Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
RESPONSÁVEL SOLIDÁRIO
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 908/12.0BESNT |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 06/11/2026 |
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| Relator: | LUÍSA SOARES |
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| Descritores: | OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO RESPONSÁVEL SOLIDÁRIO |
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| Sumário: | A falta do título executivo que consubstancie a responsabilidade solidária, determina a inexigibilidade da dívida exequenda em relação ao responsável solidário. |
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| Votação: | UNANIMIDADE |
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| Indicações Eventuais: | Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais |
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| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL E DE RECURSOS CONTRAORDENACIONAIS DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL I – RELATÓRIO Vem a AT-Autoridade Tributária e Aduaneira apresentar recurso jurisdicional contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a oposição apresentada por ORG-1 à execução fiscal n.º ...185, contra si revertida enquanto responsável solidária e instaurada originariamente contra a sociedade ORG-2 para cobrança coerciva de dívida de IVA de 2007 e 2008, no valor de € 16.743,61. O Tribunal recorrido considerou que oposição era procedente por inexigibilidade da dívida exequenda porquanto não existia título executivo contra o responsável solidário. A Recorrente nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos:
“I. Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a oposição deduzida por ORG-1 à execução fiscal n.º ...185, contra si revertida enquanto responsável solidária e instaurada originariamente contra a sociedade ORG-2 para cobrança coerciva de dívida de IVA de 2007 e 2008, no valor de € 16.743,61, decorrente da utilização de faturas que refletem operações simuladas.
II. Vem a douta sentença decidir que dos factos provados nos autos a instauração da execução contra o responsável solidário não substancia uma espécie de reversão em que existe(m) título(s) executivo(s) (certidão(ões) de dívida apenas contra o responsável direto, motivo pelo qual, inexistindo titulo executivo direto contra a ora Recorrido a oposição terá de proceder, com fundamento na inexigibilidade da dívida exequenda.
III. Conforme resulta do probatório, no âmbito de ações inspetivas externas efetuadas à sociedade “ORG-2”, a coberto das ordens de serviço n.ºs ...798, ...799, ...396 e ...397 que incidiram sobre IVA referente aos exercícios de 2005, 2006, 2007 e 2008, e cujo Relatório de Inspeção foi concluído em 02.12.2008, a administração tributária procedeu a correções em sede de IVA ao referido sujeito passivo, por terem sido detetados indícios de que o referido sujeito passivo era emitente de faturação falsa, e que originaram liquidações adicionais, já identificadas nos autos.
IV. Uma vez constatada a inexistência de instalações, bens penhoráveis, apólices de seguro de trabalho, de contratos de energia elétrica, de ativos, ou seja, constatada a inexistência de atividade encontrou-se, assim, a Administração Tributária habilitada a concluir que as faturas emitidas por ORG-2, não resultaram de operações efectivamente realizadas mas antes uma mera transmissão de faturas fictícias. Ora, perante tal cenário, outra opção não restou à AT senão a de chamar à execução, como responsáveis solidários, os adquirentes de bens e serviços titulados por aquelas faturas falsamente emitidas.
V. Nessa conformidade, uma vez identificados os utilizadores/receptores das faturas assim emitidas, foram chamados à execução, nos termos do disposto no artigo 79.º CIVA, na qualidade de responsáveis solidários, entre outros, a sociedade ora Recorrida.
VI. Para além da obrigação de pagamento do imposto, os sujeitos passivos previstos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º CIVA, são obrigados a emitir fatura ou documento equivalente por cada transmissão de bens ou prestação de serviços, tal como definidas no artigo 3.º do mesmo diploma.
VII. Perante o incumprimento do assim estipulado, ou seja, perante irregularidades na fatura ou documento equivalente, prevê o supra citado artigo 79.º que, sendo o adquirente um sujeito passivo de IVA, será o mesmo responsabilizado, solidariamente, com o fornecedor pelo pagamento do imposto em falta.
VIII. Afigura-se-nos, assim, incontroverso que, nos casos em que o imposto resulte de operação simulada ou seja simulado o preço constante de fatura ou documento equivalente, o adquirente dos bens ou serviços, que seja sujeito passivo de IVA, agindo como tal e ainda que isento de IVA, é solidariamente responsável pelo pagamento do imposto, com o sujeito passivo que, na fatura ou documento equivalente, figura como fornecedor dos bens ou prestador dos serviços.
IX. Nas relações entre si, presume-se que os devedores ou credores solidários comparticipam em partes iguais na dívida (artigo 516.º n.º 1 CC). Ao devedor solidário demandado não é lícito opor o benefício da divisão; e, ainda que chame os outros devedores à demanda, nem por isso se libera da obrigação de efectuar a prestação por inteiro (artigo 518.º CC). Ademais, o credor tem o direito de exigir de qualquer dos devedores toda a prestação – artigo 519.º CC.
X. Feito o enquadramento jurídico, desde já se afigura, salvo melhor opinião, que incorreu em erro de julgamento da matéria de acto a sentença recorrida ao julgar que “(…) a instauração da execução contra o responsável solidário não substancia uma espécie de reversão em que existe(m) título(s) executivo(s) (certidão(ões) de dívida) apenas contra o responsável direto (ou principal, se bem que este termo é, em sede de responsabilidade solidária, inadequado), prosseguindo a execução, depois, quando a Administração assim o entender, contra um outro sujeito…”.
XI. No presente artigo 153.º do CPPT mantém-se este regime do CPT quanto ao chamamento à execução dos responsáveis subsidiários, todavia, no que concerne ao regime de chamamento à execução fiscal dos responsáveis solidários há uma correcção na interpretação, no sentido de poderem ser demandados logo no início, corroborada pelo artigo 23.º, n.º 1, da LGT e pelo artigo 9.º, n.ºs 2 e 3, do CPPT.
