………………….. (doravante identificada como recorrente) declarou rendimentos no ano de 2004, em sede de IRS e em conjunto com o seu marido J…………………………., no montante de € 15.860,60 (quinze mil, oitocentos e sessenta euros e sessenta cêntimos) – processo administrativo apenso.
B. Através de escritura celebrada em 14 de Julho de 2004, a recorrente adquiriu a seus pais, F…………………….. e M……………….., com a concordância do seu irmão J……………………….. e mulher MARIA …………………………, o prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia de C……., concelho de Cascais, sob o artigo ……….°, pelo valor de € 375.000,00 (trezentos e setenta e cinco mil euros) – Doc. de fls. 13/16.
C. Da escritura referenciada na alínea que antecede consta que os alienantes já receberam o preço acordado - Doc. de fls. 13/16.
D. Para esta aquisição, a recorrente utilizou crédito concedido pelo C……………….., actual B………………….., no montante de € 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil euros), através de contrato de mútuo celebrado em 14 de Julho de 2004 - doc. de fls. 17/27.
E. Atentos os valores de aquisição do imóvel e do rendimento declarado no ano de 2004, a Direcção de Finanças de Lisboa (DFL) desencadeou acção de inspecção para consulta e recolha de elementos tendentes à averiguação da situação patrimonial da recorrente - doc. de fls. 65/119 e PAT apenso.
F. Notificada para exercício do direito de audição, a recorrente declarou que o imóvel em causa foi adquirido e pago com recurso a empréstimo bancário, no montante de € 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil euros), conforme contrato de mútuo com hipoteca e fiança que juntou, tendo a parte restante (€ 125.000,00), origem em poupanças feitas desde 1990, guardadas em casa, resultantes das explicações que dava e do exercício de funções no LNEC, bem como empréstimos obtidos junto de familiares - doc. de fls. 89/91 e PAT apenso.
G. Por decisão de 13 de Novembro de 2008, o Director de Finanças de Lisboa decidiu a fixação à ora recorrente do rendimento tributável de € 75.000,00 (setenta e cinco mil euros), a enquadrar na categoria G (incrementos patrimoniais) de IRS, do ano de 2004 - doc. de fls. 65/119 e PAT apenso.
H. A recorrente é sócia-gerente, com uma quota no valor nominal de € 8.750,00 (oito mil, setecentos e cinquenta euros), da sociedade "F………………….. & …………….., LDA.", que tem um capital de € 22.500,00 (vinte e dois mil e quinhentos euros) - doc. de fls. 28/31.
I. F………………………….,M……………………, J…………….., a recorrente e seu marido J…………………………… assinaram declaração, datada de 26/11/2008, da qual consta que os pais da recorrente não receberam desta a quantia de € 125.000, que falta pagar do preço de venda do imóvel urbano inscrito sob o artigo 2087.° da freguesia de Carcavelos, correspondendo a mesma a um empréstimo familiar, cujo pagamento será efectuado através da alienação da quota da recorrente na sociedade "F………………. &………….., LDA.", e/ou dos suprimentos e prestações suplementares de capital que detém na mesma sociedade - doc. de fls. 51.
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II - O enquadramento jurídico:
1. A nulidade da sentença.
Refere a Recorrente a este propósito que a sentença recorrida não se pronunciou sobre o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 04.03.2008, proc. n.º 02259/08, o que traduziria omissão de pronúncia por não ter conhecido deste “fundamento jurisprudencial” por si invocado.
Mas não tem razão.
A invocação de um acórdão apenas constitui fundamento do recurso jurisdicional no caso de recurso por oposição de acórdãos ou para uniformização de jurisprudência, em que se impõe à parte invocar os acórdãos que alegadamente estão em oposição – art.º 280º, n.º2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, art.º 152º, n.º1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, e art.ºs 676º, n.º2, e 684-B, n.º1, estes do Código de Processo Civil.
No caso, como o presente, de recurso ordinário de apelação – art.º 280º, n.º1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e art.ºs 676º, n.º2, e 691º, n.º1, do Código de Processo Civil –, a referência a um acórdão apenas traduz um argumento adicional para convencer o tribunal da bondade da pretensão do recorrente e não uma nova questão a apreciar ou um fundamento autónomo do recurso.
