Acordão do Tribunal Central Administrativo

Célia ……………………………….., notificada da decisão de 22 de Setembro de 2017, do Director de Finanças de Lisboa que determinou a avaliação da matéria colectável, com recurso a métodos indirectos, relativamente ao Imposto Sobre o Rendimento das pessoas Singulares (IRS) do ano de 2013, que resultou na fixação dos seus rendimentos tributáveis a enquadrar na categoria “G” no valor de € 1.470.000,00, interpôs o presente recurso, nos termos e ao abrigo do disposto no artigo 89-A, n.ºs 7 e 8, da Lei Geral Tributária (LGT).

Por sentença de 21 de Março de 2017, o recurso judicial foi julgado improcedente.

Inconformada, veio, a parte vencida, interpor recurso jurisdicional para este Tribunal Central Administrativo, tendo, no seu âmbito, suscitado a nulidade da sentença e impugnado o julgamento de facto e de direito ambos, no seu entender, merecedores de censura.

Após a realização neste Tribunal Central das diligências de prova que se mostram especificadas no despacho proferido pelo Relator do processo (cfr. fls. 502 a 503) da junção aos autos dos elementos então pedidos à Recorrente e após notificação da Recorrida e do Ministério Público da referida instrução e da pronúncia destes últimos, foi proferida, pelo Relator do processo, ao abrigo do preceituado no artigo 656.º do Código de Processo Civil, decisão sumária, na qual foi julgado improcedente o recurso jurisdicional.

Notificada da decisão sumária veio, nos termos do preceituado no n.º 3, do artigo 652.º do Código de Processo Civil, a Recorrente, reclamar para a conferência, pedindo que seja proferido acórdão que, revogando aquela decisão, lhe reconheça o direito de que se arroga, concretamente, que, revogando a decisão sumária e a sentença de 1.ª instância, anule acto administrativo que fixou a sua matéria colectável de IRS do ano de 2013, no montante de €35.442,53.

“A) Não estão preenchidos nos presentes autos os pressupostos legais previstos no artigo 656.º do CPC para poder ser proferida decisão sumária sobre o recurso jurisdicional apresentado, não sendo simples a questão decidenda nem o recurso manifestamente infundado;

B)Com efeito, é manifestamente complexa a tarefa jurisdicional cometida a esse Douto Tribunal no quadro da apreciação da legalidade da pronúncia do Tribunal Tributário de Lisboa, considerando não só toda a prova a ser analisada e criticamente valorada mas também o significativo impacto potencial na esfera jurídica da Recorrente de uma eventual manutenção da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa e sobretudo os vícios imputados a tal sentença;

C) A isto acresce a inexistência de jurisprudência unânime e reiterada apta a justificar a Decisão Sumária proferida, sendo certo que o Ex.mo Juiz Relator remete a este respeito exclusivamente para a decisão recém-proferida no processo n.º 1287/17.5BESNT, na qual interveio também como Juiz Relator, e que não transitou em julgado tendo sido objecto de recurso por oposição de acórdãos;

D) A Decisão Sumária proferida lesa gravemente os direitos e interesses legítimos da Recorrente uma vez que em face dos autos se afigura inequívoco que se impunha uma decisão diametralmente oposta;

E) Efectivamente, quanto à invocada nulidade da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa por falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão, é entendimento da Recorrente que a sentença, não se pronunciando clara e expressamente sobre os factos que julga provados, dando por reproduzidos ou reproduzindo documentos sem especificar os factos que esses documentos comprovam (ou não), traduz um claro incumprimento do dever inalienável do órgão jurisdicional de discriminar e especificar os fundamentos de facto da decisão, sendo por isso nula nos termos do artigo 125.º do CPPT – correspondente ao artigo 615.º, n.º 1, alínea b), do CPC;

F) Quanto ao erro de julgamento da matéria de facto e, bem assim, a sua incompletude, tendo em conta os elementos probatórios concretos carreados para os autos, resulta evidente que o Ex.mo Juiz Relator errou ao considerar irrelevante aferir da efectiva ocorrência dos seguintes factos alegados e que constituem o cerne das questões de facto a dirimir: a celebração de um contrato de mútuo – cuja validade e veracidade nunca foi contestada pela Administração Tributária – e, bem assim, os fluxos financeiros que tiveram lugar em cumprimento do mesmo e na subsequente realização das prestações acessórias na ………, S.A. com o capital mutuado;

G) Relativamente ao erro de julgamento por falta de preenchimento dos pressupostos legais do artigo 87.º, n.º 1, alínea f), da LGT para a avaliação indirecta da matéria colectável, tendo a Recorrente indubitavelmente comprovado que o montante de EUR 1.470.000,00 adveio do financiamento por si contraído junto da sociedade ………………………………CORP, andou mal o Ex.mo Juiz Relator ao desconsiderar que o empréstimo em referência foi o facto que motivou o acréscimo de património evidenciado;

H) Um entendimento que defenda que, nos termos dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da LGT, a satisfação do ónus probatório que impende sobre a Recorrente, numa situação como a dos presentes autos, em que o (aparente) acréscimo patrimonial adveio de um empréstimo contraído junto de terceiros se não basta com a prova da existência do correspondente contrato de mútuo conduz em linha recta à inconstitucionalidade de tal regime por violação dos artigos 2.º, n.º 2, 13.º e, bem assim, 104.º, n.º 1, última parte, da CRP;

I) Com efeito, semelhante interpretação normativa equivale a colocar o contribuinte numa situação de indefesa, por impossibilidade ou excessiva dificuldade de evitar uma tributação indiciária e presuntiva, claramente atentatória da respectiva capacidade contributiva;

J) Por último, quanto ao erro de julgamento por violação do artigo 89.º-A, n.º 11, da LGT, é inaceitável o entendimento constante da Decisão Sumária de que não impende sobre a Administração Tributária qualquer ónus de investigação das contas bancárias, uma vez que esvazia e torna absolutamente desprovida de sentido a obrigação, legalmente imposta pela referida norma, de investigação às contas bancárias do contribuinte no contexto de (aparente) manifestação de fortuna;

K) Além do mais, numa situação como a presente em que, não obstante toda a prova documental produzida, a Administração Tributária considerou ainda assim não estar cabalmente demonstrado o não auferimento de outros rendimentos que não os declarados, o princípio inquisitório impunha um dever de investigação adicional, não podendo ser proferida decisão final no âmbito desse procedimento sem ser encetada a diligência ditada pelo artigo 89.º-A, n.º 11, da LGT, que sempre se revelaria útil à efectiva descoberta da verdade material;

L) Em face do exposto requer-se a esse Douto Tribunal, ao abrigo do artigo 652.º, n.º 3, do CPC, que sobre a matéria da Decisão Sumária recaia Acórdão que ao contrário daquela julgue integralmente procedente o recurso apresentado a 6 de Abril de 2018.

Nestes termos e nos demais de Direito que V. Ex.as suprirão, requer-se, ao abrigo do artigo 652.º, n.º 3, do CPC, que sobre a matéria da Decisão Sumária recaia Acórdão que julgue totalmente procedente o recurso jurisdicional apresentado a 6 de Abril de 2018, nos termos e com os fundamentos acima expostos e, bem assim, constantes das alegações de recurso oportunamente apresentadas, tudo com as demais consequências legais.”.

Notificada a Recorrida, em observância do preceituado no artigo 652.º, n.º 3, do Código de Processo Civil, veio esta pronunciar-se, aí concluindo pela manutenção da decisão sumária com os fundamentos que se encontram exarados nas premissas conclusivas que se transcrevem:

i) A Recorrente vem nos termos do disposto no n.º 3 do Art.º 652.º do CPC, reclamar para a conferência da pronúncia jurisdicional, entendendo que não se verificam in casu, os pressupostos estatuídos no Art.º 656.º do CPC, porquanto, não estamos perante uma questão simples, uma vez que estamos perante a aplicação de métodos indirectos para determinação da matéria colectável de IRS, cujo rendimento apurado ascendeu a € 1.700,00,00, e na medida em que a sentença proferida pelo Tribunal Tributário é nula nos termos do disposto no Art.º 125.º do CPPT, por não especificação dos fundamentos de facto e de direito, e em face da natureza urgente do processo e dos reduzidos prazos, da Recorrente para a prova da manifestação de fortuna.

ii) Todavia, os argumentos aduzidos pela Recorrente são totalmente infundados e descabidos, atendendo ao facto de no caso vertente, se encontrarem reunidos os pressupostos consignados no Art.º 656.º do CPC.

iii) Desde logo, a fundamentação constante na decisão sumária escorou-se no pressuposto de que a questão em análise já havia sido objecto de pronúncia por Acórdão proferido no TCAS, o qual versava sobre questão idêntica à dos autos, ou seja, em observância ao disposto no Art.º 656.º do CPC, quando a questão for simples, nomeadamente por já ter sido objecto de repetidas e uniformes pronúncias, pode ser proferida decisão sumária dispensando a intervenção da conferência.

iv) A decisão sumária proferida por esse Colendo Tribunal, versou sobre questão totalmente idêntica àquela sob a qual já haviam recaído acórdãos desse douto Tribunal, proferidos no âmbito dos Proc. n.ºs 1286/17.7BESNT e 1287/17.5BESNT, pelo que resulta de forma clara que a questão sindicada no recurso já foi objecto de profunda e reiterada análise e decisão por desse Venerando Tribunal.

v) Quanto ao facto de estarmos perante a aplicação de métodos indirectos para determinação da matéria colectável de IRS, cujo rendimento apurado ascendeu a € 1.470,00,00, o qual pela aplicação da taxa consignada no Art.º 72.º do CIRC, implicará uma liquidação no valor de € 860.734,48, refira-se que tal argumento é insuficiente para concluir que a questão não é simples, pois in casu está em causa a origem do montante aplicado em prestações acessórias a favor da sociedade…………. no montante de € 1.470.000,00, o qual proveio de um empréstimo obtido no estrangeiro pela Recorrente e pelos demais sócios junto da sociedade ………………, com sede em paraíso fiscal, sendo a questão sob escrutínio simples e assenta na demonstração nos termos do disposto no Art.º 89-A n.º 3 da LGT, do fluxo financeiro que está na génese da despesa efectuada.

vi) E foi esse ónus que o Recorrente logrou demonstrar, tal como se encontra vertido na fundamentação plasmada no Acórdão n.º 1287/17.5BESNT.

vii) Por outro lado, e à revelia do alegado pela Recorrente, a questão poderá ser simples, independentemente de poder envolver questões jurídicas complexas (v.d. António Abrantes Geraldes in Recursos no Novo Regime de processo Civil, 2014, 2ª Edição pag. 214).

viii) A questão sob escrutínio é simples e assenta na demonstração nos termos do disposto no Art.º 89-A n.º 3 da LGT, do fluxo financeiro que está na génese da despesa efectuada, tendo a mesma questão sido já decidida por esse Colendo Tribunal, de forma uniforme e reiterada no âmbito dos Proc. n.ºs 1286/17.7BESNT e 1287/17.5BESNT.

ix) Quantos aos argumentos de que não se encontram verificados os pressupostos consignados no Art.º 656.º do CPC, por a sentença ser nula nos termos do disposto no Art.º 125.º do CPPT, por não especificação dos fundamentos de facto e de direito, por a sentença no que concerne aos factos elencados nas alíneas C), D), E), F), G), H), K), Q) e S), limitou-se a dar por provada a elaboração dos documentos de prova juntos, alegando não ser possível descortinar qual a matéria dada como provada, nem conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo da sua ponderação.

x) Na verdade, a Recorrente pretende demonstrar que não se verificam no caso vertente os pressupostos para a decisão sumária referidos no art.º 656.º do CPC, alegando que a sentença da 1ª instância é nula por não especificação dos fundamentos de facto e de direito, destarte não imputa a nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito à decisão sumária mas à sentença vertida na 1ª instância.

xi) Tendo a Recorrente interposto recurso da sentença para esse Venerando Tribunal no qual arguiu a nulidade nos termos do disposto no Art.º 125.º do CPPT, por não especificação dos fundamentos de facto e de direito, e tendo a decisão sumária aquilatado que a sentença não enferma de tal vício, não pode agora a Recorrente vir arguir que não estamos perante uma questão simples, com fundamento de que a sentença é nula.

xii) Logo, para efeito de apreciação dos pressupostos consignados no Art.º 656.º do CPC, não pode a Recorrente vir abrir uma nova discussão relativamente à nulidade da sentença, através da reclamação para a conferência.

xiii) Ainda que assim não se entenda, na nulidade arguida pela Recorrente importa distinguir a falta absoluta de motivação, da motivação deficiente, medíocre ou errada, sendo que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação e sendo que a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação e não já a falta de justificação dos respectivos fundamentos, ou seja a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão (v.d. acórdão do STA de 25.11.2015 proferido no Proc. n.º 0162/15).

xiv) Logo, a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afectando o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade (v.d. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte proferido no Processo: 00767/07.5BEPRT de 25.01.2013 e acórdão esse Venerando Tribunal no âmbito do Acórdão proferido no Proc. n.º 05555/12 de 14.11.2013).

xv) Não padecendo a decisão sumária de absoluta falta de motivação, nunca lhe poderá ser assacada a nulidade que o Recorrente lhe imputa.

xvi) Conforme invoca a decisão sumária “No caso em exame, a fundamentação da decisão da matéria de facto consta das várias alíneas do probatório, bem como da explicitação da motivação da decisão da matéria de facto (elencada supra). Tal fundamentação é acessível a um destinatário médio, colocado na posição da recorrente. Da sentença recorrida consta o seguinte: «Não resultou provado nos autos que a sociedade ………………. transferiu para a conta bancária no Banco ………………………………… o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro accionistas da sociedade …………………., S.A., no qual se incluem os € 1.470.000, 00 mutuados à Recorrente. Nada mais resultou provado com interesse para a decisão a proferir. A convicção do tribunal baseou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente, nos documentos constantes dos mesmos e do processo administrativo tributário apenso, conforme indicado em cada uma das alíneas do probatório. O facto considerado não provado resulta de, não ter sido possível, extrair dos documentos juntos pela Recorrente, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.° …………………… do BANCO…………………………..». Do exposto se extrai que a sentença contém a explicitação da sua convicção probatória, a qual, note-se, a recorrente logrou compreender, tanto mais que censura a mesma através do presente recurso jurisdicional. De onde se impõe concluir no sentido da improcedência da presente imputação”.

xvii) Pelo que são também aqui totalmente infundados os argumentos tecidos pela Recorrente no que respeita aos pressupostos consignados no Art.º 656.º do CPC.

xviii) Quanto à tese peregrina da Recorrente de que a decisão não é simples em face da natureza urgente do processo e dos reduzidos prazos, para coligir prova da manifestação de fortuna, a mesma é totalmente descabida, porquanto a Recorrente foi carreando prova com vista à demonstração do fluxo financeiro, primeiramente no âmbito da acção inspectiva através de várias notificações para o efeito, aquando da interposição do recurso ao abrigo do Art.º 146-.º-B do CPPT, e posteriormente através da junção de 3 documentos no decurso do recurso para esse Venerando Tribunal da sentença proferida em 1ª instância.

xix) Recorta-se assim que, os argumentos invocados pela Recorrente são totalmente, no que respeita à arguição de que estamos perante uma questão que não é simples, estando plenamente consignados os pressupostos para proferir decisão sumária a que se refere o Art.º 656 .º do CPC.

xx) Alega ainda a Recorrente no que respeita a nulidade nos termos do disposto no Art.º 125.º do CPPT, por não especificação dos fundamentos de facto e de direito, que o juiz relator limitou-se nas alíneas C), D), E), F), G), H), K), Q) e S), a dar por provada a elaboração documentos de prova juntos, alegando não ser possível ao Recorrente descortinar qual a matéria dada como provada, nem conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo da sua ponderação.

xxi) Ora, decisão sumária é peremptória ao dar como provado que a fundamentação da matéria de facto consta de várias alíneas do probatório, bem como a explicitação da decisão da matéria de facto sendo esta acessível a um destinatário médio, contendo a sentença a explicitação da sua convicção probatória, e que a Recorrente claramente apreendeu (A este propósito refira-se que como entende Jorge Lopes de Sousa (in Código de Procedimento e Processo Tributário, Anotado e Comentado, Aréas Editora, 6.ª Edição 2011 pag 358).

xxii) Note-se ainda que para efeitos de nulidade, para além de terem sido dados como provados os factos sustentados nos documentos carreados pelo Recorrente, a sua falta apenas poderia culminar com a nulidade da sentença em caso de influir na decisão da causa.

xxiii) Ora, quer a sentença quer a decisão sumária consideraram a prova documental carreada pelo Recorrente, destarte entenderam que a mesma a não é suficiente para provar a relação causal entre o alegado empréstimo e a despesa efectuada, improcedendo assim os argumentos invocados pela Recorrente.

xxiv) Alega a Recorrente que a decisão sumária enferma de erro de julgamento relativamente aos pontos iii), iv) e vii) dos factos todavia, também aqui os argumentos são totalmente infundados, pois no que respeita ao ponto n.º iii) – relativamente à celebração do contrato de mútuo - a Recorrente alega existir erro de julgamento por o relator ter considerado uma asserção conclusiva, a qual não se encontra evidenciada nos autos, destarte, a Recorrente apenas releva a questão formal dos contractos celebrados, ao invés da fundamentação relevada na decisão sumária de que não ficou demonstrada a materialidade subjacente aos contractos celebrados, como reiterou a decisão sumária, ou seja, não se encontra evidenciado nos autos prova do alegado pela Recorrente no ponto iii).

xxv) Quanto ao ponto iv) refira-se desde logo que como ficou demonstrado na decisão sumária “A convicção do tribunal baseou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente, nos documentos constantes dos mesmos e do processo administrativo tributário apenso, conforme indicado em cada uma das alíneas do probatório. O facto considerado não provado resulta de, não ter sido possível, extrair dos documentos juntos pela Recorrente, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.° …………….. do BANCO ………………………….» (destacado nosso).

xxvi) No que respeita no ponto vii) e como referiu a decisão sumária escorando-se no Acórdão do TCAS de 27.09.2018 Proc. n.º 1287/17.5BESNT «Compulsados os autos, cumpre referir que o julgado na instância deve ser confirmado. Com efeito, pese embora a alegação da recorrente, o fluxo financeiro que está na base da despesa efectuada (suprimentos) não se mostra esclarecido nos autos; ou seja, a operação financeira, desenhada pela recorrente, com vista à justificação dos fundos aplicados na efectivação do empréstimo à sociedade não consta dos autos. Por um lado, não se apura a congruência da operação económica em causa, dado que uma empresa (…………………) que pretende adquirir a posição accionista de uma sociedade não necessita de realizar empréstimos aos sócios dessa sociedade para depois estes efectuarem empréstimos de idêntico montante à sociedade; muito menos necessita de fazer tal empréstimo sem juros e a um prazo dilatado de dez anos; continua por explicar a razão de ser dos fundos terem origem numa sociedade – a …………….. – sem qualquer relação contratual com os intervenientes nos negócios jurídicos de suprimentos, seja a recorrente, seja a sociedade beneficiária dos suprimentos em causa, seja a própria sociedade interessada na aquisição das participações sociais da sociedade beneficiária. No caso, não existem dúvidas de que o montante em causa teve origem em transferência bancária efectuada por parte da …………………… para a conta da recorrente e dos demais sócios da sociedade ……….. e que estes transferiram um montante equivalente para a conta bancária titulada pela sociedade …………., mas daí não resulta a comprovação de que o montante em causa chegou às mãos da recorrente a título de empréstimo, desde logo, porque a entidade que efectuou a transferência e a entidade que alegadamente assume a posição de mutuante são diferentes (………….. e ………………., respectivamente), como não são críveis as condições em que foi escriturado o negócio de mútuo (prazo dilatado e sem juro). A posterior venda da posição accionista da recorrente ou a aquisição dos créditos alegadamente emergentes de contratos por si outorgados, porque posteriores à efectividade da transferência bancária e porque encabeçados por entidades que não coincidem com as que participaram na mesma (a saber, respectivamente, a …………….e cada um dos sócios da ……….), nada acrescentam no sentido do esclarecimento da operação em causa. Não é suficiente ao cumprimento do ónus da prova que recai sobre a recorrente (artigo 89.º-A/3, da LGT), a indicação do fluxo financeiro, com a precisão da percepção do montante em causa por parte do sujeito passivo, o qual realizou a despesa questionada, quando a operação económica em que o mesmo alegadamente se suporta não assenta em elementos probatórios críveis, viáveis e sustentáveis, que permitam assegurar a existência de um nexo entre a contratação do empréstimo, o recebimento do montante em causa e a efectivação da despesa, através dos suprimentos em causa. Existem, pois, rendimentos não justificados, para efeitos do disposto no artigo 89.º-A/1, da LGT».