XII. Ou seja, no que concerne aos responsáveis subsidiários, estes apenas podem ser chamados à execução fiscal mediante o instituto da reversão. Já no que toca aos responsáveis solidários não se prevê qualquer forma de chamamento obrigatória à reversão, prevê-se sim expressamente a possibilidade de eles serem demandados, “ainda que em conjunto com o devedor principal" (parte final do n.º 2 daquele artigo 9.º).
XIII. Assim, pelo exposto, não pode esta Fazenda Pública conformar-se com o decidido na sentença ora recorrida porquanto da interpretação das supra citadas norma resulta inequivocamente que que o responsável solidário pode ser originariamente executado e, se não o for a execução fiscal poderá reverter contra ele, no caso de serem insuficientes os bens dos que foram executados.
XIV. Claramente o que sucedeu in casu. Constatada que foi a inexistência de actividade, ativos e bens penhoráveis do devedor originário, a sociedade ORG-2, foi a execução fiscal revertida contra os responsáveis solidário, entre outros, a ora Recorrida.
XV. Salvo o devido respeito, afigura-se-nos que incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e de direito ao decidir como decidiu a sentença ora colocada em crise, conforme a seguir se demonstrará.
XVI. Ora, a ilegitimidade da pessoa citada por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida, tem em vista os casos em que há reversão contra responsáveis subsidiários ou em que a execução é dirigida contra responsáveis solidários, quer directamente quer através de reversão.
XVII. Assim, contrariamente ao que se lê na sentença ora recorrida “(…)a instauração da execução contra o responsável solidário não substancia uma espécie de reversão, em que existe(m) título(s) executivo(s) (certidão(ões) de dívida) apenas contra o responsável direto (ou principal, se bem que este termo é, em sede de responsabilidade solidária, inadequado)…”no caso que nos ocupa ocorreu sim uma verdadeira (e não uma “espécie”) reversão da execução fiscal contra os responsáveis solidários. XVIII. “Porém, nos casos em que a execução inicialmente não seja dirigida contra todos os responsáveis solidários, parece que valerão em relação a eles as razões de economia processual que justificam a reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários (a não reversão teria como corolário a instauração de uma nova execução), pelo que se justificará a aplicação analógica das normas do CPPT que prevêem esta”. (cfr. Jorge Lopes de Sousa in CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO, Anotado e Comentado, 6ª edição, Áreas Editora, Volume III, anotação 10 ao art. 204.º)
XIX. Nessa conformidade, não ignoramos que a indicação dos nomes dos responsáveis subsidiários e solidários deverá constar das certidões de dívida extraídas pela administração tributária, conforme se prevê na alínea j) do n.º 2 do artigo 88.º do CPPT. Todavia, também não desconhecemos que esta indicação não é feita como devedores, não sendo a eles exigido, inicialmente, o pagamento da dívida.
XX. “Quem é indicado no título executivo como devedor é o devedor de harmonia com o preceituado nos arts. 88.°, n.4 2, alínea a), e 163.°, n.°- 1, alínea c), do CPPT. Quando deva ocorrer a reversão da execução fiscal, o processo passa a ser dirigido contra as pessoas contra quem a execução deva reverter, que, naturalmente, não são as indicadas nos títulos executivos como devedores.”
XXI. Assim, ao contrário do julgamento vertido na sentença recorrida, esta qualidade de devedor originário não pode ser atribuída ao responsável solidário, podendo apenas a qualquer deles ser exigido, desde o início da execução, o pagamento da dívida, apesar de não serem o devedor originário.
XXII. Caso assim não se entendesse (questão que mero exercício de raciocínio se coloca) sempre se dirá que, a verificar-se a nulidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 165.º CPPT, a mesma encontra-se suprida por prova documental junta aos autos, nos termos da 2.ª parte daquele normativo.
XXIII. Isto porque, os títulos executivos têm duas funções no processo de execução fiscal, que são, por um lado, assegurar a entidade perante quem corre a execução a possibilidade de verificar se estão reunidas as condições para prosseguir como processo e, por outro, informar o executado sobre a divida que se executa, por forma a poder organizar a sua defesa. Desde já se diga, sem necessidade de grandes considerandos, as duas se encontram cumpridas no caso que nos ocupa.
XXIV. “E à luz desta função do título executivo que tem de ser apreciada a existência de nulidade insanável e a possibilidade da sua sanação através de prova documental, uma vez que, naturalmente, só existirá nulidade se os objectivos visados com a exigência dos requisitos estiverem em causa e a possibilidade de qualquer sanação de uma nulidade por falta de verificação de um requisito exigido por lei só se pode compreender se, apesar desta, for dada satisfação aos interesses que a lei pretendia assegurar ao exigi-lo.” - Jorge Lopes de Sousa in CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO, Anotado e Comentado, 6ª edição, Áreas Editora, Volume III, pág. 142
XXV. Nesta matéria, deve ter-se presente que as nulidades processuais são meio de assegurar a observância de preceitos que visam a satisfação de determinados interesses dignos de proteção jurídica, entre os quais não se inclui, seguramente, o que os devedores de tributos tenham em não pagarem o que devem.
XXVI. Ora, decorre inquestionavelmente do processo de execução fiscal, bem como, do processo inspectivo todo um acervo documental que prova e corrobora a reversão da ora Recorrida como responsável solidária. Ademais, tal nem é suscitada na sentença ora recorrida. Por outro lado, a ora Recorrida foi devidamente informada de todos os seus direitos, meios de reacção e respectivos prazos aquando da citação.
