| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO COMUM DA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL
1 – RELATÓRIO
A Autoridade Tributária e Aduaneira, vem, ao abrigo do disposto no artigo 27.º e 28.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (doravante RJAT), aprovado pelo D.L.n.º10/2011, de 20 de Janeiro, impugnar a decisão arbitral proferida em 15 de Novembro de 2021 no processo n.º 72/2021–T, pelo Tribunal Arbitral Colectivo constituído junto do Centro de Arbitragem Administrativa (doravante CAAD).
A impugnante apresentou alegações que culmina com as seguintes e doutas conclusões:
«
a) Por não se conformar parcialmente com a decisão arbitral final proferida, em 15 de novembro de 2021, por Tribunal Arbitral Coletivo em matéria tributária constituído, sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado ao abrigo do RJAT e que correu termos sob o n.º 72/2021-T, interpõe-se a presente Impugnação, por se entender que, no que concerne aos montantes parciais de € 941,36 e € 18.717,01, a decisão arbitral recorrida incorre em omissão de pronúncia – cf. artigo 28.º, n.º 1, alíneas c) do RJAT.
b) A Impugnante foi notificada da douta decisão arbitral por comunicação elaborada em 15-11-2021, pelo que, atento o disposto no artigo 10.º, n.º 4 do RJAT e a que o prazo de interposição de impugnação é de 15 dias (cf. artigo 27.º, n.º 1, do RJAT), revestindo natureza processual (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 2014-06-26, proferido no processo n.º 07084/13), a presente impugnação é tempestiva.
c) Assim, atento o exposto, por força das disposições conjugadas dos artigos 26.º, 27.º, 28.º, n.º 1, alínea c) e n.º 2 do RJAT, deve a presente impugnação ser admitida, sendo-
lhe atribuído efeito suspensivo.
d) Quanto ao montante de € 941,36, como se disse em sede de Resposta (cf. artigos 14.º a 16.º e 20.º a 37.º daquele articulado), estamos perante comissões cobradas pela emissão e manutenção da “Stand-by Letter of Credit € 667 K 06/2018 a 07/2023”, pelo que, quanto ao peticionado pela Requerente no que a este valor respeita, impunha-se que se apreciasse, desde logo, uma questão prévia à aplicação da isenção de Imposto do Selo prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e) do CIS, qual seja o incumprimento pelas Requerentes, ora Impugnadas, dos pressupostos de que depende o reconhecimento da isenção, por a quantia em causa não estar diretamente relacionadas com a concessão de crédito, na aceção que lhe é dada pelo .º 7 daquela norma de isenção.
e) Ou seja, pese embora as Requerentes sustentarem no ppa que «todos os requisitos necessários para beneficiar da isenção em apreço encontram-se cumpridos, conforme exposto junto da AT na mencionada reclamação graciosa», no que respeita ao imposto do selo liquidado sobre comissões resultantes da emissão da “stand by letter of credit” não pode a mesma beneficiar da isenção, desde logo, por não estar relacionada com a concessão de crédito, devendo, nesta parte, o ppa ser desde logo julgado improcedente.
f) Quanto a esta questão, embora delimitada autonomamente na Resposta da Impugnante, seja em matéria de facto (cf. artigos 14.º a 16.º da Resposta), seja em sede de direito, no ponto II.1da mesma com a epígrafe «Do imposto do selo liquidado sobre comissões resultantes da emissão da “stand-by letter of credit”», o Tribunal a quo nada disse,
g) Limitando-se na matéria de facto, na alínea d) da mesma a indicar que está em causa o Imposto do Selo dos períodos entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020, conforme quadro síntese com a segregação destes períodos que depois reproduz e, na fundamentação de direito, quanto à questão do incumprimento dos pressupostos de aplicação da isenção por as quantias aqui em causa não estarem diretamente relacionadas com a concessão de crédito, na aceção que lhe é dada pelo n.º 7 daquela norma de isenção, o Tribunal nada diz.
h) E também não justificou que desta questão não podia tomar conhecimento, nem indica razões para essa abstenção, não resultando de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio.
i) O mesmo sucede quanto à quantia acima referida de € 18.717,01.
j) Delimitou-se no ponto II.2 da Resposta (cf. artigos 39.º a 43.º daquele articulado), como questão autónoma e prévia à apreciação da isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e) do Código do Imposto do Selo a falta de prova pelas Requerentes, ora Impugnadas, do pressuposto da isenção constante no n.º 7 do artigo 7.º do CIS.
k) Como se refere naquele articulado em sede de direito e como se havia notado já em sede de matéria de facto (cf. artigos 14.º a 16.º da Resposta), outro aspeto que resulta da análise ao imposto liquidado ao abrigo da verba 17.3.4 da TGIS, é o facto de não existir prova de que parte do imposto do selo sobre comissões que está a ser contestado pelas Requerentes no ppa esteja diretamente conexo com a concessão de crédito, que são aquelas que a alínea e) do n.º 1, conjugada com o n.º 7, ambos do artigo 7.º do CIS, isenta.
l) Após nova prova apresentada pelas Requerentes, no requerimento da Impugnante de 30 de setembro de 2021 (cf. cópia que se junta como documentos n.º 3 e 4), vem concluir-se que do montante inicialmente contestado a este respeito, continua a ser inelegível o montante de € 18.717,01, por falta de prova.
m) Também quanto a esta questão, delimitada autonomamente na Resposta da Impugnante como acima aduzido, o Tribunal a quo nada disse, limitando-se, como se disse, na alínea d) da matéria de facto limitado a indicar que está em causa o Imposto do Selo dos períodos entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020, conforme quadro síntese com a segregação destes períodos que depois reproduz e, em sede de direito, quanto a esta questão também aqui o Tribunal nada diz, e bem assim não justificou que desta questão não podia tomar conhecimento, nem indica razões para essa abstenção, não resultando também desta decisão, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio.
n) Como refere JORGE LOPES DE SOUSA in "Código de Procedimento e de Processo Tributário" «impõe-se ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Se o tribunal entende que o conhecimento de uma questão está prejudicado e o declara expressamente, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia. Esta só ocorrerá nos casos em que o tribunal, pura e simplesmente, não tome posição sobre qualquer questão sobre a qual devesse tomar posição, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento. No entanto, mesmo que entenda não dever conhecer de determinada questão, o tribunal deve indicar as razões por que não conhece dela, pois, tratando-se de uma questão suscitada, haverá omissão de pronúncia se nada se disser sobre ela.»
o) Como explicitado, embora as duas questões acima identificadas estejam perfeitamente delimitadas e individualizadas na Resposta da Requerida, porquanto constituem questões autónomas à questão da aplicação da isenção da alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º invocada pelas Impugnadas e apreciada pelo Tribunal, por em ambos os casos estar o incumprimento do pressuposto previsto no n.º 7 daquela mesma norma legal, o que obsta desde logo à aplicação da isenção em causa, mas quanto a estas duas questões o Tribunal nada diz, também não justificando que delas não podia tomar conhecimento, nem indica razões para essa abstenção, sendo que também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio.
p) Conclui-se assim que o Tribunal Arbitral não se pronunciou em absoluto sobre as questões acima melhor identificadas, pelo que é forçoso concluir que a presente decisão padece de omissão de pronúncia nessa parte, razão pela qual deve ser julgada procedente a presente impugnação, nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 28.º do RJAT, e anulada a decisão arbitral na parte recorrida, com as demais consequências legais.
Nestes termos, e nos mais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve a presente impugnação ser julgada procedente e, consequentemente, ser anulada a decisão arbitral na parte impugnada, com as consequências legais, com o que se fará Justiça!».
As entidades impugnadas, GRUPO V………………., S.A. e outras devidamente identificadas na decisão arbitral e na petição de impugnação, não apresentaram contra-alegações.
A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal foi notificada nos termos do disposto no artigo 146.º, n.º 1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (aplicável “ex vi” artigo 27.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro), não tendo emitido pronúncia sobre o mérito da impugnação.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão.
2 – FUNDAMENTAÇÃO
De facto
Ao abrigo do disposto no artigo 663.º, n.º 6 do Código de Processo Civil, dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados na decisão arbitral impugnada.
De direito
Vem invocada nulidade da decisão arbitral por omissão de pronúncia na medida em que a mesma não conheceu de duas questões autonomizadas na resposta ao Pedido de Pronúncia Arbitral: a primeira, respeita ao imposto do selo liquidado sobre comissões resultantes da emissão da “stand by letter of credit”, que a ver da ora impugnante não pode beneficiar da isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1 alínea e) do CIS, desde logo, por não estar relacionada com a concessão de crédito; a segunda, prende-se com falta de prova de que a quantia de 18.717,01 euros correspondente a parte do imposto do selo sobre comissões contestado pelas Requerentes no PPA esteja directamente conexo com a concessão de crédito, que são aquelas que a alínea e) do n.º 1, conjugada com o n.º 7, ambos do art.º 7.º do CIS, isenta.
A omissão de pronúncia integra o elenco taxativo dos fundamentos da impugnação da decisão arbitral, estando prevista no art.º 28.º, n.º 1, alínea c) do RJAT, com correspondência no art.º 615.º, n.º1 alínea d) do CPC.
