Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 1194/08.2BESNT |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 07/14/2022 |
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| Relator: | LURDES TOSCANO |
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| Descritores: | FACTURAS FALSAS ÓNUS DA PROVA |
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| Sumário: | I - Tendo a Administração cumprido o ónus que sobre si impendia, competia ao Impugnante ter apresentado prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que as prestações de serviços descritas nas faturas ocorreram, ou seja, que aquelas faturas têm subjacentes reais e efetivas operações económicas. II - Ónus que, definitivamente, não cumpriu já que não logrou, pela prova produzida, afastar os indícios ponderosos da simulação das faturas, recolhidos pela AT, tendo, no essencial, os factos por si invocados e através dos quais visava demonstrar aquela realidade obtido, na apreciação do erro de julgamento de facto que vinha suscitado, resposta negativa. |
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| Aditamento: | |
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| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que compõem a 1ª Subsecção da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul
l – RELATÓRIO A...., UNIPESSOAL, LDA, vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, dos períodos de 0306T, 0309T e de 0312T, no montante global de 20.014,61€. Nas suas alegações de recurso formula as seguintes conclusões: 1ª Resulta de toda a matéria carreada para os autos - documental e testemunhal - a existência de um efectivo relacionamento comercial entre a Recorrente e a sociedade "J...., Lda", no ano de 2003 (e nos anos anteriores e posteriores), sendo esta sub-contratada por aquela para a realização de obras de pintura para as quais não tinha capacidade, por si própria - por ter apenas dois funcionários seus -, de dar satisfação. 2ª Ficou provado que a sociedade "J...., Lda" prestou, no ano de 2003, diversos serviços de pintura em muitos locais - identificados nos factos assentes -, colocando pessoal, que arregimentava com facilidade em meios débeis da sociedade, ao serviço de várias obras, a maior parte das vezes ao mesmo tempo, chegando mesmo às duas dezenas o número de trabalhadores disponibilizados em simultâneo. 3ª Ficou provado que, do valor facturado de € 90.000,00, a Recorrente pagou, em dinheiro (segundo procedimento alegado por diversas testemunhas, mormente J...., M.... e H....), a importância de € 68.156,60, transitando o saldo devedor para o ano seguinte como era procedimento habitual entre as sociedades em causa, atendendo à elevada confiança que havia entre os respectivos sócios gerentes, conhecidos e de trabalho conjunto de há longa data. 4ª A sentença objecto de recurso é nula: 5ª Não podem ser correlacionados os factos indicados na sentença para se considerar haver fortes indícios de inexistência de prestação de serviços e, consequente, falsidade da facturação, com determinação da inversão do ónus da prova. Tais factos ou respeitam a meros incumprimentos de obrigações da sociedade "J...., Lda" (de ter uma contabilidade em dia ou de inscrever os seus funcionários na segurança social), totalmente alheios à pessoa da Recorrente; ou respeitam a actos - pagamentos feitos em numerário - muito correntes sobretudo há alguns anos no comércio da construção civil (sendo constantes, de valores individuais pouco significativos, mas que foram objecto de correcta tradução na contabilidade, tendo havido o cuido de se proceder a levantamentos com utilização de cheques, efectuar a respectiva listagem de levantamentos com indicação do número dos cheques utilizados e respectiva data e conferência do número do cheque e respectivo montante com os extractos emitidos pela instituição bancária). 6ª Consequentemente, não é de aplicar a inversão do ónus da prova constante do disposto no art.75º, nº2 da Lei Geral Tributária, não se inscrevendo o caso em apreço em nenhuma das alíneas desse dispositivo, nem havendo qualquer indício, por mínimo que seja, que ponha em causa a veracidade das facturas lançadas na contabilidade da Recorrente - houve sim um manifesto défice de investigação por parte da Administração Fiscal, que não curou de averiguar se efectivamente a Recorrente se socorreu dos serviços da "J...., Lda", quantos trabalhadores tinha a Impugnante, quais as concretas obras realizadas, locais e dimensão dos serviços prestados, e qual o pessoal nelas colocado, se o material adquirido era o adequado às obras realizadas, se os cheques efectivamente existiam e foram levantados (confronto com os extractos bancários), tudo elementos essenciais para se averiguar se a Recorrente contabilizou mais serviços do que os que efectivamente necessitava. 