XXVII. Assim sendo, Deste modo, e tendo presente a realidade em análise e de todos os elementos constantes do probatório, considera a Fazenda Pública, contrariamente ao doutamente decidido, que a actuação da Administração Tributária foi no estrito cumprimento dos artigos 22.º da LGT e 88.º e 153.º e 165.º CPPT. TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA!”. * * “A. A Douta Sentença do Tribunal a quo julgou procedente a oposição à execução formulada no Processo de Execução Fiscal n.º ...185, instaurada pelo Serviço de Finanças de Sintra-2 contra a sociedade ORG-2 para cobrança coerciva de dívida de IVA de 2007 e 2008, no valor de € 16.743,61, decorrente da utilização de faturas que refletem operações alegadamente simuladas. B. A AT recorreu dessa sentença com fundamento numa incorreta apreciação da matéria de facto relevante no que concerne à aplicação dos artigos 22.º LGT e 88.º e 165.º CPPT, que não se confirma. C. A AT pretende imputar à Douta Sentença recorrida o vício de erro de julgamento, sendo que para isso não apresenta prova da simulação efetuada. D. Pretende ainda que seja conhecido esse vício sem levar a cabo o preenchimento dos pressupostos da aplicação do mecanismo da responsabilidade tributária solidária resultante do artigo 21.º da LGT. E. Não poderá o recurso obter provimento! OS FUNDAMENTOS INVOCADOS PELO TRIBUNAL A QUO E A FACTUALIDADE ASSENTE NA DECISÃO RECORRIDA F. No âmbito de ações inspetivas externas efetuadas à sociedade ORG-2, a administração tributária procedeu a correções em sede de IVA por terem sido detetados indícios de que o referido sujeito passivo era emitente de faturação falsa – cf. Facto provado A) da sentença e fls. 34 a 78 do PEF apenso. G. A Recorrida foi identificada como utilizadora de faturação falsa emitida sociedade “ORG-2” durante os exercícios de 2007 e 2008, através de faturas nas quais foi liquidado IVA à taxa de 21%, no montante total de € 16.743,61, cf. Facto provado B) da sentença e docs. 1 e 2 juntos à p.i.. H. Em 13.11.2008, a ora Recorrida procedeu à entrega de declarações periódicas de IVA de substituição, regularizando voluntariamente o IVA relativo às faturas identificadas em B) – cf. Facto provado C) da sentença e pág. 17 do RIT. I. Em 25.03.2009, foi instaurado no Serviço de Finanças de Sintra-2, contra a sociedade ORG-2, o processo de execução fiscal n.º ...185, referente a dívidas de IVA dos períodos de 2004 a 2008, pelo valor total de € 624.716,20 – cf. Facto provado D) da sentença e fls. 1 a 33 do PEF apenso. J. As certidões de dívida que deram origem ao processo de execução fiscal que antecede todas foram emitidas em nome sociedade ORG-2 – cf. Facto provado E) da sentença e fls. 2 a 33 do PEF apenso. K. Em 22.12.2011, a ora Recorrida foi citada para o PEF, com cópia da informação e despacho já referidos – cf. Facto provado H) da sentença. L. Sobre esse elemento, decidiu a Douta Sentença do Tribunal a quo que o procedimento levado a cabo pela AT encontrava-se irregular e ilegal, não tendo sido o mecanismo apropriado para trazer a Recorrida ao PEF, bem como não estavam preenchidos os pressupostos da responsabilidade solidária para efeitos tributários. M. A oposição realizada pela ora Recorrida deu entrada no Serviço de Finanças de Sintra-2 em 18.01.2012 – cf. Facto provado I) da sentença e fls. 6 dos autos, tendo sido apresentada ao abrigo das alíneas b), g) e i) do n.º 1 do artigo 204º do CPPT, elencou os seguintes fundamentos: ▪ Na nulidade do título executivo, por não constar da certidão de dívida a sua identificação; ▪ Na duplicação de coleta, por lhe ser agora exigido, em sede de execução fiscal, o pagamento de um valor de IVA que já pagou, aquando da receção das faturas em causa, e que, não obstante referir-se a serviços que lhe foram efetivamente prestados e que são necessários ao desenvolvimento da sua atividade tributada, não deduziu, já que foi pressionada a regularizar a favor do Estado tal valor de IVA, que, inicialmente, tinha inscrito nas respetivas declarações periódicas como IVA dedutível; ▪ Na sua ilegitimidade no âmbito do referido processo de execução fiscal, visto não figurar no título executivo e não ser responsável pelo pagamento do IVA em questão. N. O Tribunal a quo apenas conheceu da questão referente à ilegitimidade tendo ficado prejudicadas no julgamento os dois outros fundamentos. O. Em momento algum é feita prova de que as operações em questão foram simuladas. P. Nunca indica a AT um único comportamento da Recorrida que pudesse demonstrar essa simulação. Q. A AT fundamenta as suas alegações em elementos factuais da devedora originária, dos quais a Recorrida não tem qualquer conhecimento. R. A Recorrida atuou sempre de acordo com a boa-fé subjetiva que lhe é devida cumprindo o critério do homem médio colocado no mesmo contexto factual. S. A AT conclui pela simulação de alguns negócios da devedora originária, e, por algum motivo que a Recorrida desconhece, imputou essa mesma alegação de simulação à faturas emitidas à Contribuinte. T. Com base nestes elementos, bem andou o Tribunal a quo quando decidiu que: ▪ «Por tudo quanto se expôs a presente oposição terá de proceder, com fundamento na inexigibilidade da dívida exequenda, resultando prejudicado o conhecimento da questão relacionada com duplicação de coleta [cfr. n.º 2 do art.º 608.º do CPC, ex vi da al. e) do art.º 2.