xxvii) Assim são claramente infundados os argumentos da Recorrente, não se podendo extrair dos factos alegados as conclusões que aquela extrai, na medida em que a prova relevada não demonstra o fluxo financeiro da entrada em dinheiro na conta n.º …………………. do BANCO …………………………, e sucessivamente na esfera da ………, sendo que os mútuos convencionados com a sociedade ………….., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, no valor total de € 2.100.000,00, por um período de 10 anos, tinham por fim o investimento em energias renováveis, nada se explica acerca do motivo de os mesmos não vencerem juros e, sobretudo, terem como parte, não a ………, mas os seus sócios, ficando por conhecer o motivo que levou à realização da alegada transferência do montante total de € 2.100.000,00 para a conta dos sócios ficando igualmente por demonstrar qual o motivo pelo qual o mútuo convencionado com a sociedade …………….., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas no total de € 2.100.000,00, por um período de 10 anos, tendo por fim o investimento em energias renováveis, não venceram juros e, sobretudo, terem como parte não a ……… mas os seus sócios, de modo que, não se sabe qual o motivo que levou à realização da alegada transferência.

xxviii) A prova carreada pelo Recorrente não permite estabelecer, a ligação directa entre a referência à transferência no extracto da conta da sociedade ……. S.A. do BANCO………………………….. e a transferência constante do extracto do BANCO …………………………, na medida em que não se verifica a coincidência no número da conta, não sendo possível validar como justificação um simples documento unilateral, emanado numa ordem de transferência, não sendo igualmente possível estabelecer uma ligação entre a existência do crédito numa conta conjunta no BANCO ………………………… e o contrato de empréstimo apresentado pelo Recorrente com a sociedade …………………., sendo que quanto ao contrato de empréstimo estabelecido entre a sociedade …………………… e a Recorrente, no montante de € 1.470.000,00, nem o montante nem os intervenientes são os relativos às transferências efectuadas, aquilatando ainda que o “LOAN AGREEMENT” não reveste as características de um empréstimo, na medida em que referem um prazo de 10 anos, que não vence juros, que se destina a investimento em empresa de energias renováveis.

xxix) Logo, não foi justificado pelo Recorrente que a concessão de um financiamento com destino a investimento em energias renováveis não tenha sido contratado directamente com a sociedade ……….. S.A, mas antes com o sócia, aqui Recorrente, ficando igualmente por demonstrar qual a ligação entre a sociedade ……………… e a Recorrente.

xxx) Não se encontra evidenciado nos autos o motivo pelo qual foram os próprios sócios da sociedade ………., SA, a contratualizar o empréstimo com a sociedade …………………., e não a própria sociedade ………, SA, a contratualizar tal empréstimo e por outro lado, a Recorrente não demonstrou qual a ligação da sociedade ……………….., nem às condições em que foi estabelecido o empréstimo, ou seja a abdicar de remuneração num financiamento imediato e com um prazo de vencimento de 10 anos, sem qualquer contrapartida, e sem garantias de pagamento.

xxxi) Acresce que, não resulta demonstrado que o valor corresponde ao montante global do capital mutuado pela sociedade ………………….. aos 4 accionistas da sociedade ……….., SA, no qual se incluem o montante de € 1.470.000,00 mutuados à Recorrente, pelo que, os documentos probatórios não provam cabalmente o circuito financeiro do dinheiro, não estando identificado como é que o montante de € 210.000,00, entrou no BANCO ……………………………………., e qual a sua proveniência.

xxxii) Logo, o Recorrente não demonstrou inequivocamente a relação entre o crédito existente na conta bancária do BANCO ……………………………. e o contrato de mútuo celebrado entre a Recorrente e a sociedade …………………….., não tendo sido apresentados elementos de prova concludentes dos movimentos financeiros que comprovem que é aquela a origem e a fonte de rendimentos.

xxxiii) Pese embora o Recorrente tenha junto uma declaração da própria sociedade ………………….., através da qual corrobora que a transferência bancária para a conta no BANCO ……………………………… traduziu a disponibilização de fundos em cumprimento dos contractos de mútuo, recorta-se que os documentos probatórios apresentados não provam cabalmente o circuito financeiro do dinheiro, não se encontrando demonstrado como é que o valor de € 1.470.000,00 entrou no BANCO ………………………………… e qual a sua proveniência.

xxxiv) Referiu ainda a sentença que o facto de o Recorrente já não ser devedor da quantia em questão, não interfere com os rendimentos em causa que se reporta a 2013.

xxxv) De acordo com o disposto no n.º 1 e 3 do Art.º 89-A da LGT, impende sobre os sujeitos passivos a prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada competindo ao sujeito passivo a prova de que ”(…) é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas (…)” bem como a indicação da “ fonte”, ou seja da origem da manifestação de fortuna, não bastando a indicação da sua origem, impondo- se ao invés a demonstração do circuito em causa, com vista a afastar para afastar o facto de tais rendimentos estarem sujeitos a tributação (a este propósito veja-se o Acórdão do S.T.A 2ª.Secção, 28.11.2012, Rec.1197/12; . Acórdão TCAS 2ª. Secção, 30/01/2014, Proc.7264/13; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.782 e seg.; João Sérgio Ribeiro, Tributação Presuntiva do Rendimento, Um contributo para reequacionar os métodos indirectos de determinação da matéria tributável, Almedina, 2010, pág.299 e seg. e 310 e seg.; José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.370 e seg.).

xxxvi) Como bem aquilatou a decisão sumária a Recorrente não carreou prova da afectação do montante evidenciado como manifestação de fortuna, e nesse desiderato encontram-se reunidos os pressupostos objectivos de que depende a fixação dos rendimentos em sede de IRS por métodos indirectos.

xxxvii) No âmbito da presente reclamação vem ainda a Recorrente alegar pela ilegalidade da sentença por violação do n.º 11 do Art.º 89-A da LGT, a Recorrida não procedeu à investigação das contas bancárias, designadamente da sociedade ……..,SA e da Recorrente, razão pela qual a decisão padece de ilegalidade por preterição do n.º 11 do Art.º 89-A da LGT, e dos princípios do inquisitório e da descoberta da verdade material.

xxxviii) Refira-se que tal como sempre foi alegado pela Recorrida não deixa de causar estranheza o argumento esgrimido pela Recorrente, relativamente à preterição do disposto no n.º 11 do art.º 89.º-A da LGT, em face dos argumentos apresentados em sede de recurso, na medida em que por um lado, a Recorrente assentou toda a sua argumentação no pressuposto de que as prestações acessórias efectuadas no montante de € 1470.000,00, tiveram origem num empréstimo contraído numa sociedade sediada num paraíso fiscal – ……………………. – sociedade essa que procedeu ao empréstimo do dinheiro para a realização das prestações acessórias, sem juros ou quaisquer garantias, e que creditou numa conta dos 4 sócios do BANCO ………………………………., e que posteriormente por autorização daqueles foi creditada numa conta do …….. titulada pela sociedade ………, SA, para depois vir alegar que a Recorrida deveria ter procedido à derrogação do sigilo bancário das contas da Recorrente e da sociedade ………, SA quando toda operação relacionada com a origem dos fluxos financeiros ocorreu fora do território nacional.

xxxix) Ora, a derrogação do sigilo bancário às contas bancárias da Recorrente, era manifestamente inócua, sendo igualmente desprovido de sentido que a Recorrida deveria ter derrogado o sigilo bancário à sociedade ………,SA, em manifesta violação do princípio do inquisitório, pois tendo as operações e o empréstimo ocorrido numa sociedade offshore e tendo o montante sido creditado numa conta de um Banco em Ingraterra, o qual posteriormente creditou na conta da sociedade ………….,SA, a derrogação do sigilo bancário ao Recorrente e à sociedade seria manifestamente desprovida de sentido, em face da materialização das operações e da sua localização, bem como da origem e proveniência dos fluxos financeiros.

xl) Logo o fluxo financeiro nunca passou pela conta da Recorrente, sendo manifestamente inócuo e despropositado a derrogação do sigilo bancário às contas da Recorrente.

xli) Por outro lado, o valor creditado na conta da …………..,SA provindo da conta titulada pelos 4 sócios BANCO ………………………………., não responde à determinação da origem dos fluxos financeiros, sendo absurdo a derrogação do sigilo bancário às contas desta entidade, na medida em que a derrogação do sigilo bancário apenas seria útil com vista à determinação da origem dos fluxos financeiros, e nesse desiderato teria de ser encetada à sociedade …………………., sediada numa offshore.

xlii) Destarte, o ordenamento jurídico Português não possui norma para a derrogação do sigilo bancário de uma sociedade sediada numa offshore.

xliii) Acresce por fim referir que a convenção para evitar a dupla Tributação e prevenir a evasão fiscal, entrou em vigor em 01.03.2015 (Resolução da Assembleia da República n.º 80/2014, publicada do DR – 1 ª série – 178 de 16.09.2014), e apenas é aplicável aos períodos de tributação após 01.01.2016.

xliv) Por fim refira-se que conforme aquilatou a decisão sumária “No que respeita à alegação de que a AT não realizou todas as diligências probatórias que seriam devidas, não tendo observado o princípio do inquisitório, a recorrente não explicita quais os factos concretos que ficaram por apurar. Ao invés, o exercício do direito à prova das partes foi assegurado, seja no procedimento, seja no processo, sem que a recorrente logre demonstrar a origem do rendimento percebido. Motivo porque se impõe julgar improcedente a presente imputação”.

xlv) Neste desiderato, improcedem assim os argumentos invocados pela Recorrente.

Nestes termos e nos mais de direito que V.ª Ex.ª doutamente suprirá, deve ser negado provimento à presente reclamação para a conferência, devendo manter-se a decisão sumária, porquanto se encontram verificados os pressuposto consignados no Art.º 656.º do CPC.”.

Atenta a natureza urgente do processo não são colhidos vistos dos Exmos. Senhores Juízes Adjuntos, submetendo-se de imediato os autos à conferência para decisão.

II – Considerando a delimitação do objecto imposta pelo n.º 3 do artigo 652.º do Código de Processo Civil, a questão que se coloca é, pois, a de saber se a decisão do relator de que foi apresentada reclamação para a conferência deve ser mantida, revogada ou alterada, por:

- não verificação dos pressupostos jurídicos consagrados no artigo 656.º do Código de Processo Civil no que respeita à simplicidade da causa por ter sido já anteriormente decidida de forma reiterada e uniforme;

- erro de julgamento na apreciação das questões suscitadas em recurso no que respeita: (i) à nulidade da sentença de 1.ª instância, por nela não estarem especificados os fundamentos de facto nem ter sido realizada a análise crítica da prova; (ii) ao erro de julgamento de facto, por do probatório não constarem um conjunto de factos imprescindíveis à decisão da causa, documentalmente comprovados nos autos e (iii) erro de julgamento de direito no que respeita à prova e justificação da origem do valor monetário através do qual foram realizadas as prestações acessórias e inexistência de obrigação da sua declaração para feitos de IRS, que foi realizado através do contrato de mútuo que juntou e dos documentos comprovativos das transferências da operação económica subsequente.

III – A decisão sumária sobre que incide a presente reclamação tem o seguinte teor:

Uma vez que vez que foi proferido Acórdão por este TCAS sobre questão idêntica à dos presentes autos, impõe-se proferir a sentença seguinte:

CÉLIA ………………………………….. interpõe o presente recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 493 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), que julgou parcialmente procedente o recurso e, em consequência, anulou parcialmente o acto de fixação da matéria colectável de IRS do ano de 2013, no montante de €35.442,53.

Nas alegações de recurso fls. 537 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente formula as conclusões seguintes:

«A) A sentença recorrida é nula por ser manifestamente impossível para a Recorrente descortinar qual a matéria de facto que foi efectivamente dada por provada, muito menos qual o exame crítico efectuado pelo Douto Tribunal a quo dos documentos relativamente aos quais apenas a respectiva elaboração é expressamente dada por provada;

B) A abstenção do Tribunal a quo em analisar criticamente os documentos juntos pelo Recorrente resulta na inexistência efectiva de julgamento da matéria de facto, motivo pelo qual se requer a esse Douto Tribunal ad quem que reconheça a nulidade da sentença recorrida por violação dos artigos 123.º, n.º 2, e 125.º, n.º 1, do CPPT;

C) Subsidiariamente, sempre se dirá que perante os elementos probatórios carreados para os presentes autos, a factualidade "fixada" na sentença recorrida está incompleta por não terem sido dados por provados factos de relevante interesse para a causa, devendo ser dada por provada e aditada a seguinte matéria de facto (a qual se encontra documentalmente demonstrada nos autos):

i.) A …………. ,S.A. é uma sociedade comercial anónima, com sede e direcção efectiva em território nacional, que se dedica à actividade de investigação e produção de combustíveis de elevado valor acrescentado, cujo capital social era, no ano de 2013, detido pela Recorrente e pelos sócios BERNARDO ………………………………, JORGE …………………………., JOANA ……………………………. e HUGO …………………………………………..;

ii.) No referido ano, a Recorrente e BERNARDO …………………………….., JORGE ……………………………….. e JOANA …………………….. realizaram, enquanto accionistas da sociedade ………., S.A., prestações acessórias a favor desta no montante global de EUR 2.100.000,00, correspondendo à Recorrente o quantitativo de EUR 1.470.000,00;

iii.) Para obtenção do capital destinado à realização das prestações acessórias, a Recorrente e cada um dos demais sócios da ……….., S.A. acima referidos celebraram, a 18 de Fevereiro de 2013, quatro contratos de mútuo com a …………………. CORP, no montante global de EUR 2.100.000,00, o qual foi disponibilizado nessa mesma data para a conta bancária n.º…………………………………………………… - aberta para o efeito pela Recorrente e pelos referidos sócios da …………, S.A., em contitularidade, no BANCO ………………………………………………;

iv.) No próprio dia 18 de Fevereiro de 2013, a Recorrente e os supra identificados sócios transferiram para a sociedade …………, S.A. o referido montante de EUR 2.100.000,00, tendo-o feito para a conta bancária n.º ……………………………………………………….. - de que a ………, S.A. era titular junto do BANCO ………………………………………………..;

v.) A ausência de estipulação de juros nos contratos de mútuos celebrados a 18 de Fevereiro de 2013 com os então accionistas da ……….., S.A. - entre os quais a Recorrente - foi motivada pela intenção última da ………………………. CORP de vir a adquirir as participações daqueles na ………….., S.A.;

vi.) No dia 1 de Abril de 2016, a Recorrente alienou a sua participação social na ………, S.A. à sociedade ………………………………….., S.A., pelo preço de EUR 45.000,00 acrescido da assunção da dívida no valor de EUR 1.470.000,00, que a Recorrente mantinha para com a sociedade ………………………………………… CORP;

vii.) Os EUR 2.100.000,00 mutuados pela …………………………….. CORP aos sócios da ………., S.A. a 18 de Fevereiro de 2013 provieram, por instruções da referida …………………………….CORP, directamente da sociedade irlandesa ………………………………, no contexto da amortização parcial de uma dívida que esta última tinha para com aquela sociedade;

viii.)A 28 de Dezembro de 2017, a ………………………….., S.A., na qualidade de accionista detentora de 95,31% do capital social da ………., S.A. que no contexto da aquisição dessa participação assumiu a totalidade da dívida em causa no valor de EUR 2. 100.000,00, celebrou com a mutuante ………………………….. CORP um contrato de consolidação dos referidos créditos, nos termos do qual as partes dilataram o prazo de pagamento do capital mutuado e instituíram uma taxa de juro aplicável ao mesmo;

ix.) Neste contexto, a coberto da ordem de serviço n.º OI201603339, foi instaurada contra a Recorrente acção de inspecção tributária de âmbito parcial, visando a análise da sua situação tributária em sede de IRS do ano de 2013;

x.) A 19 de Abril de 2017, após solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária para que comprovasse «a proveniência/ natureza da importância que está contabilizada na sociedade ………………………., S.A. NIPC ……………………, com sede na …………………., lote 17, …………………, na conta 53 – Outros instrumentos de Capital Próprio em seu nome no valor de € 1.470.000,00 », a Recorrente informou o seguinte:

«A ……………………………… S.A. é uma sociedade portuguesa constituída em 2012 com vista à produção de combustíveis biológicos de elevado valor acrescentado, a partir do aproveitamento da biomassa florestal, procurando introduzir um novo patamar de inovação ao sector das energias renováveis, desenvolvendo o enorme potencial existente em Portugal nesta área;

Nesse contexto, e para acudir às necessidades de capital da empresa, os accionistas deliberaram no início de 2013 a realização de prestações acessórias de capital no valor total de EUR 2.100.000,00, tendo para o efeito logrado obter financiamento no estrangeiro junto de investidores atentos às potencialidades do mercado das energias renováveis e interessados em participar financeiramente no negócio da ………………………………………. S.A.;

O valor de EUR 1.470.000,00 referido na carta de V. Ex.ª corresponde assim ao montante das prestações acessórias efectuadas pela ora signatária a favor da empresa, juntando-se em anexo cópia do respectivo contrato de empréstimo ("Loan Agreement"), contraído a 18 de Fevereiro de 2013;

Mais se informa que já em 2015 o montante das prestações acessórias em referência foi utilizado no aumento do capital social da ………………………… S.A., tal como resulta do Relatório e Contas do respectivo exercício cuja cópia igualmente se junta em anexo»;

xi.) A 5 de Junho de 2017, após nova solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária, desta feita para proceder ao envio de «movimentos bancários, nomeadamente extractos bancários/ documentos de suporte, que demonstrem a origem dos valores que permitiram que ordenasse ao Banco ……………………………. a transferência do montante de € 1.470.000,00 em 18.02.2013, para a sociedade ………………………., S.A.», a Recorrente expôs o que infra se reproduz:

Nesse contexto, a totalidade do valor mutuado de EUR 2.100.000,00 foi recebido a 18 de Fevereiro de 2013 pelos accionistas da …………………………… S.A. em conta bancária conjunta da sua titularidade aberta junto do BANCO ………………………………, sendo nessa mesma data transferido para a empresa em cumprimento de ordem de transferência remetida via correio electrónico a 15 de Fevereiro de 2013 (dia útil imediatamente anterior), juntando-se em anexo cópias da ordem de transferência e do extracto bancário detalhando quer o crédito quer o débito do valor em questão»;

xii.) A 20 de Julho de 2017, a Recorrente foi notificada do projecto de relatório da inspecção tributária, em sede do qual a Administração Tributária projectou avaliar, com recurso a métodos indirectos, a matéria colectável de IRS do ano de 2013, propondo uma correcção ao seu rendimento tributável no montante total de EUR1.470.000,00,tendo concretamente assinalado o seguinte:

«Não foram apresentadas provas nos termos do artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT, que demonstrassem que foi através de financiamento no estrangeiro junto de investidores que obteve o montante de € 1.470.000,00 e que o valor não é susceptível de integrar as normas de incidência previstas no Código de IRS [...].

Forçoso será concluir estarmos perante omissões de rendimentos na sua esfera tributária, sendo de afastar a presunção de veracidade da declaração de rendimentos prevista no artigo 75.º, n.º 1 da LGT [...].

A existência de uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e a despesa evidenciada pelo contribuinte de valor superior a €100.000,00 no mesmo período de tributação constitui pressuposto para aplicação da avaliação indirecta, nos termos do artigo 87.º, n.º 1, al. f) da LGT.