7ª Se tal investigação fosse feita, como exigido (não é a Recorrente que tem de demonstrar que uma factura corresponde a um serviço que lhe foi efectivamente prestado, como é evidente), então a Administração Fiscal chegaria à imediata conclusão de que os serviços foram efectivamente prestados, não havendo qualquer necessidade do caso chegar a juízo - todavia, e mal, optou-se por atribuir à Administração Fiscal o poder de, pela simples palavra na elaboração de relatório inspectivo, dizer umas trivialidades e concluir, por simples factos desconectados entre si (e sem investigar os factos que se prendem com a própria prestação de serviços em si), que as facturas são falsas, remetendo todo o esforço de prova contra quem goza da presunção de veracidade de todos os elementos que integram a sua contabilidade - houve, assim, grosseira violação do disposto no art.75º da Lei Geral Tributária. 8ª O presente processo não faz qualquer sentido, pois a consideração de que as facturas são falsas é contraditória com posições já definitivamente assumidas pela Administração Fiscal: a cobrança do crédito da sociedade "J...., Lda" sobre a Recorrente, no valor imediatamente pago de €3.513,14, como se toda a relação entre ambas as sociedades tivesse sido - como foi - correcta; a abertura de processos fiscais e criminais contra a sociedade "J...., Lda" e seu sócio gerente por não entrega ao Fisco do valor do IVA correspondente às facturas que emitiu no ano de 2003, considerando-as verdadeiras, portanto, entre as quais se encontram as facturas que ora entendem como sendo falsas (sendo que, em processo criminal, como se verá, após deferimento do requerimento já efectuado e que se reiterará infra, a sociedade "J...., Lda" e o seu sócio gerente foram mesmos condenados criminalmente. 9º Ainda que não se entenda como supra explanado, deverá haver aditamentos à matéria de facto (remetendo-se os depoimentos das audições para os pontos de gravação supra mencionados no texto da alegações), conforme se expõe: Nestes termos e nos mais de direito aplicáveis, deverá ser concedido provimento ao presente recurso, anulando-se em consequência as liquidações impugnadas. Não foram apresentadas contra-alegações. * O Ministério Público, junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. * Com dispensa dos Vistos legais, cumpre apreciar e decidir.
II - FUNDAMENTAÇÃO II.1. De Facto A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: A) A Impugnante exerce a actividade de pintura e colocação de vidros -CAE 43 340. B) A Impugnante encontra-se colectada em IRC, no regime normal, e em sede de IVA está enquadrada no regime normal de periodicidade trimestral. C) Ao abrigo da OI200705026 de 11.07.2007, foi efectuada uma acção de inspecção à Impugnante para análise do cumprimento de todas as obrigações contabilísticas e fiscais com vista ao apuramento de todos os impostos relativos ao exercício de 2003.
Analisada a conta corrente deste fornecedor verifica-se que o saldo em divida em 31/12/2003 (94.155,43€) correspondente a 88% do valor da facturação de subscontratos ao longo exercício de 20O3 (107.100,00€.) Para uma empresa pequena e sem estrutura, como afirma J.... Sociedade de Construções Lda que sobrevive com a utilização de mão de obra clandestina, cujo pagamento não pode ter grandes atrasos e que continua a facturara para este cliente em 2005 e 2005, o valor em divida não pode corresponder à realidade. Situação Fiscal do Fornecedor de Subcontratos - J.... Sociedade de Construções, Lda Analisada a situação fiscal do fornecedor J.... Sociedade de Construções Lda verificou-se o seguinte: 1 - Existência de excesso de actividade e exagero no volume de serviços prestados, por parte da firma José & Diogo, sem qualquer correspondência na capacidade real da empresa. 2 - Inexistência de trabalhadores inscritos na segurança social e quanto aos trabalhadores ilegais que o sujeito passivo diz contratar não há quaisquer provas da sua existência. 3 - Inexistência de contabilidade. 4 - Falta de provas de subcontratos. 5 - Não há aquisição de materiais ou equipamentos. 6 - Quando ao pagamento, ou foi em dinheiro ou foi em cheque e neste caso, desconhecem-se beneficiários. 7 - Na generalidade os recibos são emitidos na data das facturas o que prova que nada tem a ver com o pagamento das mesmas já que o Sr. J..... afirma que os clientes lhe devem dinheiro. 8 - Na contabilidade dos clientes, ou não há saldos em divida, o que não é normal, ou há valores em divida muito elevados o que também não seria possível de suportar para uma empresa de pequenas dimensões e mal organizada como aquela. Quer uns quer outros revelam falta de veracidade. Pode-se assim concluir que a empresa J.... Sociedade de construções, Lda, não tem capacidade nem estrutura empresarial para realizar trabalhos que factura. Face à inexistência de contabilidade bem como de documentos de suporte relacionados com o exercício de actividade, á falta de equipamentos, á falta de empregados inscritos na segurança social, ao facto de os pagamentos, na generalidade, quer por parte dos clientes, quer dos empregados, ser feito em dinheiro, ou sendo em cheque, desconhecerem-se os beneficiários, ao excesso de actividade para a possível capacidade e estrutura da empresa, pode concluir pela existência de forte indícios de estarmos na presença de facturas que não traduzem prestações de serviços efectivas, ou sejam pela existência de facturas que não traduzem prestações de serviços efectivas, ou seja, pela existência de facturação falsa o que consubstancia Crime de Fraude Fiscal Qualificada previsto e punível pelo nº2 do art°104 do RIGT (Regime Geral das Infracções Tributárias). Junta-se em Anexo A, cópia do balancete geral onde se pode ver a contabilização das facturas de subcontratos. Em face do exposto verifica-se o seguinte: 1- Além das facturas e de um orçamento que refere preços dos serviços por m.2 não existe qualquer outro comprovativo da realização dos trabalhos por parte da empresa J.... Sociedade de Construções Lda. 2- As facturas relativas a subcontratos foram todas pagas com vários cheques de pequenos montantes sem que existam cópias dos mesmos para confirmação. Sabe-se apenas que saíram da conta bancária (conforme extractos bancários), desconhecendo-se os beneficiários. 3- O saldo em divida na conta do fornecedor, em 31/12/2003, no valor de 94.155,43€, para uma empresa de pequenas dimensões como esta, revela falta de verdade. 4- O fornecedor dos subcontratos serviços de pintura) não tem trabalhadores nem, estrutural empresarial que lhe permitissem efectuar os trabalhos que facturou á empresa A.... Unipessoal, Lda. Concluindo Perante os factos descritos verifica-se que as facturas de subcontratos não podem corresponder a operações reais mas sim a operações fictícias ou inexistentes, podendo-se concluir pela existência, de facturação falsa, emitida pela empresa J.... Sociedade de Construções, Lda e contabilizada como custo pela empresa A.... Unipessoal, Lda. A emissão de facturação falsa consubstancia a prática do Crime de Fraude Fiscal Qualificada previsto e punível pelo n°2 do art°104° do RGIT, agindo em conluio o emitente e o utilizador dos documentos, com a intenção livre e consciente de obter, para ambos ou um deles, uma vantagem patrimonial indevida à custa da prática de actos e omissões nocivos aos interesses a Fazenda Nacional. No caso em concreto, o sujeito passivo, contabilizou custos e deduziu o IVA correspondente a operações não reais, lesando, assim os cofres do Estado, através da redução do montante das suas obrigações tributáveis, em termos de IRC e IVA.
Assim, foi indevidamente deduzido imposto no montante de 17.000,00€ distribuído por períodos nos seguintes montantes:
E) Com base do RIT levado à al.D) do probatório foram elaboradas as seguintes liquidações:
F) A firma "J....., Sociedade de Construções, Lda" tem como actividade a pintura, azulajamento e isolamento de edifícios. (Depoimento da testemunha J.....) G) Os trabalhos de pintura realizados pela firma "J...., Sociedade de Construções, Lda" á Impugnante eram pagos em dinheiro. (Depoimento da (Depoimento da testemunha J..... e, 1ª e 4ª Testemunhas) H) A firma " J....., Sociedade de Construções, Lda" e a Impugnante de quatro em quatro meses" acertavam as contas".(Depoimento da Testemunha J.....) I) A firma "J...., Sociedade de Construções, Lda" prestou serviços para a Impugnante em obras sitas em: Oeiras, Odivelas, Carnaxide, S. Domingos de Rana. Murches, Cascais, Loures. A da Beja, Damaia, Cacilhas. (Depoimento da Testemunha J.....) J) A Impugnante contratava os sub-empreitos sem contrato escrito (Depoimento da Testemunha J..... 1ª e 2ª Testemunha) K) Entre a Impugnante e " J...., Sociedade de Construção, Lda" era acordado anualmente o preço de cada prestação de serviço, independentemente do local da obra. (Depoimento da 1ª Testemunha e Doc. n°8 junto á p.i.) L) A Impugnante executou trabalhos de pintura nas obras do Monte do Guizo. (Depoimento da 5ª Testemunha) M) A Impugnante executou trabalhos de pintura nas obras do Monte do Guizo e Almancial. (Depoimento da 5ª Testemunha) N) Em 28.10.2008, deu entrada no Serviço de Finanças da Amadora a petição inicial que originou os presentes autos. (cfr. fls.5 dos autos).
A título de factualidade não provada exarou-se na sentença recorrida o seguinte: E, em sede de fundamentação da matéria de facto consignou-se o seguinte: *** II.2. De Direito Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou improcedente a presente impugnação, em consequência manteve na ordem jurídica os actos tributários sindicados. Estão em causa as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, dos períodos de 0306T, 0309T e de 0312T, no montante global de 20.014,61€.
- Das nulidades da sentença: Inconformado, o impugnante veio interpor recurso da referida decisão alegando, antes de mais, que a sentença objecto de recurso é nula (conclusão de recurso 4ª): Quanto à alegada violação do disposto no art. 615º, nº1, alínea d) do novo Código de Processo Civil, ao não se ter pronunciado sobre questão de que deveria ter conhecido, julgamos que o recorrente pretende invocar a omissão de pronúncia. Dispõe o art. 615º, nº1, al.d) do CPC que é nula a sentença quando «o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento». Entende o recorrente que a sentença recorrida deveria ter conhecido da existência de processos administrativos e criminais em que à sociedade "J...., Lda" ou ao seu sócio gerente era exigido o pagamento do IVA constante das facturas que foram consideradas nulas no processo sub judice. Pelo que improcede a invocada nulidade por omissão de pronúncia. Nos termos do disposto no art. 615.º, n.º 1, al. c), do CPC, é nula a sentença, além do mais, quando os fundamentos estejam em oposição com a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que exista um vício de contradição formal entre os fundamentos de facto ou de direito e o segmento decisório da sentença. Constituindo a sentença um silogismo lógico-jurídico, de tal forma que a decisão seja a conclusão lógica dos factos apurados, aquela nulidade só se verifica quando das premissas de facto e de direito se extrair uma consequência oposta à que logicamente se deveria ter extraído. Por outro lado, uma decisão é obscura ou ambígua quando for ininteligível, confusa ou de difícil interpretação, de sentido equívoco ou indeterminado. A obscuridade de uma sentença é a imperfeição desta que se traduz na sua ininteligibilidade. Só existe obscuridade quando o tribunal proferiu decisão cujo sentido exacto não pode alcançar-se. A sentença recorrida começa por fazer um enquadramento geral do Direito aplicável ao caso, após o que analisa o caso concreto. Não existe, pois, um vício de contradição formal entre os fundamentos de facto ou de direito e o segmento decisório da sentença. Pelo contrário, o percurso fundamentador e decisório do Tribunal foi desenvolvido e explanado dentro de um quadro lógico e congruente. Do mesmo modo, não se pode dizer que estamos perante uma decisão ambígua, no sentido de equívoca ou vaga. Quando muito, poderia ocorrer erro de julgamento, mas esse não se subsume ao vício invocado. Pelo exposto, não pode senão concluir-se que a decisão impugnada não padece do vício que lhe vem imputado. * Iremos seguir de muito perto o já apreciado e decidido neste Tribunal, no Acórdão de 24/02/2022, Proc. 165/09.6BESNT, disponível em www.dgsi.pt, processo das mesmas partes e imposto, em que estavam em causa as mesmas questões, apenas diferindo os exercícios, adaptando-o ao caso concreto. Enquanto nos presentes autos estão em causa liquidações de IVA de 2003, no Acórdão em que nos apoiaremos estavam em causa liquidações adicionais de IVA relativas aos anos de 2004, 2005 e 2006. * - Do erro de julgamento da matéria de facto Aqui chegados, importa apreciar a alegação do erro de julgamento da matéria de facto, começando, em primeiro lugar, pelo requerimento formulado em sede de alegação de recurso, ao abrigo do artigo 662º, nº2, alínea b) do CPC, e que tem o seguinte teor: “(txto integral no original; imagem)” Dispõe o art. 662º, nº 2, alínea b) do CPC, que a Relação deve ainda, mesmo oficiosamente, ordenar, em caso de dúvida fundada sobre a prova realizada, a produção de novos meios de prova. Pretende o recorrente mostrar a existência de uma posição contraditória por parte da Administração Fiscal, pois perante a sociedade “J...., Lda” considerou as facturas verdadeiras e exigiu o pagamento do IVA cobrado, perante a Recorrente exige o reembolso do IVA deduzido, considerando as facturas como falsas. Ora, nos termos da lei, são sujeitos passivos do imposto, as pessoas singulares ou coletivas que, em factura, mencionem indevidamente IVA, o que equivale a dizer que a simples menção do IVA em facturas, ainda que erradamente indicado, por não haver lugar ao mesmo, origina obrigação de imposto. Tanto basta para que se diga que o alegado pela recorrente não mostra nenhuma actuação contraditória, por parte da AT, relativamente aos dois sujeitos passivos, pois a sua actuação situa-se em planos distintos. Assim, vai indeferido o requerimento de prova do recorrente. * Alega a recorrente que deverá haver aditamentos à matéria de facto, conforme expõe na conclusão de recurso 9ª. Pretende a recorrente que se aditem 11 factos. Vejamos. Quanto às asserções contidas nos nºs 4- e 5- da conclusão de recurso 9ª, não serão objeto de análise a este propósito, pois que, como é evidente, qualquer uma delas encerra, não a formulação de um facto (entendido como acontecimento externo, interno ou psíquico, e tanto os factos reais, como os simplesmente hipotéticos), mas um juízo conclusivo que o Tribunal retirará, ou não, do julgamento da matéria de facto. Feito este esclarecimento, podemos prosseguir, dizendo que a Recorrente deu cumprimento às especiais exigências no que toca à impugnação da matéria de facto (artigo 640º do CPC), o que resulta evidente da leitura concatenada das alegações de recurso e das respetivas conclusões. No que respeita ao circunstancialismo referido, deve dizer-se, considerada a prova produzida, que: - as testemunhas convergem na referência ao relacionamento comercial entre as duas sociedades, desde momento anterior a 2003; que a “J.... Lda” se dedicava a serviços de pintura; que a Recorrente não tinha meios para, por si só, levar a cabo todos os serviços que facturava, precisando de recorrer a terceiros. Já quanto ao facto pretendido aditar no nº 1 da conclusão de recurso 9ª, não se retira do depoimento das mesmas testemunhas que a Recorrente, no ano de 2003, tivesse ao seu serviço apenas dois funcionários. A este propósito, o RIT refere-se a 3 funcionários; sendo que uma das testemunhas indicadas para prova do alegado – J..... – também afirmou que teriam 2 ou 3 funcionários, onde se incluía o filho e a mulher. Por outro lado, no RIT o número de funcionários fica algo impreciso pois refere-se, também, a esposa do impugnante não ficando claro se a mesma também era contabilizada como funcionária. Os números são próximos daquilo que se indica no relatório inspetivo e não são eficazmente contestados, pelo que consideramos não ser de aditar o nº 1 da conclusão 9ª, pois não se mostra provado que a impugnante em 2003, dispunha de apenas dois funcionários, ambos pintores. Quanto ao pretendido aditar no nº 2 da conclusão 9º, tem estreita conexão com o pretendido aditar no nº 1, e que se refere ao número de funcionários que a impugnante tinha ao seu serviço, ora não se mostrando comprovado esse número, não iremos proceder ao aditamento. Ainda assim, sempre se dirá que, mesmo que assim não fosse, sempre não seria de aditar tal facto, tal como se apresenta, se mostra conclusivo. Em relação ao pretendido aditar no nº 3 da conclusão 9ª, é factualidade que não é posta em causa, não vem questionado que a recorrente tenha prestado os serviços que facturou aos seus clientes; o que está em discussão é, se lhe foram prestados serviços por um determinado fornecedor. Quanto ao pretendido aditar no nº 6 da conclusão 9ª, a recorrente pretende que se fixe como facto provado que no ano de 2003, foram pagos pela recorrente à empresa “J...., Lda., €68.156,60, em dinheiro. Para tal, a recorrente convoca os documentos que se mostram juntos aos autos com os nºs 31 e 32, bem como o RIT. Vistos os documentos em causa, temos de rejeitar a pretensão da recorrente. O documento nº 31 corresponde a uma lista manuscrita com a indicação de “Pagamentos efectuados a J…., Lda” – 2003 onde constam números de cheques e valores. Ora tais listagens são elementos internos, sem qualquer credibilidade, cuja autoria se desconhece e que nada demonstra, sobre ter sido pago x ou y à empresa J…., Lda. É certo que a Impugnante junta extratos bancários com a menção aos cheques (pagamento / compensação) mas nem assim a tarefa de demonstrar os pagamentos das faturas desconsideradas fica facilitada, pois não é possível estabelecer a ligação entre os cheques e os exatos valores faturados. De resto, como a Impugnante refere e as testemunhas corroboram, os cheques eram levantados ao balcão para os pagamentos serem efetuados à J..... (em dinheiro). Ora a informalidade e falta de evidenciação documental não permite que se possam ter como provados os pagamentos efetuados pela Impugnante à emitente das faturas, sendo que, como se percebe, não são os depoimentos das testemunhas que provam concretos pagamentos e o circuito financeiro a eles associados. Quanto ao facto pretendido aditar no nº 7 da conclusão 9ª, prende-se com o já requerido pelo impugnante, apreciado supra e indeferido. Remete-se para o que supra se escreveu e indefere-se o pedido de aditamento pois o referido facto – cobrança da AT do saldo credor - refere uma actuação por parte da AT, relativamente aos dois sujeitos passivos, em planos distintos dos que estão em causa nos presentes autos. Quanto ao facto pretendido aditar no nº 8 da conclusão 9ª, pretende a recorrente que se dê como provada que os trabalhos realizados pela empresa J...., Lda., a favor da impugnante eram controlados obra a obra, mediante regulares medições de pintura realizada, indicando como meio probatório, a prova testemunhal. Inexistindo qualquer documentação que evidencie as regulares medições, resumindo-se a prova a depoimentos vagos, prestados por pessoas próximas e interessadas no desfecho da causa, seja o filho do representante legal da impugnante, seja o emitente das facturas reputadas falsas, terá que se ter essa prova como frágil e de credibilidade reduzida. Pelo que não se irá aditar o pretendido facto. O mesmo se diga quanto ao facto pretendido aditar no nº 9 da conclusão 9ª, não existe qualquer documento que prove tal facto, sendo que a recorrente pede o seu aditamento com base numa prova testemunhal frágil e pouco credível. Face ao exposto, indefere-se o aditamento do presente facto. Quanto ao facto pretendido aditar no nº 10 da conclusão 9ª, somente se dirá que já consta da alínea G) do probatório que os pagamentos eram efectuados em dinheiro. Quanto ao facto pretendido aditar no nº 11 da conclusão 9ª, - que os pagamentos em dinheiro efectuados à sociedade J.... pela impugnante eram objecto de registo em folha própria - tal facto está conexionado com o facto pretendido aditar no nº 6 da conclusão 9ª, tanto que indicam os mesmos documentos como meio probatório. Assim, remete-se para o que se escreveu supra, quanto ao facto pretendido aditar no nº 6 da conclusão 9, assim indeferindo o requerido aditamento. * Em suma, de toda a matéria de facto impugnada apenas passará a constar do probatório o seguinte: O) Em momento anterior a 2003, a impugnante e a J..... Lda estabeleceram relações comerciais (depoimento das testemunhas J… e J….); P) A impugnante não tinha meios humanos para, por si só, prestar todos os serviços que facturava, necessitando de recorrer a terceiros (depoimento das testemunhas J… e H.....). * Estabilizada a matéria de facto, avencemos para o direito. Entramos, assim, na questão de saber se a AT podia, ou não, ter corrigido o IVA em causa, cuja dedução não foi aceite, o que passa por saber se reuniu os indícios suficientes de que as faturas em causa, emitidas pela J...., em 2003, não titulam operações reais. Nos presentes autos, a AT convocou o regime previsto nos artigos 19º, n.º 3 Código do IVA para justificar a não dedutibilidade do IVA suportado pela Impugnante, com fundamento em simulação, conclusão a que chegou com base em alegados indícios que referiu expressamente no RIT, quanto à J....., e que, desde já, se destacam: 1 - Existência de excesso de actividade e exagero no volume de serviços prestados, por parte da firma J…., sem qualquer correspondência na capacidade real da empresa. 2 - Inexistência de trabalhadores inscritos na segurança social e quanto aos trabalhadores ilegais que o sujeito passivo diz contratar não há quaisquer provas da sua existência. 3 - Inexistência de contabilidade. 4 - Falta de provas de subcontratos. 5 - Não há aquisição de materiais ou equipamentos. 6 - Quando ao pagamento, ou foi em dinheiro ou foi em cheque e neste caso, desconhecem-se beneficiários. 7 - Na generalidade os recibos são emitidos na data das facturas o que prova que nada tem a ver com o pagamento das mesmas já que o Sr. J.....afirma que os clientes lhe devem dinheiro. 8 - Na contabilidade dos clientes, ou não há saldos em divida, o que não é normal, ou há valores em divida muito elevados o que também não seria possível de suportar para uma empresa de pequenas dimensões e mal organizada como aquela. Quer uns quer outros revelam falta de veracidade. Quanto à adquirente dos alegados serviços, refere-se: 1- Além das facturas e de um orçamento que refere preços dos serviços por m.2 não existe qualquer outro comprovativo da realização dos trabalhos por parte da empresa J.... Sociedade de Construções Lda. 2- As facturas relativas a subcontratos foram todas pagas com vários cheques de pequenos montantes sem que existam cópias dos mesmos para confirmação. Sabe-se apenas que saíram da conta bancária (conforme extractos bancários), desconhecendo-se os beneficiários. 3- O saldo em divida na conta do fornecedor, em 31/12/2003, no valor de 94.155,43€, para uma empresa de pequenas dimensões como esta, revela falta de verdade. 4- O fornecedor dos subcontratos serviços de pintura) não tem trabalhadores nem, estrutural empresarial que lhe permitissem efectuar os trabalhos que facturou á empresa A.... Unipessoal, Lda. «Ora, para a Recorrente, contrariamente ao que foi decidido na sentença recorrida, estes ¯”factos-índice” – que desvaloriza e/ ou contraria – não são suficientes para permitir à AT desconsiderar o IVA que tem as facturas em causa como suporte documental, com o fundamento de que as operações referidas nessas facturas são simuladas. Vejamos o que dizer a este propósito, começando por lembrar as regras de repartição do ónus da prova a ter em conta. Como tem sido realçado, reiterada e uniformemente, pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, quando a Administração Tributária desconsidera faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transação – vide, entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF. Assim sendo, importa analisar se a AT fez a prova que lhe competia da verificação de indícios que permitem concluir que às apontadas facturas contabilizadas pela Impugnante, ora Recorrente, não subjazem as operações que, alegadamente, teriam implicado a respetiva emissão. Tenha-se em conta, como também é aceite, que não é imperioso que a Administração efetue uma prova direta da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indireta, a ¯factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém diretamente, mas indiretamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova‖ – cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 154; também neste sentido, entre outros, o acórdão do TCAN, de 26/04/12 (processo nº 00964/06.0 BEPRT). Ou seja, a AT não tem que demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo (Acórdão do STA de 27/10/04, Processo 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada da(s) operação(ões) referida(s) na(s) fatura(s) ser(em) simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT. Como se refere no acórdão do TCAN, de 23 de Novembro de 2012 (proc. nº 1523/05.0 BEVIS-Aveiro), ¯no que concerne à prova que compete à Administração – (…) - o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (expressão de Castro Mendes citado por Saldanha Sanches), pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela fatura”. Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das faturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado. Vejamos, então, não perdendo de vista o enquadramento jurídico gizado relativamente ao ónus da prova e considerando os factos apurados em sede inspetiva, com vista a dar resposta à questão de saber se, como entendido pelo TAF de Sintra, resulta dos factos considerados que a AT fez prova da verificação de indícios que lhe permitiam concluir que as facturas relativamente às quais o correspondente IVA foi desconsiderado (melhor dizendo, a dedução do IVA não foi aceite) não tiveram subjacente qualquer operação económica realizada entre a Impugnante e a J...., Lda. Só respondendo afirmativamente a esta questão é que importa saber se a Impugnante logrou demonstrar em Tribunal que, não obstante os indícios colhidos, são reais, isto é, existiram efetivamente, tais operações económicas entre estes concretos sujeitos. E, para nós, os apontados “factos-índice”, numa análise concatenada e ponderados à luz da experiência, são suficientes para permitir à AT desconsiderar a dedução de IVA que tem as faturas em causa como suporte documental, com o fundamento de que as operações referidas nessa fatura são simuladas.»(1) Na verdade, resulta da análise feita pela AT que a emitente das faturas era fornecedora de serviços de pintura à Impugnante, apresentando um montante facturado, no ano em causa (2003), de valor significativo - € 90.000,00 euros. É um valor que, do ponto de vista do fornecedor, exige já alguma estrutura empresarial que a J..... não apresenta, pois não tem trabalhadores ao seu serviço, alegando que utiliza mão de obra clandestina, mas de cuja existência não há prova. Não revelando também a aquisição de materiais ou equipamentos. Ora, tudo isto se mostra revelador de que a dita sociedade não tem uma estrutura empresarial compatível com os serviços alegadamente fornecidos. Para mais, a circunstância de este fornecedor não apresentar contabilidade não ajuda a esclarecer a sua situação. Diga-se, ainda, que, apesar da falta de estrutura evidenciada, não há evidência de subcontratação o que adensa as fundadas dúvidas sobre o fornecedor e a sua estrutura empresarial. Acresce que, no caso, o facto de os pagamentos das facturas serem supostamente efetuados em dinheiro, não permite, antes dificulta, estabelecer um circuito documental entre as facturas e os meios de pagamento, o que, aliado aos demais factos-índice, nos permite acompanhar a conclusão dos SIT e da sentença recorrida. Em suma, estamos perante indícios que, com elevado grau de probabilidade, permitem concluir que o fornecedor (J..... Lda) não tinha capacidade empresarial para prestar os serviços que constam das faturas desconsideradas, nos anos em causa. Por conseguinte, e tudo isto visto, considera este Tribunal que a AT cumpriu o ónus da prova que lhe competia para efeitos de desconsideração do IVA incluído nas faturas emitidas, em 2003, pela J...... «Com efeito, e sem necessidade de considerações muito desenvolvidas, em face da evidência resultante dos elementos recolhidos pelos serviços de inspeção e aos quais deixámos expressa referência, entendemos poder concluir que, in casu, a AT recolheu, efetivamente, indícios sérios e seguros de que as faturas emitidas pela J..... não titulam reais prestações de serviços à Impugnante, ora Recorrente. Efetivamente, os “factos-índice” evidenciados, numa análise concatenada e ponderados à luz da experiência, são suficientes para permitir à AT não aceitar a dedução do IVA que tem as apontadas faturas como suporte documental, com o fundamento de que as operações referidas nessas faturas são simuladas. Com efeito, “não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente” (19º, nº3 do CIVA). Tais factos-índice vão, inequivocamente, no sentido de que a emitente não dispunha de capacidade (logística/ empresarial) para a realização das operações em causa, pelo que há uma probabilidade elevada de as facturas em causa não titularem operações reais, ou seja, de que o apontado fornecedor não vendeu à Recorrente os bens nelas mencionados e por esta contabilizadas. Porque assim é, como se entende, há que dizer que a AT demonstrou os pressupostos da sua atuação, cumprindo, nos termos já expostos, o ónus da prova que, neste ponto, lhe competia – cfr. artigo 74º da LGT. Por conseguinte, isto é, tendo a Administração cumprido o ónus que sobre si impendia, competia ao Impugnante ter apresentado prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que as prestações de serviços descritas nas faturas ocorreram, ou seja, que aquelas faturas têm subjacentes reais e efetivas operações económicas. Ónus que, definitivamente, não cumpriu já que não logrou, pela prova produzida, afastar os indícios ponderosos da simulação das faturas, recolhidos pela AT, tendo, no essencial, os factos por si invocados e através dos quais visava demonstrar aquela realidade obtido, como vimos, na apreciação do erro de julgamento de facto que vinha suscitado, resposta negativa. Portanto, e retomando o que já atrás vínhamos dizendo, era à Impugnante que competia demonstrar que, apesar de todos estes indícios, eram reais - ou seja, correspondiam a operações materiais — as prestações de serviços tituladas nas faturas cujo IVA não foi aceite como dedutível. E, como o julgamento da matéria de facto mostra à saciedade, esta demonstração não foi feita, cumprindo realçar que à Impugnante não basta criar a dúvida a esse propósito, antes lhe competindo demonstrar, através de prova positiva e concludente, a materialidade das operações tituladas nas facturas. A prova apresentada - documental e testemunhal - revelou-se manifestamente insuficiente para nos convencer da realidade das operações a que aludem as faturas em causa, sendo que, como temos vindo a concluir em casos semelhantes àquele que aqui nos ocupa, muito dificilmente o Tribunal se poderá convencer da realidade de determinadas operações exclusivamente com base na prova testemunhal (que aqui, de resto, é frágil). Face ao exposto, julgam-se improcedentes as conclusões da alegação do recurso que por último vínhamos analisando, relativamente ao suposto erro de julgamento de direito. Mantém-se, assim, na ordem jurídica a sentença recorrida.»(2) Termos em que improcede na totalidade o presente recurso. **** III – DECISÃO Termos em que, acordam os Juízes da 1ª Subsecção da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, e em consequência, manter a sentença recorrida. Custas pela Recorrente. Registe e Notifique. Lisboa, 14 de Julho de 2022
-------------------------------------- [Lurdes Toscano] -------------------------------------- [Ana Cristina Carvalho] -------------------------------------- [Catarina Almeida e Sousa]
(1)Acórdão do TCAS de 24/02/2022, Proc. 165/09.6BESNT, disponível em www.dgsi.pt
(2)Idem |