º do CPPT]» (cit.) Do Direito aplicável à decisão Recorrida U. Perante a factualidade assente na sentença recorrida, clarificou o Tribunal a quo que a efetivação da responsabilidade fiscal da ora Recorrida impõe o conhecimento prévio da liquidação do tributo, que lhe deve ser, tal como ao contribuinte direto, diretamente notificada. V. Esse conhecimento nunca foi dado. W. A existência de título executivo contra a Recorrida deve derivar do incumprimento da notificação para pagamento voluntário num determinado período de tempo. X. Essa notificação nunca teve lugar. Y. A falta de indicação do nome/identificação da Recorrente nos títulos executivos/certidões de dívida, na qualidade de devedor solidário das dívidas exequendas (na medida em que lhe vêm imputadas), tal como imperado pela alínea j) do n.º 2 do artigo 88.º do CPPT, fere de ilegalidade o processo de execução fiscal. Z. Essa ilegalidade, pelos seus contornos no caso em apreço, impede a efetivação da alegada responsabilidade solidária. AA. Reitere-se, como bem referiu a própria sentença do Tribunal a quo «ao contrário do procedimento adotado pelo órgão de execução fiscal, a instauração da execução contra o responsável solidário não substancia uma espécie de reversão, em que existe(m) título(s) executivo(s) (certidão(ões) de dívida) apenas contra o responsável direto (ou principal, se bem que este termo é, em sede de responsabilidade solidária, inadequado), prosseguindo a execução, depois, quando a Administração assim o entender, contra um outro sujeito, que vem a identificar como responsável solidário, sem que contra si exista título executivo. Como se disse acima, na responsabilidade solidária a responsabilidade pelo pagamento da dívida tributária atua direta ou imediatamente sobre qualquer dos sujeitos passivos, sendo pressuposto da cobrança coerciva a existência de título executivo do conste essa qualidade, o que não sucede in casu. E tanto é o suficiente para dar como procedente a presente oposição à execução» (cit. relevo nosso). BB. Nos termos do n.º 1 do artigo 21.º da LGT, quando os pressupostos do facto tributário se verifiquem em relação a mais de uma pessoa, todas são solidariamente responsáveis pelo cumprimento da dívida tributária. CC. O benefício económico da falsidade das faturas e conhecimento dessa falsidade (ou o dever de a conhecer) deveriam estar demonstrados para que se pudesse utilizar do mecanismo da responsabilidade solidária tributária. DD. Esses elementos nunca foram demonstrados! EE. Pelo que se conclui que não pode ser imputada à Recorrida responsabilidade solidária pelo pagamento do IVA que lhe foi liquidado pela referida sociedade ORG-2 sobre o valor dos serviços de construção civil executados nas suas instalações pelo Sr. PES-1, já que não foi provada pela Administração Tributária a existência de negócio simulado entre a oponente e a referida sociedade, requisito de que depende tal responsabilidade solidária, conforme previsto no n.º4 do artigo 79º do Código do IVA. FF. Não pode o processo de execução em apreço reverter contra a ora Recorrida, já que esta não é o próprio devedor que figura no título executivo. GG. A Recorrida não é responsável pelo pagamento da quantia exequenda, seja enquanto devedora originária do IVA em causa, seja enquanto responsável solidária (ou subsidiária), verificando-se, por conseguinte, a ilegitimidade da então Oponente para ser executada no âmbito do processo de execução em causa. HH. Assim, encontram-se verificados os factos que consubstanciam o fundamento de oposição à execução previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 204º do CPPT, tal como bem julgou a sentença do Tribunal a quo! Da errónea alegação de erro de julgamento II. Para a AT poder alegar vício de ‘erro de julgamento’ na apreciação de um litigio contencioso, deveria ter demonstrado que (i) se encontra patente à decisão recorrida erro sobre o julgamento de questões de direito; (ii) erro esse resultante de lapso grosseiro, por ignorância ou flagrante má compreensão do regime legal; (iii) preterição de elementos probatórios; (iv) determinante e notório erro na apreciação das provas, ou de patente desconsideração de outros elementos que, a terem sido considerados, imporiam, inexoravelmente, decisão diversa da proferida. JJ. Nenhum desses elementos foi demonstrado. KK. Não se encontra motivo algum para que a decisão proferida não haja de permanecer intocada na ordem jurídica. LL. A AT apenas discorda da sentença recorrida com base numa interpretação por si operada onde apenas relava o mecanismo do CPT e a sua passagem para o CPPT, nada mais. MM. Dado que, muito andou o regime das garantias dos contribuintes e considerando que uma interpretação atualista, sistemática e de acordo com a ratio legis da norma é que dita a sua aplicação, deve-se concluir que a hermenêutica realizada com base num grito saudosista da ocasio legis da norma não constitui fundamento de recurso. NN. Pelo que se conclui, que não teve lugar nenhum erro de julgamento na Douta Sentença recorrida. Da validade da decisão de mérito OO. É absolutamente inaudito que a AT alegue que a Recorrida tomou parte num negócio simulado quando a autoridade inspetora (Polícia Judiciária) assistiu à materialização do negócio (sendo que nem nunca a AT veio a provar tal simulação). PP. Considerando que nunca foi provada qualquer simulação, a sentença a quo não conheceu desse argumento da AT. QQ. Isso não é invalidade material da decisão, é a correta aplicação do Direito. RR. Ademais, a AT não clarifica quais os elementos que ferem a validade material da decisão recorrida, devendo esta manter-se sã e intacta no ordenamento jurídico. Da validade formal da decisão SS. A AT não indicou no seu recurso, pelo menos de forma processualmente válida, a matéria de facto cuja força probatória considera preencher os fundamentos para a aplicação da responsabilidade solidária (artigos 21.º e 22.