Desta forma, nos termos do artigo 89.º-A, n.º 5, da LGT e do artigo 9.º, n.º 1, alínea d) e n.º 3, do CIRS, considera-se rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o montante de € 1.470.000,00, referente a prestações acessórias»;

xiii.) No dia 4 de Agosto de 2017, dissentindo do conteúdo do referido projecto, a Recorrente exerceu o seu direito de audição prévia, em sede do qual sustentou ter cabalmente demonstrado no decurso do procedimento de inspecção tributária a origem do montante de EUR 1.470.000,00, o qual proveio de financiamento por si obtido junto da sociedade ………………………… CORP, a 18 de Fevereiro de 2013;

D) Quanto à matéria de Direito, discorda em absoluto a Recorrente da sentença recorrida no sentido de estarem preenchidos os pressupostos para a avaliação indirecta da sua matéria colectável;

E) A Recorrente não auferiu no ano de 2013 quaisquer outros rendimentos para além dos que oportunamente declarou;

F) A prova documental que carreou para os presentes autos reflecte a origem do montante aplicado em prestações acessórias realizadas a favor da ……….., S.A. no montante de EUR 1.470.000,00;

G) Tal montante proveio de um financiamento obtido no estrangeiro pela Recorrente e demais sócios da ……….., S.A. junto da sociedade ……………………………….. CORP;

H) O referido montante foi transferido pela sociedade ……………………. por instrução da ………………………………….. CORP em pagamento parcial de um crédito detido por esta - para a conta conjunta (conta bancária n.º ……………) da Recorrente e demais sócios da ………., S.A. no BANCO ………………………………………….;

I) Por sua vez, estes últimos transferiram tal montante para a sociedade ………….., S.A., em concreto para a sua conta bancária n.º ………………………….. domiciliada no BANCO ………………………………………….;

J) O montante de EUR 1.470.000,00 adveio assim do mencionado financiamento no estrangeiro obtido junto da …………………………………. CORP, não constituindo por isso rendimento para efeitos de IRS;

K) Andou mal o Douto Tribunal a quo ao dar por provada a existência de um contrato de mútuo - ou pelo menos de um «contrato atípico» cuja validade não foi contestada -, sem daí retirar as devidas e necessárias conclusões, nomeadamente de que os fundos disponibilizados aos sócios da …………., S.A. resultaram de uma dívida contraída junto de terceiros - no caso, a …………………………….. CORP. - e de que foi essa a origem do aparente acréscimo de património evidenciado;

L) A existência de um financiamento junto de terceiros explica cabalmente o aparente acréscimo de património, não podendo em caso algum o capital mutuado consubstanciar um rendimento para efeitos de IRS já que, ao contrário do que aparentemente o Douto Tribunal a quo entende, nenhum empréstimo de capital, apesar de gerar para o respectivo mutuário um influxo de meios financeiros, corresponde a um acréscimo patrimonial na respectiva esfera jurídica, na medida em que ao aumento da disponibilidade financeira permitida pelo crédito corresponde, em sentido inverso, o surgimento de uma dívida no mesmo valor;

M) Ao contrário do sustentado na sentença recorrida, a Recorrente fez bem mais do que meramente aludir à existência de um empréstimo, tendo apresentado todo um acervo probatório de natureza documental comprovando, não apenas a efectiva existência de tal mútuo, mas também os fluxos financeiros que tiveram lugar em cumprimento do mesmo e na subsequente realização das prestações acessórias em questão com o capital mutuado;

N) A validade do contrato de mútuo em referência não foi contestada - seja pela Administração Tributária, seja pelo Douto Tribunal a quo -, sendo irrelevantes as considerações tecidas em torno da sua não onerosidade, do respectivo prazo ou da inexistência de garantias obrigacionais associadas ao mesmo, bem como das motivações subjacentes à concessão do empréstimo;

O) De todo o modo, está cabalmente demonstrado no âmbito dos presentes autos que subjacente à concessão do referido empréstimo pela …………………………..CORP esteve uma clara motivação negocial relacionada com a perspectiva de uma futura aquisição do capital social da ……………., S.A.;

P) Andou igualmente mal o Douto Tribunal a quo quando fundamentou a sua decisão pelo facto de não ter sido explicado por que motivo os mutuários foram os sócios da …………., S.A. e não a própria sociedade, uma vez que (i) em momento algum pediu quaisquer esclarecimentos à Recorrente sobre esta questão e que (ii) tal situação se reconduz a uma decisão de gestão tomada no âmbito da liberdade contratual decorrente do princípio da autonomia privada, não podendo por isso justificar o recurso à avaliação indirecta da matéria colectável da Recorrente em sede de IRS;

Q) A sentença recorrida padece de erro de julgamento, por não estarem preenchidos os pressupostos do artigo 87.º, n.º 1, alínea f), da LGT para a avaliação indirecta da matéria colectável da Recorrente, uma vez que, fora os rendimentos oportunamente declarados, a Recorrente não auferiu quaisquer outros susceptíveis de tributação em sede de IRS, tendo-o cabalmente demonstrado quer no procedimento de inspecção tributária quer nos presentes autos;

R) Caso assim se não entenda, considerando-se, na esteira do entendimento aparentemente preconizado pelo Douto Tribunal a quo, que a satisfação do ónus probatório que impende sobre a Recorrente à luz do artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT, numa situação como a dos presentes autos em que o (aparente) acréscimo patrimonial adveio de um empréstimo contraído junto de terceiros, se não basta com a prova da existência do correspondente contrato de mútuo, o regime decorrente dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º -A, n.º 3, da LGT é inconstitucional por violação dos artigos 2.º, n.º 2, 13.º e, bem assim, 104.º, n.º 1, última parte, da CRP;

S) Adicionalmente, a sentença recorrida padece de erro de julgamento por preterição do artigo 85.º, n.º 1, da LGT, na medida em que decidiu não ter a Administração Tributária o ónus de justificar a alegada impossibilidade de aplicação da avaliação directa, sendo que o regime decorrente dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º -A, n.º 3, da LGT, é inconstitucional, por violação do artigo 104.º, n.º 1, da CRP e, bem assim, do artigo 103.º, n.º 3, da CRP, na interpretação normativa segundo a qual a avaliação indirecta é aplicável sempre que a Administração Tributária demonstre ter ocorrido uma situação de «acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a EUR 100.000,00, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados», ficando dispensada de qualquer necessidade de justificação concreta da impossibilidade ou inviabilidade de apuramento da situação tributária do contribuinte em causa através da avaliação directa;

T) Finalmente, a sentença recorrida padece de erro de julgamento, por violação do artigo 89.º-A, n.º 11,da LGT, na medida em que decidiu que a Administração Tributária não tinha de realizar quaisquer diligências probatórias, porque o (alegado) preenchimento dos pressupostos do artigo 87.º, n.º 1, alínea f), da LGT alegadamente lhe permite demitir-se do cumprimento do princípio do inquisitório (concretamente a investigação das contas bancárias do Recorrente, dos restantes sócios da …….…….., S.A. e da própria ……………., S.A.), tendo, por via disso, sido violados o direito à produção de prova e os princípios do inquisitório, da descoberta da verdade material e da capacidade contributiva, previstos nos artigos 266.º, n.º 2, da CRP, 58.0 da LGT e 104.º, n.º 1, da CRP;

U) Nestes termos, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que julgue totalmente procedente o presente recurso, revogando a decisão recorrida na parte em que julgou improcedente o recurso judicial apresentado.

A Recorrida, FAZENDA PÚBLICA, nas suas contra-alegações de fls. 669 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), formula as conclusões seguintes:

«i) Inconformado com a sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou parcialmente procedente o recurso e concomitantemente decidiu anular a decisão recorrida na parte em que a quantificação operada desconsiderou o disposto na letra do Art.º 89.º-A da LGT n.º 5 da LGT, e fixou o respectivo decaimento em 97,5% para a Recorrente e 2,5% para a Recorrida, veio a ora Recorrente interpor recurso para esse Venerando Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS), alegando em síntese que sentença padece de nulidade por força da não especificação dos fundamentos de facto e de direito, nos termos do Art.º 123.º n.º 2 e Art.º 125 n.º 1, ambos do CPPT; a manifesta incompletude da matéria de facto dada como provada; se, como considerou o tribunal a quo se podem dar por preenchidos os pressupostos legais para a avaliação indirecta da matéria colectável, de acordo com o disposto no art.º 87.º n.º 1 alínea f), da LGT; se, como considerou o tribunal a quo se pode considerar que não houve preterição de formalidade do Art.º 85.º n.º 1 da LGT; e se, como considerou o tribunal a quo se pode entender que não ocorreu violação do Art.º 89-A da LGT, e concomitantemente do direito à produção de prova do Recorrente e dos princípios do inquisitório e da descoberta da verdade material

ii) Em sentido contrário, entende a entidade aqui Recorrida que o douto Tribunal “a quo” fez uma exacta apreciação dos factos e correcta aplicação do direito, maxime das normas legais aplicáveis, razão pela qual a douta sentença não merece censura, devendo a mesma ser mantida.

iii) Invoca o Recorrente que a sentença apenas deu como provados os factos elencados nas alíneas C) D) E) F) G), H) K) Q) e S) do probatório, limitando-se no que concerne à restante matéria a dar por integralmente reproduzidos os documentos apresentados, alegando não ser possível à Recorrente descortinar qual a matéria dada como provada, nem conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo da sua ponderação.

iv) Destarte, os argumentos arguidos pelo Recorrente são totalmente infundados, atendendo aos argumentos que infra se expõem.

v) Conforme tem sido aquilatado pela doutrina e pela jurisprudência, a contradição relevante em termos de nulidade é a havida entre a decisão e os fundamentos usados na sentença, ou seja para que a sentença padeça do vício que consubstancia essa nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente (v.d. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte proferido no Processo: 00767/07.5BEPRT de 25-01-2013, Acórdão STA de 01.02.2001, Rº39.011, e Acórdão STA/Pleno de 06.02.2007, Rº 322/06; e Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, 1982, Tomo V, página 141] Acórdão do TCAS proferido no Proc. n.º 05555/12 de 14.11.2013, cfr. Prof. Alberto dos Reis, C.P. Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36 Jorge Lopes de Sousa, C.P.P. Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.357 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A- 2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/5/2013, proc.6406/13)”.

vi) In casu ainda que a sentença padecesse de tal vício – o que de todo não acontece nos presentes autos -, ainda assim o facto de o Recorrente alegar que a matéria de facto constante da sentença deu como provado o relatório de inspecção e os factos constantes nas alíneas C) D) E) F) G), H) K) Q) e S), limitando-se no que concerne à restante a dar como reproduzido os documentos juntos, não é por si só suficiente para fulminar a sentença de nulidade, pois, como tem sido amplamente aquilatado na jurisprudência e na doutrina para que essa nulidade ocorra é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente.

vii) Logo, não padecendo a sentença de absoluta falta de motivação, nunca lhe poderá ser assacada a nulidade que o Recorrente lhe imputa.

viii) Refira-se por outro lado que, a sentença deu como provados integralmente reproduzidos os documentos juntos pelo Recorrente nas alíneas C), D), E), F), G), H), K), Q) e S), tendo aquilatado que “Com interesse para a decisão dos autos, considera-se provada a seguinte factualidade”, ou seja, a sentença considerou como provados os factos constantes nos documentos apresentados pelo Recorrente.

ix) O que a sentença, não relevou foram os efeitos e a prova que o Recorrente pretendia efectuar com os alegados documentos.

x) No que concerne ao argumento do Recorrente que a sentença apenas deu como reproduzido os documentos juntos, sem que para o efeito tenha procedido a qualquer análise critica, tal argumento é espúrio e infundado.

xi) Desde logo, recorta-se que a sentença, no que se reporta à matéria de facto, reiterou que “Com interesse para a decisão dos autos, considera-se provada a seguinte factualidade”, ou seja, a sentença para além de relevar e dar como provados os factos constantes no relatório de inspecção tributária, deu igualmente como demonstrados os factos sustentados na prova documental carreada pela Recorrente, tendo dado como integralmente reproduzidos os factos constantes nos documentos carreados e alicerçados nas alíneas C), D), E), F), G), H), K) e S).

xii) Recorta-se assim que à revelia do alegado pelo Recorrente, a sentença deu como provados os factos constantes no relatório de inspecção tributária, tendo igualmente dado como provados os factos constantes da prova documental por si carreada.

xiii) Ainda que assim não se entenda, apraz registar que só existirá nulidade de sentença por falta de indicação dos factos não provados relativamente a factos alegados que não tenham sido dados como provados nem não provados e que possam revelar para a decisão da causa (Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e Processo Tributário, Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª Edição 2011 pag 358).

xiv) Ora, no caso vertente a sentença é peremptória ao dar como provados os factos sustentados na prova documental carreada pelo Recorrente, e nesse desiderato não lhe poderá ser assacada a nulidade que o Recorrente lhe imputa.

xv) Por outro lado, para que a sentença padecesse de nulidade seria necessário que tivesse omitido factos, que pudessem influir na decisão da causa, o que no caso vertente não sucede.

xvi) A sentença considerou a prova documental carreada pelo Recorrente, destarte entendeu que a mesma não é suficiente para provar a relação causal entre o alegado empréstimo e a despesa efectuada, ou seja, tendo a sentença dada como prova a prova documental carreada pelo Recorrente, procedeu à sua análise critica, e concluiu pelo seu deficit probatório com vista a demonstrar a alegada relação entre o empréstimo e a despesa efectuada.

xvii) Acresce ainda que, não corresponde à verdade o argumento aduzido pelo Recorrente que a sentença se absteve por completo de fazer uma análise crítica dos documentos, alegando que tal facto é inaceitável.

xviii) Como se expendeu nos Acórdãos do STJ de 17.03.2004, Proc. nº 4026/03, de 07.02.2002, Proc. nº 3998/00 e de 12.04.2000, Proc. nº 141/00 “O exame crítico consiste na enunciação das razões de ciência reveladas ou extraídas das provas administradas, a razão de determinada opção relevante por um ou outro dos meios de prova, os motivos da credibilidade dos depoimentos, o valor de documentos e exames, que o tribunal privilegiou na formação da convicção, em ordem a que os destinatários (e um homem médio suposto pelo ordem jurídica, exterior ao processo, com a experiência razoável da vida e das coisas) fiquem cientes da lógica do raciocínio seguido pelo tribunal e das razões da sua convicção. O rigor e a suficiência do exame crítico têm de ser aferidos por critérios de razoabilidade, sendo fundamental que permita exteriorizar as razões da decisão e o processo lógico, racional e inteletual que lhe serviu de suporte”. Socorrendo-nos uma vez mais da fundamentação estatuída na sentença, resulta de forma cristalina que aquela procedeu à análise crítica dos documentos juntos pela Recorrente, bastando para o efeito atender à fundamentação espelhada na sentença, no que tange à análise crítica dos documentos, conforme infra se transcreve “Conforme consta no Relatório de Inspecção Tributária, a Recorrente foi duas vezes notificada para fazer prova da proveniência e natureza da importância contabilizada na sociedade …………. na conta “53 – Outros instrumentos de capital próprio, em seu nome, no valor de € 1.470.000,00 e para remeter aos Serviços de Inspecção Tributária documentos que titulassem as operações e que demonstrassem a origem dos valores.

Entendeu a Administração Tributária que se trata de um contrato “atípico”, o que bem se entende, uma vez que a Recorrente não logrou explicar os contornos do contrato celebrado, nomeadamente, o prazo convencionado face ao valor mutuado, o não pagamento de juros e a inexistência de qualquer garantia prestada, o que se comprova, pela alteração ao contrato, ocorrida em 28/12/2017 (cfr. Alínea S) do probatório).

Na sequência das notificações efectuadas, veio a Recorrente apresentar documentos diversos e cópia de extractos bancários. O caracter gratuito do negócio celebrado e a inexistência de garantias ao mesmo associadas, facilmente gera a percepção de estarmos perante um rendimento e não perante uma quantia mutuada. Contudo, e mesmo considerando a validade do contrato celebrado, não contestada nos autos, também não foi devidamente explicado, pela Recorrente, o motivo pelo qual a …………. não foi parte naquele contrato, e nos demais celebrados pelos outros accionistas.

Na verdade, para além das questões de forma que não foram suscitadas pela Autoridade Tributária, está em causa a materialidade subjacente aos contratos celebrados.

De facto, não basta a alusão à causa dos valores creditados nas contas, para cumprir com a obrigação estabelecida na lei, quando o que está em causa, em termos essenciais, é afastar a ideia de que tais rendimentos estão sujeitos a tributação.

Tal como bem entenderam os Serviços da Administração Tributária, também não logrou a Recorrente fazer prova do fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.º …………….. do Banco ……………………………. e sucessivamente na esfera da …………..”

xix) Devendo o exame crítico da prova consistir, na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro, recorta-se claramente que a sentença sob escrutínio cumpre claramente tal desiderato.

xx) Acresce ainda que os factos que a Recorrente pretendia que a sentença desse como provados elencados no §26 do recurso, não foram demonstrados por via da prova documental por si carreada, ou seja, dos pontos (i) a (vi) invocados no § 26 do recurso, a douta sentença é perentória ao reiterar que dos documentos juntos designadamente dos documentos não resulta o fluxo financeiro da entrada em dinheiro na conta n.º ……………………. do BANCO ………………………….., e sucessivamente na esfera da ……… e que o Recorrente não logrou explicar o porquê de os mútuos convencionados com a sociedade ……………………, com sede nas Ilhas Virgens Britânicas no total de € 2.100.000,00, tinham por fim o investimento em energias renováveis, nem o porquê de os mesmos não vencerem juros e, sobretudo, terem como parte, não a ……………, mas os seus sócios, ficando por conhecer o motivo que levou à realização da alegada transferência para a conta dos sócios.

xxi) Pelo que se conclui que nunca o tribunal a quo poderia dar tais factos como provados, à míngua da prova documental carreada pelo Recorrente.

xxii) Alega ainda o Recorrente que a sentença enferma de erro de julgamento, na medida em que desconsiderou os elementos de facto dados como provados e que implicariam uma decisão de teor distinto e o não preenchimento dos pressupostos do Art.º 87.º da LGT, todavia, os argumentos são claramente infundados, pois não obstante a sentença ter relevado o contrato de mútuo com a sociedade …………………., na alínea C) do probatório, não lhe retirou os efeitos e muito menos as consequências que o Recorrente pretende.

xxiii) Á revelia do alegado pelo Recorrente, pese embora ter ido relevado a celebração do contrato “atípico” de mútuo, na sentença recorrida não ficou demonstrado qual o motivo pelo qual o mútuo convencionados com a sociedade ……………, com sede nas Ilhas Virgens Britânicas no total de € 2.100.000,00, por um período de 10 anos, tendo por fim o investimento em energias renováveis (não venceram juros e, sobretudo, terem como parte não a ………. mas os seus sócios, de modo que, não se sabe qual o motivo que levou à realização da alegada transferência do montante total de € 2.100.000,00, para a conta dos sócios

xxiv) Isto porque, a prova carreada pela Recorrente não é possível estabelecer, tal como se refere peremptoriamente no relatório de inspecção tributária, e assente na matéria dada como provada na sentença, a ligação directa entre a referência à transferência no extracto da conta da sociedade …….. S.A. do BANCO ………………….. e a transferência constante do extracto do BANCO …………………………….., na medida em que não se verifica a coincidência no número da conta, não sendo possível validar como justificação um simples documento unilateral, emanado numa ordem de transferência.

xxv) Assim, não é possível estabelecer uma ligação entre a existência do crédito numa conta conjunta no BANCO ………………………………… e o contrato de empréstimo apresentado pelo Recorrente com a sociedade …………………., sendo que quanto ao contrato de empréstimo estabelecido entre a sociedade ………………….. e a Recorrente, no montante de € 1.470.000,00, nem o montante nem os intervenientes são os relativos às transferências efectuadas, aquilatando ainda que o “LOAN AGREEMENT” não reveste as características de um empréstimo, na medida em que referem um prazo de 10 anos, que não vence juros, que se destina a investimento em empresa de energias renováveis.

xxvi) Neste desiderato, não foi justificado pela Recorrente que a concessão de um financiamento com destino a investimento em energias renováveis não tenha sido contratado directamente com a sociedade ……….. S.A., m as antes com o sócio, aqui Recorrente, ficando igualmente por demonstrar qual a ligação entre a sociedade ……………., não tendo sido demonstrado o motivo pelo qual foram os próprios sócios da sociedade …………, SA, a contratualizar o empréstimo com a sociedade ……………, e não a própria sociedade ……….., SA, a contratualizar tal empréstimo e por outro lado, atendendo às condições em que foi estabelecido o empréstimo, ou seja a abdicar de remuneração num financiamento imediato e com um prazo de vencimento de 10 anos, sem qualquer contrapartida, e sem garantias de pagamento.

xxvii) A concessão de financiamento com as características supra referidas, foi efectuado por uma empresa ……………………, localizada num território constante da lista dos países com regime fiscal de tributação privilegiada, relativamente ao qual se encontra inviabilizada qualquer troca de informação contabilística, financeira ou bancária.