Ora, como é jurisprudência pacífica, apenas constitui nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, a falta de conhecimento de questões de que o tribunal devesse conhecer e não a simples desconsideração de argumentos apresentados pelas partes (neste sentido ver os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 28.01.2009, recurso 0667/08, e de 25.03.2009, recurso 0218/08.
Inexiste, pois, a apontada nulidade da sentença.
2. O mérito da sentença recorrida.
A sentença mostra-se acertada e muito bem elaborada, atacando as questões de uma forma precisa e concisa, pelo que no essencial aqui se reproduz.
A norma aqui em discussão, do artigo 89.°-A, n.° 7, da Lei Geral Tributária, foi aditada pela Lei n.° 30-G/2000, de 29/12, e entrou em vigor no dia 1 de Janeiro de 2001 (cfr. respectivo artigo 21.°, n.° 2), aplicando-se aos períodos de tributação iniciados a partir dessa data, assim abrangendo o período de tributação de 2004, a que se referem os presentes autos.
A fixação do rendimento tributável com recurso a avaliação indirecta assume natureza subsidiária, cf. artigos 81.°, n.° 1, e 85.°, n.° 1, da Lei Geral Tributária.
Como resulta do disposto no artigo 87.°, al. d), da Lei Geral Tributária, procede-se à avaliação indirecta, designadamente, quando os rendimentos declarados em sede de IRS se afastam significativamente para menos, sem razão justificada, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.°-A.
Dispõe o n.° 1 deste artigo que "há lugar à avaliação indirecta da matéria colectável quando falte a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.° 4 ou quando declare rendimentos que mostrem uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da referida tabela."
De entre as manifestações de fortuna constantes da referida tabela, consta a aquisição de imóveis de valor de aquisição igual ou superior a € 250.000 no ano em causa ou nos três anos anteriores, adquiridos pelo sujeito passivo ou qualquer elemento do respectivo agregado familiar, ou a sua fruição, se adquiridos, nesse ano ou nos três anos anteriores, por sociedade na qual detenham, directa ou indirectamente, participação maioritária, ou por entidade sedeada em território de fiscalidade privilegiada ou cujo regime não permita identificar o titular respectivo.
Nestes casos, cessa a presunção de veracidade e de boa fé das declarações do contribuinte, que decorre do disposto no artigo 75.° da Lei Geral Tributária, e passa a recair sobre o mesmo o ónus de provar que os rendimentos declarados correspondem à realidade e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas não é a obtenção de rendimentos sujeitos a tributação em IRS, cfr. artigo 89.°-A, n.° 3, da Lei Geral Tributária.
Segundo o n.° 4 do mesmo preceito, caso os contribuintes não façam a prova referida, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, categoria G (incrementos patrimoniais), o rendimento padrão apurado nos termos daquela norma, a menos que existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.° da Lei Geral Tributária, que permitam à Administração Tributária fixar rendimento superior.
No caso concreto recorrente adquiriu, no ano de 2004, um imóvel de valor superior a € 250.000, no caso € 375.000, vide alínea C dos factos provados, a que corresponde o rendimento padrão de € 75.000 (€ 375.000 x 20%), apurado nos termos da tabela constante do n.° 4 do artigo 89.°-A.
Declarou, no mesmo ano de 2004, rendimentos no montante de € 15.860,60, vide alínea B dos factos provados, montante esse inferior a 50% em relação ao supra referido rendimento padrão.
Perante estes factos, entendeu a Administração Tributária que estavam verificados os pressupostos legais a que alude o artigo 89.°-A da Lei Geral Tributária para avaliação indirecta da matéria colectável, e desencadeou acção de inspecção para consulta e recolha de elementos tendentes à averiguação da situação patrimonial da recorrente.
Confirmou-se que a Recorrente utilizou na aquisição o montante de € 250.000, através de recurso a crédito bancário - vide alínea E dos factos provados.
