1- RELATÓRIO

... S.A, não se conformando com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que, no processo de execução de julgados que correu termos sob o nº 1816/06.0BELSB-A, julgou improcedente o pedido concernente ao pagamento de juros moratórios, dela veio interpor o presente recurso jurisdicional, formulando as seguintes conclusões (cujas alíneas sofreram alteração a partir de j.):

a) - De acordo com o entendimento vertido na douta sentença recorrida, "(…) não pode proceder o pedido da Exequente, constante do seu requerimento de execução, de pagamento dos juros de mora sobre o montante do imposto indevidamente pago, uma vez que sobre este incidem exclusivamente juros indemnizatórios, os quais, por sua vez, já se encontram pagos".

b) Sucede porém que, da análise do teor da douta sentença recorrida, resulta claro que, pese embora a exequente tenha fundamentado a sua pretensão relativamente ao pagamento de juros moratórios na norma contida no art. 43°/5 da LGT (introduzida pela Lei n.º 64-8/2011, de 30 de Dezembro), tal preceito normativo não foi devidamente tomado em linha de conta na prolação da decisão final.

c) Ora, tal preceito normativo, salvo devido respeito, acautela e legitima a pretensão formulada pela exequente relativamente ao pagamento dos juros moratórios peticionados no seu requerimento executivo.

d) Com efeito, estatui o art. 43°/5 da LGT, de forma expressa, que "no período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, relativamente ao imposto que deveria ter sido restituído por decisão judicial transitada em julgado, são devidos juros de mora a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas", sendo certo que, de acordo com o aviso n.º 24866- A/2011 (publicado no DR 2^a série, 248, de 28/12/2011), tal taxa computa-se em 7,007% desde 1 de Janeiro de 2012 inclusive.

e) Ou seja, nos casos em que esteja em causa a execução de uma decisão judicial e seja excedido o prazo de execução espontânea da decisão (como sucedeu no caso dos presentes autos), serão sempre devidos juros moratórios, entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, calculados a uma taxa própria e específica, contrariando, assim, o entendimento vertido pela douta sentença recorrida.

f) Não desconhece a recorrente a controvérsia existente em torno da questão relativa à possibilidade de cumulação de juros de mora e indemnizatórios relativamente ao mesmo período temporal.

g) Adianta, no entanto, a doutrina que, em virtude da introdução do n.º 5 ao artigo 43° da LGT, deixou de ser aplicável o entendimento que o STA vinha adotando sobre a não cumulação de juros de mora com juros indemnizatórios, relativamente ao mesmo período de tempo, por não se justificar uma dupla compensação pela mesma privação da disponibilidade da quantia indevidamente paga ("Lei Geral Tributária - Anotada e Comentada" - Diogo Leite de Campos, pág. 344).

h) Isto porquanto, no caso do disposto no art. 43°/5 da LGT, a atribuição dos juros de mora não é explicada pela intenção de compensar o sujeito passivo pela privação da quantia que pagou indevidamente, mas sim pela ideia de sancionar a administração tributária pelo incumprimento do dever que a lei lhe impõe de executar as decisões judiciais nos prazos previstos na lei e, nos casos em que incorreu em incumprimento, compeli-la a pôr rapidamente termo a essa situação de incumprimento, para não sofrer a consequência do pagamento de juros de mora agravados. Daí a possibilidade de cumulação de juros de mora e juros indemnizatórios.

i) De todo o modo, no seu requerimento executivo, a aqui recorrente calculou e peticionou, por um lado, juros indemnizatórios desde a data em que se verificou o pagamento indevido até à data limite para a execução espontânea da sentença e, por outro, juros moratórias desde a data limite para a execução espontânea da sentença até à data do efectivo pagamento.

j) Donde resulta não se mostrar verificada qualquer cumulação dos peticionados juros indemnizatórios e moratórias em relação ao mesmo período de tempo, tendo a exequente direito ao ressarcimento dos juros moratórios devidos desde a data limite da execução voluntária da sentença, até à data do efectivo pagamento.

k) Acresce, ainda, não assistir razão à douta sentença recorrida quando afirma que "(…) a exequente não se encontra minimamente prejudicada pela circunstância de lhe terem sido pagos juros indemnizatórios e não juros de mora, porquanto a taxa de juro aplicável sempre seria a mesma, não tendo qualquer fundamento a taxa de juro de 14,014% por si invocada no requerimento executivo".

l) Desde logo, porquanto o artigo 43°/5 da LGT refere de forma expressa que a taxa aplicável aos juros de mora devidos pela Administração Tributária é equivalente ao dobro da taxa de juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e que, se fixava à data da instauração da presente execução, em 7,014%.

m) Mas ainda que não se mostrasse susceptível de aplicação aos presentes autos a disciplina contida no art. 43°/5 da LGT, o que apenas se admite por mera cautela e sem conceder, sempre se diria não merecer acolhimento a tese propugnada na douta sentença recorrida, no sentido da equivalência entre a taxa dos juros de mora e indemnizatórios.