xxviii) Por fim, não resulta de forma evidente que o referido valor corresponde ao montante global do capital mutuado pela sociedade ……………. aos 4 accionistas da sociedade …….., SA, no qual se incluem o montante de € 1.470.000,00 mutuados à Recorrente, pelo que, os documentos probatórios carreados não provam cabalmente o circuito financeiro do dinheiro, não estando identificado como é que o montante de € 1.470.000,00, entrou no BANCO ………………………………………., e qual a sua proveniência.

xxix) E nesse desiderato, o Recorrente não demonstrou inequivocamente a relação entre o crédito existente na conta bancária do BANCO ……………………….. e o contrato de mútuo celebrado entre o Recorrente e a sociedade ………………………….., não tendo sido apresentados elementos de prova concludentes dos movimentos financeiros que comprovem que é aquela a origem e a fonte de rendimentos.

xxx) E isto pese embora a Recorrente tenha junto uma declaração da própria sociedade …………………………, através da qual corrobora que a transferência bancária para a conta no BANCO …………………………………… traduziu a disponibilização de fundos em cumprimento dos contractos de mútuo, recorta-se que os documentos probatórios apresentados não provam cabalmente o circuito financeiro do dinheiro, não se encontrando demonstrado como é que o valor de € 210.000,00 entrou no BANCO ……………………………. e qual a sua proveniência.

xxxi) Recorta-se que estamos perante um contrato de mútuo em que está em causa um empréstimo no valor de € 210.000,00, efectuado por uma sociedade com sede em território que consta da “lista de paraísos fiscais”, estipulando um prazo de duração de dez anos, sem pagamentos de juros, possui características atípicas de contrato de mútuo, pois, o prazo de duração estipulado pelas partes, a inexistência de contrapartida e o destino do valor mutuado não podem deixar de ser relevantes e valorados.

xxxii) Referiu ainda a sentença que o facto de a Recorrente já não ser devedor da quantia em questão não interfere com os rendimentos em causa que se reporta a 2013.

xxxiii) De acordo com o disposto no n.º 1 e 3 do Art.º 89-A da LGT, impende sobre os sujeitos passivos a prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada competindo ao sujeito passivo a prova de que ”(…) é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas (…)” bem como a indicação da “ fonte”, ou seja da origem da manifestação de fortuna, não bastando a indicação da sua origem, impondo-se ao invés a demonstração do circuito em causa, com vista a afastar para afastar o facto de tais rendimentos estarem sujeitos a tributação (a este propósito veja-se o Acórdão do S.T.A 2ª.Secção, 28.11.2012, Rec.1197/12; . Acórdão TCAS 2ª. Secção, 30/01/2014, Proc.7264/13; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.782 e seg.; João Sérgio Ribeiro, Tributação Presuntiva do Rendimento, Um contributo para reequacionar os métodos indirectos de determinação da matéria tributável, Almedina, 2010, pág.299 e seg. e 310 e seg.; José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.370 e seg.).

xxxiv) Como bem aquilatou a sentença a Recorrente não carreou prova da afectação do montante evidenciado como manifestação de fortuna, e nesse desiderato encontram-se reunidos os pressupostos objectivos de que depende a fixação dos rendimentos em sede de IRS por métodos indirectos.

xxxv) Invoca o Recorrente que nos termos do disposto no Art.º 85.º da LGT, a avaliação indirecta da matéria tributável tem uma natureza subsidiária face à avaliação directa, só sendo admissível quando não seja possível recorrer a esta última, alegando que entendimento distinto violaria o disposto no Art.º 104.º n.º 1 da CRP, pelo que, não tendo sido mencionado pela Recorrida a alegada impossibilidade da avaliação directa, padece de preterição do Art.º 85.º da LGT, impondo-se a revogação da sentença por padecer de erro de julgamento.

xxxvi) Importa desde logo chamar à colação o caracter excepcional das manifestações de fortuna, na medida em que para a sua aplicação é necessário que o sujeito passivo não tenha feito a declaração de rendimentos, ou tendo esta sido feita, apresente incongruências relativamente aos bens ou consumos detectados.

xxxvii) Acresce que o mecanismo da manifestação de fortuna apenas é accionado quando haja uma entrada ou uma ou uma incorporação de um bem ou de um direito através de uma aquisição onerosa, ou seja, os bens ou consumos só são relevantes a partir do momento em que os rendimentos gerados num período fiscal anterior se materializaram na aquisição ou realização.

xxxviii) Logo, uma decorrência natural da admissão pela lei da tributação indirecta, a qual, por definição, pressupõe a relevância tributária de rendimentos que se desconhecem quanto à fonte ou fontes e quanto ao volume, mas cuja existência é fortemente indiciada a partir da ocorrência dos factos legalmente tipificados como manifestações de fortuna.

xxxix) O Art.º 89.º-A da LGT não pretende mais do que identificar factos que revelam disponibilidade de meios financeiros inconsistentes com os rendimentos declarados para, a partir daí, perseguir indícios de rendimentos não declarados aos quais não é possível aceder de forma directa, pois as manifestações de fortuna não relevam em si mesmas como factos tributários, mas apenas como detonadores de um procedimento tributário de avaliação indirecta e, já no âmbito deste, como indícios de capacidade contributiva imputável a factos que resistem a deixar-se conhecer e, portanto, a serem apreendidos por normas de tributação directa.

xl) A natureza indirecta da avaliação da matéria colectável prevista no Art.º 89.º-A da LGT, pressupõe a incapacidade de aceder às fontes da capacidade contributiva indiciadas pelas manifestações de fortuna, seja para classificar o rendimento que lhe está subjacente, seja para quantificar e tributar directamente. Essa é a essência dos métodos de tributação indirecta.

xli) Note-se ainda que a tributação indirecta comporta uma maior margem de divergência relativamente à capacidade contributiva real do que a que é oferecida pela percepção directa dos factos tributários, pela razão simples de que aquela é inacessível, e é por a capacidade contributiva estar escondida sob um manto que lhe confere opacidade face às normas de tributação directa que a tributação indirecta prescinde de factos geradores concretos e de uma qualificação típica, bastando o Art.º 89.º-A da LGT para encaminhar essa capacidade contributiva meramente indiciada para a categoria residual do IRS que é a G.

xlii) Logo, são manifestamente espúrios os argumentos da Recorrente de a aplicação do regime das manifestações de fortuna enquanto método de avaliação indirecta esteja dependente da demonstração da impossibilidade de aplicação da avaliação directa, as que alude o disposto no Art.º 85.º da LGT.

xliii) Conforme refere categoricamente João Sérgio Ribeiro (In Tributação Presuntiva do Rendimento, Almedina pag.285) “A característica da subsidiariedade implica, por regra, que a determinação da matéria tributável seja feita prioritariamente através da avaliação directa, só se recorrendo a outras formas de determinação da matéria tributável quando se verifica a impossibilidade de determinar a matéria tributável com base naquela. Ora, esse exercício é inconcebível nas situações em que se determina o rendimento tributável através de manifestações de fortuna. Isto porque esse mecanismo tem uma natureza residual, ou seja para se aplicar pressupõe o desconhecimento da fonte do rendimento que se pretende apurar. Face ao exposto, não há espaço para, no caso de determinação do rendimento com base em manifestações de fortuna se falar em subsidiariedade. Pois, esse mecanismo, não sendo sequer concebível ou pensável uma aplicação da determinação directa, dado que pressupõe que se conheça a categoria ou a fonte do rendimento” (destaque nosso).

xliv) Por fim refira-se que se fosse concebível a aplicação da avaliação directa, na medida em que estaria identificada a fonte do rendimento, ficaria desde logo afastada a possibilidade de se falar em manifestações de fortuna, veja-se a este propósito João Sérgio Ribeiro (In Tributação Presuntiva do Rendimento, Almedina pag.285)” Relembramos que não existe uma relação de subsidiariedade entre a avaliação directa e determinação da matéria tributável com base em manifestações de fortuna, à semelhança do que acontece entre avaliação directa e indirecta” (destaque nosso). xlv)Neste conspecto, improcedem liminarmente os argumentos aduzidos pelo Recorrente.

xlvi) No âmbito do presente recurso vem ainda a Recorrente alegar pela ilegalidade da sentença por violação do n.º 11 do Art.º 89-A da LGT, a Recorrida não procedeu à investigação das contas bancárias, designadamente da sociedade …………,SA e da Recorrente, razão pela qual a decisão padece de ilegalidade por preterição do n.º 11 do Art.º 89-A da LGT, e dos princípios do inquisitório e da descoberta da verdade material. xlvii) Apraz desde já registar, que não deixa de causar estranheza à Recorrida o argumento esgrimido pela Recorrente, relativamente à preterição do disposto no n.º 11 do art.º 89.º-A da LGT, em face dos argumentos apresentados em sede de recurso, na medida em que por um lado, o Recorrente assentou toda a sua argumentação no pressuposto de que as prestações acessórias efectuadas no montante de € 1470.000,00, tiveram origem num empréstimo contraído numa sociedade sediada num paraíso fiscal – ………………. – sociedade essa que procedeu ao empréstimo do dinheiro para a realização das prestações acessórias, sem juros ou quaisquer garantias, e que creditou numa conta dos 4 sócios do BANCO ………………………………., e que posteriormente por autorização daqueles foi creditada numa conta do ……………. titulada pela sociedade ……………., SA, para depois vir alegar que a Recorrida deveria ter procedido à derrogação do sigilo bancário das contas da Recorrente e da sociedade …………………, SA quando toda operação relacionada com a origem dos fluxos financeiros ocorreu fora do território nacional.

xlviii) Ora, a derrogação do sigilo bancário às contas bancárias da Recorrente, era manifestamente inócua, sendo igualmente desprovido de sentido que a Recorrida deveria ter derrogado o sigilo bancário à sociedade ………….,SA, em manifesta violação do princípio do inquisitório, é que, tendo as operações e o empréstimo ocorrido numa sociedade offshore e tendo o montante sido creditado numa conta de um Banco em Ingraterra, o qual posteriormente creditou na conta da sociedade …………….,SA, a derrogação do sigilo bancário ao Recorrente e à sociedade seria manifestamente desprovida de sentido, em face da materialização das operações e da sua localização, bem como da origem e proveniência dos fluxos financeiros.

xlix) O fluxo financeiro nunca passou pela conta da Recorrente, sendo manifestamente inócuo e despropositado a derrogação do sigilo bancário às contas do Recorrente, sendo que, o valor creditado na conta da …………..,SA provindo da conta titulada pelos 4 sócios BANCO ………………………………, não responde à determinação da origem dos fluxos financeiros, sendo absurdo a derrogação do sigilo bancário às contas desta entidade.

l) Na verdade, a derrogação do sigilo bancário apenas seria útil com vista à determinação da origem dos fluxos financeiros, e nesse desiderato teria de ser encetada à sociedade ……………………., sediada numa offshore.

li) Destarte, o ordenamento jurídico Português não possui norma para a derrogação do sigilo bancário de uma sociedade sediada numa offshore.

lii) Acresce por fim referir que a convenção para evitar a dupla Tributação e prevenir a evasão fiscal, entrou em vigor em 01.03.2015 (Resolução da Assembleia da República n.º 80/2014, publicada do DR – 1 ª série – 178 de 16.09.2014), e apenas é aplicável aos períodos de tributação após 01.01.2016.

liii) Neste desiderato, falecem in tottum os argumentos aventados pelo Recorrente, não tendo a Recorrida violado o princípio do inquisitório, pois como bem aquilatou a sentença não se vislumbra que tenha ocorrido vício do procedimento decorrente da não realização de diligências que devam ser consideradas necessárias, na medida em que no mesmo procedeu-se ao cumprimento do princípio do inquisitório, tendo sido dada a possibilidade do Recorrente regularizar a situação, e na medida em que o legislador conferiu à Recorrida a mera possibilidade de demonstrar o facto que constitui manifestação de fortuna nos termos do Art.º 87.º alínea f) da LGT.

A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer a fls. 755 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), no sentido da improcedência do recurso.

Com dispensa de vistos, atenta a sua natureza urgente, vem o processo submetido à conferência desta Secção do Contencioso Tributário para decisão.

A) Na declaração modelo 3 do IRS, relativa ao ano de 2013, a Recorrente declarou um rendimento bruto de € 34.369,41, proveniente de trabalho dependente (Categoria A) pago por ……………………………….. SA, a que corresponde um rendimento colectável declarado de €30.121,41 e um rendimento ilíquido de € 6.000,00 da categoria F (não contestado);

B) No ano de 2013, a Recorrente realizou, na qualidade de accionista, prestações acessórias a favor da sociedade ……………………………. S.A (……), no montante de € 1.470.000,00 (cfr. Documento n.° 1 junto com o requerimento inicial);

C) Em 18-02-2013 a Recorrente e os demais accionistas da ……… assinaram um documento denominado “Contrato de mútuo” com a …………………………. Corp (…………………), sociedade com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, onde consta nomeadamente, o seguinte:

O Mutuante compromete-se a conceder à Mutuária e a Mutuária compromete-se a aceitar o empréstimo, no montante de EUR 1.470.000,00, doravante designado por “ o Empréstimo”;

O presente empréstimo tem por fim um investimento numa empresa relacionada com energias renováveis.”

(cfr. Documento n.° 2, junto com o requerimento inicial, a fls. 51 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a fls. 268 e segs.);

D) Em 18-02-2013, foi, pelo Banco ………………………….. emitido documento designado "Transferência de crédito de cliente único", para a conta bancária n.° ………………….., titulada pela ………., junto do Banco ………………………… (cfr. Documento n.° 5, junto com o requerimento inicial, a fls. 59 dos autos com tradução para português junta a fls. 286 v°).

E) Com a data de 20-02-2013 e identificando como remetente a sociedade ………………………………………….., com sede na Irlanda, e como destinatária a sociedade …………………….., foi elaborada um documento onde consta, nomeadamente, o seguinte: "conforme sua instrução, foi efetuada a transferência de 2,1 milhões de Euros para a conta bancária n.°(...)……………………... Confirmamos que o montante de 2,1 milhões de Euros foi amortizado para a conta do empréstimo em seu nome. Atualmente, o saldo do empréstimo é de € 121 968 177,20". (cfr. Documento n.°8, junto com o requerimento inicial a fls. 63 dos autos, com tradução para português junta a fls. 289 dos autos).

F) Em data que se desconhece, os accionistas da …………., subscreveram documento, designado "Mandato para conta conjunta", dirigido ao Banco ………………………………………., cujo teor se dá por integralmente reproduzido, e onde consta nomeadamente o seguinte:

(1) Abrir uma conta conjunta em Euros em nosso nome e, em qualquer data posterior, abrir uma conta ou contas conjuntas adicionais em nosso nome, de qualquer natureza e em qualquer moeda, conforme instrução dada por qualquer um de nós.

(2) Creditar ou debitar nessa conta ou contas quaisquer cheques, letras ou livranças emitidos, aceites ou passados por qualquer um de nós e executar quaisquer instruções, dadas por qualquer um de nós em relação à referida conta ou contas. (...)”

(cfr. Documento n.° 3, junto com o requerimento inicial, a fls. 56 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a fls. 279);

G) Em 07-05-2013, os accionistas da ………., subscreveram documento, dirigido ao Banco …………………………, solicitando o encerramento da conta n.° …………………. (cfr. Documento n.° 3, junto com o requerimento inicial, a fls. 56 v° dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a fls. 280);

H) Em 13-05-2013, o Banco …………………………………….., dirigiu documento aos accionistas da …………., constando do mesmo que, na sequência do requerido na alínea anterior do probatório, foi encerrada a conta n.° …………………. (cfr. Documento n.° 3, junto com o requerimento inicial, a fls. 57 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a fls. 280 v°);

I) As sócias da ……….., Célia ………….………….. e Joana ………………………….. celebraram em 08-06-2017 e 18-04-2017, respectivamente, "Contrato de Compra e Venda de Acções" com a sociedade …………………………………………………., S. A., com sede em Lisboa, nos termos dos quais alienaram a sua participação social na ………….., sendo que, a Recorrente o fez pelo valor de € 45,000,00, assumindo adicionalmente o segundo contraente as dívidas decorrentes dos empréstimos contraídos a 18-02-2013 junto da …………………….. Corp, entre outros, pela ora Recorrente. (cf. Documento 6 e 7, junto com o requerimento inicial).

J) Em 17-07-2017, a Direcção de Finanças de Lisboa emitiu Oficio n.° 27609, notificando a Recorrente para exercer o direito de audição prévia sobre o Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção (cfr. Documento de fls. 65 dos autos);

K) Em 25-07-2017 a sociedade …………………………….. CORP, emitiu declaração, onde consta, nomeadamente, o seguinte:

“………………………………………CORP (...) confirma ter celebrado a 18 de fevereiro de 2013, os seguintes contratos de mútuo, na qualidade de mutuante:

No valor de EUR 1.470.000,00, com CÉLIA ………………………………., na qualidade de mutuária;

No valor de EUR 210.000,00 com JORGE ………………………………………………………………….;

M) Em cumprimento da Ordem de Serviço n.° 01201702514, com despacho de 8 de Junho de 2017, foi elaborado pelos Serviços de Inspecção Tributária (SIT) da Direcção de Finanças de Lisboa, o relatório (RIT) constante do processo administrativo e tributário, cujo teor ora se dá por integralmente reproduzido, e do qual se destaca o seguinte:

«Da análise do documento de suporte à constituição das prestações Acessórias constata-se que se trata de uma transferência bancária proveniente da uma conta do Banco …………………………………, com sede em Londres em nome de ……………………………………. Aparentemente a conta está em nome dos quatro acionistas que constituíram as prestações acessórias.

Em consulta à declaração de rendimentos Modelo 3 entregue relativamente a 2013, constata-se que o sujeito passivo não declarou a titularidade da conta de depósito em instituição financeira sediada em Londres no quadro 11 do Anexo J, conforme determina o n.° 6 do artigo 63.° A da LGT, na redação dada pela Lei n.° 66-B/2012. (...)

Analisados os argumentos invocados em sede de direito de audição entendeu a AT, o seguinte:

- Não foi apresentada prova cabal documental da entrada do dinheiro no ………………………………………… e da origem do dinheiro através de circuito financeiro;

- Não foi demonstrado a inexistência de qualquer acréscimo patrimonial injustificado;

- Verificamos que os documentos já apresentados pelo Exponente, acompanhados dos esclarecimentos por si prestados, não demonstram inequivocamente a relação entre o crédito existente na conta bancária do Banco ………………………………………………. e o contrato de mútuo celebrado entre a Exponente e a sociedade ………………………………………………. CORP;

- Não resulta evidente que a sociedade ………………………CORP, transferiu para a conta bancária no Banco …………………………………………………… o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro acionistas da sociedade ……………………………, SA, no qual se incluem os € 1.470.000, 00 mutuados à Exponente;

- Não ficou demonstrado a origem em capital mutuado do valor despendido pelo Exponente na realização de prestações acessórias à sociedade ……………………., SA;

- A inexistência de contrapartida, a duração estipulada, a falta de garantias de pagamento e o destino do valor mutuado em relação ao contrato celebrado entre a Exponente e a sociedade ……………………………CORP, não podem deixar de ser valorados por estes Serviços de Inspeção;

- Não foi apresentada prova documental exigida pelos n°s 3 e 4 do artigo 89.° -A da LGT;

- Não foi documentalmente justificada a divergência existente entre os rendimentos declarados e a despesa evidenciada pela Exponente de valor superior a € 100.000,00 no mesmo período de tributação.

- Desta forma, nos termos do artigo 89°-A, n.° 5 da LGT e do artigo 9°, n.° 1, alínea d) e n.° 3, ambos do ClRS, considera-se rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G. o montante de € 1.470.000,00, referente a prestações acessórias».

N) Da acta n° 2 da sociedade ……………, datada de 08-01-2013 consta a aprovação da realização de prestações acessórias até ao montante de € 2.100.000,00 a prestar até ao dia 19-02-2013 (Cfr. Documento n.° 1 junto com o requerimento inicial e documento constante do processo administrativo tributário);

O) Em 22-09-2017, por despacho do Director de Finanças, e com base no RIT referido na alínea M) do probatório, foi determinada a fixação da matéria colectável do IRS do ano de 2013 da Recorrente, por métodos indirectos, ao abrigo do disposto nos artigos 87.°, n.° 1, alínea f) e 89.°-A, n.° 5, ambos da LGT, no montante de € 1.470.000,00. (Cfr. Documento n.° 1 junto com o requerimento inicial e documento constante do processo administrativo).