Pretende a Recorrente, nesta situação, que seja considerado apenas o valor de aquisição do imóvel sem recurso ao crédito bancário, € 125.000, passando a situação supra descrita a cair fora do âmbito de incidência do artigo 89.°-A, n.° 4, da LGT.
Não procede a alegação da Recorrente, tal como se defendeu na decisão recorrida.
Desde logo porque na letra da lei não se prevê que se subtraia ao valor de aquisição o valor justificado por outras fontes para calcular o rendimento padrão.
E, também não se diga, como faz a Recorrente, que a norma em análise, no entendimento sufragado pelo Tribunal a quo, viola os princípios da igualdade e da proporcionalidade, constantes dos artigos 13º, n.º1, e 104º, n.º3, da Constituição da República Portuguesa.
Argumenta a Recorrente que não é a mesma coisa adquirir um prédio no valor de 375.000 euros com recurso ao crédito, por exemplo, de 374.999 euros, em que o esforço financeiro no momento da aquisição seria de 1 euro e adquirir esse mesmo prédio com recurso ao crédito de 250.000 euros ou sem recurso ao crédito, em que o esforço financeiro no momento da aquisição é cada vez maior.
Mais uma vez a Recorrente pretende ver na lei o que lá não está.
Não resulta da lei que se pretenda averiguar o esforço financeiro no momento da aquisição dos bens.
O que se pretende averiguar é se a “manifestação de fortuna” é ou não incompatível com o rendimento declarado.
Ora a situação em que se recorre ao crédito bancário embora sendo diferente não é substancialmente distinta daquela em que não se recorre a esse tipo de crédito.
O recurso ao crédito bancário pode ter infinitas motivações que não apenas a incapacidade financeira momentânea, incluindo aplicar o capital disponível em investimentos com produção de rendimentos maiores do que os juros exigidos pelo banco.
E o banco, seguindo as regras do senso comum, só concede crédito a quem, de acordo com a sua avaliação, tem possibilidades de solver a dívida. Naturalmente nesta avaliação o banco tem em conta os meios de fortuna que o cliente demonstra. Incluindo os rendimentos que comprova.
Por isso, ao averiguar se a fortuna manifestada é ou não incompatível com os rendimentos declarados não se vê razão para excluir desta situação os casos em que há recurso ao crédito bancário para a aquisição porque no recurso a este crédito também há, de acordo com as regras de experiência comum, uma avaliação do rendimento do mutuário.
A acolher a interpretação pretendida pela Recorrente, o contribuinte poderia recorrer sistematicamente ao crédito bancário na aquisição de bens, ainda que dele não necessitasse, para se permitir declarar rendimentos inferiores (muito inferiores) aos efectivamente recebidos. Colhendo um benefício fiscal que lhe permitiria suportar, até com excedente, os encargos bancários.
Conclui-se, pois, como o Tribunal recorrido, que o valor a tomar em linha de conta para efeito de aplicação do artigo 89.°-A da Lei Geral Tributária é o da efectiva aquisição, pois a letra da lei e o espírito do sistema não permitem uma outra interpretação, sob pena de se esvaziar o alcance desta norma, como se notou em acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 20/03/2007 (processo n.° 01678/07, in www.dgsi.pt ).
Deste modo, o valor justificado por recurso ao crédito bancário é contabilizado para cálculo do valor de aquisição e eventual enquadramento da mesma como manifestação de fortuna.
Apenas poderá relevar o valor da aquisição deduzido do valor do empréstimo bancário para a demonstração de que, apesar da verificação em abstracto dos pressupostos legais da avaliação indirecta, esta não deve ocorrer em concreto porque a manifestação de fortuna evidenciada foi adquirida com aquele valor. (cf. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 16/04/2008, processo n.° 0234/08, in www.dgsi.pt ).
Ora, também como concluiu o Tribunal a quo, verifica-se que apenas está justificada uma parte da proveniência do valor de aquisição do imóvel, mantendo-se a desproporção inicial entre os rendimentos declarados e o rendimento padrão.
Quanto ao remanescente do preço do imóvel, foram apresentadas pela Recorrente duas versões efectivamente contraditórias.