n) Na verdade, conforme bem defende Casalta Nabais, a ser admitido tal entendimento o mesmo conduziria a uma inaceitável diversidade de tratamento dos contribuintes face à Fazenda Pública, adiantando que, "mesmo que em sede da relação obrigacional fiscal, se verificasse uma relação de carácter não paritário, que, como já vimos, em nosso parecer não ocorre, ainda assim não faria qualquer sentido a mencionada diversidade de tratamento. Pois esse seu carácter legitimaria quando muito uma diversidade de tratamento na legalidade, face a actuações legais da Administração Fiscal, e não uma diversidade de tratamento na ilegalidade, face a actuações ilegais da Administração Fiscal (. . .)", vide Revista de Legislação e de Jurisprudência, n.º 3952, pág. 62 e ss.

o) Nestes termos, mal andou a douta sentença recorrida ao (i) indeferir o pedido de pagamento dos juros de mora sobre o montante do imposto indevidamente pago, e, bem assim, ao (ii) fazer corresponder a taxa dos juros de mora devidos ao contribuinte ao valor da taxa dos juros indemnizatórios, ao invés de a fazer equivaler ao valor dos juros de mora devidos ao Estado.

p) Ao ter assim entendido, incorreu a douta sentença recorrida em errada interpretação e aplicação do disposto nos artigos 43°, 100° e 102°/2 da LGT, devendo, como tal, ser revogada e substituída por outra que condene a Administração Tributária nos termos peticionados pela exequente.

q) Mostra-se, assim, devida à exequente a quantia de € 11.337,72, a título de juros moratórios, quantia esta à qual haverá que deduzir o montante de €3.256,07 (correspondente ao valor que a Administração Tributária liquidou a mais título de juros indemnizatórios face ao peticionado pela exequente, vide ponto 3 supra), permanecendo, assim, por reembolsar o montante de € 8.081,65.

Termos em que se requer seja concedido provimento ao recurso interposto e, por conseguinte, declarada nula a sentença recorrida, a ser substituída por outra que julgue procedente o pedido de condenação da Administração Tributária no pagamento dos juros de mora devidos, calculados à taxa de 14,014% (cfr. artigo 43°/5 do CPPT), sobre a quantia de €307.599,25, desde a data do termo do prazo para execução da sentença (25/01/2012) e até 30/04/2012 (data da compensação dos cheques de reembolso do imposto indevidamente pago) e que se liquidam em € 11.337,72 (havendo, no entanto, que a este valor deduzir a quantia de € 3.256,07 correspondente ao valor liquidado a mais pela Administração Tributária a título de juros indemnizatórios)

2.1. De facto

“A) A Exequente apresentou em 10.07.2006, impugnação judicial contra as liquidações nº ... no montante de 45.899,10€ (imposto e juros compensatórios) e nº ... no valor de 272.500,98€ (imposto e juros compensatórios), relativas a retenções na fonte de IRC dos exercícios de 2002 e 2003 respectivamente (cfr. fls. 3 do Processo de Impugnação Judicial).

B) Por sentença proferida em 30/09/2011, foi a impugnação judicial julgada parcialmente procedente constando da mesma o seguinte dispositivo:

"Em face do exposto, e nos termos das disposições legais supra mencionadas:

1. Julgo parcialmente procedente a impugnação da liquidação adicional de IRC de 2002, e em consequência anulo a liquidação de 2002 na parte em que teve por base os pagamentos efectuados às sociedades (... ), com todas as consequências legais, nomeadamente a da restituição dos montantes que tenham sido pagos em virtude dessa correcção, com juros indemnizatórios à taxa legal;

2. Julgo parcialmente procedente a impugnação da liquidação adicional de IRC de 2003, e em consequência anulo a liquidação de 2003 na parte em que teve por bases os pagamentos efectuados às sociedades (... ), com todas as consequências legais, nomeadamente a da restituição dos montantes que tenham sido pagos em virtude desse correcção, com juros indemnizatórios à taxa legal;

3.Julgo improcedente a impugnação na parte restante, isto é, na parte respeitante à falta de retenção na fonte aos pagamentos efectuados às sociedades (. .. )." (cfr. fls. 11 a 27 dos autos).

C) Não foi apresentado recurso da sentença referida na alínea antecedente.

D) Em 02.11.2011 a Exequente requereu a remessa do processo ao competente órgão da A.T., a fim de dar execução espontânea à sentença (cfr. fls. 383 do processo de impugnação).

E) Por despacho proferido em 08.11.2011 foi indeferido pelo Tribunal o requerimento mencionado na alínea antecedente considerando-se que a execução espontânea da sentença é obrigatória a partir da respectiva notificação à A.T., não sendo necessário o envio do processo à mesma (cfr. fls. 385 do processo de impugnação).