P) Em 28-09-2017, a Recorrente foi notificada das correcções resultantes da acção inspectiva, cujo relatório/conclusões se anexou, como parte integrante da notificação (cfr. aviso de recepção assinado no processo administrativo tributário).

Q) Em 02-10-2017, foi emitido documento designado "Extrato de conta por data-valor1' emitido pelo ……………………………………….., em nome de ………………………………, com as referências em "descrição": "Saldo reportado anteriormente, e ………………. - F/O CELIA …………….., JOANA E BERNARDO E FILIPE ………………." e em "Itens de débito" a "2.100.000,00".

(cfr. Documento 9, junto com o requerimento inicial a fls. 64 dos autos, com tradução para português junta s fls. 291 v°)

R) O requerimento inicial do presente recurso deu entrada em juízo em 9 de Outubro de 2017.

S) Foi elaborado um documento denominado “contrato de mútuo”, entre a sociedade ………………….. e a Sociedade ………………………………….., datado de 28-12-2017, onde consta, nomeadamente, o seguinte:

(...) I) Considerando que a ……………………………………… assumiu todas as obrigações emergentes dos Contratos, e atendendo a que todos estes incluem cláusulas idênticas, as partes acordam em substituir os Contratos por um único contrato de mútuo (“ESTE CONTRATO" ou o ”CONTRATO DE MÚTUO"), no valor total de EUR 2.100.000,00.

J) Considerando que a …………………………… comprou a maioria das ações da ……………, a situação alterou-se quanto à potencial aquisição de ações da ……….. pela …………………. Desse modo, esta pretende alterar os termos e condições dos contratos, nomeadamente a fixação de uma taxa de juro.

K) Por outro lado, a ………………… está interessada em prorrogar o prazo para reembolso dos contratos.

É ACORDADO SUBSTITUIR OS CONTRATOS POR UM ÚNICO CONTRATO DE MÚTUO (ESTE CONTRATO) QUE SE REGERÁ PELAS SEGUINTES CLÁUSULAS:

1. O objecto deste Contrato é um empréstimo realizado pelo mutuário aos mutuários originais, no montante de € 2.100.000,00 (doravante designado como o “EMPRÉSTIMO”).

2. Por força dos contratos de compra de ações celebrados com os MUTUÁRIOS ORIGINAIS, a ……………………… assumiu a posição de MUTUÁRIO deste contrato, assumindo os respetivos direitos e obrigações.

4. O empréstimo é concedido pelo prazo de doze anos a contar de 18 de fevereiro de 2013.

6. As partes reconhecem desde já que as verbas do empréstimo forma transferidas integralmente a favor dos mutuários originais em 18 de fevereiro de 2013.

1. Sujeitando-se às disposições de qualquer lei aplicável, o montante do empréstimo vencerá juros a partir desta data à taxa de juros da Taxa Interbancária Europeia Oferecida em Euro (Euribor) a 12 meses, acrescida de um Spread de 1% ao ano.

2.0 montante de juros devidos deve ser calculado mediante a aplicação da taxa de juro ao número de dias decorrido entre esta data e a data de reembolso total, conforme se estabelece na cláusula 6. (...) ”

«Não resultou provado nos autos que a sociedade …………………….. transferiu para a conta bancária no Banco ………………………………….. o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro accionistas da sociedade ………………………… S.A., no qual se incluem os € 1.470.000, 00 mutuados à Recorrente.

A convicção do tribunal baseou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente, nos documentos constantes dos mesmos e do processo administrativo tributário apenso, conforme indicado em cada uma das alíneas do probatório.

O facto considerado não provado resulta de, não ter sido possível, extrair dos documentos juntos pela Recorrente, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.° ……………… do BANCO …………………………………………………………………».

T) A 19 de Abril de 2017, após solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária para que comprovasse «a proveniência/natureza da importância que está contabilizada na sociedade ……………………………………………….., S.A. NIPC ……………………., com sede na ……………………, lote 17, ……………………………, na conta 53 - Outros instrumentos de Capital Próprio em seu nome no valor de € 1.470.000,00», a Recorrente informou o seguinte:

«A ……………………………………………… S.A. é uma sociedade portuguesa constituída em 2012 com vista à produção de combustíveis biológicos de elevado valor acrescentado, a partir do aproveitamento da biomassa florestal, procurando introduzir um novo patamar de inovação ao sector das energias renováveis, desenvolvendo o enorme potencial existente em Portugal nesta área;

O valor de EUR 1.470.000,00 referido na carta de V. Ex.a corresponde assim ao montante das prestações acessórias efectuadas pela ora signatária a favor da empresa, juntando-se em anexo cópia do respectivo contrato de empréstimo ("Loan Agreement"), contraído a 18 de Fevereiro de 2013;

Mais se informa que já em 2015 o montante das prestações acessórias em referência foi utilizado no aumento do capital social da ……………………………….. S.A., tal como resulta do Relatório e Contas do respectivo exercício cuja cópia igualmente se junta em anexo» - artigos 20.º e 21.º da petição inicial e documento n.º 1 junto.

U) A 5 de Junho de 2017, após nova solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária, desta feita para proceder ao envio de «movimentos bancários, nomeadamente extractos bancários/documentos de suporte, que demonstrem a origem dos valores que permitiram que ordenasse ao Banco ……………………………….. a transferência do montante de € 1.470.000,00 em 18.02.2013, para a sociedade ………………………………………., S.A.» a Recorrente expôs o que infra se reproduz:

«Como anteriormente transmitido, o valor de EUR1.470.000,00 acima referido correspondeu ao montante das prestações acessórias efectuadas pela signatária a favor da ……………………………………………… S.A. na sua qualidade de accionista, tendo tais fundos sido obtidos através de financiamento conseguido no estrangeiro para o efeito pelos accionistas da empresa, no valor global de EUR 2.100.000,00; Nesse contexto, a totalidade do valor mutuado de EUR 2.100.000,00 foi recebido a 18 de Fevereiro de 2013 pelos accionistas da ………………………………………. S.A. em conta bancária conjunta da sua titularidade aberta junto do BANCO ………………………………………., sendo nessa mesma data transferido para a empresa em cumprimento de ordem de transferência remetida via correio electrónico a 15 de Fevereiro de 2013 (dia útil imediatamente anterior), juntando-se em anexo cópias da ordem de transferência e do extracto bancário detalhando quer o crédito quer o débito do valor em questão».

V) A 20 de Julho de 2017, a Recorrente foi notificada do projecto de relatório da inspecção tributária, em sede do qual a Administração Tributária projectou avaliar, com recurso a métodos indirectos, a matéria colectável de IRS do ano de 2013, propondo uma correcção ao seu rendimento tributável no montante total de EUR 1.470.000,00, tendo concretamente assinalado o seguinte:

A existência de uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e a despesa evidenciada pelo contribuinte de valor superior a € 100.000,00 no mesmo período de tributação constitui pressuposto para aplicação da avaliação indirecta, nos termos do artigo 87.º, n.º l, al. f) da LGT.

V) No dia 4 de Agosto de 2017, dissentindo do conteúdo do referido projecto, a Recorrente exerceu o seu direito de audição prévia, em sede do qual sustentou ter cabalmente demonstrado no decurso do procedimento de inspecção tributária a origem do montante de EUR 1.470.000,00, o qual proveio de financiamento por si obtido junto da sociedade ………………………………………… CORP, a 18 de Fevereiro de 2013 – artigo 26.º e documento n.º 14 junto.

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1/a), do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:

Z) O …………………………………………….. emitiu a declaração seguinte:

2.2.1. Vem sindicada a sentença proferida a fls. 493 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), que julgou parcialmente procedente o recurso e, em consequência, anulou parcialmente o acto de fixação da matéria colectável de IRS do ano de 2013, no montante de €35.442,53.

«De acordo com o RIT que suporta o acto posto em crise (cfr. Alínea M do probatório), a Autoridade Tributária procedeu à fixação do rendimento tributável da Recorrente, em € 1.500.121,41, correspondendo este valor à soma do rendimento declarado (€ 30.121,41), acrescido do rendimento fixado nos termos do artigo 89.º- A, n.º 5, da LGT, a considerar na categoria G (€ 1.470.000,00).

Entende a Recorrente que a diferença entre o acréscimo do património verificado (€1.470.000,00) e o rendimento declarado (€ 35.442,53) totalizaria antes €1.434.557,47.

Nos termos do artigo 89.º-A, n.º 5, alínea a) da LGT, para efeitos da alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, “considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, a diferença entre o acréscimo de património ou a despesa efectuada, e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação”.

Constatando-se que, a despesa efectuada foi de € 1.470.000,00, e os rendimentos declarados foram, efectivamente, e tal como consta do RIT (a fls. 9, quadro 6), de € 35.442,53, verificados os pressupostos do citado normativo, o total do rendimento a fixar para a Categoria G de IRS da Recorrente no ano de 2013 é de € 1.434.557,47. Verificando-se que a ilegalidade em causa se refere apenas ao invocado excesso de quantificação, corrigível mediante mera operação aritmética que, em cumprimento do decidido, expurgue do valor da matéria colectável fixada o valor em excesso, haverá lugar à anulação meramente parcial da decisão recorrida, e não à anulação total».

i) Nulidade da sentença por falta de especificação da fundamentação da decisão da matéria de facto.

iii) Erro de julgamento quanto à matéria de facto, por não serem dados como provados os quesitos indicados nas alegações de recurso.

iv) Erro de julgamento de direito, por terem sido dados como preenchidos os pressupostos para a aplicação dos métodos indirectos.

2.2.3. No que respeita à alegada nulidade da sentença, a recorrente imputa à sentença sob escrutínio o vício de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão.

«É nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão» - artigo 615.º/1/a), do CPC.

A este propósito, cabe referir que: «É sabido que constitui causa de nulidade da sentença, além do mais, «a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão» [nº 1 do art. 125º do CPPT; cfr., igualmente, a al. b) do nº 1 do art. 615º do Novo CPC – a que correspondia o anterior art. 668º do CPC: é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão].

Importa, porém, distinguir a falta absoluta de motivação, da motivação deficiente, medíocre ou errada, sendo que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação e sendo que a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação e não já a falta de justificação dos respectivos fundamentos: isto é, a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão (…). A insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. (...)»(1).

No caso em exame, a fundamentação da decisão da matéria de facto consta das várias alíneas do probatório, bem como da explicitação da motivação da decisão da matéria de facto (elencada supra). Tal fundamentação é acessível a um destinatário médio, colocado na posição da recorrente.

«Não resultou provado nos autos que a sociedade ………………………. transferiu para a conta bancária no Banco …………………………………………… o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro accionistas da sociedade ……………………………, S.A., no qual se incluem os € 1.470.000, 00 mutuados à Recorrente.

O facto considerado não provado resulta de, não ter sido possível, extrair dos documentos juntos pela Recorrente, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.° …………………… do BANCO …………………………………………………………………».

Do exposto se extrai que a sentença contém a explicitação da sua convicção probatória, a qual, note-se, a recorrente logrou compreender, tanto mais que censura a mesma através do presente recurso jurisdicional.

De onde se impõe concluir no sentido da improcedência da presente imputação.

2.2.4. No que respeita ao alegado erro de julgamento da matéria de facto, a recorrente considera que devem ser aditados ao probatório os elementos elencados na alínea c) das alegações de recurso.

O ponto i) não se mostra comprovado através da prova documental adequada e nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.

O ponto ii), em nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.

O ponto iii) corresponde a asserção conclusiva, a qual não resulta demonstrada nos autos, pelo que não é aditado.

O ponto v) corresponde a asserção conclusiva, a qual não resulta demonstrada nos autos, pelo que não é aditado.

O ponto vi) não é pertinente, nem se comprova nos autos, pelo que não é aditado.

O ponto vii) nada acrescenta à matéria de facto assente, pelo que não é aditado.

O ponto viii), nada acrescenta à matéria de facto, pelo que não é aditado. O ponto ix), nada acrescenta à matéria de facto, pelo que não é aditado.

Os demais elementos indicados na alínea c) das alegações de recurso mostram-se esteados nos meios de prova indicados pela recorrente, pelo que tais factos devem constar do probatório.

2.2.5. No que respeita ao alegado erro de julgamento, por falta de preenchimento dos pressupostos por relação com a fixação da matéria colectável por métodos indirectos, nos termos do artigo 87.º/1/f), da LGT.

A recorrente alega que «não auferiu no ano de 2013 quaisquer outros rendimentos para além dos que oportunamente declarou; a prova documental que carreou para os presentes autos reflecte a origem do montante aplicado em prestações acessórias realizadas a favor da ……………., S.A. no montante de EUR 1.470.000,00; tal montante proveio de um financiamento obtido no estrangeiro pela Recorrente e demais sócios da ……………., S.A. junto da sociedade ……………………………. CORP; o referido montante foi transferido pela sociedade …………….. por instrução da ……………………….CORP em pagamento parcial de um crédito detido por esta - para a conta conjunta (conta bancária n.º …………………) da Recorrente e demais sócios da …………, S.A. no BANCO …………………………………..; por sua vez, estes últimos transferiram tal montante para a sociedade ………….., S.A., em concreto para a sua conta bancária n.º ……………………… domiciliada no BANCO …………………………………….; o montante de EUR 1.470.000,00 adveio assim do mencionado financiamento no estrangeiro obtido junto da …………………………………. CORP, não constituindo por isso rendimento para efeitos de IRS».

Por seu turno, a sentença recorrida julgou improcedente a presente impugnação, com base na fundamentação seguinte:

«Na verdade, para além das questões de forma que não foram suscitadas pela Autoridade Tributária, está em causa a materialidade subjacente aos contratos celebrados.

Tal como bem entenderam os Serviços da Administração Tributária, também não logrou a Recorrente fazer prova do fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.º ………………… do Banco ………………………………………………… e sucessivamente na esfera da …………..

Cumpre ainda referir que, o facto da Recorrente, alegadamente, já não ser devedora da quantia mutuada, em nada altera a situação, dado estarmos perante rendimentos que se reportam ao ano de 2013, tendo o contrato ocorrido em 2017 (cfr. Alínea I) do probatório).

Assim, constata-se que, no presente caso, o cumprimento do ónus probatório do sujeito passivo, inscrito no artigo 89.º - A, n.º3 da LGT, foi insuficientemente desempenhado pela Recorrente, não resultando provado nos autos a origem e a afectação do montante em causa à concreta manifestação de fortuna evidenciada e consequentemente a sua não sujeição a tributação».

Determina o artigo 87.º/1/f), da LGT (“Realização da avaliação indirecta”), que: «[a] avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de: // Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100.000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados».

Nos termos do artigo 89.º-A/3, da LGT «[v]erificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada».

Sobre a tributação das manifestações de fortuna constitui jurisprudência assente a seguinte:

«Evidenciada a realização pelo contribuinte de suprimentos de montante superior a € 50.000,00 quando nesse ano declarou rendimentos inferiores em 50% relativamente ao rendimento padrão (…), consideram-se verificados os pressupostos legais para a avaliação indirecta do seu rendimento tributável desse ano ao abrigo do disposto na alínea d) do art. 87.º da LGT. // Para prova da ilegitimidade deste acto de avaliação indirecta ou do erro na respectiva quantificação, não basta ao contribuinte demonstrar que no ano em causa (e, muito menos, se essa demonstração se refere a ano anterior) detinha meios financeiros que lhe permitissem, total ou parcialmente os suprimentos realizados, sendo também necessário demonstrar quais os concretos meios financeiros que afectou à realização desses suprimentos, sob pena de não se poder ter como justificada a manifestação de fortuna evidenciada (…)»(2).

Contra o presente veredicto, a recorrente invoca erro de julgamento no que respeita ao preenchimento dos pressupostos do recurso aos métodos indirectos na fixação da matéria colectável e que demonstrou que é outra, não susceptível de declaração, a fonte dos meios financeiros ostentados através dos suprimentos em causa.

Como se consignou no Acórdão do TCAS, de 27.09.2018, P. 1287/17.5BESNT, impõe- se referir o seguinte:

«Compulsados os autos, cumpre referir que o julgado na instância deve ser confirmado. Com efeito, pese embora a alegação da recorrente, o fluxo financeiro que está na base da despesa efectuada (suprimentos) não se mostra esclarecido nos autos; ou seja, a operação financeira, desenhada pela recorrente, com vista à justificação dos fundos aplicados na efectivação do empréstimo à sociedade não consta dos autos. Por um lado, não se apura a congruência da operação económica em causa, dado que uma empresa (…………………….) que pretende adquirir a posição accionista de uma sociedade não necessita de realizar empréstimos aos sócios dessa sociedade para depois estes efectuarem empréstimos de idêntico montante à sociedade; muito menos necessita de fazer tal empréstimo sem juros e a um prazo dilatado de dez anos; continua por explicar a razão de ser dos fundos terem origem numa sociedade – a ……………………. – sem qualquer relação contratual com os intervenientes nos negócios jurídicos de suprimentos, seja a recorrente, seja a sociedade beneficiária dos suprimentos em causa, seja a própria sociedade interessada na aquisição das participações sociais da sociedade beneficiária.

No caso, não existem dúvidas de que o montante em causa teve origem em transferência bancária efectuada por parte da …………………….. para a conta da recorrente e dos demais sócios da sociedade ………… e que estes transferiram um montante equivalente para a conta bancária titulada pela sociedade ……………, mas daí não resulta a comprovação de que o montante em causa chegou às mãos da recorrente a título de empréstimo, desde logo, porque a entidade que efectuou a transferência e a entidade que alegadamente assume a posição de mutuante são diferentes (………………….. e ……………………., respectivamente), como não são críveis as condições em que foi escriturado o negócio de mútuo (prazo dilatado e sem juro). A posterior venda da posição accionista da recorrente ou a aquisição dos créditos alegadamente emergentes de contratos por si outorgados, porque posteriores à efectividade da transferência bancária e porque encabeçados por entidades que não coincidem com as que participaram na mesma (a saber, respectivamente, a ………………… e cada um dos sócios da …………..), nada acrescentam no sentido do esclarecimento da operação em causa.

Não é suficiente ao cumprimento do ónus da prova que recai sobre a recorrente (artigo 89.º-A/3, da LGT), a indicação do fluxo financeiro, com a precisão da percepção do montante em causa por parte do sujeito passivo, o qual realizou a despesa questionada, quando a operação económica em que o mesmo alegadamente se suporta não assenta em elementos probatórios críveis, viáveis e sustentáveis, que permitam assegurar a existência de um nexo entre a contratação do empréstimo, o recebimento do montante em causa e a efectivação da despesa, através dos suprimentos em causa. Existem, pois, rendimentos não justificados, para efeitos do disposto no artigo 89.º-A/1, da LGT».

Falta aos alegados negócios jurídicos a respectiva causa jurídico-económica, a qual, caso existisse, permitiria vislumbrar a congruência das invocadas operações económicas.

De onde resulta que o acto de fixação da matéria colectável em apreço não enferma do alegado erro na aferição dos pressupostos na aplicação do regime do artigo 89.º-A, da LGT.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece a censura que lhe é desferida, devendo ser confirmada.

2.2.6. A recorrente imputa à aplicação feita no caso das normas dos artigos 89.º-A/3 e 87.º/1/f) os vícios de inconstitucionalidade, seja porque se entendeu não ser suficiente ao cumprimento do ónus da prova do contribuinte a demonstração de que o montante em causa adveio de um contrato de mútuo, seja porque se entendeu que a AT estava dispensada de justificar em concreto a impossibilidade da avaliação indirecta.

Salvo o devido respeito pela opinião contrária, não se vê como acompanhar as presentes linhas de argumentação.

O regime de tributação das manifestações de fortuna, previsto no artigo 89.º-A da LGT assenta na comprovação de que existe uma divergência tipificada na lei entre o rendimento efectivo, consubstanciado na despesa efectuada e o rendimento declarado (artigo 89.º-A/1, da LGT), de forma que a determinação do rendimento efectivo se faz por referência ao rendimento padrão (artigo 89.º-A/4 e 5 da LGT). Estão em causa rendimentos ocultos, cuja tributação não pode deixar de ser assegurada através do mecanismo presuntivo, previsto na lei(3). No caso, foi feita a demonstração da existência de omissão de rendimento tributável, por parte da recorrente, cujo desvio se subsume na previsão do artigo 89.º-A/1, da LGT, pelo que o regime de tributação aplicável é o que decorre do disposto no artigo 89.º-A/4 e 5 da LGT. Por seu turno, a recorrente não logrou demonstrar a afectividade da operação que justificaria a dispensa da declaração do rendimento omitido. Ao invés, continua obscura a fonte do rendimento que esteve na base dos suprimentos efectuados.

