Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 2234/21.5BELRS |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 09/10/2026 |
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| Relator: | TERESA COSTA ALEMÃO |
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| Descritores: | TEMPESTIVIDADE DA IMPUGNAÇÃO APLICABILIDADE DA SUSPENSÃO DOS PRAZOS DO PROCEDIMENTO TRIBUTÁRIO PREVISTOS PELO ARTIGO 6.º-C DA LEI N.º 1-A/2020, ADITADO PELA LEI N.º 4-B/2020 |
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| Sumário: | I - Em virtude do artigo 6.º-C da Lei n.º 1-A/2020, aditado pela Lei n.º 4-B/2020, os prazos nos procedimentos administrativos e tributários ficaram suspensos, assim se mantendo até ao dia 6 de Abril de 2021, data em que a Lei n.º 13- B/2021 entrou em vigor e revogou os artigos 6.º-B e 6.º-C da Lei nº 1-A/2020; II - Tal suspensão abrangeu apenas os actos praticados por particulares e não os praticados pelas entidades públicas, no caso, a AT. |
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| Votação: | UNANIMIDADE |
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| Indicações Eventuais: | Subsecção Tributária Comum |
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| Aditamento: | |
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| Decisão Texto Integral: | I. RELATÓRIO A…, m.i. nos autos, tendo impugnado a liquidação adicional de IRS do ano de 2019, com o n° 2020 5005535943, de 17-07-2020, no montante de € 16.316,76, invocando a formação de indeferimento tácito da reclamação graciosa n.° 3085202104001990, veio recorrer da sentença, proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 17-11-2022, que absolveu a FP do pedido por julgar verificada a excepção da caducidade do direito de acção. A Recorrente termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes: «A. A impugnante, ora recorrente, foi notificada do ato de liquidação nº 2020 5005535943 de 17.07.2020 no montante a pagar de 16.316,76€. B. Não se conformando com o referido ato de liquidação a recorrente apresentou a sua Reclamação Graciosa, a 25 de janeiro de 2021, invocando a anulabilidade do ato de liquidação em virtude da preterição do direito de audição previsto no art. 60º nº 1 al. a) da LGT. C. Além de que, o ato de liquidação em causa não foi acompanhado de qualquer fundamentação, violando assim as disposições constantes no artigo 11°, n.ºs 1 e 2 da LGT. D. Assim o imposto encontra-se erroneamente apurado, uma vez que por si foi declarado na declaração de IRS, mais valias nos termos do artigo 10.º, n.º 5 do CIRS, decorrentes da venda do imóvel, e que serviriam para reinvestimento noutro imóvel nos termos do art.º 57.º, n.º 4 do CIRS. Assim a recorrente beneficia da exclusão de tributação das mais valias, pelo que o ato de liquidação supra referenciada viola o princípio da legalidade nos termos do art.º 3º do Código do Procedimento Administrativo, sendo por isso um ato inválido, anulável nos termos do art. 163º do CPA. E. Face à inoperância da Autoridade Tributária e Aduaneira, a Recorrente apresentou Impugnação Judicial no dia 02 de novembro de 2021, que foi distribuída ao Tribunal Tributário de Lisboa - Unidade Orgânica 3 com o n.º 2234/21.5BELRS. F. O representante da Fazenda Pública apresentou contestação pugnando pela intempestividade da Impugnação judicial. G. O Tribunal a quo aderiu à tese apresentada pelo Representante da Fazenda Pública, declarando que a Impugnação Judicial era extemporânea e julgou improcedente a impugnação judicial. H. No entanto, o recorrente não se conformou com tal decisão, sabendo que tal sentença não fazia completa e plena justiça. I. Por esse motivo, o recorrente apresenta agora o seu recurso ao Tribunal Central Administrativo Sul. J. A recorrente apresenta a sua reclamação graciosa a 25 de janeiro de 2022, data em que os prazos estavam suspensos, em virtude do artigo 6.