F) A Exequente recepcionou em 10.05.2012 os cheques do Tesouro emitidos em 30.04.2012 nos montantes de 44.568,04€ e 263.031,21€ respeitantes a reembolso do imposto e juros compensatórios pagos relativamente às liquidações de IRC - retenções na fonte - dos exercícios de 2002 e 2003, respectivamente (cfr. fls. 100 e 101 dos autos).

G) Em 14/05/2012, foram emitidos dois cheques pelo Tesouro em nome da Exequente nos montantes de 63.761,65€ c 10.696,33€ respeitantes a liquidações de Juros indemnizatórios incidentes sobre os montantes mencionados nas alíneas antecedentes (cfr. fls. 102 e 103 dos autos).

H) A presente execução de julgados foi intentada em 24.04.2012 (cfr. fls. 2 dos autos).

****

Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa”.

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões da alegação de recurso, resulta que a única questão a decidir é a seguinte:

– saber se a sentença errou ao julgar improcedente o pedido de condenação da Administração Tributária (AT) no pagamento de juros de mora, calculados à taxa de 14,014, sobre a quantia de € 307.599,25, desde a data do termo do prazo para execução da sentença (25/01/12) e até 30/04/12 (data da compensação dos cheques de reembolso do imposto indevidamente pago), nos termos do disposto no artigo 43º, nº5 do CPPT (sem prejuízo de haver a deduzir ao valor que se vier a apurar o montante de € 3.256,07, correspondente ao valor liquidado a mais pela AT a título de juros indemnizatórios).

Identificada a questão a apreciar, avancemos.

Para negar à Exequente, ora Recorrente, o direito aos peticionados juros de mora, calculados à taxa de 14,014%, sobre a quantia de € 307.599,25, desde a data do termo do prazo para execução da sentença (25/01/12) e até 30/04/12 (data da compensação dos cheques de reembolso do imposto indevidamente pago), o Tribunal a quo alinhou o seguinte discurso argumentativo:

“(…)

Resta assim, determinar se são devidos os juros moratórios peticionados pela Exequente.

Dispõe o artigo 102°, nº 2, LGT, na redacção actualmente em vigor, que " Em caso de a sentença implicar a restituição de tributo já pago, são devidos juros de mora a partir do termo do prazo da sua execução espontânea.".

Finalmente, cumpre fazer relevar o artigo 61°, nº 3, do CPPT, que estabelece que "os juros serão contados desde a data do pagamento do imposto indevido até à data da emissão da respectiva nota de crédito" .

É Jurisprudência firme do STA, vertida, designadamente no acórdão do Pleno de 24/10/ 2007, proc. nº 1095/ 05, e no acórdão de 11/ 02/ 2009, proc. nº 1003/ 08, que é de afastar a possibilidade de cumulação de juros moratórios e indemnizatórios relativamente ao mesmo período de tempo, pois não se pode justificar uma dupla compensação pela mesma privação da disponibilidade da quantia indevidamente paga (também no mesmo sentido veja-se o acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 17/ 06/ 2009, proc. nº 0447/ 07).

Assim sendo, torna-se necessário efectuar uma compatibilização entre as normas constantes dos artigos 100º e 102°, nº 2, da LGT, a que acrescerá a mencionada norma vertida no nº 3 do artigo 61º do CPPT, no que respeita aos juros devidos relativamente ao período posterior ao termo do prazo de execução da decisão, já que é aquele em que parece existir sobreposição dos referidos normativos legais.

Conforme afirma Jorge Lopes de Sousa in "Sobre a Responsabilidade Civil da Administração Tributária por actos ilegais", Áreas Editora, 2010, pág. 117, "sendo de entender que não pode haver lugar a cumulação de juros indemnizatórios e moratórias relativamente ao mesmo período de tempo, a interpretação que permite compatibilizar o regime do art. 100.º da LGT, complementado com o do art. 61.ª do CPPT, e o do art. 102.º da mesma Lei, é a de que, quando há lugar a juros indemnizatórios, na sequência da procedência de processos impugnatórios com fundamento em erro imputável aos serviços, não tem aplicação o regime dos juros de mora previsto no art. 102.º, pois toda a dívida de juros é paga a título de juros indemnizatórios".

Deste modo, é de interpretar restritivamente o artigo 102º, delimitando o seu campo de aplicação aos casos em que a anulação do acto tributário e correspondente restituição do imposto não deriva de erro imputável aos serviços (cf r. acórdão do STA de 11/ 02/ 2009, proc. nº 01003/ 08).

Ora, no caso presente, foi precisamente com fundamento em erro imputável aos serviços que foi reconhecido o direito a juros indemnizatórias na sentença proferida no processo de impugnação judicial, pelo que, relativamente ao período posterior ao termo do prazo de execução da decisão e de acordo com a posição supra exposta, são exclusivamente devidos juros indemnizatórios pelo atraso no pagamento do imposto.

De resto, se bem analisarmos o teor do pedido da Exequente, ou seja de pagamento de juros indemnizatórios no montante de 71.201,91€, contados até ao dia 25.01.2012, e compararmos com os juros indemnizatórios pagos pela A.T. pode-se concluir que, de facto, esta processou juros indemnizatórios superiores aos pedidos em 3.256,07€, valor correspondente à aplicação da taxa de juro anual de 4% ao valor reembolsado à Exequente, calculado desde o dia 25.01.2012 até ao dia 30.04.2012, data da emissão da nota de crédito.

Assim, facilmente se conclui que a A.T. processou e pagou juros indemnizatórios até à data de emissão da nota de crédito e não apenas até ao dia 25.01.2012.

Nestes termos, não pode proceder o pedido da Exequente, constante do seu requerimento de execução, de pagamento dos juros de mora sobre o montante do imposto indevidamente pago, uma vez que sobre este incidem exclusivamente juros indemnizatórios, os quais, por sua vez, já se encontram pagos.

Mas para além do que antes ficou dito, a verdade é que, seguindo-se a jurisprudência maioritária do STA, expressa também no já referido acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário de 17/ 06/ 2009, proc. nº 0447/ 07, bem como no acórdão de 02/03/ 2011, proc. nº 0880/11, entre outros, os juros moratórias não podem incidir sobre os juros indemnizatórios, por tal situação não se encontrar prevista e só nos casos especialmente estabelecidos no artigo 560º do CC se admitir a possibilidade de incidirem juros sobre juros, o que no caso concreto dos autos não se verifica, bem como pelo facto de ambos os juros se destinarem a compensar o contribuinte pela mesma privação da disponibilidade da prestação tributária indevidamente liquidada.

Não obstante todo o supra exposto, ainda se dirá, por forma a que não restem dúvidas, de que a Exequente não se encontra minimamente prejudicada pela circunstância de lhe terem sido pagos juros indemnizatórios e não juros de mora, porquanto a taxa de juro aplicável sempre seria a mesma, não tendo qualquer fundamento a taxa de juro de 14,014% por si invocada no requerimento executivo.

É que, por com ele se concordar, entende-se ser de seguir o que foi dito, com toda a propriedade e razão, no acórdão do STA de 02.03.2011, proc. nº 0880/10, e que se passa a transcrever no que para o caso dos autos releva:

"Com efeito, a Lei Geral Tributária não determina qual é a taxa dos juros moratórias a favor do sujeito passivo e o sistema fiscal prevê apenas duas taxas de juro: a taxa de juros legal de 4% ao ano, prevista na Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril; e a taxa de juro aplicável nas dívidas ao Estado e outras entidades públicas que é de 1 % ao mês ou fracção, nos termos do artigo 3.º n.º 1, do Decreto-Lei n.º 73/99, de 16 de Março.

Esta taxa mais elevada que a devida nas restantes espécies de juros justifica-se pelo facto de estar em causa a violação da obrigação principal do "dever fundamental" de pagar impostos. (...)

Ora, bem se vê que esta taxa de juro aplicável nas dívidas ao Estado, dada a sua natureza especial, só se aplica aos juros moratórias a favor da Fazenda Pública, que não do contribuinte, em virtude da predita violação da obrigação principal do dever fundamental de pagar impostos.

Pelo que a taxa dos juros moratórias a favor do sujeito passivo só pode ser a taxa de juros legal de 4% ao ano, uma vez que não há outra prevista no ordenamento. (...) Taxa de 4% que, dada a natureza das dívidas envolvidas, nos preditos termos, é também aplicável aos juros compensatórios (como determina expressamente o artigo 35.º,n.º 10, da Lei Geral Tributária) e aos juros indemnizatórios (por força da remissão expressa do artigo 43.º n.º 4, do mesmo diploma legal).

Por fim, o artigo 560.º do Código Civil proíbe, por regra, o anatocismo".

Conclui-se, então, que a decisão judicial proferida no processo de impugnação se encontra integralmente cumprida e que não existe qualquer outro montante a ser pago pela Entidade Executada a título de juros moratórios”.

A alguns arestos que trataram as questões assinaladas o Tribunal a quo fez expressa referência, podendo, a título exemplificativo, indicar-se outros que mais recentemente, e já incluindo na sua análise o alcance do disposto no nº5 do artigo 43º da LGT, cuidaram das apontadas questões em termos semelhantes aos seguidos pelo Mmo. Juiz a quo – nesse sentido vejam-se os acórdãos deste TCA de 28/04/16 e de 13/07/16, proferidos nos processos nºs 08784/15 e 09624/16, tendo este último como adjunta a ora Relatora.

Assim, pode ler-se no citado acórdão de 28/04/16, além do mais, que:

- “Não obstante a entrada em vigor do n.º 5 do artigo 43.º da lei Geral Tributária – operada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro – continua a ser legalmente inadmissível a condenação da Administração Tributária no pagamento de juros indemnizatórios e juros de mora sobre a mesma quantia relativamente ao mesmo período de tempo”;

- e, ainda que, “deve continuar-se a entender-se que só são devidos juros moratórios entre o termo do prazo de execução espontânea e a emissão de nota de crédito, nos termos do artigo 43.º n.º 5 da LGT, nas situações em que a anulação (ilegal retenção) não é motivada por erro imputável aos serviços, pois quando o é, ou seja, sendo essa a razão da anulação (ou reconhecimento de ilegalidade da retenção) há sempre lugar a juros indemnizatórios por força do disposto no n.º 1 do mesmo preceito legal”.

Também no citado acórdão de 13/07/16 se pode ler, além do mais, que:

- “…tem vindo a ser entendimento quase unânime da doutrina e jurisprudência que os juros indemnizatórios e moratórios não são cumuláveis relativamente ao mesmo período de tempo, uma vez que se destinam a compensar o contribuinte pela mesma privação da disponibilidade da prestação tributária indevidamente paga (…)”

- e, ainda que, “o citado artº.43, nº.5, da L.G.T., aditado pela Lei 64-B/2011, de 30/12 (com entrada em vigor em 1 de Janeiro de 2012) passou a prever que são devidos juros de mora pelo período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito respectiva, a uma taxa equivalente ao dobro da definida na lei geral para os juros de mora a favor do Estado. Tratando-se de um regime de natureza excepcional e sancionatória, entendemos, apesar disso, que os mesmos não serão cumuláveis com os juros indemnizatórios, no mesmo período de tempo, tudo conforme a jurisprudência uniforme a que se alude supra (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/4/2016, proc.8784/15)”.

Até aqui, no TCA Sul, apenas um acórdão se pronunciou em sentido diverso daquela que era a jurisprudência reiterada, sustentando o entendimento de que, conforme sumariado, “2) O n.º 5 do artigo 43.º, introduzido pela Lei do Orçamento de Estado para 2012, corresponde a um regime excepcional, com evidente natureza sancionatória e compulsória, visando compelir a administração tributária a executar tempestivamente as decisões transitadas em julgado, o que é reclamado pelo direito à tutela judicial efectiva (art. 20.º, n.ºs 1 e 4, da CRP) que inclui o direito à execução (art. 2. º, n.º 1, do CPC). 3) Estes juros de mora agravados são devidos relativamente ao período entre o termo do prazo de execução e a emissão da nota de crédito, pelo que é de concluir que, nos casos em que esteja em causa executar uma decisão e se trate de uma situação enquadrável no n.º 1, em que são devidos juros indemnizatórios, estes juros de mora serão cumuláveis com os indemnizatórios, pois estes são «contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, em que são incluídos. (art. 61.º, n.º 5, do CPPT)” – cfr. acórdão de 18/02/16, processo nº 9163/15.

Ora, este último entendimento corresponde ao que, muito recentemente, veio a ser também adoptado pelo STA, no processo nº 285/16, de 01/02/17, do qual se extrai, no essencial, que “Os juros de mora previstos no artigo 43º, n.º 5 da LGT, a favor do contribuinte, ao contrário dos juros indemnizatórios, perdem a natureza indemnizatória/reparatória que poderiam ter e apenas assumem a natureza de sanção, pelo que são devidos em simultâneo com os juros indemnizatórios devidos ao abrigo do n.º 1 do mesmo artigo 43º”. Trata-se, em grande medida, de jurisprudência inovadora, que assenta em argumentos que, até aqui, não tínhamos visto tratados e que, devidamente ponderados, nos leva a adoptá-los, seguindo, assim, o que no apontado aresto de Fevereiro último se concluiu, concretamente quanto ao alcance do disposto no artigo 43º, n.º 5 da LGT.

Avancemos, então, para a análise da questão do direito a juros de mora, começando por convocar o quadro legal aplicável.

Ora, a este propósito, devemos ter presente o seguinte:

Artigo 102º, nº2 da LGT:

Em caso de a sentença implicar a restituição de tributo já pago, são devidos juros de mora a partir do termo do prazo da sua execução espontânea.

Artigo 43º da LGT
1 - São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

2 - Considera-se também haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar de a liquidação ser efectuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas.

3 - São também devidos juros indemnizatórios nas seguintes circunstâncias:

a) Quando não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos tributos;

b) Em caso de anulação do acto tributário por iniciativa da administração tributária, a partir do 30.º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito;

c) Quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária.

4 - A taxa dos juros indemnizatórios é igual à taxa dos juros compensatórios.

5 - No período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, relativamente ao imposto que deveria ter sido restituído por decisão judicial transitada em julgado, são devidos juros de mora a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas. (Aditado pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro)

Com respeito o nº 5 do artigo 43º transcrito, importa também ter presente a norma de direito transitório vertida no artigo 151.º da LOE2012, cujo teor é o seguinte:

“3 - A nova redacção do n.º 5 do artigo 43.º e do n.º 3 do artigo 44.º da LGT tem aplicação imediata às decisões judiciais transitadas em julgado, cuja execução se encontre pendente à data da entrada em vigor da presente lei.

4 - Os juros devidos, ao abrigo da nova redacção do n.º 5 do artigo 43.º e dos n.os 2 e 3 do artigo 44.º da LGT, nos processos de execução fiscal que se encontrem pendentes e nas decisões judiciais transitadas em julgado, cuja execução se encontre pendente, só se aplicam ao período decorrido a partir da entrada em vigor da presente lei”.

E, ainda, o disposto no artigo 61º da LGT, nos termos do qual:

1 - O direito aos juros indemnizatórios é reconhecido pelas seguintes entidades:

a) Pela entidade competente para a decisão de reclamação graciosa, quando o fundamento for erro imputável aos serviços de que tenha resultado pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido;

b) Pela entidade que determina a restituição oficiosa dos tributos, quando não seja cumprido o prazo legal de restituição;

c) Pela entidade que procede ao processamento da nota de crédito, quando o fundamento for o atraso naquele processamento;

d) Pela entidade competente para a decisão sobre o pedido de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte, quando não seja cumprido o prazo legal de revisão do acto tributário.

2 - Em caso de anulação judicial do acto tributário, cabe à entidade que execute a decisão judicial da qual resulte esse direito determinar o pagamento dos juros indemnizatórios a que houver lugar.

3 - Os juros indemnizatórios serão liquidados e pagos no prazo de 90 dias contados a partir da decisão que reconheceu o respectivo direito ou do dia seguinte ao termo do prazo legal de restituição oficiosa do tributo. (anterior 1 - Redacção da Lei n.º 55.º-A/2010 - 31/12)

4 - Se a decisão que reconheceu o direito a juros indemnizatórios for judicial, o prazo de pagamento conta-se a partir do início do prazo da sua execução espontânea. (anterior 2 - Redacção da Lei n.º 55.º-A/2010 - 31/12)

5 - Os juros são contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, em que são incluídos.

6 - Sem prejuízo do disposto no número seguinte, pode o interessado reclamar, junto do competente órgão periférico regional da administração tributária, do não pagamento de juros indemnizatórios nos termos previstos no n.º 1, no prazo de 120 dias contados da data do conhecimento da nota de crédito ou, na sua falta, do termo do prazo para a sua emissão.

7 - O interessado pode ainda, no prazo de 30 dias contados do termo do prazo de execução espontânea da decisão, reclamar, junto do competente órgão periférico regional da administração tributária, do não pagamento de juros indemnizatórios no caso da execução de uma decisão judicial de que resulte esse direito. ( - Redacção da Lei n.º 55.º-A/2010 - 31/12)

Ora, neste quadro normativo, a questão à qual teremos de responder é a de saber se os juros de mora com taxa agravada previstos no artigo 43º, n.º 5 da LGT são, ou não, devidos no período de tempo compreendido entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito ou se, porque foram computados/pagos juros indemnizatórios nos termos do artigo 43º da LGT e 61º do CPPT, tal afastaria o direito aos ditos juros moratórios.

Note-se, e é muito importante aqui realçar (desde logo, porque o Tribunal não pode ir além daquilo que lhe é pedido), que no caso sub judice não está em causa o reconhecimento do direito a juros moratórios em cumulação, no mesmo período de tempo, com juros indemnizatórios. No caso que nos ocupa, não oferece dúvidas que a Exequente, desde requerimento inicial, apenas pede juros indemnizatórios calculados desde o pagamento indevido e até termo do prazo de execução espontânea de decisão transitada em julgado, fixando nesta última data o início do seu direito a juros de mora – cfr. conclusões i) e j) da alegação de recurso.

O que a Exequente, ora Recorrente, pretende é, repete-se, que, a partir do prazo de execução espontânea da sentença transitada em julgado, lhe sejam pagos juros de mora, à taxa agravada prevista no artigo 43º, nº5 da LGT, sem prejuízo das compensações que se mostrem devidas pelo facto de a AT lhe ter pago juros indemnizatórios calculados, também, sobre o período coincidente com o termo do prazo de execução da sentença e a emissão da nota de crédito.

Portanto, teremos que responder à questão de saber se, tendo a Recorrida já pago um valor correspondente aos juros indemnizatórios, nos termos do disposto no artigo 61º, n.º 5 do CPPT – de acordo com o qual “os juros são contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, em que são incluídos” - tem, ou não, aplicação o disposto no citado artigo 43º, n.º 5 da LGT.

Vimos já que no entendimento do TT de Lisboa, como já se mostram pagos os juros indemnizatórios, não há lugar à aplicação do disposto no artigo 43º, n.º 5 da LGT. Neste entendimento, e como também se colocou na situação analisada em Fevereiro pelo STA, o disposto no nº5 do artigo 43º da LGT seria “absolutamente inútil quando já se mostrem pagos os juros indemnizatórios relativamente ao período de tempo que vai além do termo do prazo de execução espontânea da decisão judicial transitada em julgado e até à data da emissão da nota de crédito”, não tendo sequer a “a virtualidade de fixar uma taxa de juro diferente aos juros indemnizatórios, uma vez que a taxa dos juros indemnizatórios é a que resulta do disposto no n.º 4 do mesmo artigo 43º”.

Ora, como se afirma no acórdão do STA proferido no processo nº 285/16, “Evidentemente que esta interpretação do preceito em apreço não tem qualquer correspondência com a letra da lei e com a inserção sistemática da norma e, portanto, viola o disposto nos artigos 9º do Código Civil e 11º da LGT.

É certo que este n.º 5 foi aditado ao artigo 43º por via da Lei do Orçamento de Estado de 2012 “…em conformidade como previsto no ponto 3.34-ii do Memorando de Entendimento Sobre Condicionalidades de Política Económica entre Portugal e a TroikaUE/BE/FMI. Trata-se de uma disposição legal claramente destinada a dissuadir os atrasos da administração tributária na restituição aos contribuintes, dos valores indevidamente pagos, após o trânsito em julgado das decisões judiciais. Esta norma tem como contrapartida outra de idêntico teor destinada a dissuadir o atraso dos contribuintes no pagamento das dívidas fiscais em contencioso após o trânsito em julgado das decisões judiciais que confirmem os respectivos actos tributários, que foi introduzida pelo legislador no mesmo contexto, no n° 3 do artigo 44°- da LGT.”, cfr. José M.F. Pires e outros, Lei Geral Tributária, comentada e anotada, pág. 376.

Mas diferentemente deste artigo 44º, para os casos de incumprimento por parte do contribuinte, a previsão da aplicação da taxa em dobro aos juros de mora a pagar pela AT foi introduzida no preceito legal que dispõe sobre os juros indemnizatórios, levando mesmo alguns autores a referir que tal taxa de juro “dobrada” só será devida quando forem devidos os juros indemnizatórios a que alude o artigo 43º, cfr. mesmo autor citado, pág. 377.

Ou seja, da leitura atenta que se faz deste preceito legal (artigo 43º, n.º 5 da LGT), podemos perceber que a consideração de tal taxa de juro sancionatória justifica-se nos casos em que sejam devidos juros indemnizatórios, e no período expressamente assinalado no referido preceito legal -período de tempo que vai além do termo do prazo de execução espontânea da decisão judicial transitada em julgado e até à data da emissão da nota de crédito a favor do contribuinte; haverá, por isso, uma cumulação dos “normais” juros indemnizatórios, com os juros de mora “dobrados”, uma vez que estes mais não configuram do que uma sanção à administração relapsa.

Efectivamente, estes juros “dobrados” a favor do contribuinte, ao contrário dos juros indemnizatórios, perdem a natureza indemnizatória/reparatória que poderiam ter e apenas assumem a natureza de sanção.

De resto, se assim não fosse, mal se compreenderia que o legislador ao fixar idêntica regra para os juros que se vencem a favor da AT se tenha limitado a prever a duplicação dos juros de mora que já eram devidos, cfr. artigo 44º, n.º 3, ao passo que neste artigo 43º, n.º 5 previu uma nova categoria de juros de mora que acompanham os juros indemnizatórios, não se tendo limitado, como naquele artigo 44º, n.º 3, a “dobrar” os juros que sempre seriam legalmente devidos, cfr. na doutrina, tal como referido na sentença recorrida, Diogo Leite Campos e outros, Lei Geral Tributária, anotada e comentada, págs. 344 e 345”.

No mesmo sentido, e na doutrina, veja-se, a propósito do n.º 5 do artigo 43.º da LGT, que:

«[t]rata-se de um regime excepcional, com evidente natureza sancionatória e compulsória, visando compelir a administração tributária a executar tempestivamente as decisões transitadas em julgado, o que é reclamado pelo direito à tutela judicial efectiva (art. 20.º, n.ºs 1 e 4, da CRP) que inclui o direito à execução (art. 2. º, n.º 1, do CPC). // Por outro lado, estabelecendo-se que estes juros de mora agravados são devidos relativamente ao período entre o termo do prazo de execução e a emissão da nota de crédito, é de concluir que, nos casos em que esteja em causa executar uma decisão e se trate de uma situação enquadrável no n.º 1, em que são devidos juros indemnizatórios, estes juros de mora serão cumuláveis com os indemnizatórios, pois estes são «contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, em que são incluídos. (art. 61.º, n.º 5, do CPPT). // Isto significa que, nos casos em que esteja em causa a execução de uma decisão judicial e seja excedido o prazo de execução espontânea da decisão, não se aplicará o entendimento que o STA tem vindo a adoptar sobre a não cumulação de juros de mora com juros indemnizatórios relativamente ao mesmo período de tempo, por não se justificar uma dupla compensação pela mesma privação da disponibilidade da quantia indevidamente paga. No caso previsto neste novo n.º 5 do art. 43.° não deixa de valer, naturalmente, este juízo, mas a atribuição dos juros de mora não é explicada pela intenção de compensar o sujeito passivo pela privação da quantia que pagou indevidamente, mas sim pela ideia de sancionar a administração tributária pelo incumprimento do dever que a lei lhe impõe de executar as decisões judiciais nos prazos previstos na lei e, nos casos em que incorreu em incumprimento, compeli-la a pôr rapidamente termo a essa situação de incumprimento, para não sofrer a consequência do pagamento de juros de mora fortemente agravados. Isto é, a atribuição de juros de mora agravados, nesta específica situação, tem afinidade funcional com sanção pecuniária compulsória, prevista no art. 179.º, n.º 3, do CPTA, para impor à administração a execução das decisões judiciais e não identidade teleológica com os juros indemnizatórios, sendo estas diferentes finalidades que permitem justificar a cumulação de juros» - cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues, Jorge Lopes de Sousa, LGT anotada e comentada, 4.º Edição, 2012, p. 344.

Nesta conformidade, tendo presente a alteração legal operada pelo nº5 do artigo 43º da LGT, considerando o sentido da recente jurisprudência do STA (e também o acórdão deste TCA de 18/02/16) e, bem assim, os contributos da doutrina a que fizemos referência, há que concluir – balizados unicamente por aquilo que aqui nos vem pedido e que, repete-se, não inclui o computo de juros indemnizatórios e moratórios no mesmo período de tempo – no caso concreto, que a Recorrente tem a lei do seu lado, ou seja, há que lhe reconhecer razão na sua pretensão quanto ao direito a juros de mora.

Com efeito, tem a Exequente, ora Recorrente, direito a juros de mora, nos termos das disposições conjugadas dos artigos 43º, nº.5, e 102º, nº.2, da L.G.T., pelo período compreendido entre 25/01/12 (data do termo do prazo para a execução da decisão, aceite pelas partes) e 30/04/12 (data da compensação dos cheques de reembolso do imposto indevidamente pago), sendo a taxa aplicável, atento o disposto no citado artigo 43º, nº.5, da L.G.T., a equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas. Esta taxa, para o ano de 2012, fixou-se em 7,007% (cfr. Aviso n.º 24866-A/2011, publicado no DR 2.ª série, n.º 248, de 28 de Dezembro de 2011).

Contudo, sem prejuízo daquele que é - reponderados todos os argumentos - o nosso actual entendimento quanto à cumulação dos juros de mora e indemnizatórios, tendo presente o que efectivamente foi pedido ao Tribunal e que a decisão a proferir não pode ir além do que é pedido pelo Autor (cfr. conclusões i e j da alegação), há que aqui ter em consideração que a AT já efectuou o pagamento de juros indemnizatórios que abrangeu, também, o período compreendido entre 25/01/12 e 30/04/12.

Como tal, impõe-se, in casu, o correspondente acerto, o que, aliás, é expressamente evidenciado pelo Recorrente, quando refere que ao valor a pagar de juros de mora há que “deduzir a quantia de € 3.256,07 correspondente ao valor liquidado a mais pela Administração Tributária a titulo de juros indemnizatórios”.

Portanto, como está bem de ver, a sentença recorrida, que assim não decidiu, não pode manter-se e deve, por isso, ser revogada.

Haverá, pois, como aqui se determinará, que julgar procedente o requerimento de execução de julgados (na parte objecto de recurso, ou seja, relativamente à parte em que o mesmo foi julgado improcedente) e, em consequência, haverá que reconhecer o direito da ora Recorrente a juros de mora, calculados sobre a totalidade do valor indevidamente pago, de € 307.599,25, à taxa de 14,014%, desde 25/01/12 (data do termo do prazo para a execução da decisão, aceite pelas partes) e até 30/04/12 (data da compensação dos cheques de reembolso do imposto indevidamente pago), sem prejuízo da compensação/ acerto a efectuar relativamente à quantia paga de juros indemnizatórios, de € 3.256,07.

Em conclusão, julgam-se procedentes as conclusões da alegação do recurso e, em conformidade, há que conceder integral provimento ao recurso jurisdicional.

3 - DECISÃO

Termos em que acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do TCA Sul em:

- conceder provimento ao recurso:

- revogar a sentença recorrida;

- julgar procedente o requerimento de execução de julgados, na parte relativa ao reconhecimento do direito a juros de mora, calculados sobre o valor de € 307.599,25, à taxa de 14,014%, desde 25/01/12 e até 30/04/12, sem prejuízo da compensação/ acerto a efectuar relativamente à quantia de € 3.256,07.

Custas pela Recorrida.

Lisboa, 11 de Maio de 2017