Não se apura qualquer ofensa aos princípios constitucionais de tributação, nem existe qualquer disparidade no tratamento das partes no acesso à prova. No caso, recorde-se que a prova da materialidade da operação na base da qual a recorrente pretende fazer assentar a percepção do rendimento não foi feita. Perante o desconhecimento da fonte de rendimento percebido pela recorrente, o único mecanismo de fixação da matéria colectável é o que resulta do disposto no artigo 89.º-A/4, da LGT, pelo que não há que convocar, nesta sede o regime da avaliação indirecta (artigos 85.º, 86.º e 87.º da LGT), o qual não é aplicável. Estando em causa rendimentos ocultos, o método do rendimento padrão é o único disponível para a fixação da matéria colectável, nos termos da lei. Mecanismo que não enferma de qualquer inconstitucionalidade, dado que se está na presença de uma situação de acréscimo patrimonial não justificado, cuja tributação é assegurada em nome dos princípios da legalidade e da igualdade tributárias.

Em face do exposto, impõe-se julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.7. No que respeita à alegação de que a AT não realizou todas as diligências probatórias que seriam devidas, não tendo observado o princípio do inquisitório, a recorrente não explicita quais os factos concretos que ficaram por apurar. Ao invés, o exercício do direito à prova das partes foi assegurado, seja no procedimento, seja no processo, sem que a recorrente logre demonstrar a origem do rendimento percebido. Motivo porque se impõe julgar improcedente a presente imputação.

Face ao exposto, decide-se negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Deixámos já definido que o objecto da presente reclamação é a decisão sumária proferida pelo Exmo. Relator do presente processo e que a sua sindicância está definida pelos fundamentos adiantados como fundamento da sua revogação ou alteração.

4.1. Da inexistência ou não verificação dos pressupostos consagrados no artigo 656.º do Código de Processo Civil.

Como resulta das conclusões da reclamação apresentada, a Recorrente (doravante Reclamante), não se conforma com o facto de o Senhor Juiz Desembargador Relator ter proferido decisão sumária invocando o disposto no artigo 656.º do Código de Processo Civil, por, em seu entender, a apreciação e decisão de mérito dos autos revestir complexidade do ponto de vista jurídico, ter efeitos graves na esfera jurídica da Recorrente, mormente pelo valor económico em causa, e por não existir jurisprudência reiterada e uniforme, sendo apenas convocada em seu abono um único acórdão em que o Relator é o subscritor da decisão sumária, o qual, adianta, nem sequer transitou em julgado.

Contrariamente, para a Recorrida (de ora em diante designada por Reclamada), nada obstava à prolação de decisão sumária, como ocorreu, por duas ordens de razões. Por um lado, por já terem sido proferidos dois acórdãos por este Tribunal Central (processos n.ºs 1286/17 e 1287/17) que versaram sobre idêntica questão, o que permite concluir que há já jurisprudência reiterada e uniforme nesta matéria. Por outro, por, como a doutrina vem realçando, a questão não deixar de ser simples mesmo que envolva questões jurídicas complexas, desde que os tribunais superiores se tenham já pronunciado de forma reiterada e uniforme, como acontece in casu atento os já identificados arestos deste Tribunal Central - processos n.ºs 1286/17 e 1287/17.

Por fim, chama ainda a atenção para o facto de que, em sede de “reclamação para a conferência” e tendo em vista a demonstração da complexidade da causa, a Reclamante ter invocada a nulidade da sentença, devendo entender-se que a nulidade que está a ser suscitada é a nulidade de sentença suscitada no recurso jurisdicional (nulidade da sentença proferida em 1.ª instância) e não como estando reportada a uma eventual nulidade da decisão sumária, concluindo que, não tendo sido invocada a nulidade da decisão sumária, está vedado que nos debrucemos sobre esta questão.

Nos termos do artigo 652.º do Código de Processo Civil(4), compete ao relator do processo (o juiz a quem o processo tiver sido distribuído) deferir todos os termos do recurso até final, inclusive julgar sumariamente (individualmente) o recurso nos termos previstos no artigo 656.º do mesmo Código se a questão a decidir for simples, designadamente por ter já sido jurisdicionalmente apreciada de modo uniforme e reiterado ou se for evidente que o recurso é manifestamente infundado.

Em suma, resulta da disciplina legal que conforma a prolação da decisão sumária que o Relator pode optar por proferir decisão sumária ou, se preferirmos, pode optar por julgar a causa sem a intervenção do Tribunal Colectivo desde que seja de concluir que estamos em presença de uma questão simples ou que o recurso jurisdicional é manifestamente infundado.

O propósito ou objectivo da introdução no ordenamento jurídico-processual desta faculdade vinculada é conhecido: potenciar “uma forte aceleração do processado em situações em que as questões suscitadas não revelem especial dificuldade ou em que se tome evidente que o recurso foi apresentado com o objectivo de protelar o trânsito em julgado da decisão.”(5)

E a justificação dos elementos ou pressupostos condicionadores da mesma faculdade, bem como os critérios orientadores da decisão de proferir, ou não, decisão sumária também já estão, na medida do que é possível, densificados pela doutrina:

- “Em primeiro lugar, justifica-se a decisão individual quando a questão seja: rodeada de simplicidade na resposta, perspectivada esta pelo confronto com o ordenamento jurídico ou, em termos relativos, pela frequência com que a mesma questão tem sido decidida em determinado sentido. Ainda que a questão envolva operações jurídicas complexas, não está vedada a opção pela decisão individual, desde que, por exemplo, a jurisprudência dos Tribunais Superiores apresente para a mesma respostas uniformes ou reiteradas.”

- Em segundo lugar, deve ter-se em atenção que a “ A alusão à uniformidade deve ser entendida cumgrano salis, parecendo bastante que a resposta esteja consolidada em determinado sentido, maxime quando essa resposta advém do Supremo”, sem prejuízo de a opção pela decisão individual se fundar, independentemente do grau de complexidade, na circunstância da questão já ter “sido decidida reiteradamente pelo relator e pelos adjuntos num determinado sentido.”.

No caso em apreço, a opção pela decisão sumária surge justificada na existência de um acórdão anteriormente proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul sobre questão idêntica à dos autos, como de forma clara consta exarado previamente à prolação da decisão.

Esse pressuposto ou circunstancialismo de facto, adiantamos desde já, resulta inequivocamente demonstrado pelo acórdão proferido no processo n.º 1287/17, como, aliás, ambas as partes reconhecem.

Porém, não corresponde à realidade, como a Reclamada alega, que na data em que foi proferida a decisão sumária tivessem sido já proferidos dois acórdãos. De resto, essa circunstância não só não foi adiantada na decisão sumária - onde expressa e exclusivamente é invocada a existência de um acórdão (sendo evidente que o Relator apenas se reportava, ao acórdão proferido no processo n.º 1287/17 de que também foi Relator) - como nunca o poderia ter sido, uma vez que o acórdão relativo ao processo n.º 1286/17, como a Recorrida bem sabe, apenas foi proferido a 25 de Outubro de 2018 e a decisão sumária data de 16 de Outubro de 2018.

Acresce que, como a Reclamada também não ignora, nem ignorava na data em que se pronunciou sobre a reclamação ora em apreciação, aquele primeiro acórdão (processo n.º 1287/17) não transitou em julgado por dele ter sido interposto recurso jurisdicional com fundamento em oposição de acórdãos. Tal como não ignora, atenta a notificação que lhe foi feita, que no segundo acórdão, proferido após a prolação da decisão sumária no processo n.º 1286/17, a posição que obteve vencimento apenas foi tomada por maioria, tendo nele ficado exarado um voto de vencido.

Vale o que vimos expondo para que se conclua, sem margem para dúvidas, que a mesma questão de facto e de direito em apreço não tinha a sustenta-la posição reiterada deste Tribunal, nem, tanto quanto foi possível apurar, de qualquer outro Tribunal Superior.

E embora seja seguro que não foi a simplicidade da questão que fundou a prolação da decisão sumária, e muito menos a manifesta falta de fundamento do recurso jurisdicional, importa sublinhar que a questão jurídica é complexa, de facto e de direito, como nos é revelado, desde logo, pelo teor da decisão sumária, mas também pelo teor dos acórdãos proferidos nos processos n.º 1287/17, 1286/17 já citados e, posteriormente, pelo acórdão proferido no processo n.º 1957/17 (em sentido oposto ao sentido decisório da decisão sumária).

É bem verdade que as alegações da Reclamada, mesmo expurgadas das imprecisões ora corrigidas, ainda podem ser entendidas como uma defesa de simplicidade da causa sustentada num entendimento pacífico jurídico do Supremo Tribunal Administrativo em matéria de ónus da prova, designadamente na parte em que alega que reiteradamente os nossos Tribunais vem entendendo que é necessário que se efectue a prova da origem da manifestação de fortuna, a justificação do facto manifesto.

Porém, a invocação de um entendimento jurídico abstracto, ainda que reiteradamente defendida pelos Tribunais Superiores, em situações como a que enfrentamos - em que, para além dessas máximas jurídicas invocadas, está em causa uma complexa análise da matéria de facto e do ónus da prova e a eventual conformidade constitucional daquele entendimento jurídico nas circunstâncias de facto que a Reclamante alega que se verificam nos presentes autos é querendo ainda significar que a questão da causa - é, salvo o devido respeito, inócuo.

Em suma, a existência dessa jurisprudência reiterada seria legitimadora da qualificação da causa como simples, nos termos, de resto, apontados pelo legislador, se só por si fosse suficiente para resolver a questão ou questões que o presente recurso suscita, o que, como está bem de ver, de tudo o que expusemos, sobretudo o que as partes trouxeram aos autos, em termos de facto, prova e de direito, não é o caso,

Temos, assim, por seguro, que dificilmente se poderá entender como verificado o circunstancialismo previsto no artigo 656.º, n.º 3, do Código de Processo Civil e que constitui o pressuposto legitimador da prolação de decisão sumária consagrado no n.º 1, al. c) do artigo 652.º do mesmo diploma legal.

A lei, porém, como é sabido, não estabeleceu qualquer cominação especial para as situações, como a presente, em que se conclui não estarem verificados os pressupostos vinculativos da opção pela decisão sumária, tendo-se o legislador limitado, nesta matéria, a prever um mecanismo de reacção processual, a reclamação para a conferência, a quem passa a estar cometido o dever de sindicar os eventuais erros de julgamento de que, na óptica daquela parte vencida, a decisão sumária padece.

Em suma, à parte que se sinta prejudicada pela prolação de uma decisão sumária do Relator resta-lhe o exercício do direito que lhe está reconhecida no n.º 3 do artigo 652.º do Código de Processo Civil, pedindo, pelas razões que adiantará, que o órgão colegial profira acórdão que confirme, revogue ou substitua a decisão sumária que lhe foi desfavorável.(6)

Foi essa opção pela convocação do órgão colegial que a Reclamante - sem prejuízo de ter invocado ab initio esta falta de verificação dos pressupostos previstos no artigo 656.º do Código de Processo Civil – tomou, pelo que, face ao que fico exposto, a este Tribunal Central incumbe agora o dever de apreciar da eventual verificação dos erros que a ora Reclamante, então como Recorrente, invocou como fundamento do recurso jurisdicional, incluindo a reapreciação da decisão na parte relativa à arguida nulidade da sentença de 1.ª instância (e não da eventual nulidade da decisão sumária que, como a Reclamada bem clarifica, não foi suscitada nesta reclamação.

4.2. Posto isto, avancemos, começando pela questão do erro da decisão sumária na parte relativa à arguida nulidade por “falta de julgamento de facto”, deixando já adiantado que nesta parte não lhe assiste razão.

Na verdade, da leitura das extensas alegações do recurso nesta parte realçamos, por referência às conclusões então formuladas, que, para a Recorrente, a sentença é nula por ser “ manifestamente impossível descortinar qual a matéria de facto que foi efectivamente dada por provada, muito menos qual o exame crítico efectuado pelo Douto Tribunal a quo dos documentos relativamente aos quais apenas a respectiva elaboração é expressamente dada por provada”.

Em síntese nossa, permitimo-nos concluir que o que a Recorrente afirma perante este Tribunal Central é que a sentença deve ser anulada por não ser possível compreender, nos termos em que o julgamento de facto se mostra exarado na sentença recorrida, quais os factos que foram dados como provados e porque o Tribunal a quo não fez uma apreciação crítica da prova.

«É nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão» - artigo 615.º/1/a), do CPC.” Constituindo causa de nulidade da sentença, além do mais, «a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão» [nº 1 do art. 125º do CPPT; cfr., igualmente, a al. b) do nº 1 do art. 615º do Novo CPC – a que correspondia o anterior art. 668º do CPC: é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão].

Mais se deixou consignado na decisão sumária, por referência ao que consta da sentença de 1.ª instância, que: “No caso em exame, a fundamentação da decisão da matéria de facto consta das várias alíneas do probatório, bem como da explicitação da motivação da decisão da matéria de facto (elencada supra)”; “Tal fundamentação é acessível a um destinatário médio, colocado na posição da recorrente”; “«Não resultou provado nos autos que a sociedade …………………. transferiu para a conta bancária no Banco ………………………………. o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro accionistas da sociedade …………………………., S.A., no qual se incluem os € 1.470.000, 00 mutuados à Recorrente” e que “Nada mais resultou provado com interesse para a decisão a proferir.”.

Consta ainda da decisão sumária, por fim, ainda a propósito da nulidade arguida, que na sentença recorrida se consignou que “A convicção do tribunal baseou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente, nos documentos constantes dos mesmos e do processo administrativo tributário apenso, conforme indicado em cada uma das alíneas do probatório” e que nela foi exarado que “O facto considerado não provado resulta de, não ter sido possível, extrair dos documentos juntos pela Recorrente, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.° ………………. do BANCO …………………………………………..».

Tudo, pois, para se concluir “que a sentença contém a explicitação da sua convicção probatória” e, em conformidade, pela improcedência da arguida nulidade.

Nos termos do disposto no artigo 123º, nº 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o juiz, na sentença, discriminará a matéria provada da não provada, “fundamentando as suas decisões”. E que, nos termos do preceituado no artigo 607.º, n.º 4, do Código de Processo Civil, “na fundamentação da sentença, o juiz tomará em consideração os factos admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito e os que o tribunal colectivo deu como provados, fazendo o exame crítico das provas que lhe cumpre conhecer.”

Da conjugação destes normativos resulta, assim, a imposição legal de descriminação dos factos provados e explicitação da fundamentação da decisão sobre a matéria de facto, devendo esta última traduzir-se numa exteriorização mínima do exame crítico a que foram submetidas as provas produzidas. Essa exteriorização deverá consubstanciar-se “no esclarecimento dos elementos probatórios que levaram o tribunal a decidir a matéria de facto como decidiu e não de outra forma e, no caso de elementos que apontem em sentidos divergentes, as razões por que foi dada prevalência a uns sobre os outros”. (8)

Como recorrentemente se vem afirmando, a fundamentação das decisões judiciais cumprem duas funções nucleares: “a) uma, de ordem endoprocessual, que visa essencialmente impor ao juiz um momento de verificação lógica da decisão, permitir às partes o recurso da decisão com perfeito conhecimento da situação e, ainda, colocar o tribunal de recurso em posição de exprimir, em termos mais seguros, um juízo concordante ou divergente; b) outra, de ordem extraprocessual, já não dirigida essencialmente às partes e ao juiz ad quem, que procura, acima de tudo, tornar possível um controlo externo e geral sobre a fundamentação factual, lógica e jurídica da decisão. O conhecimento das convicções do julgador quanto à matéria de facto e dos critérios de avaliação da prova com que operou é essencial para o controlo da definição da verdade que o mesmo deu como existente. Repetindo o Tribunal Constitucional, 'a fundamentação das decisões judiciais, em geral, e particularmente em relação à matéria de facto, é assim uma expressão do principio do Estado de Direito democrático, na sua vertente de controlo público da justiça..’ A decisão da matéria de facto nunca pode surgir, assim, como um resultado justificado apenas subjectivamente, como se tratasse de uma simples afirmação de um poder judicativo pessoal, mas tem, ao invés, de estar suportada em razões objectivadas e objectivamente controláveis quanto à razoabilidade dos critérios de aferição da realidade dada como assente ou julgada como não assente, mormente quando esses critérios não estão predefinidos legalmente, como acontece nas provas de valor legal, mas assentam antes em modos racionais de conhecimento da realidade, como as máximas de experiência comum, do saber científico, psicológico, técnico, etc. (…)".(9)

Ora, não cremos que a leitura da sentença de 1.ª instância permita que subsistam dúvida quanto a estarem devidamente discriminados os factos provados e não provados, independentemente de serem ou não suficientes (o que ora não cumpre apreciar) ou de essa factualidade ter sido, em alguns pontos da matéria de facto, realizada por remissão e transcrição de documentos constantes dos autos.

Quanto à alegada falta de exame crítico da prova, que parece, se bem interpretámos as conclusões de recurso, o elemento central do inconformismo da Reclamante nesta parte, adiantamos que também ele se não verifica.

Na verdade, embora a falta do exame crítico das provas, ou melhor, a sua não explicitação, configure, como entende a Reclamante, uma nulidade da sentença, e mesmo tendo presente que é hoje entendimento pacífico que a sentença deve ser qualificada como nula quer quando emite totalmente o exame crítico das provas quer quando o exame que exterioriza não tem a mínima relação com o julgado ou é ininteligível (por nestas situações estarmos tão só perante uma mera aparência de fundamentação)(10), a situação em apreço não se subsume, manifestamente, pelas razões adiantadas na decisão sumária, e como resulta da sentença recorrida, a qualquer um dos apontados circunstancialismo.

É certo, não o olvidamos, que a motivação do julgamento assenta, no que respeita aos factos provados, basicamente numa remissão para os documentos juntos aos autos e, no que concerne ao facto não provado (não impugnado), numa referência geral para uma impossibilidade de, dos documentos juntos aos autos, ser impossível extrair a transferência bancária da sociedade …………………… para os 4 accionistas.

Aceitamos que, em abstracto, este tipo de fundamentação pode ser considerado parco ou insuficiente. Porém, o que já não subscrevemos, em circunstância alguma, é que deva ser considerado inexistente ou que, no caso concreto, a fundamentação exarada, nos exactos termos em que foi exteriorizada, deva ser considerada insuficiente.

Efectivamente, como se vê do probatório, com excepção do facto integrado na al. A), que se louvou na falta de impugnação, os demais factos constituem, como afirma a própria Reclamante, a transcrição, mais ou menos delimitada dos documentos que em cada uma das respectivas alíneas estão identificados como constituindo o suporte da convicção do Tribunal a quo.

Note-se, aliás, que a Reclamante, no momento em que apresentou o seu recurso jurisdicional, pela forma como o fez, revelou, não só bem ter compreendido o exame crítico da prova como, o que é muito importante, que concorda com o probatório fixado, uma vez que em momento algum pede, directa ou indirectamente, a alteração da sua redacção ou a sua eliminação, limitando-se a requerer que ao conjunto de factos provados seja aditada a factualidade que identifica devidamente na impugnação que fez do julgamento de facto.

Quanto aos factos não provados a convicção do Tribunal a quo também foi realizada de modo suficiente: dos documentos constantes dos autos não logrou o Tribunal extrair “o fluxo financeiro da entrada de dinheiro na conta n.º ……………….”, o que só pode ser entendido, atendendo ao que consta dos factos não provados, que, para o Tribunal Tributário de Lisboa, os documentos constantes dos autos não provam com segurança que houve uma transferência do capital mutuado pela ……………………….. para a conta dos 4 accionistas do valor de € 2.100.000,00.

Em suma, o Tribunal a quo, face à prova produzida ficou sem saber se a identificada transferência (quanto ao montante e quanto aos sujeitos) ocorreu ou não ocorreu.

Por todo o exposto, a conferência não acolhe, nesta parte, e com a presente fundamentação, a presente reclamação, mantendo a decisão sumária no que concerne a esta questão do recurso jurisdicional.