º-C da Lei nº 1-A/2020, aditado pela Lei nº 4-B/2020 K. Ficando suspenso até ao dia 06 de abril de 2021, data em que a Lei nº 13- B/2021 entrou em vigor e revogou os artigos 6º-B e 6º-C da Lei nº 1-A/2020. L. Por esse motivo, a Recorrente apresentou a sua reclamação graciosa na pendencia da suspensão do prazo. M. O Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa de 25 de janeiro de 2022 do processo 3556/19.0T8FNC.L1-7 de Conceição Saavedra refere que "[a] partir de 22.1.2021, e por força do nº 1 do art. 6-B da Lei nº 4-B/2021, de 1.2 (...), aditado à Lei nº 1-A/2020, de 19.3, os atos não se praticam e os prazos que os regulam não se iniciam nem correm enquanto durar a medida excecional e temporária de suspensão introduzida pela referida Lei n- 4-B/2021” (Negrito nosso), por isso, o prazo para a Autoridade Tributária se pronunciar não se pode iniciar. N. Neste sentido, o prazo para a Autoridade Tributária se pronunciar não se inicia durante a suspensão dos prazos. O. Começando a contar apenas no dia 06 de abril de 2021. P. Tendo, a partir dessa data, 4 meses para a decisão, conforme o art. 57º nº 1 da LGT e terminando por isso, a 06 de agosto de 2021. Q. Por isso, o prazo de 3 meses para apresentar a impugnação judicial (art. 102 nº 1 al. d) do CPPT) apenas começa a contar a 07 de agosto de 2021. R. Terminando a 07 de novembro de 2021! S. E a impugnação judicial apresentada pela recorrente foi apresentada a 02 de novembro de 2022. T. Sendo, por isso, claramente tempestiva! U. Assim, a sentença do Tribunal a quo ignora por completo este preceito legal baseando-se única e exclusivamente na tese da recorrida não tendo a atenção necessária para proteger os interesses da lesada. V. Neste sentido, deve o presente recurso ser declarado PROCEDENTE, anulando a sentença recorrida e, consequentemente, o ato de liquidação em causa para que se faça CLARA, PLENA E SÃ JUSTIÇA! Espera Deferimento» **** **** Notificado, o Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso, com a consequente manutenção da decisão recorrida, por entender que “a suspensão dos prazos referentes ao procedimento tributário "apenas quanto aos atos procedimentais a praticar pelos particulares, não estendendo essa suspensão aos prazos aplicáveis à prática de atos pela AT (em que se incluo o prazo para conclusão do procedimento, previsto no artigo 57° da LGT). Quer dizer, a suspensão da contagem para a prática de atos a praticar pela AT não se suspendeu, apenas se suspendeu a contagem para a prática de atos pelos particulares.Desta forma, como a formação do ato tácito pressupõe a inação da AT durante o período de quatro meses e este prazo não foi suspenso, o termo final para decidir o procedimento ocorreu em 25.05.2021, data em que já não se verificava qualquer situação de suspensão de prazos processuais e procedimentais, uma vez que com a entrada em vigor em 06.04.2021 da Lei n° 13-B/2021, de 05.04, foram revogados os artigos 6°-B e 6°-C, da Lei n° 1-A/2020, de 19.03. Consequentemente, o prazo para interposição da impugnação com base em indeferimento tácito da reclamação graciosa terminou em 01.09.2021, como supra se referiu, sendo que a presente impugnação apresentada apenas em 02.11.2021 mostra-se manifestamente intempestiva” **** Assim, atentas as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que, no caso concreto, a questão fundamental a decidir é a de saber se a sentença recorrida sofre de erro de julgamento, em virtude de ter considerado a impugnação intempestiva. **** Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta. **** A sentença recorrida, para conhecer da excepção suscitada, fixou a seguinte factualidade: “A) A Impugnante foi notificada da liquidação de IRS do ano de 2019, com o n° 2020 5005535943, de 17.07.2020, no montante a pagar de 16.316,76€, tendo como data limite de pagamento o dia 08.09.2020 (cfr. documento n° 3 junto com a p.i.). B) A Impugnante apresentou, via email, em 25.01.2021, reclamação graciosa contra a liquidação referida na alínea antecedente, a qual foi instaurada no SF de Lisboa 3 sob o n° 3085202104001990 (cfr. doc. n° 4 junto com a p.i. e PAT apenso). C) Impugnante apresentou a presente impugnação em 02.11.2021, através de email (acordo).” **** A sentença recorrida fez, ainda, consignar que “Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da exceção de caducidade do direito de ação.”*** Quanto à motivação da matéria de facto, a decisão recorrida tem o seguinte teor:“Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na posição expressa pelas partes nos seus articulados e na prova documental junta aos autos, conforme folhas indicadas a propósito de cada ponto concreto da matéria de facto.” ***** A sentença recorrida absolveu a FP do pedido, em face da constatação da caducidade do direito de acção, com os seguintes fundamentos: “(…) E assim sendo, tendo a reclamação graciosa sido apresentada em 25.01.2021, a impugnação deveria ter sido apresentada até 26.08.2021, transferindo-se o termo do prazo para o dia 01.09.2021, por o dia 26.08.2021 ser ainda férias judiciais. Não obstante, importa equacionar quais as implicações para o caso dos autos da vigência da Lei 4-B/2021, de 01.02, que vem estabelecer o regime da suspensão de prazos processuais e procedimentos decorrentes das medidas adotadas no âmbito da doença SARS-CoV-2, que alterou a Lei n° 21-A/2020 de 19.03, que suspendeu a maioria dos prazos processuais desde o dia 22.01.2021, sendo especialmente de atender ao artigo 6.°-C, da referida Lei n° 4-B/2021; O artigo 6°-C, aditado à Lei n° 1-A/2020, de 19.03, pela Lei n° 4-B/2021, de 01.02, veio dispor o seguinte: Artigo 6.°-C Prazos para a prática de atos procedimentais 1 - São suspensos os prazos para a prática de atos em: a) Procedimentos que corram termos em cartórios notariais e conservatórias; b) Procedimentos contraordenacionais, sancionatórios e disciplinares, incluindo os atos de impugnação judicial de decisões finais ou interlocutórias, que corram termos em serviços da administração direta, indireta, regional e autárquica, e demais entidades administrativas, designadamente entidades administrativas independentes, incluindo a Autoridade da Concorrência, a Autoridade de Supervisão de Seguros e Fundos de Pensões, o Banco de Portugal e a Comissão do Mercado de Valores Mobiliários, bem como os que corram termos em associações públicas profissionais; c) Procedimentos administrativos e tributários no que respeita à prática de atos por particulares. 2 - A suspensão dos prazos em procedimentos tributários, referida na alínea c) do número anterior, abrange apenas os atos de interposição de impugnação judicial, reclamação graciosa, recurso hierárquico, ou outros procedimentos de idêntica natureza, bem como os atos processuais ou procedimentais subsequentes àqueles. (…) Quer isto dizer que, com o aditamento da referida norma, o legislador veio consagrar a aplicação do regime de suspensão dos prazos referentes ao procedimento tributário apenas quanto aos atos procedimentais a praticar pelos particulares, não estendendo essa suspensão aos prazos aplicáveis à prática de atos pela AT (em que se incluo o prazo para conclusão do procedimento, previsto no artigo 57° da LGT). Quer dizer, a suspensão da contagem para a prática de atos a praticar pela AT não se suspendeu, apenas se suspendeu a contagem para a prática de atos pelos particulares. Desta forma, como a formação do ato tácito pressupõe a inação da AT durante o período de quatro meses e este prazo não foi suspenso, o termo final para decidir o procedimento ocorreu em 25.05.2021, data em que já não se verificava qualquer situação de suspensão de prazos processuais e procedimentais, uma vez que com a entrada em vigor em 06.04.2021 da Lei n° 13-B/2021, de 05.04, foram revogados os artigos 6°-B e 6°-C, da Lei n° 1-A/2020, de 19.03. Consequentemente, o prazo para interposição da impugnação com base em indeferimento tácito da reclamação graciosa terminou em 01.09.2021, como supra se referiu, sendo que a presente impugnação apresentada apenas em 02.11.2021 mostra-se manifestamente intempestiva. Ainda assim, importa equacionar a eventual aplicação do disposto no artigo 102, n° 3 do CPPT, sendo que, como resulta da p.i., a presente impugnação tem como exclusivo fundamento a ilegalidade das liquidações, por errónea qualificação e quantificação dos rendimentos tributados. Nos termos do disposto no artigo 99° do CPPT, constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, constituindo ilegalidade e, consequentemente vício do ato administrativo ou ato tributário, qualquer ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis, que poderá envolver a anulabilidade, a nulidade ou a inexistência. Porém, não fornecendo a LGT ou o CPPT qualquer noção do que sejam atos tributários nulos, impõe-se recorrer ao que dispõe nesta matéria (atos administrativos nulos) o CPA, subsidiariamente aplicável por força do disposto nos artigos 2°, alínea d) do CPPT e 2°, alínea c) da LGT. Nos termos do artigo 133° do CPA «são nulos os actos a que falte qualquer dos elementos essenciais ou para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade». Conforme resultou dos acórdãos do STA de 22.03.2011, proc. n° 0749/10 e 16.05.2012, proc. n° 0275/12, "os vícios do acto impugnado são, portanto, em regra, fundamento da sua anulabilidade, só implicando a sua nulidade quando se verifique a falta de qualquer dos elementos essenciais do acto ou quando houver lei que expressamente preveja esta forma de invalidade (cfr. arts. 133°, n° 1, e 135° do CPA), sendo, ainda, admissível o vício da inexistência jurídica, a que se alude nos arts. 124°, 137° e 139°, todos do mesmo CPA. (Cfr., entre outros, os acs. deste STA, de 23/11/2005, rec. n° 612/05; de 13/2/2008, rec. n° 886/07; de 21/5/2008, rec. n° 220/08; de 25/5/2011, rec. n° 91/11; de 21/9/2011, rec. n° 63/11; de 16/5/2012, rec. n° 275/12; e de 21/11/2012, rec. n° 210/12.) Optou-se, ali, por um regime misto na previsão dos vícios que conduzem à nulidade do acto administrativo: admitiu-se o critério da nulidade por natureza (princípio da cláusula geral), mas, por outro lado, combinou-se este critério com o da enumeração exemplificativa - a chamada nulidade por determinação da lei. (…) Assim, os atos administrativos tributários serão nulos quando a lei preveja tal sanção. Por força do disposto no artigo 133° do CPA, são nulos os atos a que falte qualquer dos elementos essenciais ou para os quais a lei comine, expressamente, essa forma de invalidade. Ora, o erro/excesso na quantificação da matéria tributável, por erro nos pressupostos de facto ou de direito que se encontram subjacentes à correção efetuada, reconduz-se a vício de violação de lei, para o qual a Lei não comina a nulidade como forma de invalidade. Ao invés, um ato tributário, como o impugnado, que, em aplicação da lei ordinária, viola, alegadamente, o princípio da legalidade tributária não é nulo, mas anulável, pelo que tais fundamentos não acarretam a nulidade dos atos de liquidação, em face da doutrina que emerge dos artigos 133°, n° 1, e 135° do CPA, uma vez que tal nulidade não resulta expressamente da lei nem se verifica falta de qualquer elemento essencial do ato de liquidação. Ora, concluindo-se como se concluiu que não foi invocado qualquer fundamento subsumível à nulidade do ato de liquidação impugnado, fica claro, como supra se explanou, que a presente impugnação foi apresentada muito para além desse prazo, pelo que se mostra manifestamente intempestiva. O prazo fixado para a dedução da ação, porque aparece como extintivo do respetivo direito (subjetivo) potestativo de pedir judicialmente o reconhecimento de um certo direito, é um prazo de caducidade, perentório (artigos 298°, n° 2, 330°, n° 1, e 333°, n° 1, todos do Código Civil). E a caducidade do direito de ação constitui um pressuposto processual negativo, em rigor, uma exceção perentória que, nos termos dos artigos 576°, n° 3 e 578° do CPC, consistindo na ocorrência de factos que impedem o efeito jurídico dos factos articulados pelo autor, o não conhecimento do mérito, importa a absolvição do pedido. Por todo o exposto, é de concluir que por ocorrência da exceção perentória de caducidade do direito de ação, é a presente ação de improceder. (…)" Como resulta das conclusões do recurso apresentado, a Recorrente não concorda com o decidido, defendendo, em suma, que a sentença recorrida sofre de erro de julgamento. Verifica-se, no entanto, que o único ponto da discórdia se prende com o saber se, aquando da apresentação da reclamação graciosa, em 25-01-2022, data em que os prazos estavam suspensos em virtude do artigo 6.º-C da Lei nº 1-A/2020, aditado pela Lei nº 4-B/2020 (ficando suspensos até ao dia 06 de Abril de 2021, data em que a Lei n.º 13- B/2021 entrou em vigor e revogou os artigos 6.º-B e 6.º-C da Lei nº 1-A/2020), se tal suspensão abrangia, não só os actos praticados por particulares ou, também, os actos praticados pelas entidades públicas, no caso, a AT. A Recorrente defende que a suspensão abrangia ambos, pelo que o prazo para a Autoridade Tributária se pronunciar apenas começou a contar no dia 6 de abril de 2021, tendo, a partir daí, 4 meses para a decisão, conforme o art. 57.º nº 1 da LGT, terminando, por isso, em 6 de Agosto de 2021, começando a contar o prazo de 3 meses para apresentar a impugnação judicial (art. 102 n.º 1 al. d) do CPPT) em 7 de Agosto de 2021, findando em 7 de Novembro de 2021, pelo que, tendo a impugnação judicial sido apresentada em 2 de Novembro de 2022, era tempestiva. Vejamos, pois, desde já avançando que a sentença recorrida apreciou a questão decidenda de forma exemplar e completíssima, tendo ainda analisado se os vícios invocados poderiam constituir nulidade, concluindo pela negativa – o que, neste recurso não é posto em causa (a Recorrente admite, expressamente, que os mesmos são susceptíveis de conduzir à anulabilidade da liquidação), pelo que, pouco mais há a acrescentar ao que ali ficou dito. Vejamos, pois. Dispõe o artigo 102,°, do CPPT, relativo aos prazos da impugnação judicial, o seguinte: “1 - A impugnação será apresentada no prazo de três meses contados a partir dos factos seguintes: a) Termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte; b) Notificação dos restantes actos tributários, mesmo quando não dêem origem a qualquer liquidação; c) Citação dos responsáveis subsidiários em processo de execução fiscal; d) Formação da presunção de indeferimento tácito; e) Notificação dos restantes actos que possam ser objecto de impugnação autónoma nos termos deste Código; f) Conhecimento dos actos lesivos dos interesses legalmente protegidos não abrangidos nas alíneas anteriores. 2 - (Revogado pela Lei n.° 82-E/2014, de 31 de dezembro) 3 - Se o fundamento for a nulidade, a impugnação pode ser deduzida a todo o tempo. 4 - O disposto neste artigo não prejudica outros prazos especiais fixados neste Código ou noutras leis tributárias.” Por seu turno, dispõe o artigo 57.° da LGT, que: “1 - O procedimento tributário deve ser concluído no prazo de quatro meses, devendo a administração tributária e os contribuintes abster-se da prática de actos inúteis ou dilatórios. (...) 3 - No procedimento tributário, os prazos são contínuos e contam-se nos termos do Código Civil. 4 - Os prazos referidos no presente artigo suspendem-se no caso de a dilação do procedimento ser imputável ao sujeito passivo por incumprimento dos seus deveres de cooperação. 5 - Sem prejuízo do princípio da celeridade e diligência, o incumprimento do prazo referido no n.° 1, contado a partir da entrada da petição do contribuinte no serviço competente da administração tributária, faz presumir o seu indeferimento para efeitos de recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação judicial.” No caso concreto a impugnação foi apresentada na sequência da formação da presunção de indeferimento tácito da reclamação graciosa, nos termos da al. d) do n.º 1 do art. 102.º do CPPT, pelo que a impugnação judicial teria de ser apresentada no prazo de 3 meses após a formação desse acto tácito. Resulta, por isso, das normas legais invocadas que, apresentada reclamação, findo o decurso do prazo de 4 meses após a data de apresentação da petição, se considera formado acto de indeferimento tácito para efeitos de apresentação de impugnação judicial, a qual, por seu turno, terá de ser apresentada no prazo de 3 meses. Acontece, porém, que, tal como reconhecido pela Recorrente e referido na sentença, à data, em virtude da ocorrência da doença COVID, a Lei 4-B/2021, de 01-02, veio estabelecer o regime da suspensão de prazos processuais e procedimentos, alterando a Lei n.° 1-A/2020 de 19-03, tendo suspendido a maioria dos prazos processuais e procedimentais desde o dia 22-01-2021. O artigo 6°-C, aditado à Lei n.° 1-A/2020, de 19-03, pela Lei n° 4-B/2021, de 01-02, veio dispor o seguinte: “1 - São suspensos os prazos para a prática de atos em: a) Procedimentos que corram termos em cartórios notariais e conservatórias; b) Procedimentos contraordenacionais, sancionatórios e disciplinares, incluindo os atos de impugnação judicial de decisões finais ou interlocutórias, que corram termos em serviços da administração direta, indireta, regional e autárquica, e demais entidades administrativas, designadamente entidades administrativas independentes, incluindo a Autoridade da Concorrência, a Autoridade de Supervisão de Seguros e Fundos de Pensões, o Banco de Portugal e a Comissão do Mercado de Valores Mobiliários, bem como os que corram termos em associações públicas profissionais; c) Procedimentos administrativos e tributários no que respeita à prática de atos por particulares. 2 - A suspensão dos prazos em procedimentos tributários, referida na alínea c) do número anterior, abrange apenas os atos de interposição de impugnação judicial, reclamação graciosa, recurso hierárquico, ou outros procedimentos de idêntica natureza, bem como os atos processuais ou procedimentais subsequentes àqueles. (…)” Ou seja, o artigo 6.º-C da Lei n.º 4-B/2021 veio estabelecer a suspensão excepcional de prazos para a prática de actos processuais e procedimentais perante diversas entidades públicas. Como resulta da sua análise, este artigo divide-se em três áreas de suspensão: i) Registos e Notariado: aplica-se a todos os procedimentos a decorrer em cartórios notariais e conservatórias; ii) Processos de Contraordenação e Disciplinares: abrange processos sancionatórios em qualquer nível da Administração Pública, incluindo reguladores independentes (como o Banco de Portugal, CMVM, Autoridade da Concorrência) e ordens profissionais, estendendo-se ao prazo para contestar judicialmente essas decisões e iii) Procedimentos Administrativos e Fiscais: aplica-se apenas aos actos que têm de ser praticados por particulares (cidadãos ou empresas), sendo a suspensão restrita aos meios de defesa, tais como reclamações graciosas, impugnações judiciais ou recursos hierárquicos (cfr. n.º 2). Ora, partindo do pressuposto de que o legislador se soube exprimir de forma adequada, não há qualquer dúvida de que a suspensão dos prazos, no caso de procedimentos administrativos e fiscais – como é o caso da reclamação graciosa – se aplicou apenas aos actos dos particulares. Isto significa que o prazo para se considerar tacitamente indeferida a reclamação graciosa decorreu passados 4 meses da sua interposição, ou seja, em 25-05-2021, pelo que o prazo para interposição da impugnação terminou em 01-09-2021 (primeiro dia seguinte às férias judiciais), o que significa que a presente impugnação, apresentada em 02-11-2021, se mostra manifestamente intempestiva, tal como foi decidido pelo Tribunal a quo. A sentença recorrida tem, por isso, de ser confirmada, improcedendo o recurso. ***** III. DECISÃO Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida.
Custas pela Recorrente (art. 527.º CPC).
Lisboa, 10 de Setembro de 2026 -------------------------------- |