Como tem sido repetido na jurisprudência do Supremo Tribunal de Justiça, a omissão de pronúncia a que se refere a al. d) do n.º 1 do artigo 615.º do CPC, prende-se com o disposto no art.º 608.º, n.º 2 do mesmo Código e respeita exclusivamente a questões, sendo que esta noção abrange as pretensões que as partes submetem à apreciação do tribunal e as respectivas causas de pedir e não se confunde com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os fundamentos, os motivos, os juízos de valor ou os pressupostos em que as partes fundam a sua posição na controvérsia – vd., entre muitos outros, o Ac. do STJ, de 10 de Março de 2022, tirado no proc.º1071/18.9T8TMR.E1.S1.
E como se sinaliza no Ac. do mesmo alto tribunal de 02/16/2005, tirado no proc.º 05S2137, «A nulidade do acórdão por omissão de pronúncia só acontece quando o acórdão deixa de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão dessa questão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra (…). Questões, para efeito do disposto no n.º 2 do art.º 660.º do CPC (corresponde ao actual 608.º, n.º 2), não são aqueles argumentos e razões, mas sim e apenas as questões de fundo, isto é, as que integram matéria decisória, os pontos de facto ou de direito relevantes no quadro do litígio, ou seja, os concernentes ao pedido, à causa de pedir e às excepções».
Passando aos autos, constata-se que na Resposta ao PPA, alegava-se:
«14.º Sem prejuízo do explicitado em sede de direito, importa aqui desde já notar que não existe prova de que o imposto do selo sobre comissões contestado pelas Requerentes no presente ppa esteja diretamente conexo com a concessão de crédito, que são aquelas que a alínea e) do n.º 1, conjugada com o n.º 7, ambos do artigo 7.º do CIS, isenta.15.º Com efeito, atento o ónus de prova que se encontra acometido às Requerentes impunha-se que houvessem identificado especificadamente e claramente as comissões que derivam de créditos (a existir alguma), das demais comissões e contraprestações cobradas por outros serviços financeiros pelos Bancos em causa.16.º Prova que se entende não estar efetuada uma vez que as Requerentes se limitam a elencar, nuns casos isoladamente, noutros conjuntamente com os juros cobrados, as comissões que lhe foram cobradas entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020, e que de acordo com o quadro do ponto 24 do ppa, perfazem um valor total de € 81.906,53, já expurgado dos valores de imposto do selo referentes às comissões cobradas pela emissão do papel comercial e emissão da Stand-by Letter of Credit (€24.740,52 e € 941,36, respetivamente).».
No exercício do contraditório sobre as alegações das Requerentes (aqui impugnadas) a fls. 2874 do processo arbitral, a Requerida (aqui impugnante) alegava:
«12. Assim, face à prova produzida, considera-se que apenas se afiguram elegíveis no que respeita à questão sobre a (in)aplicabilidade da isenção do Imposto do Selo prevista na alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º e n.º 7.º do CIS, integrando a previsão da norma, os montantes liquidados a seguir identificados:
• € 42 934,14– referente a Imposto do Selo incidente sobre juros;
• € 20.255,38 – referente a Imposto do Selo incidente sobre comissões conexas com a concessão de crédito.13. E, para além da não elegibilidade do Imposto do Selo respeitante às comissões cobradas pela emissão do papel comercial e emissão da Stand-by Letter of Credit, no valor de €24.740,52 e € 941,36, respetivamente, com os fundamentos vertidos nos artigos 20.º e seguintes da Resposta, continua a ser inelegível o montante de € 18.717,01 face à prova produzida.».
Ora, sobre estas concretas questões de facto, relevantes no quadro do litígio, não alcançamos na fundamentação da decisão arbitral qualquer pronúncia, nem vemos que tais questões tenham ficado prejudicadas pela solução dada a outras.
Com efeito, consta da decisão arbitral impugnada, entre o mais que se dá por reproduzido:
«
2.4. No âmbito da atividade que desenvolviam, as Requerentes recorreram a financiamento junto de diversas instituições de crédito, ou colocado por instituições de crédito junto de investidores (papel comercial), a saber: Banco (…)
2.5. Por referência ao período compreendido entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020, as instituições de crédito em causa liquidaram imposto do selo, na qualidade de sujeitos passivos, que fizeram repercutir na esfera jurídica das Requerentes enquanto entidades mutuárias, as quais vieram a suportar integralmente o imposto no montante total de 714.048,64 EUR.
2.7. No entanto, as liquidações são ilegais, e devem ser anuladas, na medida em que a situação do caso se encontra coberta pela isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do Código do Imposto do Selo.
(…)
2.11. Concluindo que se encontram isentas de Imposto do Selo ao abrigo da alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º do respetivo Código, as seguintes operações: (i) os juros cobrados, (ii) as comissões cobradas, (iii) a utilização do crédito e (iv) as garantias prestadas.
(…)
Da posição da Requerida:
2.12. Nos termos conjugados da alínea e) do n.º 1 e do n.º 7, do artigo 7.º do Código do
Imposto do Selo, do lado objetivo da isenção apenas estão isentas de imposto, as seguintes operações: i. Utilização do crédito concedido; ii. Garantia prestada na concessão do crédito; iii. Juros remuneratórios cobrados pela concessão do crédito; iv. Comissões cobradas diretamente destinadas à concessão do crédito.».
(…)
Matéria de facto
4.1. Factos provados:
c) Os atos objeto do presente pedido de pronúncia do Tribunal Arbitral são os indeferimentos de reclamação graciosa autuados sob o n.º ……………………346 e incidentes sobre as liquidações de Imposto de Selo relativas ao período compreendido entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020 e, consequentemente (e em termos finais ou últimos), os atos de liquidação de Imposto do Selo repercutidos nas Requerentes, relativos a operações de crédito e intermediação financeira em emissões de papel comercial das entidades referentes aos período entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020, bem como as declarações emitidas pelas instituições de crédito (cfr. Docs. nºs 21 e 22, juntos pelas Requerentes).
d) Aqui está em causa o Imposto do Selo dos períodos entre janeiro de 2018 e janeiro de 2020, conforme quadro síntese com a segregação destes períodos que se reproduz [cfr. artigo 24.º do Pedido de Pronúncia Arbitral (PPA)]:
[segue o mapa resumo das liquidações]
(…)».
Em sede de apreciação jurídica do mérito da questão, deixou-se lavrado na decisão arbitral de que tratamos:
«
5.2.2. A natureza jurídica das SGPS
A questão em debate consiste em saber se as Requerentes, enquanto sociedades gestoras de participações sociais, são consideradas instituições financeiras para efeito do disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º do Código do Imposto do Selo, que estabelece, nos termos aí previstos, a isenção de imposto.
a) As Requerentes entendem que, enquanto sociedades gestoras de participações sociais, se enquadram no conceito de instituição financeira constante do artigo 4.º, n.º 1, ponto 26), do Regulamento (UE) n.º 575/2013 - para que remete o artigo 3.º, n.º 1, ponto 22), da Diretiva 2013/36/EU -, no ponto em que essa disposição define como uma instituição financeira uma empresa que não seja instituição de crédito, cuja atividade principal é a aquisição de participações sociais, e apenas exclui as “sociedades gestoras de participações no setor dos seguros e as sociedades gestoras de participações de seguros mistas”.
b) Em contraposição, a Autoridade Tributária defende que, o legislador nacional, ao proceder à transposição da Diretiva para o direito interno, interpretou a expressão «empresa que não seja uma instituição, cuja atividade principal é a aquisição de participações» como correspondendo a sociedades gestoras de participações sociais que se encontram sujeitas à supervisão do Banco de Portugal, conforme a definição constante do artigo 2.º-A, alínea z), subalínea i), do Regime Jurídico das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras.
É esta a questão que cabe dilucidar.
(…)
7. Decisão
Nestes termos, acordam neste Tribunal Arbitral em:
a) Julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral;
b) Anular as liquidações de Imposto do Selo conforme Guias entregues pelas Instituições de Crédito que liquidaram o Imposto do Selo e constantes do doc. n.º 21 junto pelas Requerentes, no montante de 714.048,64 EUR.
(…)» (sublinhados e negritos nossos).
Como se apreende do exposto, as questões alegadas pela Requerida (ora impugnante), Autoridade Tributária e Aduaneira, na resposta ao Pedido de Pronúncia Arbitral e reiteradas no contraditório exercido sobre as alegações da Requerente e que se prendem por um lado, com a inelegibilidade, para efeitos de isenção, do IS liquidado sobre comissões resultantes da emissão da stand by letter of credit no montante de 941,36 euros e, por outro, com a falta de prova de que o Imposto do Selo sobre comissões no montante de 18.717,01 euros, contestado no PPA, esteja directamente conexo com a concessão de crédito, não foram conhecidas pelo Tribunal Arbitral, que reconduziu a questão de mérito à dos requisitos subjectivos da norma de isenção do art.º 7.º, n.º 7, alínea e) do CIS, deixando fora da sua pronúncia, as invocadas questões factuais e jurídicas.
Verifica-se, pois, a invocada nulidade do acórdão arbitral impugnado por omissão de pronúncia, havendo os autos de baixar ao CAAD para sanar a apontada nulidade, o que se determinará no dispositivo deste acórdão.
5 - DECISÃO
Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em julgar procedente a presente impugnação da decisão arbitral e ordenar a devolução do processo ao CAAD para sanar a apontada nulidade.
Condena-se a Impugnada nas custas, que não são devidas por não ter contra-alegado.
Registe e Notifique.
Lisboa, 20 de Fevereiro de 2025
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Vital Lopes
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Patrícia Manuel Pires
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Maria da Luz Cardoso |