Em sede de direito de audição, invocou o recurso a poupanças feitas desde 1990, guardadas em casa, resultantes das explicações que dava e do exercício de funções no LNEC, bem como empréstimos obtidos junto de familiares.
O que bate certo com o declarado na escritura de compra e venda, documento autêntico que faz prova plena das declarações prestadas pelos contratantes, incluindo a ora Recorrente – art.º 371º, n.º1, do Código de Processo Civil.
Demonstrado que a Recorrente declarou, quer na escritura de compra e venda quer no decurso do procedimento administrativo, ter pago a totalidade do valor do prédio adquirido aos seus pais, apenas parcialmente com recurso ao crédito, não vemos motivo para dar menos crédito a estas declarações do que à declaração junta no presente recurso, em que invoca não ter pago ainda tal montante, tratando-se de empréstimo familiar, cujo pagamento será efectuado através da alienação da quota da recorrente na sociedade "F………………………& R……………., LDA.", e/ou dos suprimentos e prestações suplementares de capital que detém na mesma sociedade.
Perante tais versões, que obviamente não se compatibilizam, não se pode dar como assente qual a efectiva origem do valor pago pelo imóvel, deduzido o valor do mútuo, ficando o mesmo por justificar.
Em particular não vemos que maior crédito pode merecer uma declaração elaborada em 26.11.2008, depois de notificado, em 20.11.2008, o acto ora impugnado, apresentada como documento 8 da petição de recurso, a fls. 51, e que claramente interessa para corroborar a versão mais favorável à Recorrente mas que é manifestamente oposta às suas declarações anteriores.
Conclui-se, como o Tribunal recorrido, que a documentação apresentada pela recorrente não infirma que a mesma tenha obtido rendimentos superiores aos declarados no ano de 2004.
Por outro lado, não se vislumbra que a realização de qualquer outra diligência probatória se afigure útil ao apuramento da verdade e possa levar a conclusão distinta.
Na verdade não se está aqui perante um caso de dúvida sanável que impusesse ao Tribunal averiguar oficiosamente a realidade, ao abrigo do disposto no art.º 13º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Trata-se antes de um caso de dúvida insanável, decorrente de versões completamente opostas, perfeitamente incompatíveis, prestadas pela mesma pessoa, a ora Recorrente.
E sendo certo que, perante a possibilidade de averiguar os movimentos bancários da sua conta – que a Recorrente sugere agora nas suas alegações – a própria afastou essa possibilidade, declarando no processo administrativo que “não vê necessidade de a Administração Tributária aceder a informações e documentos bancários titulados por si, por entender que a informação prestada corresponde à verdade (declarações a que alude a alínea F dos factos dados como provados, fls. 24/53 na nova numeração).
Perante os casos de dúvida insanável, rege, sob pena de o momento de produção de prova não poder, logicamente, concluir-se, o disposto nos art.ºs 342º, do Código Civil, e art.º 516º do Código de Processo Civil.
No caso presente impunha-se à Recorrente ilidir a presunção resultante do disposto no art.º 89º-A, da Lei Geral Tributária, demonstrado que não tinha os meios económicos para pagar o remanescente do valor do prédio adquirido, para além do valor do empréstimo.
Como não fez essa prova, a dúvida resolve-se contra a Recorrente.
Em suma, como concluiu o Tribunal a quo, é de entender que subsistem os fundamentos que estiveram na base da decisão ora impugnada, que deve manter-se na ordem jurídica, por não ter a recorrente feito prova de que os rendimentos por si declarados quanto ao ano de 2004 correspondem à realidade e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar a manifestação de fortuna evidenciada não é a obtenção de rendimentos sujeitos a tributação em IRS.
Impõe-se face ao exposto, manter a sentença recorrida.
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Pelo exposto, os juízes da Secção Tributária do Tribunal Central Administrativo Sul acordam em negar provimento ao recurso jurisdicional, mantendo a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente.
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Lisboa, 21 de Abril de 2009
(Rogério Martins)
(Lucas Martins)
(Ascensão Lopes)
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