4.3. Dos erros de julgamento de facto e de direito legitimadores da revogação da decisão sumária

4.3.1. No recurso jurisdicional a ora Reclamante pediu a este Tribunal Central que aditasse aos factos provados - por, em seu entender, a matéria integrada no probatório ser insuficiente para uma conscienciosa decisão do mérito da causa – a seguinte factualidade:

“i.) A ………….,S.A. é uma sociedade comercial anónima, com sede e direcção efectiva em território nacional, que se dedica à actividade de investigação e produção de combustíveis de elevado valor acrescentado, cujo capital social era, no ano de 2013, detido pela Recorrente e pelos sócios BERNARDO …………………, JORGE ……………………………., JOANA …………………………………… e HUGO ……………………………………..;

ii.) No referido ano, a Recorrente e BERNARDO ………………………………, JORGE ………………………………………… e JOANA …………………………………… realizaram, enquanto accionistas da sociedade ……………, S.A., prestações acessórias a favor desta no montante global de EUR 2.100.000,00, correspondendo à Recorrente o quantitativo de EUR 1.470.000,00;

iii.) Para obtenção do capital destinado à realização das prestações acessórias, a Recorrente e cada um dos demais sócios da ………………., S.A. acima referidos celebraram, a 18 de Fevereiro de 2013, quatro contratos de mútuo com a ………………………CORP, no montante global de EUR 2.100.000,00, o qual foi disponibilizado nessa mesma data para a conta bancária n.º …………………………………………….. - aberta para o efeito pela Recorrente e pelos referidos sócios da …….., S.A., em contitularidade, no BANCO…………………………………………;

iv.) No próprio dia 18 de Fevereiro de 2013, a Recorrente e os supra identificados sócios transferiram para a sociedade ……….., S.A. o referido montante de EUR 2.100.000,00, tendo-o feito para a conta bancária n.º …………………………………………………… - de que a ………, S.A. era titular junto do BANCO………………………………………………………………..;

v.) A ausência de estipulação de juros nos contratos de mútuos celebrados a 18 de Fevereiro de 2013 com os então accionistas da ………….., S.A. - entre os quais a Recorrente - foi motivada pela intenção última da …………………………CORP de vir a adquirir as participações daqueles na ………….., S.A.;

vi.) No dia 1 de Abril de 2016, a Recorrente alienou a sua participação social na …………., S.A. à sociedade ……………………………………., S.A., pelo preço de EUR 45.000,00 acrescido da assunção da dívida no valor de EUR 1.470.000,00, que a Recorrente mantinha para com a sociedade …………………………………. CORP;

vii.) Os EUR 2.100.000,00 mutuados pela …………………………….CORP aos sócios da ………., S.A. a 18 de Fevereiro de 2013 provieram, por instruções da referida …………………………CORP, directamente da sociedade irlandesa ………………………………………., no contexto da amortização parcial de uma dívida que esta última tinha para com aquela sociedade;

viii.)A 28 de Dezembro de 2017, a ……………………………………., S.A., na qualidade de accionista detentora de 95,31% do capital social da ……………., S.A. que no contexto da aquisição dessa participação assumiu a totalidade da dívida em causa no valor de EUR 2. 100.000,00, celebrou com a mutuante ……………………………….CORP um contrato de consolidação dos referidos créditos, nos termos do qual as partes dilataram o prazo de pagamento do capital mutuado e instituíram uma taxa de juro aplicável ao mesmo;

x.) A 19 de Abril de 2017, após solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária para que comprovasse «a proveniência/ natureza da importância que está contabilizada na sociedade ……………………………………., S.A. NIPC …………………………, com sede na ………………………………., lote 17, ……………………, na conta 53 – Outros instrumentos de Capital Próprio em seu nome no valor de € 1.470.000,00 », a Recorrente informou o seguinte:

«A ……………………………………. S.A. é uma sociedade portuguesa constituída em 2012 com vista à produção de combustíveis biológicos de elevado valor acrescentado, a partir do aproveitamento da biomassa florestal, procurando introduzir um novo patamar de inovação ao sector das energias renováveis, desenvolvendo o enorme potencial existente em Portugal nesta área;

Mais se informa que já em 2015 o montante das prestações acessórias em referência foi utilizado no aumento do capital social da …………………………………… S.A., tal como resulta do Relatório e Contas do respectivo exercício cuja cópia igualmente se junta em anexo»;

xi.) A 5 de Junho de 2017, após nova solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária, desta feita para proceder ao envio de «movimentos bancários, nomeadamente extractos bancários/ documentos de suporte, que demonstrem a origem dos valores que permitiram que ordenasse ao Banco ………………………………. a transferência do montante de € 1.470.000,00 em 18.02.2013, para a sociedade ……………………………………., S.A.», a Recorrente expôs o que infra se reproduz:

Nesse contexto, a totalidade do valor mutuado de EUR 2.100.000,00 foi recebido a 18 de Fevereiro de 2013 pelos accionistas da ……………………………….. S.A. em conta bancária conjunta da sua titularidade aberta junto do BANCO ………………………………………, sendo nessa mesma data transferido para a empresa em cumprimento de ordem de transferência remetida via correio electrónico a 15 de Fevereiro de 2013 (dia útil imediatamente anterior), juntando-se em anexo cópias da ordem de transferência e do extracto bancário detalhando quer o crédito quer o débito do valor em questão»;

O ponto i) não se mostra comprovado através da prova documental adequada e nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.

O ponto ii), em nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.

O ponto iii) corresponde a asserção conclusiva, a qual não resulta demostrada nos autos, pelo que não é aditado.

O ponto v) corresponde a asserção conclusiva, a qual não resulta demostrada nos autos, pelo que não é aditado.

O ponto vi) não é pertinente, nem se comprova nos autos, pelo que não é aditado.

O ponto vii) nada acrescenta à matéria de facto assente, pelo que não é aditado.

O ponto viii), nada acrescenta à matéria de facto, pelo que não é aditado.

Os demais elementos indicados na alínea c) das alegações de recurso mostram-se esteados nos meios de prova indicados pela recorrente, pelo que tais factos devem constar do probatório.

Antes de apreciarmos a pretensão da Reclamante, importa efectuar dois esclarecimentos.

O primeiro prende-se com a delimitação do objecto de apreciação desta reclamação para a conferência, devendo entender-se que no que respeita à matéria de facto se circunscreve ao que consta nos pontos i) a ix) da alínea C) das conclusões do recurso jurisdicional.

Efectivamente, não obstante as alíneas T), U), V) e Y) tenham sido formalmente integradas antes da exposição do julgamento de facto e sem uma referência expressa a que constituíam o resultado deste, é obvio que assim é, quer porque a matéria de facto nelas vertidas não constava do probatório de 1.ª instância quer porque correspondem integralmente ao peticionado pela Recorrente nos pontos x, xi, xii e xiii da conclusão C do recurso jurisdicional.

A Reclamante, aliás, compreendeu bem a integração desse aditamento, “restringindo” a sua reclamação para a conferência, como se vê dos §38 e da alínea F) das conclusões que formulou, aos pontos iii), iv) e vii).

Denota-se, porém, no que respeita a este aditamento, um lapso na identificação das alíneas que correspondem aos factos aditados, devendo entender que a sua submissão é feita nos seguintes termos: alíneas T), U), V) e W). Em conformidade, ao facto aditado oficiosamente na decisão sumária sob a alínea Z) passará a corresponder a alínea X).

O segundo esclarecimento, motivado pelo teor das alegações e das conclusões desta reclamação para a conferência, respeita aos efeitos que decorrem, para a delimitação do objecto da reclamação para a conferência e para o objecto de apreciação desta, do facto de não existir uma identificação total entre o objecto do recurso jurisdicional e o objecto desta reclamação.

Na verdade, do confronto das alegações de recurso jurisdicional e das conclusões da presente reclamação conclui-se que o objecto da reclamação para a conferência, em matéria de aditamento de factos ao probatório (impugnação da matéria de facto), aparenta ser bem menor do que aquele que constituiu o objecto de impugnação da matéria de facto realizado no recurso jurisdicional.

Ora, no caso concreto, na delimitação deste objecto é importante distinguir três situações: 1) a “redução” do objecto decorrente da não inclusão na reclamação para a conferência de factos vertidos na alínea C) das conclusões de recurso jurisdicional e que o Relator decidiu na decisão sumária que deviam ser aditados aditar ao probatório (vertidos sob os pontos x), xi), xii) e xiii) da referida alínea das conclusões do recurso jurisdicional); 2) a “redução” decorrente da inexistência, na reclamação para a conferência, de qualquer referência a factos cujo aditamento tinha sido pedido no recurso jurisdicional e que o Relator na decisão sumária indeferiu; 3) a manutenção, em reclamação, da pretensão de aditamento de factos, nos termos anteriormente peticionados no recurso jurisdicional, cujo aditamento foi expressamente indeferido na decisão sumária.

Quanto à primeira, é óbvio que a inexistência de qualquer referência nas alegações ou nas conclusões da reclamação para a conferência nunca poderia ser interpretada como uma restrição do objecto, devendo, tão só, ser entendida como uma conformação com o aditamento realizado pela decisão sumária, ou, se preferirmos, com a aceitação, nessa parte, do julgamento realizado na decisão sumária de que se reclamou para a conferência.

Em resumo: a única consequência da inexistência de uma identificação do objecto de um e outra (recurso e reclamação), na parte em que a decisão sumária acolheu a pretensão da Reclamante de aditamento de factos ao probatório, é que esta conferência está obrigada a decidir do alegado erro de julgamento de direito em conformidade com essa decisão sumária.

No que respeita à segunda das situações enunciadas os efeitos não são, em nosso entender, e contrariamente ao que em alguns acórdãos vem sendo defendido, a postergação do direito da Reclamante em ver apreciada a pretensão aduzida no recurso jurisdicional em toda a sua plenitude.

Na verdade, a peça processual através da qual a submissão à conferência é requerida não tem que obedecer ao formalismo regulador de interposição de recurso jurisdicional, designadamente não é legalmente exigível que na reclamação sejam formuladas conclusões, nem, mesmo que sejam formuladas, podem estas ser interpretadas, nas situações em que não acolham integralmente os fundamentos aduzidos em recurso, como uma restrição do objecto daquele recurso jurisdicional, nos termos do artigo 635.º do CPC, especialmente na parte em que a decisão sumária lhe é desfavorável.

Como nos é ensinado pela doutrina, e vem sendo acolhido pela jurisprudência do Supremo Tribunal de Justiça “A reclamação para a conferência prevista no art. 652º, nº 3, opera um direito potestativo de natureza processual que permite à parte sujeitar o despacho do relator à deliberação do colectivo sem qualquer outra motivação”.(11)

Aliás, mesmo que essa não fosse a posição que perfilhamos, a própria interpretação do requerimento para a conferência não permitiria que fosse extraída outra ilação, uma vez que no § 37 das alegações de reclamação a Reclamante faz alusão a todos os factos cujo aditamento pediu no recurso jurisdicional e que viu ser indeferido no julgamento sumário e no § 38 – em que a Reclamante, é certo, se debruça de forma concreta sob o erro de julgamento alegadamente cometido pela decisão sumária no que respeita ao erro de julgamento de facto também alegadamente cometido pela sentença de 1ª instância e sublinha a importância do aditamento dos factos identificados nos pontos iii), iv) e viii) - não deixou de utilizar a expressão “nomeadamente”, deixando assim expresso ou, no mínimo, fortemente indiciado, que o seu inconformismo se estende aos demais pontos de facto cujo aditamento foi indeferido pela decisão sumária.

Fica, assim, firmado, pelo que deixámos dito, que, em nosso entender, com ou sem qualquer referência expressa em sede de conclusões da reclamação para a conferência à pretensão anteriormente (em recurso) de que devem ser aditados os factos vertidos nos pontos i), ii), v), vi), viiii) e ix) da alínea C), é dever desta conferência apreciar essa pretensão nos termos em que foi invocada em recurso jurisdicional.

Tal como é dever desta conferência apreciar a pretensão de aditamento do probatório no que respeita aos pontos iii), iv) e vii), da mesma alínea relativamente aos quais a Reclamante manifesta frontalmente a sua discordância.

Começamos por salientar que a revogação do artigo 511.º do Código de Processo Civil (determinação de selecção de todos os factos com relevo para a questão em litígio segundo as várias soluções de direito) e a sua substituição pelos “temas da prova” não significa que do probatório não devam constar todos os factos necessários à questão do litígio segundo essas várias soluções, tanto mais que, como é sabido, a alteração de paradigma implementada pela última reforma processual civil teve precisamente em vista assegurar, através da consagração de ritos processuais mais flexíveis, da restrição do princípio do dispositivo e de uma maior amplitude dos poderes de intervenção do Tribunal, que os factos essenciais e complementares à decisão da causa fossem sendo processualmente adquiridos através da instrução da causa. Importante é que os factos apurados reproduzem o mais fielmente a realidade de facto, facultando ao julgador a possibilidade de, perante eles, ponderar a mais justa decisão de direito.

Perscrutando os autos, e tendo por referência aquela que foi a pretensão formulada pela então Impugnante, a factualidade por si alegada e a instrução que foi sendo realizada na 1ª e na 2ª instância, não podemos deixar de deixar bem claro que para nós é evidente que o probatório, que vinha fixado de 1ª instância, e que foi fixado na decisão sumária, não contém todos os factos necessários a uma conscienciosa decisão.

Assim, para além do aditamento já realizado na decisão sumária [T), U), V), W) e X)], julgámos que devem ainda ser aditados ao probatório os seguintes factos aduzidos na alínea C) das conclusões de recurso jurisdicional:

- ponto i), cuja integração no probatório se determina sob a alínea Z), limitado à seguinte redacção:

“Z) “A …………………………………., S.A.” tem sede na …………………….., Concelho de Oliveira de Azeméis, Aveiro, constituída em 2012 tendo em vista, designadamente, a produção de combustíveis biológicos a partir do aproveitamento de biomassa florestal para a produção de energias renováveis” [por resultar comprovado documentalmente nos autos (cfr. documentos constantes dos presentes autos e do processo administrativo apenso, especialmente o documento elaborado pela Administração Tributária que se encontra no processo administrativo de fls. 1-22), constituir factualidade invocada na petição inicial e na sentença recorrida e ser pertinente atento o fim vinculado de aplicação do capital mutuado tal como acordado pelas partes nos contratos de mútuo dados como provados];

- ponto ii), cuja integração no probatório se determina sob a alínea AA), limitado à seguinte redacção:

“AA) Para além da Recorrente, também os sócios Bernardo ……………………………, Jorge ……………………………….. e Joana ………………………… realizaram, na qualidade de accionistas da ……………, S.A. prestações acessórias a favor da referida sociedade, no valor total de € 2.100.000,00, neste valor se incluindo o valor referido em B) – por resultar documentalmente comprovado nos autos, especialmente do relatório elaborado pela Administração Fiscal e integrado no processo instrutor, bem como dos relatórios elaborados pela mesma Entidade e que se encontram nos processos n.º 1286/17, e 1286/17, pendentes neste Tribunal Central, constituir matéria invocada na petição inicial e ser absolutamente pertinente para se aferir da viabilidade da pretensão aduzida pela Recorrente em juízo);

- ponto iii), defere-se parcialmente, impondo-se a seguinte explicação quanto ao fundamento deste deferimento e quanto aos efeitos subsequentes dessa decisão:

a) no que respeita ao número de acordos celebrados, é evidente que o que consta da alínea C) do probatório não reproduz a realidade documental constante dos autos.

Efectivamente, da leitura da alínea C) do probatório resulta que o Tribunal deu como provado que foi assinado um documento intitulado “ Contrato de mútuo” pela Recorrente e demais accionistas com o teor que aí foi transcrito.

Ora, como resulta dos autos, mais concretamente do documento n.º 2 junto com a petição inicial, não foi um, mas foram quatro, os documentos intitulados de “Contrato de mútuo” que foram assinados individualmente por cada um dos sócios, e, também em todos eles, pela ……………………………… CORP, no valor global de € 2.100.000,00.

Acresce que, como bem ficou salientado pela selecção do facto em questão no probatório de 1ª instância, esse facto é essencial para a boa decisão da causa pelo que, ainda que com a correcção ditada pela realidade documental, deve ser mantido.

b) No que respeita à disponibilização do referido valor nessa data na conta bancária n.º ……………………….. e à identificação dos titulares desta conta, resulta também evidente que a mesma deve ser dada como comprovada, não só por força dos documentos que foram juntos aos autos sob os n.ºs 2 e 4, em 1.ª instância, como por força dos documentos juntos ao processo na sequência do despacho do Exmo. Relator dos autos de fls. 502 e seguintes, mais concretamente de fls. 549, cuja falsidade não foi suscitada, nem o seu teor impugnado, tendo a Reclamada e o Ministério Público posto em causa apenas as ilações que a Reclamante deles pretendeu extrair.

Nesta medida, determina-se a correcção da redacção aposta à al. C) do probatório que passa a deter o seguinte teor:

“C) Em 18-02-2013 a Recorrente e os demais accionistas da ……… assinaram, cada um, um documento denominado “Contrato de mútuo” com a ……………………….Corp (…………………..), sociedade com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, constando do acordo assinado pela Recorrente, o seguinte:

O Mutuante compromete-se a conceder à Mutuária e a Mutuária compromete-se a aceitar o empréstimo, no montante de EUR 1.470.000,00, doravante designado por “ o Empréstimo”;

O presente empréstimo tem por fim um investimento numa empresa relacionada com energias renováveis.”(cfr. Documento n.° 2, junto com o requerimento inicial, a fls. 51 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a fls. 268 e segs.).

“ BB) A 18 de Fevereiro de 2013, na conta n.º ………………, de que eram co-titulares a Recorrente e os demais sócios da …………….., S.A., foi creditado o valor de € 2.100.000,00. – cfr. documentos de fls. 545 a 558 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido”;

“CC) Na mesma data referida em BB), Bernardo ……………………………., Jorge ……………………………………. e Joana …………………………… celebraram os acordos que constam de fls. 53, 54 e 55 do processo, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. “.

- ponto iv), defere-se apenas parcialmente uma vez que da alínea D) já consta que foi efectuada a 18 de Fevereiro de 2013 uma transferência para a conta n.º ………………………….., aditando-se e concretizando-se apenas a conta de origem dessa transferência e titulares nos seguintes termos:

“ DD) O valor monetário transferido para a conta de que era titular a ……………., S.A. referido em D), proveio da conta n.º ……………………… referida em BB) - conforme documentos de fls. 545 a 557, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.”;

- ponto v), indefere-se por não ter sido produzida qualquer prova nesse sentido (sendo certo que, nos presentes autos a Recorrente e ora Reclamante em recurso não requereu a sindicância da não audição da testemunha por si arrolada);

- ponto vi), indefere-se por ser absolutamente irrelevante para a boa decisão da causa. Independentemente de estar ou não provada a eventual alienação pela Recorrente, cerca de 3 anos depois da realização das prestações acessórias e da celebração do contrato de mútuo, da sua participação social na ……………., S.A., o que importa para a decisão da causa é saber se a Recorrente no ano de 2013 evidenciou acréscimo patrimonial e este não foi por si justificado e não o destino que em 2016 deu ao seu património, incluindo as acções de que era detentora na ………………….,S.A ou a quem as transmitiu, matéria que, como está bem de ver, não assume qualquer relevância, de facto ou de direito, para a decisão daquela questão.

- ponto vii), defere-se apenas parcialmente, atento o que já consta da alínea E) dos factos provados que acolheu, no que respeita à relação existente entre a ……………….. e a …………………. concerne, o que ficou efectiva e documentalmente comprovado.

Relativamente ao facto-transferência, pese embora o que consta já do facto oficiosamente aditado sob a alínea X) na decisão sumária [anteriormente alínea Z)], adita-se o seguinte:

“EE) A 18-2-2013, de conta de que é titular a ……………………………, foi realizada para conta de que eram titulares a Recorrente e os demais sócios da …………………., S.A. uma transferência no valor de € 2.100.000,00 – cfr. documento de fls. 541 e 557, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.”;

- ponto viii), indefere-se por constituir matéria impertinente para decisão da causa, exactamente pelos mesmos fundamentos exarados a propósito do indeferimento da factualidade vertida no ponto v);

- ponto ix), defere-se, por constituir elemento essencial para compreender o âmbito procedimental em que as diligências descritas ao longo do probatório foram realizadas e aferir da própria validade do acto impugnado.

O aditamento, submetido a uma nova alínea é feito com a seguinte identificação e redacção:

“FF) Na sequência de inspecção externa realizada pelos Serviços da Administração Tributária à ………………………………………., S.A. e, especialmente, face aos elementos aí recolhidos no que concerne à realização pela Recorrente de prestações acessórias no ano de 2013 no valor de € 1.470.000,00, foi determinada a realização de uma inspecção à Recorrente que veio a culminar na fixação do seu rendimento tributável em sede de IRS no valor de € 1.500.121,41 (cfr. processo administrativo apenso, em especial, relatório de inspecção aí integrado).”

Nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.º do Código de Processo Civil adita-se ao probatório, por relevante e documentalmente comprovado, o seguinte:

GG) A …………………………………….. emitiu e enviou à ………………………………. CORP, a 20 de Fevereiro de 2013, a declaração que consta de fls. 63 dos autos, da qual consta o seguinte: "Como discutido previamente, e conforme sua instrução, foi efetuada a transferência de 2,1 milhões de Euros para a conta bancária n.º(…) ………………………. Confirmamos que o montante de 2,1 milhões de Euros foi amortizado para a conta do empréstimo em seu nome. Atualmente, o saldo do empréstimo é de € 121 968 177,20" (cf. documento 9, junto com o requerimento inicial (volume I), com tradução para português junta a fls. 289, (volume II), bem como documentos de fls. 541 a 557 (volume II), cujos teores aqui se dão integralmente por reproduzidos.

4.3.3. Do erro de apreciação do erro de julgamento de direito na parte relativa à verificação dos pressupostos legitimadores de fixação da matéria tributável nos termos dos artigos 89.º, n.º 5 da Lei Geral Tributária.

No que respeita a este concreto fundamento de reclamação, esta conferência entende que deve reconhecer razão à Reclamante.

Explicitemos os motivos deste nosso julgamento, começando por recordar que na decisão sumária foi entendido, em síntese nossa e para o que directamente releva (a decisão sumária já se encontra integralmente transcrita no ponto III supra) que a Recorrente não logrou demonstrar ou justificar a proveniência do valor monetário através do qual realizou as prestações acessórias nem que esse valor não devia ter sido objecto de declaração de rendimentos em sede de IRS.

A conferência não acompanha a decisão, pelas razões que constam do voto de vencido proferido pela ora Relatora no processo n.º 1286/17 - e que são, também, no essencial, nesta parte, as que constam do acórdão posteriormente proferido no processo n.º 1957/17.8BELRS, que igualmente chamamos à colação em abono da nossa decisão - que mantemos e, nessa medida, seguiremos de perto.

Está em causa nos presentes autos a decisão do Director de Finanças de Lisboa que decretou a avaliação com recurso a métodos indirectos da matéria colectável de IRS do Recorrente no ano de 2013.

- de facto, em dois fundamentos: a) não ficou demonstrado no procedimento a “origem dos fundos”; b) não ficou provado que se trata de rendimentos não susceptíveis de tributação”.

Na concretização da fundamentação, a Administração Tributária aduziu as seguintes conclusões:

. “não foi apresentada prova cabal da entrada do dinheiro no ……………………………………… e da origem do dinheiro através do circuito financeiro”;

. “Não foi demonstrada a inexistência de qualquer acréscimo patrimonial injustificado”;

- “os documentos já apresentados pela Exponente acompanhados dos esclarecimentos por si prestados, não demonstram inequivocamente a relação entre o crédito existente na conta bancária do Banco ……………………………. e o contrato de mútuo celebrado entre a Exponente e a sociedade ………………………………….. CORP”;

- “Não resulta evidente que a sociedade …………………………. CORP transferiu para a conta bancária no Banco ……………………………. o montante de EUR 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro accionistas da sociedade …………………………, S.A., no qual se incluem os EUR 1.470.000,00 mutuados à Exponente”;

- “Não ficou demonstrada a origem do capital mutuado do valor despendido pelo Exponente na realização de prestações acessórias à sociedade …………………., S.A.”;

- “A inexistência de contrapartida, a duração estipulada, a falta de garantias de pagamento e o destino do valor mutuado em relação ao contrato celebrado entre o Exponente e a sociedade ……………………… CORP, não podem deixar de ser valorados por estes Serviços de Inspecção”;

- “Não foi apresentada prova documental exigida pelos n.º 3 e 4 do artigo 89.º-A da LGT”;

- “Não foi documentalmente justificada a divergência existente entre os rendimentos declarados e a despesa evidenciada pelo Exponente de valor superior a EUR 100.000,00 no mesmo período de tributação”.

Foi, assim, com esta concreta fundamentação, que a Administração Tributária conclui que devia considerar como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o montante de EUR 1.470.000,00, aplicado na constituição de prestações acessórias.

O Tribunal de 1.ª instância professou o mesmo entendimento aduzido pela Administração Tributária, nos termos de facto e de direito que constam da sentença incorporada nos autos, e que, no essencial, foi acolhido pela decisão sumária.

Entendemos, porém, que devemos concluir pela ilegalidade do acto de liquidação, por não estarem verificados os pressupostos do artigo 87.º al. f) e 89.º n,º 5 da LGT.

Começamos por salientar que não obstante a decisão sumária se refira a “suprimentos” (através da citação de um aresto) não está em causa a realização destes, tal como referidos no artigo 89.º da LGT, mas apenas a verificação dos pressupostos específicos do artigo 87.º, n.º 1, al. f), do mesmo diploma - note-se que existe uma distinção legal e conceptual entre “prestações acessórias” e “suprimentos” sendo que, para efeitos de recurso ao especial mecanismo previsto no artigo 89.º da LGT aquelas primeiras não relevam por não constarem, bem ou mal, dos factores-tipo de manifestação de fortuna.(12)

Daí que, o que importava, face ao preceituado no artigo 87.º al. f) da LGT, quadro jurídico que suportou a decisão impugnada, era saber se havia, como afirmado pela Administração Tributária, um acréscimo patrimonial injustificado ou uma “despesa” superior a 100.000,00; se na declaração de IRS do sujeito passivo tinham sido omitidos rendimentos capazes de sustentar as prestações acessórias realizadas e se o mesmo contribuinte provara que não existia omissão, designadamente por não terem que ser declarados “os rendimentos” de que lançou mão para realizar as prestações acessórias.

Considerando que ficou provado que a 8 de Janeiro de 2013 a sociedade ………………………, S.A., de que era sócia, deliberou a realização de prestações acessórias (alínea N) do probatório); que a Recorrente, a 18 de Fevereiro de 2013, celebrou um contrato de mútuo no valor de € 1.470.000,00 e que esse valor mutuado foi por si aplicado na constituição das prestações acessórias socialmente deliberadas, no valor de capital idêntico ao capital mutuado - factualidade vertida na alínea B), C), D), E), K), Q), BB), DD) e EE) do probatório de que resulta estar comprovada a celebração do acordo, a transferência do valor mutuado para a conta de que a Recorrente é co-titular com os demais sócios e que também se tinham comprometido a realizar as prestações acessórias, a existência de uma segunda transferência para a conta da …………….., S.A (sociedade em que foram realizadas as prestações acessórias) e que essa ordem de transferência foi dada pelo mutuário/sujeito passivo/sócio que se tinha comprometido a realizar as prestações acessórias - não cremos como julgar não justificado o alegado “acréscimo patrimonial” ou como não provado o fluxo financeiro da operação económica em questão.

As dúvidas ou estranheza por parte da Administração Tributária no que respeita ao concreto teor do acordo na parte relativa ao prazo de restituição do valor mutuado ou a ausência de juros, como bem afirma a Reclamante, não abalam a qualificação do acordo (contrato de mútuo) e muito menos são, salvo o devido respeito, suficientes para abalar a prova, que foi feita e vertida no probatório pelo Tribunal a quo e não alterada por este Tribunal Central, de efectiva realização ou celebração de um contrato de mútuo no valor de € 1.470.000,00, bem como de outros, totalizando o valor de € 210.000,00, ou para afastar a prova da relação entre o valor mutuado e a sua aplicação na realização das prestações acessórias que a Administração Tributária não questiona que foram realizadas e contabilizadas no exercício de 2013 pela ……………..,S.A.

Note-se que, como é sabido, vigora, em matéria de conformação de negócios de domínio privado, o princípio da liberdade contratual (artigo 405.º do Código Civil) e que as razões que predeterminam as empresas a fazer certos negócios e em determinadas condições não ficam, as mais das vezes, integralmente expressas nos acordos que celebram, visando muitas vezes concretizar objectivos estratégicos presentes ou futuros que, também muitas vezes, nem à contraparte dão total conhecimento.

É, pois, para nós, como deixámos indiciado, irrelevante se a ………………………, mutuante, tinha ou não “necessidade” de fazer o negócio em causa nos termos em que o fez e os motivos que a terão conduzido a celebrar nos exactos termos em que foi celebrado. Relevante é que o Tribunal deu a celebração desse acordo como provado e que ficou provada a aplicação do capital mutuado na realização das prestações acessórias, devendo, em conformidade, daí serem extraídas as ilações subsequentes.

Em conclusão, na ausência de qualquer incidente de falsidade suscitado, tudo quanto se mostrava admissível que a Administração Tributária fizesse, face aos factos alegados e aos documentos juntos por ambas as partes, incluindo o procedimento administrativo, a petição inicial, a contestação e a instrução realizada em 2.ª instância, era que questionasse a prova da relação entre o capital mutuado (provado) e a constituição das prestações acessórias (provado), o que, embora tenha feito, pondo em causa a origem das transferências, não logrou obter sucesso por ser manifesto, sobretudo da instrução realizada em 2.ª instância, que essa relação existe.

Acresce que o contrato, para além das cláusulas que a Administração Tributária, a 1.ª instância e a decisão sumária deram relevo, têm outras, designadamente quanto ao destino do empréstimo (investimento numa companhia relacionada com energias renováveis – clausula 5. do contrato) e que nos termos do mesmo contrato (clausula 7.3.2) estava vedado que o valor mutuado fosse aplicado para outro fim. Aliás a própria Administração Tributária reconhece no relatório que suporta o acto recorrido que esta sociedade foi constituída em 2012 e que ao tempo em que as prestações foram realizadas estava “em fase de investimento (v. ponto IV.1 FACTOS TRIBUTÁRIOS - fls. 17 dos autos), sendo plausível (ainda que irrelevante pelos fundamentos já expostos) a justificação adiantada (alegada pela então Impugnante e que se pretendia demonstrar pela inquirição da testemunha que o Tribunal a quo optou por não ouvir) de que, com esse “empréstimo”, a mutuante pretendia no futuro obter vantagens em termos de aquisição de participações sociais (“motivação da ……………………. subjacente à concessão do referido empréstimo – a colocação desta numa posição negocial favorável à futura aquisição do capital da ………….., S.A. face aos respectivos accionistas.”), o que até resultou provado que veio a ocorrer anos depois (embora, em coerência com o nosso raciocínio, se mantenha que tal facto é irrelevante).

Por fim, o facto de o valor mutuado ter sido transferido por uma terceira empresa (………………….) também não pode, salvo o devido respeito, assumir o relevo que a AT, a 1ª instância e a decisão sumária lhe atribuíram.

Como dissemos, o que era importante não era demonstrar qual a fonte ou origem do rendimento da ………………………. enquanto mutuária ou investidora, nem sequer que tipo de relação esta tinha ou tem com a ……………………, mas, sim, qual a origem do valor aplicado pela Recorrida para realização das prestações acessórias, atento o rendimento por si declarado, manifestamente insuficiente para o efeito.

Ora, foi essa demonstração que a Recorrente fez com a prova do contrato de mútuo celebrado, isto é, através do contrato de mútuo que o Tribunal deu como provado que foi celebrado e com a comprovação subsequente das transferências efectuadas, designadamente a transferência do capital mutuado efectuada pela …………….., por instruções da …………………, transferências estas sucessivamente realizadas a 18-2-2013, tendo, inclusive, sido adiantada uma justificação para este circunstancialismo - no âmbito de liquidação parcial de dívida existente entre ambas -, não sendo, por isso, exigível à Recorrente ainda alegar e provar a existência ou não dessa dívida entre aquelas sociedades, a sua natureza ou origem.

Adianta-se, de todo o modo, que até ficou provado, pela prova apresentada com a petição inicial e de forma reforçada, com a prova que este Tribunal Central determinou que fosse produzida já nesta instância, sem que lhe tivesse atribuído especial relevo, que essa transferência por parte da ……………… ocorreu por instruções da …………………… e teve impacto (liquidação parcial) no âmbito do abatimento de uma dívida que aquela tinha para com aquela última.

Em suma, a Recorrente demonstrou a origem do valor monetário por si aplicado na constituição das prestações suplementares, de onde proveio “a sua capacidade económica” para realizar as prestações acessórias no valor de €1.470.000,00 e que, tendo em conta essa origem (contrato de mútuo), esse valor não tinha que ser declarado para efeitos de IRS.

Donde, não estava a Administração Tributária legitimada, nos termos da lei, para proceder à fixação por avaliação indirecta dos seus rendimentos, nos termos em que o fez, por se não verificarem os pressupostos dos artigos 89.º n.º 5 e 87.º, al. f) da LGT.

Face à conclusão a que chegámos e aos limites que estabelecemos em matéria de ónus de prova, revela-se despiciente que nos pronunciemos quer sobre os argumentos esgrimidos, quer pela Impugnante em matéria de eventuais inconstitucionalidades (questão de uma eventual inconstitucionalidade do regime jurídico se interpretado no sentido de que “nos termos dos artigos 87.º, n.º 1, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da LGT, a satisfação do ónus probatório que impende sobre a Recorrente, numa situação como a dos presentes autos, em que o (aparente) acréscimo patrimonial adveio de um empréstimo contraído junto de terceiros se não basta com a prova da existência do correspondente contrato de mútuo conduz em linha recta à inconstitucionalidade de tal regime por violação dos artigos 2.º, n.º 2, 13.º e, bem assim, 104.º, n.º 1, última parte, da CRP) quer os avançados pela Administração Tributária relativamente a ser inócuo que lançasse mão do mecanismo de derrogação do sigilo bancário, nas situações como a presente, atento estarmos em presença de sociedades offshore.

Pelo exposto, acordam os juízes que integram a Secção de Contencioso do Tribunal Central Administrativo Sul, deferindo a reclamação para a conferência, revogar a decisão sumária e, concedendo provimento ao recurso jurisdicional, revogar a sentença recorrida e anular o acto de fixação da matéria tributável impugnado.

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[Anabela Russo]

(Os presentes autos foram, pelo provimento n.º 15/18, do Exmo. Senhor Presidente do Tribunal Central, redistribuídos à signatária, na qualidade de substituta legal do Exmo. Senhor Juiz Desembargador, Dr. Jorge Cortês.)

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[Lurdes Toscano]

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[Benjamim Barbosa]

(1) Acórdão do STA, de 25.11.2015, P. 0162/15.

(2) Acórdão do STA, de 06-03-2014, P. 0189/14.

(3) Neste sentido, V. João Sérgio Ribeiro, Tributação Presuntiva do Rendimento, Almedina, Coimbra, 2010, p. 503.

(4) Aplicável, tal como todas as demais disposições que deste diploma legal sejam convocadas na decisão, por força do preceituado no artigo 2.º , al. e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

(5) António Abrantes Geraldes, Recursos no novo Código de Processo Civil, 2.ª edição, Coimbra, Almedina, 2014. págs. 241-217, autor, obra e páginas a que se reportam as demais transcrições efectuadas na apreciação desta questão se outra identificação acrescida não for consignada. No mesmo sentido, entre outros, o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 8 de Janeiro de 2009 (Tomo 1, pagina 28) e da Relação de Guimarães de XXXXX, integralmente disponível em www.dgsi.pt

(6). No sentido de que a reclamação para a conferência constitui o meio adjectivo próprio ao dispor da parte que se sinta prejudicada pela decisão individual e sumária do relator sobre o objecto do recurso, determinando que o conhecimento do mérito do recurso retroaja para o momento anterior à decisão sumária e que essa apreciação se efectue pela conferência, por força do estabelecido nos artigos 652º nº 1 c) e nº 3 do 656º Código de Processo Civil, vide, o acórdão do Tribunal da Relação do Porto, de 23.02.2015 (proferida no processo nº RP201502231403/04.7TBAMT-H.P1 e acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 1 de Junho de 2016 (proferida no processo n.º 72/10.0BELSB), ambos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt

(7) Acórdão do STA, de 25.11.2015, P. 0162/15.

(8) Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Volume I, 2006, pág. 906, nota 5.

(9) Cfr. entre muitos outros, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12 de Fevereiro de 2003, proferido no processo n.º 1850/02, integralmente disponível em www.dgsi.pt

(10) Neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, ob. cit. pág. 909 e acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 29 de Maio de 2002, proferido no processo n.º 228/02, integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt.

(11) Abrantes Geraldes, Recursos no NCPC, 3ª ed., pág. 219, nota 319 e acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 22 de Fevereiro de 2016, proferido no processo n.º 490/11.6TBVNG.P1-A.S, integralmente disponível em www.dgsi.pt

(12) Quanto à referida distinção conceptual, vide, Paulo Olavo Cunha, “Direito das Sociedades Comerciais" 5ª edição, Almedina, 2012, págs. 296 a 301, e a nível da jurisprudência, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 8-7-2009, processo n.º 579/09, integralmente disponível em www.dgsi.pt.

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1956/17.0BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	12/06/2018

Relator:	ANABELA RUSSO

Descritores:	PRESSUPOSTOS DA PROLAÇÃO DE DECISÃO SUMÁRIA EM 2ª INSTÂNCIA RECLAMAÇÃO PARA A CONFERÊNCIA MANIFESTAÇÕES DE FORTUNA PRESTAÇÕES ACESSÓRIAS CIRCUITO ECONÓMICO PROVA

Sumário:	I – Da disciplina legal que conforma a prolação de decisão sumária pelo relator do processo em 2ª instância resulta que esta apenas pode ser proferida em duas situações: ser simples a questão a decidir ou ser manifestamente infundado o recurso jurisdicional (artigo 652.º do Código de Processo Civil). II – A Lei não estabelece qualquer cominação para as situações em que a decisão sumária é proferida fora do quadro referido em I, restando à parte vencida naquela decisão o exercício do direito que lhe está reconhecido no n.º 3 do artigo 652.º do Código de Processo Civil (reclamar para a conferência) e pedir que o órgão colegial profira acórdão que confirme, revogue ou substitua a decisão sumária que lhe foi desfavorável. III – A peça processual através da qual é requerida a submissão à conferência não tem que obedecer ao formalismo regulador de interposição de recurso jurisdicional, não lhe sendo exigível, designadamente, que no requerimento/ reclamação sejam formuladas conclusões, as quais, quando feitas, e não acolham integralmente os fundamentos aduzidos em recurso, não devem ser interpretadas como uma restrição do objecto do recurso jurisdicional como ocorre, por força do preceituado no artigo 635.º do Código de Processo Civil, em relação ao requerimento de apresentação do recurso jurisdicional. IV – A revogação da disciplina contida na redacção do artigo 511.º do Código de Processo Civil vigente antes da última grande reforma processual (determinação de selecção de todos os factos com relevo para a questão em litígio segundo as várias soluções de direito) e a sua substituição pelos “temas da prova” não significa que do probatório não devam constar todos os factos necessários à questão do litígio segundo essas várias soluções, tanto mais que, como é sabido, a alteração de paradigma implementada por aquela reforma processual civil teve precisamente em vista assegurar, através da consagração de ritos processuais mais flexíveis, da restrição do princípio do dispositivo e de uma maior amplitude dos poderes de intervenção do Tribunal, que os factos essenciais e complementares à decisão da causa fossem sendo processualmente adquiridos através da instrução da causa. V – Vigora, no nosso ordenamento jurídico, em matéria de conformação de negócios de domínio privado, o princípio da liberdade contratual (artigo 405.º do Código Civil), o que significa que as partes, salvo estipulação legal em contrário (quanto à forma e objecto) são livres de celebrarem contratos e estabelecerem as condições em que os mesmos devem ser cumpridos, sendo certo, ainda, que as razões que predeterminam as empresas a fazer certos negócios e a fazê-los em determinadas condições não ficam, as mais das vezes, integralmente expressas nos acordos que celebram, nem através deles são perceptíveis, opção que se prende muitas vezes com a concretização de objectivos estratégicos, presentes ou futuros, que, também muitas vezes, nem à contraparte dão total conhecimento. VI – Se o Tribunal dá como provado que determinado contrato (mútuo) foi efectivamente celebrado e que o capital que através dele foi obtido pelo mutuário foi por este, efectivamente, aplicado na constituição das prestações acessórias, é irrelevante saber se a mutuante tinha ou não necessidade de fazer esse contrato e nos termos em que o fez.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento: