I.          RELATÓRIO

S….., S.A, veio, através da presente execução de julgados, solicitar ao Tribunal que, em execução da sentença no âmbito do processo n.º 12/03 (ex. 3.º J/1.ªS), julgou procedente a impugnação judicial deduzida pelo ora Exequente, determinando, por consequência, a anulação do acto tributário impugnado, a condenação da Administração Tributária a reconhecer o direito de a Exequente ser indemnizada pelos custos suportados com a prestação e manutenção da garantia prestada tendo em vista suspender a execução fiscal instaurada para cobrança coerciva do tributo impugnado, no montante de 99.558,21 EUR e, bem assim, do pagamento à Exequente a referida quantia de 99.558,21 EUR, no prazo de 30 dias, acrescida, no caso de não o fazer nesse prazo, de juros de mora a contar do termo desse prazo até efectivo e integral pagamento.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por decisão de 18 de Julho de 2017, julgou improcedente a execução.

Inconformada, a S….., S.A, veio recorrer contra a referida decisão, tendo apresentado as suas alegações e formulado as seguintes conclusões:

«A.       A garantia bancária em causa nos autos foi prestada, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 11.º, n.ºs 1 e 2, do CIEC em vigor à data da sua prestação, para garantir o pagamento do imposto liquidado pelo acto entretanto anulado pela sentença executada na presente execução de julgados e para suspender a respectiva “cobrança coerciva”.

B.         Sem a prestação da garantia, a cobrança coerciva (execução) do imposto liquidado prosseguiria.

C.        A “cobrança coerciva” prevista no artigo 11.º do CIEC configura um procedimento ou parte de um procedimento perfeitamente enquadrável na execução fiscal e, por maioria ou identidade de razão, no conceito de “execução” previsto no artigo 53.º da LGT.

D.        Consequentemente, os prejuízos sofridos pela ora recorrente em consequência da prestação da referida garantia são ressarcíveis ao abrigo do disposto nesse artigo da LGT.

E.         Ao entender de modo diferente, a douta sentença recorrida efectuou uma errada interpretação, por excessivamente restritiva, do disposto nos artigo 11.º, n.º 1, do CIEC e 53.º da LGT, atribuindo-lhes um conteúdo normativo contrário ao que resulta da sua interpretação sistemática e teleológica.

F.         O entendimento segundo a qual o disposto no artigo 53.º da LGT não é aplicável ao casos do autos porque a garantia não teria sido prestada para assegurar apenas o pagamento da quantia objecto da mencionada liquidação, nem para suspender a execução, constitui a aceitação de um manifesto “venire contra factum proprium” por parte da Fazenda Pública uma vez que, entre outros:

a)         Foi a própria Administração Tributária, nomeadamente a Alfândega de Alverca, a criar na ora recorrente a convicção legítima de que a prestação daquela garantia, pelo valor da quantia liquidada e na data em que foi prestada, e a impugnação judicial da liquidação determinariam a suspensão da execução da quantia liquidada, tendo a Senhora Directora daquela Alfândega proferido despacho a autorizar tal suspensão mencionando expressamente o artigo 169.º, n.º 1, do CPPT;

b)         Esse entendimento foi também sufragado pela Senhora Chefe do Serviço de Finanças de Torres Vedras através de despacho que suspendeu a execução face à existência da garantia bancária (que não fora julgada caducada) e à pendência da impugnação judicial.

G.        A não aplicação do regime previsto no artigo 53.º da LGT ao caso dos presentes autos viola o princípio da boa-fé, designadamente nas modalidades da primazia da materialidade subjacente e da tutela da confiança, por que se deve reger a administração tributária.

H.        Ao entender de modo diferente, a douta decisão recorrida fez uma errada interpretação do princípio da boa-fé consagrado nos artigos 266.º da CRP, 6.º-A do CPA em vigor à data dos factos, e 334.º do Código Civil.

I.          Sem conceder, caso assim não se entenda, os referidos prejuízos são ressarcíveis ao abrigo do disposto no artigo 100.º da LGT, uma vez que a anulação do acto de liquidação ilegal e impugnado produziu efeitos ex tunc e, consequentemente, o acto deixou de existir na ordem jurídica, tudo se devendo passar como se ele nunca tivesse sido praticado.

J.         A execução de julgados é meio próprio para obter o ressarcimento dos prejuízos sofridos pela ora recorrente em consequência da prestação da mencionada garantia, seja ao abrigo do disposto no artigo 53.º da LGT, seja apenas ao abrigo do disposto no artigo 100.º da LGT.

K.         Com efeito, é inequívoco que o acto de liquidação que motivou a prestação da garantia foi anulado por sentença, com todas as consequências daí decorrentes (designadamente, a obrigação para a administração tributária de imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade), e que a mesma pode ser objecto execução de julgados, ao abrigo do disposto nos artigos 146.º, n.º 1, do CPTT e 173.º, n.º 1, do CPTA.

L.         Ao entender de modo diferente, a douta sentença recorrida fez errada interpretação (designadamente por ser injustificadamente restritiva) do disposto nos artigos 205.º, n.º 2, da CRP, 100.º e 102.º, n.º 1, da LGT, 146.º, n.º 1, e 169.º, n.º 1, do CPTT e 173.º, n.º 1, do CPTA, bem como do princípio da boa-fé plasmado nos artigos 266.º da CRP, 6.º- A do CPA em vigor à data dos factos, e 334.º do Código Civil, que assim violou.

M.        Em consequência, a douta decisão recorrida deve ser revogada e substituída por outra que julgue procedente o pedido formulado na execução de julgados com todas as consequências legais daí advenientes.

Assim, farão Vossas Excelências JUSTIÇA!»

A recorrida, FAZENDA PÚBLICA, devidamente notificada para o efeito, apresentou as suas contra alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:

«A. Nos presentes autos, a ora recorrente não conseguiu provar que a garantia bancária n.º ….. foi constituída ou prestada por causa de um qualquer processo de execução fiscal ou de impugnação judicial.

B.         Assim sendo, não se estando perante uma garantia que possa ser enquadrável no art.º 53.º da LGT não poderá ser concedida a solicitada indemnização.

C.        A concretização da previsão normativa do art.º 100.º da LGT ficou prejudicada pelo não preenchimento da norma do art.º 53.º da LGT.

D.        A sentença recorrida decidiu bem, na medida em que, no caso sub judice não existem os pressupostos plasmados no art.º 53.º e 100.º da LGT e, por isso, fica impossibilitada a prestação da indemnização no montante de €99.558,21 por garantia indevida.

Nestes termos e nos demais de direito, e com o douto suprimento de V. Exas., deve ser negado provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida nos precisos termos em que foi proferida.

Só, assim, será respeitado o direito e feita JUSTIÇA!»

            O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal foi notificado nos termos do disposto no artigo 146.º, n.º 1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (aplicável “ex vi” artigo 27.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro), tendo tomado posição que o Ministério Público não emite pronúncia sobre o mérito do recurso jurisdicional porque não estão em causa direitos fundamentais dos cidadãos, interesses públicos especialmente relevantes ou algum dos bens e valores previstos no artigo 9.º, n.º 2 do CPTA.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência desta Secção do Contencioso Tributário para decisão.

II. FUNDAMENTAÇÃO

II.1. De facto
A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:      
          «A)         Através do registo de liquidação n.º ….., de 07.09.2001, a Alfândega de Alverca procedeu à liquidação, em nome da Exequente, do valor de 450.942,15 EUR, relativo a imposto sobre o álcool, no valor de 443.350,34 EUR, e aos correspondentes juros compensatórios, no valor de 7.591,81 EUR (facto não controvertido – cfr. artigo 1º da petição inicial e artigo 2º da contestação; cfr. certidão de dívida de fls. 2 do processo de execução apenso);

          B)           Em 12.12.2001, foi emitida pelo BNC – Banco Nacional de Crédito Imobiliário, S.A. a garantia bancária n.º ….., pela qual declara “constituir-se garante e principal pagador, com expressa renúncia ao benefício de excussão, junto da DIRECÇÃO REGIONAL DE CONTENCIOSO E CONTROLO ADUANEIRO DE LISBOA, por qualquer quantia até ao máximo de Esc.: 90.405.785$00” (450.942,15 EUR), de que seja devedor a ora exequente (cfr. documento de fls. 7 dos autos e fls. 55 do processo de execução apenso);

          C)           Em 13.12.2001, a Exequente apresentou junto da Direcção Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa a garantia mencionada em B) supra (cfr. documento de fls. 6 a 9 dos autos e fls. 54-56 do processo de execução apenso);

          D)           Em 18.12.2001, a Exequente apresentou junto da Alfândega de Alverca impugnação judicial contra a liquidação mencionada em A), solicitando a sua anulação, a qual correu termos no Tribunal Tributário de Lisboa sob o n.º 13/02 (ex. 3º J/1ª S) (cfr. documento de fls. 7 a 51 do processo de execução apenso);

          E)           Em 18.12.2001, a Exequente apresentou requerimento junto da Alfândega de Alverca, no qual, tendo declarado ter prestado a garantia bancária mencionada em B), destinada a garantir o pagamento da liquidação referida em A) supra, e ter apresentado nesta mesma data de 18.12.2001 impugnação judicial desta liquidação, solicitou que fosse determinada a “suspensão da execução da importância liquidada até à decisão final da impugnação judicial, ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 169.º do Código de Procedimento e Processo Tributário” (cfr. documento de fls. 10-11 dos autos e fls. 58-59 do processo de execução apenso);

          F)           Sobre o requerimento mencionado em E), foi proferido pela Directora da Alfândega de Alverca, em 19.12.2001, o seguinte despacho:
“Autorizo nos termos do art.º 169.º do CPPT aprovado pelo D.L. 433/99 de 26 de Outubro e do art.º 11.º, n.º 1 do CIEC, aprovado pelo D.L. 566/99 de 22 Dezembro.” (cfr. documento de fls. 10-11 dos autos e fls. 58-59 do processo de execução apenso);

          G)           Em 24.08.2006, foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Torres Vedras 1 o processo de execução fiscal n.º ….., tendo em vista a cobrança do tributo mencionado em A) supra (cfr. capa do processo e certidão de dívida, a fls. 1 e 2 do processo de execução apenso);

          H)           Em 14.09.2006, a ora Exequente apresentou junto do Serviço de Finanças de Torres Vedras 1, no âmbito do processo de execução referido em G), requerimento no qual, declarando ter prestado a garantia bancária mencionada em B), destinada a garantir o pagamento da liquidação referida em A) supra, e ter apresentado, em 18.12.2001, impugnação judicial desta liquidação, solicitou que fosse determinada a suspensão daquela execução fiscal (cfr. documento de fls. 12 dos autos e fls. 6 do processo de execução apenso);

          I)             A 26.02.2008, no seguimento de pedido de informação da Alfândega de Alverca sobre o estado do processo de execução, foi proferida informação pelo Serviço de Finanças de Torres Vedras 1, com o seguinte teor:
“(…) Por consulta efectuada aos autos, verifiquei que até esta data não foi obtida qualquer resposta por parte da DF/DGDE, aos pedidos formulados pela executada e enviados a coberto dos ofícios ….. e ….. de 02 -11-2006 e 03-12-2006, pelo que me parece dever-se oficiar a saber do estado de pendência dos mesmos.
Também e porque não é do conhecimento deste Serviço de Finanças, qualquer decisão sobre a caducidade da garantia bancária, apresentada pela executada e ainda porque não se conhece qualquer decisão sobre a impugnação da dívida, a correr termos na 4ª Unidade Orgânica no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa 2, através do processo nº 973/04 - 13/02.3.1, parece-me dever-se proceder à suspensão da execução até conhecimento de qualquer decisão (…)” (cfr. documento de fls. 13 dos autos e fls. 95 do processo de execução apenso);

          J)           Sobre a informação mencionada na alínea I) que antecede, foi proferido pela Chefe do Serviço de Finanças de Torres Vedras 1, em 26.02.2008, o seguinte despacho:
“Concordo com o proposto, proceda-se em conformidade.” (cfr. documento de fls. 13 dos autos e fls. 95 do processo de execução apenso);

          K)           Por sentença proferida em 07.12.2013, transitada em julgado em 08.01.2014, foi declarada procedente a impugnação judicial mencionada em D), com a consequente anulação da liquidação impugnada, por preterição da formalidade de audição prévia à emissão da liquidação (cfr. documentos de fls. 207 e 305 a 321 do processo de execução apenso);

          L)           Em cumprimento da decisão mencionada em K), a Alfândega de Alverca autorizou o cancelamento da garantia bancária mencionada em B) supra (cfr. documentos de fls. 14 a 16 dos autos e fls. 322 a 324 do processo de execução apenso);

          M)          Pelo ofício n.º ….., de 03.02.2014, a autorização de cancelamento de garantia mencionado em L) supra foi comunicada à instituição financeira emitente da mesma (cfr. documento de fls. 15 dos autos e fls. 323 do processo de execução apenso);

          N)           A Exequente incorreu em encargos decorrentes da prestação da garantia bancária identificada em B) supra, no valor de 99.558,21 EUR (cfr. declaração emitida pela emitente da garantia, a fls. 17 a 20 verso dos autos e fls. 325 a 327 verso do processo de execução apenso).

II.2. De Direito

Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou improcedente a execução, por ter considerado, em síntese, que «Face a todo o exposto, considerando que na situação sub judice a garantia em causa não foi prestada no âmbito de um qualquer processo de execução, nem segundo os termos previstos no artigo 199.º do CPPT, e seguindo, por igualdade de razões, o entendimento que perpassa no citado acórdão, impõe-se concluir que não estamos também perante uma garantia enquadrável no artigo 53.° da LGT.

Assim, não tem a Exequente direito à solicitada indemnização ao abrigo da citada disposição legal.»

Inconformada, “S….., Lda” veio recorrer da referida decisão alegando [conclusões de recurso A. a E.] que «A garantia bancária em causa nos autos foi prestada, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 11.º, n.ºs 1 e 2, do CIEC em vigor à data da sua prestação, para garantir o pagamento do imposto liquidado pelo acto entretanto anulado pela sentença executada na presente execução de julgados e para suspender a respectiva “cobrança coerciva”. Sem a prestação da garantia, a cobrança coerciva (execução) do imposto liquidado prosseguiria. A “cobrança coerciva” prevista no artigo 11.º do CIEC configura um procedimento ou parte de um procedimento perfeitamente enquadrável na execução fiscal e, por maioria ou identidade de razão, no conceito de “execução” previsto no artigo 53.º da LGT. Consequentemente, os prejuízos sofridos pela ora recorrente em consequência da prestação da referida garantia são ressarcíveis ao abrigo do disposto nesse artigo da LGT. Ao entender de modo diferente, a douta sentença recorrida efectuou uma errada interpretação, por excessivamente restritiva, do disposto nos artigo 11.º, n.º 1, do CIEC e 53.º da LGT, atribuindo-lhes um conteúdo normativo contrário ao que resulta da sua interpretação sistemática e teleológica.

Invoca a recorrente que a garantia bancária em causa foi prestada nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 11º, nºs 1 e 2 do CIEC, em vigor à data da sua prestação.

Vejamos o que dispunha a referida norma:

2- Decorridos 30 dias sobre o vencimento do imposto sem que tenha sido efectuado o respectivo pagamento, a estância aduaneira accionará a garantia ou procederá à cobrança coerciva na falta ou insuficiência daquela.

Extrai-se, pois, da norma acabada de transcrever que em caso de mora do devedor, a estância aduaneira competente só poderia permitir a introdução no consumo de produtos sujeitos a imposto após o pagamento ou constituição de garantia das importâncias em dívida e dos juros de mora correspondentes.

Ora, conforme factualidade provada, a Exequente apresentou, em 13.12.2001, junto da Direcção Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa, garantia bancária emitida pelo BNC – Banco Nacional de Crédito Imobiliário, S.A., o qual declarou constituir-se garante e principal pagador junto daquela direcção regional, “por qualquer quantia até ao máximo de Esc.: 90.405.785$00” (450.942,15 EUR), valor coincidente com o da liquidação de imposto sobre o álcool emitida pela Alfândega de Alverca, em nome da Exequente, por esta impugnada em 18.12.2001 (cfr. alíneas A), B), C) e D) do probatório).

Posteriormente, em 18.12.2001, a Exequente apresentou requerimento junto da Alfândega de Alverca, no qual, tendo declarado ter prestado a mencionada garantia bancária e apresentado impugnação judicial da supra referida liquidação, solicitou que fosse determinada a “suspensão da execução da importância liquidada” até à decisão final da impugnação judicial, ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 169.º do CPPT (cfr. alíneas E) do probatório).

Assim, desde já, é importante referir que, ao contrário do que a recorrente alega, a garantia bancária em causa foi prestada para garantir qualquer quantia até ao máximo de Esc.: 90.405.785$00” (450.942,15 EUR), e fora do âmbito de uma qualquer execução fiscal.

E tanto assim é, que somente em 24.08.2006 foi instaurado, pelo Serviço de Finanças de Torres Vedras 1, o processo de execução fiscal n.º ….., tendo em vista a cobrança do tributo liquidado. Isto é, o referido processo de execução fiscal foi instaurado cerca de 4 anos e 8 meses depois da prestação da garantia.

Deste modo, forçoso é concluir que a garantia em causa não foi prestada neste ou por causa deste processo, nos termos previstos no artigo 199.º do CPPT, como, de resto, já foi decidido no Acórdão deste Tribunal Central Administrativo Sul proferido em 11.07.2006, Processo n.º 01248/06, disponível em www.dgsi.pt, em recurso deduzido sobre a sentença proferida no Tribunal Tributário de Lisboa, confirmando decisão no sentido da não verificação de caducidade da garantia em causa nos autos, para efeitos do disposto no artigo 183.º-A do CPPT.

Ora, conforme excerto do Sumário do referido Acórdão:

«IX)- Havendo a garantia sido prestada antes da instauração da impugnação em causa nestes autos junto da Direcção Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa, não visando suspender a execução, sendo o objecto de tal garantia qualquer quantia de que seja devedor a impugnante, podia ser determinada a suspensão da execução se a autoridade aduaneira tiver motivos fundamentados para pôr em dúvida a conformidade da decisão contestada com a legislação aduaneira e/ou quando seja de recear um prejuízo irreparável para o interessado com a execução imediata da decisão, ficando essa suspensão condicionada à prestação de uma garantia ( cfr. 2ª parte do artº 244º do CAC).

X)- Visto que a Administração não suspendeu a execução do acto, poderia a requerente reagir contra a execução, deduzindo oposição com fundamento na inexigibilidade da dívida, se os pressupostos da suspensão já se verificavam à data da instauração da execução e os provar por documento nos termos da al. i) do nº 1 do artº 204º do CPT ou, caso ocorram posteriormente à instauração da execução, requerer a suspensão, provando que interpôs recurso e prestou caução nos termos do artº 199º do CPPT, cabendo recurso para o Tribunal da decisão que desatenda o pedido baseado no artº 276º do mesmo Código, limitando-se a Administração ou o Juiz nestas situações a declarar o efeito suspensivo decorrente da lei.

XI)- Daí que, determinante para a decisão do recurso é o facto de, sendo essa garantia de montante igual ao da liquidação dos presentes autos, a mesma não foi prestada neste ou por causa deste processo nos moldes previstos no artigo 199º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que determina que o montante da garantia seria equivalente ao valor da quantia exequenda acrescido dos juros de mora por cinco anos, das custas e ainda de mais 20% sobre a soma desses valores.

XII)- Destarte, aquele montante nunca poderia ser garantia suficiente para o presente processo, o que significa que a garantia prestada, para além dos formalismos impostos pela lei, não era idónea a assegurar o crédito e os legais acréscimos e, assim, não existia garantia válida cuja caducidade devesse ser declarada nos termos do artº 183º A do CPPT, não podendo falar-se de deferimento tácito da verificação da caducidade, nos termos do artigo 183.°-A, n.° 5, do CPPT porque não se verificam os pressupostos legais da sua produção.»

Na esteira do supra citado Acórdão, e tendo presente que a garantia era de igual montante ao da liquidação, a mesma não era idónea a assegurar o crédito e legais acréscimos como parece fazer crer a recorrente.

Por outro lado, e como já referimos, a garantia em causa não foi prestada “para suspender a execução”, conforme estatuído no nº 1, do art. 53º da LGT.

Deste modo, tal como já decidido pelo Tribunal a quo, a recorrente/exequente não tem direito à indemnização ao abrigo da referida norma.

Pelo que não existe nenhuma violação do princípio da boa fé, ao contrário do alegado pela recorrente, pois por força do preceituado no artigo 266º da Constituição da República Portuguesa, a actividade da administração tributária tem de ser levada a cabo em subordinação à Constituição e à lei e deve respeitar os direitos e interesses legítimos dos cidadãos.

Vem, ainda a recorrente alegar que os prejuízos da prestação da garantia são ressarcíveis ao abrigo do disposto do art. 100º da LGT.

«2 - Obrigatoriedade das decisões judiciais

O preceito representa um simples postulado do princípio constitucional que dispõe que as decisões dos tribunais transitadas em julgado são obrigatórias para todas as entidades públicas e privadas e prevalecem sobre as de quaisquer outras autoridades (art. 205º da Constituição).

É também um simples corolário do sentido do princípio rector constitucional nos termos do qual o poder jurisdicional foi constitucionalmente conformado enquanto órgão de soberania, imparcial e independente e por via do qual as decisões são obrigatórias ex natura constitucional e não por força de qualquer poder exterior. ( 1 )»[1]

Na esteira da doutrina supra citada, o art. 100º da LGT por si só não confere o direito à indemnização por prestação de garantia.

Cumpre, ainda, referir que o decidido e agora confirmado, não afasta a possibilidade de ser pedida autonomamente a indemnização por garantia indevida através de acção de indemnização por responsabilidade civil extracontratual, se se verificarem os respectivos pressupostos.

Termos em que improcede o presente recurso, e se confirma a sentença recorrida.

Termos em que, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, e manter a sentença recorrida.

Custas pelo recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 22 de Outubro de 2020