Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:00167/04
Secção:CT - 2º Juízo
Data do Acordão:05/03/2005
Relator:Casimiro Gonçalves
Descritores:PERMUTA DE BENS
DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL
Sumário: Na permuta de bens presentes por bens futuros, nos termos do art. 19º, # 3º, regra 8ª do CIMSISSD, a determinação da matéria colectável pressupõe a avaliação dos bens permutados após a celebração do respectivo contrato e reportada à data deste.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral: RELATÓRIO

1.1. A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz do TT de Santarém, julgou procedente a impugnação que ali correu termos sob o nº 24/2002, deduzida por V...- Sociedade de investimento Imobiliário, Lda., com os sinais dos autos, contra a liquidação adicional de sisa e imposto de selo, nos montantes, respectivamente, de 1.175.358$00 e 270.630$00.

1.2. E, em face da interposição e admissão do recurso da Fazenda, também a referida impugnante V...- Sociedade de investimento Imobiliário, Lda., veio recorrer subordinadamente.

1.3. A Fazenda Pública termina as alegações do seu recurso formulando as Conclusões seguintes:
a) A douta sentença de que se recorre fundamentou a procedência da acção, no facto de não se haver procedido à avaliação do bem presente, no âmbito de permuta com bem futuro, quando a mesma era exigível, por força do disposto na regra 8ª do # 3° do artigo 19° do CIMSISSD.
b) Tal interpretação, no entendimento da signatária, não se retira do citado preceito.
c) Afirma-se na 1ª parte da regra 8ª do # 3° do artigo 19° do CIMSISSD, que a liquidação terá por base a diferença dos valores patrimoniais, quando superior ao diferencial dos valores declarados.
d) A intenção do legislador ao erigir os valores patrimoniais constantes da matriz dos bens imóveis presentes, enquanto critério prevalecente ao apuramento da matéria tributável, para efeitos de sisa e decorrentemente para efeitos de Imposto de Selo, demonstra cabal e inequivocamente a idoneidade que o mesmo lhe merece.
e) Não prevê nem exige o legislador que na permuta de bens presentes, se efectue avaliação dos prédios em causa.
f) A 2ª parte da regra 8ª do # 3° do artigo 19° do CIMSISSD, postula tão somente a exigência de avaliação relativamente ao bem que ainda padece de valor patrimonial, o bem futuro.
g) Da literalidade do preceito não se infere que "o seu valor patrimonial" respeite a uma realidade plural, ou seja, bens futuros e presentes, mas sim e apenas se refira ao necessário valor que carece de ser fixado, por forma a possibilitar a eventual aplicação do critério do valor patrimonial.
h) Julgou o Meritíssimo Juiz "a quo", apoiado no douto aresto do tribunal "ad quem" e já acima citado, que a falta de avaliação do bem presente conduz a uma implicante injustiça.
i) Questão esta que é aduzida no douto aresto, proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, no recurso n° 22.537, de 27.01.1999, no sentido de, assim não se entendendo, se estar perante uma desfasada tributação.
j) A potencial distorção da tributação, pode sempre que assim se repute, ser evitada através da faculdade de avaliação, nos termos dos artigos 56° e 57° do CIMSISSD.
k) Possibilidade esta, que o Supremo Tribunal Administrativo acolheu no recurso n° 22.537, de 27.01.1999.
l) Não obstante, a SISA incidir sobre os valores em que se traduziu o efectivo enriquecimento patrimonial, caberá às partes, aferir se na transmissão em concreto, os valores em função do critério aplicável, conformarem tal desiderato tributário.
m) In casu, não arguiram as partes em sede administrativa estar-se perante qualquer desfasamento tributário, pelo que forçoso será considerar que o contribuinte e a Administração reputaram que os valores em causa configuravam o efectivo enriquecimento patrimonial decorrente da permuta.
n) Não cabendo à lei substituir-se às partes (contribuinte e Administração) na aferição de em concreto, os valores conformarem ou não o efectivo enriquecimento patrimonial originado pela permuta.
o) O simples facto de os valores patrimoniais não se reportarem ambos à data da transmissão, não implica forçosamente que haja desfasamento com o valor real, e que por consequência não se tribute a riqueza efectivamente transmitida.
p) Decorre, pois, que salvaguardada está na letra da lei a tributação da riqueza efectivamente transmitida, conforme se apura pelo teor dos artigos 56° e 57° do CIMSISSD.
q) Assim sendo, pelo que se expôs atrás, o desfasamento pode em tese ocorrer, tanto no âmbito da permuta entre bens futuros e presentes, como exclusivamente entre bens presentes.
r) Nesta medida, a interpretação de que no caso de permuta de bens futuros por presentes, o legislador exige também a avaliação do bem presente é destituído do desiderato substantivo sancionado na douta sentença de que se recorre.
s) Sendo certo que ambos os tipos de permuta são aptos a alcançar a distorção da tributação, difícil será conceber que o legislador exigisse soluções diferentes para idênticos problemas.
t) Deve a 2ª parte da regra 8ª do # 3° do artigo 19° do CIMSISSD ser interpretada no sentido de o legislador apenas exigir a avaliação do bem que dela carece absolutamente, o bem futuro.
u) Tal interpretação em nada colide com o argumento substantivo invocado no douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo já referenciado, antes assegurando tal objectivo, através da possibilidade contida nos artigos 56° e 57° do CIMSISSD.
Termina pedindo a procedência do recurso.

1.4. Por sua vez também a recorrida V...- Sociedade de investimento Imobiliário, Lda., alegou o seu recurso (subordinado), terminando com a formulação das Conclusões seguintes:
1. O presente recurso subordinado vem interposto de sentença que, embora julgue procedente a impugnação deduzida perante o tribunal a quo, enferma de ilegalidade que, directa e efectivamente prejudicam o impugnante;
2. A legitimidade do impugnante para a dedução do presente recurso é inquestionável, uma vez que, caso este não fosse admitido, e fosse concedido provimento ao recurso principal deduzido pela Representação da Fazenda Pública, poderá conduzir à eventualidade de vir a manter um acto de liquidação que para além da ilegalidade em que se suportou a decisão recorrida, enforma ainda de outra que, por força da incorrecta valoração dos factos, a mesma não reconhece;
3. Com efeito, como se demonstra no presente recurso os factos invocados e dados como provados nos itens 10 e 11 do probatório da douta sentença recorrida constituem, per si, os pressupostos legalmente necessários à isenção de IMS de aquisição de imóveis para revenda prevista no art. 11°, n° 3, do CIMSISSD e no art. 13°-A do mesmo diploma;
4. Pelo que enferma a douta sentença recorrida de manifesto erro na apreciação e fixação da matéria de facto e subsunção dos mesmos nos citados arts. 11°, nº 3 e 13°-A, ambos do CIMSISSD, devendo, por isso, ser revogada;
Termina pedindo que, em caso de procedência do recurso principal deduzido pela Fazenda Pública, este recurso subordinado seja, então, julgado procedente e revogada a sentença recorrida.

1.5. Tendo os recursos sido interpostos para o STA, este alto Tribunal veio, por douta decisão sumária de fls. 151/153, a julgar competente, em razão da hierarquia, o TCA, para deles conhecer, dado que o recurso subordinado versa matéria de facto.

1.6. Remetidos os autos ao TCA, o EMMP emitiu Parecer no sentido do não provimento do recurso principal, e ficando, assim, prejudicado o conhecimento do recurso subordinado.

1.7. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.


FUNDAMENTOS

2.1. A sentença recorrida julgou provados os factos seguintes:
1. Por escritura pública outorgada em 14/3/2001, a Impugnante, na qualidade de primeira outorgante, declarou dar, à sociedade L..&...- Construção Civil, Lda., contrib. n° 502..., seis prédios urbanos, compostos de terrenos destinados a construção urbana, com os elementos identificativos constantes do documento de fls. 18 segs. que aqui se têm por integralmente reproduzidos, maxime, no que concerne as descrições registrais e inscrições matriciais, em troca, de duas moradias, a edificar nos lotes nºs. 121 e 124 permutados.
2. Nessa escritura foi feito constar o valor patrimonial de cada um dos terrenos destinados a construção urbana e que lhes era atribuído, para efeitos de permuta, o valor global de 27.000.000$00, correspondendo 4.500.000$00 a cada lote.
3. Em 9.3.2001 e com referência ao contrato de permuta identificado em 1., para efeito de sisa, foi, no O/SPL de Almeirim, lavrado o termo de declaração n° 110/2001, junto a fls. 22 segts. do processo administrativo apenso e que aqui se tem por totalmente reproduzido, no qual se concluiu não haver lugar a sisa, dada a diferença - 5.000.000$00 - entre os valores declarados, estar isenta nos termos do art. 11° n° 22 CIMSISSD, ficando a liquidação em causa sujeita a rectificação.
4. No termo identificado em 3., com relação às duas moradias a construir e a serem objecto de permuta, foi atribuído o valor de 16.000.000$00, para cada uma.
5. Em virtude de estas duas moradias se encontrarem omissas na respectiva matriz predial urbana, foi instaurado, a 9.3.2001, pelo O/SPL de Almeirim, processo n° 9/2001, nos termos do art. 109° CIMSISSD, tendo as mesmas sido avaliadas, pela Comissão de Avaliação de propriedade urbana do Concelho de Almeirim, obtendo-se os valores patrimoniais de, respectivamente, 21.500.000$00 (moradia do lote n° 124) e 20.500.000$00 (moradia do lote n° 121).
6. A Impugnante, por ofício datado de 11.10.2001, foi notificada do resultado da avaliação identificada em 5., não tendo, no prazo disponível, sido apresentada qualquer reclamação ou impugnação.
7. Na ausência destas, o O/SPL de Almeirim procedeu à efectivação da sisa adicional n° 542/2021, tendo, a partir da diferença entre os valores patrimoniais (indicados em 8.) e os apurados na diligência aludida em 5., resultado imposto (de sisa) a pagar, pela Impugnante, no montante de 1.175.358$00 e imposto do selo a que se referia a verba n° 1 da, então, vigente, TGIS, na importância de 270.630$00; que a Impugnante pagou em 26.12.2001.
8. À data (14.3.2001) da outorga da escritura de permuta, identificada em 1., os prédios urbanos, compostos de terrenos destinados a construção urbana, propriedade da Impugnante, mostravam-se inscritos na matriz sob os arts. 7534 a 7539 e apresentavam o valor patrimonial, atribuído pela competente Comissão de Avaliação, de 562.650$00 (arts. 7534 e 7539) e de 511.500$00 (os restantes artigos).
9. Os prédios urbanos identificados em 8. (lotes de terreno para construção) foram avaliados em 9.11.2000.
10. Na escritura de permuta identificada em 1., foi, pelos outorgantes, declarado que as moradias aí referidas se destinavam a revenda.
11. Em 20.2.2002, o 8° SF de Lisboa certificou que a Impugnante aí se encontrava colectada na actividade principal de "aquisição de prédios para revenda, administração de propriedades, realização e promoção de loteamentos urbanos e venda dos respectivos lotes", bem como que "exerceu normal e habitualmente a sua actividade no ano de 2000".

2.2. Quanto a factos não provados, a sentença exarou:
«Factos não provados
Em ordem à decisão da causa nada mais se provou, sem prejuízo das conclusões ou alegações de direito produzidas na p.i. e contestação.»

2.3. E quanto à motivação dos factos provados e não provados, exarou-se o seguinte: «Estes factos foram assumidos a partir do teor da informação de fls. 19/20, complementada a fls. 43 segs. do processo administrativo apenso e com o conteúdo dos documentos disponíveis nesse PA e nos presentes autos - cfr. fls. 18 a 39 e 61 segs.»

3. Com base nesta factualidade, a sentença julgou procedente a impugnação.
E, enunciando como questão central a decidir a de saber se a determinação do valor patrimonial deve efectivar-se apenas com recurso à avaliação dos bens futuros ou se deve efectivar-se também com recurso à avaliação dos bens presentes, envolvidos na permuta (no caso os serviços da AT procederam à avaliação de duas moradias que a impugnante recebeu em contrapartida da entrega de terrenos para construção - ou seja, estando em causa uma situação de facto que se reconduz a um típico caso de permuta de bens presentes por bens futuros, como tal, inclusive, tratado pela AT ao promover a avaliação prevista no art. 109° n° 5° do CIMSISSD), a sentença respondeu afirmativamente a tal questão.
Isto é, à pergunta de saber se os prédios (lotes de terreno para construção) que a impugnante permutou deveriam, também eles e não só as moradias que obteve por troca, ter sido objecto de uma nova avaliação a sentença respondeu afirmativamente.
Para tanto, a sentença considerou, em síntese, que é esse o regime que decorre do disposto no art. 19º # 3º, regra 8ª do CIMSISSD e que nas permutas de bens imobiliários se toma para base da liquidação a diferença declarada de valores, quando superior à diferença entre os valores patrimoniais, acrescentando que nos casos em que se permutem bens presentes por bens futuros, deve o seu valor patrimonial ser determinado nos termos do art. 109º e reportar-se à data da celebração do contrato.
Na tese da sentença, o legislador pretendeu que nas permutas de bens presentes por bens futuros a determinação da matéria colectável, para efeitos de sisa, passasse por uma avaliação de todos os bens nela envolvidos. E como os mencionados lotes de terreno para construção haviam sido avaliados em 9/11/2000, antes da outorga da escritura de permuta, importava para fundamentar a liquidação adicional de sisa que veio a produzir-se, em respeito e cumprimento da citada regra 8ª do # 3º do art. 19º, que os serviços da AT tivessem promovido a avaliação, com referência à data da escritura de permuta, dos prédios urbanos em causa.
Ao não se proceder desta forma, foi levada a efeito uma liquidação que considerou os valores patrimoniais dos bens permutados reportados a diferentes momentos, sendo que, somente uns se referindo à data da celebração do contrato, foram valorados e comparados valores obtidos em actos de avaliação diferenciados no tempo, com a implicante injustiça para, pelo menos, algum dos contraentes pelo que a liquidação impugnada padece de ilegalidade, tal como lhe vem assacada pelo impugnante.
E em apoio deste entendimento chama em seu apoio a jurisprudência constante do ac. do STA, de 27/1/1999, rec. 22.537, segundo a qual "o legislador quis que nas permutas de bens presentes por bens futuros a determinação da matéria colectável para efeitos de sisa passasse por uma avaliação de todos os bens nela envolvidos".
Concluiu, ainda, a sentença recorrida, que não pode colher a ilegalidade que derivaria de a transmissão versada se encontrar isenta, nos termos do art. 11º nº 3º do CIMSISSD pois que, neste quadrante, somente resultou provado o que consta dos itens 10. e 11., o que não é suficiente para se assumir que a impugnante procedeu, antes da aquisição/permuta, à apresentação dos elementos documentais exigidos, como pressupostos de funcionamento da isenção, pelo apontado normativo, bem como pelo # 1º do art. 13º-A do mesmo compêndio legal.

4. Importa, em primeiro lugar, considerar o seguinte:
É certo que, no recurso subordinado, a respectiva recorrente V...- Sociedade de investimento Imobiliário, Lda., alega, nas Conclusões 3ª e 4ª, que, dos factos estabelecidos nos n°s. 10 e 11 da sentença recorrida, o Mmo. Juiz a quo devia ter extraído conclusões de facto que não extraiu: que, no caso, se provou a intenção de revenda, bem como o exercício de actividade de compra e venda de imóveis.
Esta alegação factual determinou, aliás, como acima se disse, a afirmação, na decisão sumária do STA (fls. 151/153) da competência, em razão da hierarquia, do TCA, para conhecer de ambos os recursos (principal e subordinado).
Todavia, também é certo que, como entende a jurisprudência do STA, embora a competência do Tribunal se afira pelo «quid disputatum» e não «pelo quid decisum», essa decisão sobre a competência não obsta a que aquelas questões de facto venham, afinal, a serem tidas como irrelevantes para a solução jurídica da causa.
E é o que sucede no caso vertente, já que, como adiante se verá, esta questão factual (atinente ao alegado erro de julgamento de facto quanto à prova da intenção de revenda e do exercício de actividade de compra e venda de imóveis por parte da impugnante) se mostra irrelevante para a decisão do recurso, nomeadamente para a decisão do recurso subordinado. Por isso, acolhe-se integralmente o Probatório fixado na sentença recorrida.

5. A recorrente Fazenda, discorda do decidido, alegando, como se viu, que o legislador não prevê nem exige que na permuta de bens presentes, se efectue avaliação dos prédios em causa e que a 2ª parte da regra 8ª do # 3° do art. 19° do CIMSISSD, postula tão somente a exigência de avaliação relativamente ao bem que ainda padece de valor patrimonial, o bem futuro, sendo que da literalidade do preceito não se infere que "o seu valor patrimonial" respeite a uma realidade plural, ou seja, bens futuros e presentes, mas sim e apenas se refira ao necessário valor que carece de ser fixado, por forma a possibilitar a eventual aplicação do critério do valor patrimonial.
E mais alega que a potencial distorção e o potencial desfasamento da tributação, referidos naquele aresto de 27/1/99, do STA, citado na sentença, podem, sempre que assim se repute, e como ali se admite, ser evitados através da faculdade de avaliação, nos termos dos artigos 56° e 57° do CIMSISSD, sendo que, no caso, as partes não arguiram, em sede administrativa, estar-se perante qualquer desfasamento tributário, pelo que forçoso será considerar que o contribuinte e a Administração reputaram que os valores em causa configuravam o efectivo enriquecimento patrimonial decorrente da permuta.
Quid juris?

5.1. Entendemos que a doutrina do Ac. do STA citado na sentença e nas alegações da recorrente Fazenda (o ac. de 27/1/1999, Rec. 22.537) é de manter. Doutrina que, aliás, como bem lembra a EMMP no seu douto Parecer, veio a ser reafirmada recentemente (no ac. do STA, de 29/4/2004, no rec. nº 02072/03, que versou situação em tudo idêntica à dos presentes autos).
E, também este TCA tem vindo a entender que nas permutas de bens imobiliários, o valor a considerar para efeitos de sisa, é o correspondente à diferença entre os valores declarados, quando superior à dos patrimoniais e que, estando-se perante um contrato oneroso, a determinação do valor a tributar passa pelo apuramento global das prestações de cada um dos permutantes (cfr. ac. de 12/10/2004, rec. nº 05815/01).
E conforme se diz naquele referido acórdão do STA, de 29/4/2004, que de perto passaremos a acompanhar, a citada jurisprudência é de manter «por uma razão que resulta da literalidade do texto legal ao estabelecer que sempre que se permutem bens presentes por bens futuros deverá o seu valor patrimonial, ser determinado nos termos do art. 109º ... pelo que não se estabelecendo qualquer diferenciação entre esses bens logo nos permite pensar que essa indiferenciação é propositada.
«É que se fosse intenção do legislador restringir a obrigatoriedade da avaliação apenas aos bens futuros certamente que o diria de forma expressa, esclarecendo que a mesma só atingia aqueles.
«Assim sendo e ao referir-se globalmente ao seu valor patrimonial tem de se entender que o legislador quis que aquela expressão abrangesse tanto os bens futuros como os bens presentes e, consequentemente, que o respectivo valor fosse determinado da mesma forma.
«A esta razão de ordem literal importa acrescer outra de natureza substantiva pois que a sisa incide sobre as transmissões de imóveis que envolvam enriquecimento patrimonial procurando tributar este enriquecimento no momento em que o mesmo se verifica, isto é, no momento da celebração do contrato e daí que a lei imponha, também aqui, que o valor patrimonial dos bens se reporte à data da celebração do contrato.
«Como o sujeito passivo da sisa é o contratante que recebe os bens de valor mais elevado importa que a avaliação de uns e outros seja efectuada na mesma altura, pois só assim se poderá determinar qual deles estará sujeito ao pagamento daquele imposto.
«Na verdade não faria sentido que os valores patrimoniais dos bens permutados se reportassem a diferentes momentos, sendo um deles à data da celebração do contrato, pois que isso redundaria numa comparação de valores saídos de avaliações temporalmente muito diferenciadas o que colocaria cada um dos contraentes em situações não comparáveis.
«Nessa perspectiva a não realização simultânea da avaliação de ambos os bens determinaria uma real impossibilidade de apurar qual dos contratantes tinha visto o seu património efectivamente aumentado.
«Daí que se possa concluir que pretendeu o legislador que nas permutas de bens presentes por bens futuros a determinação da matéria colectável, para efeitos de sisa, passasse por uma avaliação de todos os bens nela envolvidos.»
Nesta perspectiva para a determinação da matéria colectável da liquidação da sisa em discussão nos presentes autos deveria a AT considerar o valor da avaliação não só dos bens futuros como ainda o valor da avaliação matricial dos bens presentes e perante estes apurar a diferença entre eles para sobre esta fazer incidir o questionado tributo.
E sendo esta a interpretação do art. 19° # 3°, regra 8ª do CSisa que se afigura mais consentânea com o espírito e a letra da lei, a sentença decidiu de acordo com a lei aplicável e não sofre do erro de julgamento que a recorrente Fazenda Pública lhe imputa.

5.2. Do exposto resulta que é de confirmar a sentença recorrida que neste sentido se pronunciou, improcedendo, portanto, todas as Conclusões do recurso da Fazenda Pública.
E, assim sendo, fica, deste modo, prejudicado o conhecimento do recurso subordinado.

DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso principal, confirmar a sentença recorrida, ficando prejudicado o conhecimento do recurso subordinado.
Sem custas.
Lisboa, 03/05/2005