º da LGT). TT. Efetivamente, a AT não identificou objetos factuais precisos, nem explicitou ou invocou os pontos de facto que considerou incorretamente julgados, bem como não identificou concretamente as partes da sentença que concretizavam uma errada aplicação do direito aos factos. UU. Pelo que se deve concluir que não teve lugar um qualquer erro de julgamento quanto à apreciação da prova ou do enquadramento de direito, donde resulta que o único fundamento deste Recurso apenas consistiu no facto de a AT querer continuar a praticar os processos de execução fiscal tal quale como fazia na década de 90’ do século passado… VV. Concluindo, por fim, não existir nenhum fundamento nem de Facto, nem de Direito, que possa ferir a bondade e validade da Douta Sentença proferida pela primeira instância, não sendo cognoscível um qualquer motivo pelo qual a decisão não se deva manter intocada no ordenamento jurídico. DOS FUNDAMENTOS NÃO JULGADOS EM PRIMEIRA INSTÂNCIA WW. Parte dos fundamentos alegados em primeira instância não foram julgados, uma vez que se quedaram prejudicados pelo conhecimento da questão referente à ilegitimidade do título executivo (cf. n.º 2 do artigo 608.º do CPC ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT). XX. Bem andou a sentença do Tribunal a quo quando conheceu da ilegitimidade da Recorrida no PEF subjacente a estes Autos, no entanto, caso este Venerando Tribunal superior assim não o entenda, o que apenas por mera hipótese académica se equaciona, sem conceder, Vem a Recorrida afirmar que se deve voltar a analisar-se a totalidade dos argumentos por si esgrimidos quer quanto à fixação da matéria de facto, quer quanto às alegações de nulidade do título executivo e de duplicação de coleta, dando-se o conteúdo da p.i. como totalmente reproduzido. Nestes termos e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve ser julgando o recurso como totalmente improcedente, por não provado, assim se procedendo à costumada JUSTIÇA.”. * * * * II – DO OBJETO DO RECURSO O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente. Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações do Recorrente, importa decidir se a sentença incorre em erro de julgamento de facto e de direito ao ter considerado procedente a oposição à execução, por inexigibilidade da dívida exequenda face à inexistência de título executivo contra o responsável solidário. * * III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTOO Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
“Com interesse para a decisão da causa considera-se assente a factualidade que se passa a subordinar por alíneas:
A) No âmbito de ações inspetivas externas efetuadas à sociedade " ORG-2", a coberto das ordens de serviço n.°s ...798, ...799, ...396 e ...397 que incidiram sobre IVA referente aos exercícios de 2005, 2006, 2007 e 2008, e cujo Relatório de Inspeção foi concluído em 02.12.2008, a administração tributária procedeu a correções em sede de IVA ao referido sujeito passivo, por terem sido detetados indícios de que o referido sujeito passivo era emitente de faturação falsa, e que originaram liquidações adicionais — cf. fls. 34 a 78 do PEF apenso.
B) No âmbito da ação de inspeção que antecede a ora Oponente foi identificada como utilizadora de faturação falsa emitida sociedade "ORG-2" durante os exercícios de 2007 e 2008, através das seguintes faturas, nas quais foi liquidado IVA à taxa de 21%, no montante total de € 16.743,61: -Fatura Nº Identificador-1, de 31.05.2007, no valor de € 2.073,00, com IVA incluído no valor de € 360,00; -Fatura Nº Identificador-2, de 31.05.2007, no valor de € 3.834,72, com IVA incluído no valor de € 665,53; -Fatura Nº Identificador-3, de 30.06.2007, no valor de € 4.066,00, com IVA incluído no valor de € 706,00; -Fatura Nº Identificador-4, de 31.07.2007, no valor de € 4.398,35, com IVA incluído no valor de € 763,35; -Fatura Nº Identificador-5, de 31.07.2007, no valor de € 3.690,50, com IVA incluído no valor de € 640,50; -Factura Nº Identificador-6, de 31.07.2007, no valor de € 3.757,81, com IVA incluído no valor de € 652,18; -Fatura Nº Identificador-7, de 31.07.2007, no valor de € 3.333,55, com IVA incluído no valor de € 578,55; -Fatura Nº Identificador-8, de 31.08.2007, no valor de € 4.373,40, com IVA incluído no valor de € 759,02; -Fatura Nº Identificador-9, de 30.09.2007, no valor de € 3.518,68, com IVA incluído no valor de € 610,68; -Fatura Nº Identificador-10, de 30.09.2007, no valor de € 3.718,54, com IVA incluído no valor de € 645,36; -Fatura Nº Identificador-11, de 31.10.2007, no valor de € 2.804,78, com IVA incluído no valor de € 486,78; -Fatura Nº Identificador-12, de 31.10.2007, no valor de € 5.855,19, com IVA incluído no valor de € 1.016,19; -Fatura Nº Identificador-13, de 30.11.2007, no valor de € 6.071,78, com IVA incluído no valor de € 1.053,78; -Fatura Nº Identificador-14, de 30.11.2007, no valor de € 6.443,25, com IVA incluído no valor de € 1.118,25; -Fatura Nº Identificador-15, de 30.12.2007, no valor de € 6.537,98, com IVA incluído no valor de € 1.099,98; -Fatura Nº Identificador-16, de 30.12.2007, no valor de € 5.298,59, com IVA incluído no valor de € 919,59; -Fatura Nº Identificador-17, de 31.01.2008, no valor de € 4.238,63, com IVA incluído no valor de € 753,63; -Fatura Nº Identificador-18, de 31.01.2008, no valor de € 5.153,39, com IVA incluído no valor de 6 894,39; -Fatura Nº Identificador-19, de 29.02.2008, no valor de € 6.249,65, com IVA incluído no valor de € 1.084,65; -Fatura Nº Identificador-20, de 29.02.2008, no valor de € 5.751,13, com IVA incluído no valor de € 998,13, e - Fatura Nº Identificador-21, de 29.02.2008, no valor de € 5.504,29, com IVA incluído no valor de € 955,29. — cf. docs. 1 e 2 juntos à p.i..
C) Em 13.11.2008 a ora Oponente procedeu à entrega de declarações periódicas de IVA de substituição, regularizando voluntariamente o IVA relativo às faturas identificadas em B) — cf. pág. 17 do MT.
D) Em 25.03.2009 foi instaurado no Serviço de Finanças de Sintra-2, contra a sociedade ORG-2, o processo de execução fiscal n.° ...185, referente a dívidas de IVA dos períodos de 2004 a 2008, pelo valor total de € 624.716,20 — cf. fls. 1 a 33 do PEF apenso.
E) As certidões de dívida que deram origem ao processo de execução fiscal que antecede todas foram emitidas em nome sociedade ORG-2 — cf. fls. 2 a 33 do PEF apenso.
F) Em 06.12.2011 foi elaborada informação no PEF identificado em D), cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido e da qual resulta, além do mais o seguinte: "[...] Na referida acção inspectiva ficou demonstrado que os valores de IVA em causa são provenientes de simulação de negócios, e que o ora aqui executado foi emitente das facturas elencadas no relatório resultante da acção inspectiva, tendo estas por utilizadores os sujeitos indicados na respectiva listagem da inspecção. Desta forma, serão os mesmos utilizadores das facturas responsáveis solidários pelo imposto liquidado nas facturas emitidas, nos termos do n.° 4 do art.° 79 do Código de Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA). A notificação da liquidação de tais impostos torna-se eficaz quando, existindo vários devedores solidários, a mesma é efectuada na pessoa de um deles (vide Ac. Supremo Tribunal Administrativo (STA) de 18-05- 2005, com o Relator Vítor Meira), tendo a notificação sido concretizada em 29-12-2008, na pessoa do ora executado. Não obstante não constarem do título executivo tais utilizadores, tal realidade não conduz a uma ilegitimidade da pessoa citada, mas sim a uma mera desconformidade do título executivo, que pode ser suprida mediante prova documental bastante, cfr. art.º 165, nº 1, alínea b) do CPPT. Assim, face ao disposto, nada obsta que nos presentes autos sejam executados como devedores solidários os utilizadores das facturas devidamente identificados no relatório final de inspecção pelo valor constante referente ao IVA, naquelas facturas que lhes foram emitidas e até esse montante. Nestes termos, devem os referidos executados ser citados da execução contra eles movida, cfr. art.º 35, nº 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).” – cf. fls. 82 do PEF apenso.
G) Sobre a informação que antecede foi proferido despacho concordante pela Chefe do serviço de Finanças ordenando "proceda-se de acordo com o proposto citando-se os executados para os efeitos do art.° 189 do CPPT" — cf. fls. 83 do PEF apenso.
H) Em 22.12.2011 a ora oponente foi citada para o PEF identificado em D), com cópia da informação e despacho referidos em F) e G), nos seguintes termos: CITAÇÃO - EXECUÇÃO SOLIDÁRIA As cópias do Despacho de Reversão e das Certidões de Divida Integram esta citação em ANEXO. Forma de Citação_Pessoal_ IDENTIFICAÇÃO DAS DÍVIDAS EM COBRANÇA COERCIVA Processo Executivo Data Inst. Proveniência Período Quantia Exeq. ...185 2009-03-25 IVA 2004 a 2008 € 16743,610 TOTAIS EM DÍVIDA € 16743 610 OBJECTO E FUNÇÃO DA CITACÃO Pelo presente acto fica citado de que é executado por execução solidária, nos termos do artigo 27º da Lei Geral Tributária (LGT), conjugado com o artigo 22° da mesma LGT, na qualidade de RESPONSÁVEL SOLIDÁRIO para, no prazo de 30 (trinta) dias a contar desta citação, pagar a divida acima descrita, de que é devedora originária a executada infra identificada. Mais fica citado de que no mesmo prazo poderá requerer o pagamento em regime prestacional, nos termos do artigo 196° do CPPT, e/ou a dação em pagamento nos termos do artigo 201° do mesmo Código, ou ainda deduzir oposição judicial com base nos fundamentos previstos no artigo 204° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Informa-se, ainda, que, nos termos do n.° 4 do artigo 22° da LGT, a contar da data da citação, poderá apresentar reclamação graciosa ou deduzir impugnação judicial com base nos fundamentos previstos no artigo 99° e nos prazos estabelecidos nos artigos 70° e 102° do CPPT. IDENTIFICAÇÃO DA DEVEDORA ORIGINÁRIA ORG-2 R … MEM MARTINS NIPC. NIPC-1 FORMA DE PAGAMENTO O pagamento deverá ser efectuado através de dinheiro, de cheque ou de multibanco, na Secção de Cobrança de qualquer Serviço de Finanças ou nos CTT, ou ainda em qualquer caixa da rede Multibanco, ou via Home-Banking, escolhendo Pagamentos ao Estado e inserindo, logo após, a Referência para Pagamento e finalmente o Valor a Pagar, mediante documento de cobrança a solicitar previamente neste Serviço de Finanças. EVOLUÇÃO PROCESSUAL POR FALTA DE PAGAMENTO Decorrido aquele prazo sem que o pagamento da dívida exequenda e acrescido se mostre efectuado, e sem que exista, nos termos do artigo 169° do CPPT, motivo para suspender a execução, a mesma prosseguirá a tramitação legal designadamente para efeitos da PENHORA DE BENS, CATIVAÇÃO DE REEMBOLSOS, CANCELAMENTO DE BENEFÍCIOS FISCAIS, PUBLICITAÇÃO NA LISTA DE DEVEDORES e demais diligências prescritas no Código de Procedimento e de Processo Tributário. FUNDAMENTOS DA EXECUCÃO SOLIDÁRIA Conforme fotocópia autenticada do despacho do Chefe de Finanças datado de 2011-12-06, que se junta. FUNDAMENTOS DA LIQUIDAÇÃO Plasmados na informação transcrita no despacho de execução solidária, cuja cópia segue em anexo. Em anexo 7 certidões de dívida, correspondentes às dividas supra (7 folhas) e 2 notas de anulação (2 folhas) — cf. doc. 2 junto à p.i..
I) A oposição deu entrada no Serviço de Finanças de Sintra-2 em 18.01.2012 — cf. fls. 6 dos autos. * Inexistem outros factos, relevantes para a decisão da causa, que importe dar como provados ou não provados. Motivação da decisão de facto: A decisão da matéria de facto assenta nos elementos constantes do PEF, bem como nos documentos constantes dos autos, conforme indicado nas respetivas alíneas do probatório, inexistindo motivos que ponham em causa a sua genuinidade.”. * * O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra considerou procedente a oposição à execução fiscal por inexigibilidade da dívida exequenda quanto ao responsável solidário por inexistência, quanto a ele, de título executivo. Para o efeito o tribunal a quo verteu a seguinte fundamentação: “Como resulta da matéria de facto provada, as certidões de dívida que deram origem ao processo de execução fiscal n.° ...185, referente a dívidas de IVA dos períodos de 2004 a 2008, pelo valor total de € 624.716,20, foram emitidas em nome da sociedade emitente da faturação reputada de falsa, ORG-2 - cf. als. A), D) e E). No âmbito daquele processo de execução fiscal, instaurado em 25.03.2009, foi a ora oponente citada, em 22.12.2011, na qualidade de devedora solidária, nos termos do art.° 27.° da LGT e n.° 4 do art.° 79.° do Código do IVA, por estar identificada no RIT como utilizadora da referida faturação falsa, como se diz na carta de citação, conforme teor do "Despacho de Reversão e das Certidões de Dívida" anexas à citação, referindo-se o mencionado "despacho de reversão" à informação e consequente despacho que acompanham a citação, e que se encontra assentes nas alíneas F) e G) do probatório [cf. ainda a al. H) dos factos provados]. Ora, nos termos do artigo 35.°, n.° 2, do CPPT, a citação é o ato destinado a dar conhecimento ao executado de que foi proposta contra ele determinada execução ou a chamar a esta, pela primeira vez, pessoa interessada. Por sua vez, de acordo com o disposto no artigo 190.°, n.° 1, do mesmo código, a citação deve conter os elementos previstos nas alíneas a), c), d) e e), do n.° 1 do artigo 163.° ou, em alternativa, ser acompanhada de cópia do título executivo. No caso, como vimos, a Oponente foi citada para os termos da execução na qualidade de responsável solidária, sendo certo que, na responsabilidade solidária a cobrança do imposto (voluntária ou coerciva) atua direta ou imediatamente sobre qualquer dos sujeitos passivos — contribuinte direto ou responsável — por força do disposto no art.° 21.° da LGT onde se estatui que "salvo disposição em contrário, quando os pressupostos do facto tributário se verifiquem em relação a mais de uma pessoa, todos são solidariamente responsáveis pelo cumprimento da dívida tributária" é a chamada solidariedade passiva. No entanto, a efetivação da responsabilidade fiscal da Oponente, a título de responsável/devedor solidário, juntamente com o sujeito passivo (contribuinte direto), impõe, quer o conhecimento prévio da liquidação do tributo, que lhe deve ser, tal como ao contribuinte direto, diretamente notificada, quer a consequente existência de título executivo contra si, o qual deriva (ou derivaria) de ter sido notificado para pagamento voluntário num determinado período de tempo, não o tendo feito. Assim sendo, e no que ao processo de execução respeita, a falta de indicação do nome/identificação da ora Oponente nos títulos executivos/certidões de dívida, na qualidade de devedor solidário das dívidas exequendas (na medida em que lhe vêm imputadas) — cf. artigo 88.°, n.° 2, al. j), do CPPT —, inquina o processo de execução de ilegalidade no que respeita à efetivação da alegada responsabilidade solidária, não sendo o meio idóneo a garantir o chamamento da mesma à execução, por deficiência do título que subjaz à citação. Do que se disse resulta que, ao contrário do procedimento adotado pelo órgão de execução fiscal, a instauração da execução contra o responsável solidário não substancia uma espécie de reversão, em que existe(m) título(s) executivo(s) (certidão(ões) de dívida) apenas contra o responsável direto (ou principal, se bem que este termo é, em sede de responsabilidade solidária, inadequado), prosseguindo a execução, depois, quando a Administração assim o entender, contra um outro sujeito, que vem a identificar como responsável solidário, sem que contra si exista título executivo. Como se disse acima, na responsabilidade solidária a responsabilidade pelo pagamento da dívida tributária atua direta ou imediatamente sobre qualquer dos sujeitos passivos, sendo pressuposto da cobrança coerciva a existência de título executivo do conste essa qualidade, o que não sucede in casu. E tanto é o suficiente para dar como procedente a presente oposição à execução. Por tudo quanto se expôs a presente oposição terá de proceder, com fundamento na inexigibilidade da dívida exequenda, resultando prejudicado o conhecimento da questão relacionada com duplicação de coleta [cfr. n.° 2 do art.° 608.° do CPC, ex vi da al. e) do art.° 2.° do CPPT].”. Não se conformando com o assim decidido, vem a Recorrente alegar erro de julgamento de facto e de direito invocando para o efeito que, nos casos em que o imposto resulte de operação simulada ou seja simulado o preço constante de fatura ou documento equivalente, o adquirente dos bens ou serviços que seja sujeito passivo de IVA agindo como tal e, ainda que isento de IVA, é solidariamente responsável pelo pagamento do imposto, com o sujeito passivo que, na fatura ou documento equivalente figura como fornecedor dos bens ou prestador dos serviços. Pese embora reconheça que a indicação dos nomes dos responsáveis subsidiários e solidários devem constar das certidões de dívida extraídas pela administração tributária, conforme se prevê na alínea j) do nº 2 do artigo 88.º do CPPT, contudo, esta indicação não é feita a título de devedores originários, não lhes sendo exigido, inicialmente, o pagamento da dívida. E, ao contrário do entendimento vertido na sentença recorrida, esta qualidade de devedor originário não pode ser atribuída ao responsável solidário, podendo apenas a qualquer deles ser exigido, desde o início da execução, o pagamento da dívida, apesar de não ser o devedor originário. Defende a final que, tendo presente o caso em análise e todos os elementos constantes do probatório, a sua atuação cumpriu o disposto nos artigos 22.º da LGT e 88.º e 153.º e 165.º CPPT. A Recorrida em contra-alegações defende que a falta de indicação do seu nome/identificação nos títulos executivos/certidões de dívida, na qualidade de devedor solidário das dívidas exequendas (na medida em que lhe vêm imputadas), como impõe a alínea j) do n.º 2 do artigo 88.º do CPPT, fere de ilegalidade o processo de execução fiscal. Conclui que não lhe pode ser imputada a responsabilidade solidária pelo pagamento do IVA que lhe foi liquidado pela sociedade ORG-2 sobre o valor dos serviços de construção civil executados nas suas instalações, já que não foi provada pela Administração Tributária a existência de negócio simulado entre a oponente e a referida sociedade, requisito de que depende tal responsabilidade solidária, conforme previsto no n.º4 do artigo 79º do Código do IVA. Acrescenta ainda que o processo de execução em apreço não pode reverter contra si, já que não é o próprio devedor que figura no título executivo. Afirma que não é responsável pelo pagamento da quantia exequenda, seja enquanto devedora originária do IVA em causa, seja enquanto responsável solidária (ou subsidiária), verificando-se, por conseguinte, a sua ilegitimidade para ser executada no âmbito do processo de execução em causa. Conclui defendendo o acerto da sentença ora recorrida devendo o presente recurso ser julgado totalmente improcedente. Vejamos então. Embora a Recorrente invoque erro de julgamento da matéria de facto, a verdade é que não procede à sua impugnação de acordo com os requisitos contemplados no artigo 640.º do CPC. Consagra o artigo 640.º do CPC, aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT, que: “1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição: a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados; b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida; c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas. 2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte: a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes; b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes. 3 - O disposto nos nºs 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.” Com efeito, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. O Recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida ou o aditamento de novos factos ao probatório. No caso em apreço, compulsado o teor das alegações coadjuvado com o teor das conclusões, constata-se que a Recorrente não cumpriu minimamente com os seus ónus probatórios, pois embora alegue o erro de julgamento de facto, na verdade, não impugna devidamente o julgamento de facto limitando-se a invocar de forma genérica que o tribunal “incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e de direito ao decidir como decidiu a sentença ora colocada em crise”. Face ao exposto improcede o alegado erro de julgamento de facto pelo que a factualidade vertida no probatório mantém-se inalterada. Prosseguindo. Defende a Recorrente que, atenta a factualidade assente nos presentes autos resulta que os serviços de inspeção tributária detetaram indícios de que a sociedade ORG-2, seria emitente de faturas falsas, e que teria emitido faturas à sociedade ora recorrida, durante os exercícios de 2007 e 2008, nas quais foi liquidado IVA à taxa de 21%, no montante total de € 16.743,61. Mais invoca que, constatada a inexistência de atividade, ativos e bens penhoráveis do devedor originário, a sociedade ORG-2, a sociedade ora Recorrida foi chamada à execução nos termos do art. 79º, nº 4 do CIVA na qualidade de responsável solidária. Alega ainda que a execução fiscal foi revertida contra os responsáveis solidários, entre outros, a ora Recorrida (cfr. conclusão XIV das alegações), e que a qualidade de devedor originário não pode ser atribuída ao responsável solidário, podendo apenas a qualquer deles ser exigido, desde o início da execução, o pagamento da dívida, apesar de não serem o devedor originário. Mais invoca, quanto à falta do título executivo em nome da Recorrida, que, a verificar-se a nulidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 165.º CPPT, a mesma encontra-se suprida por prova documental junta aos autos, nos termos da 2.ª parte daquele normativo.
Conclui afirmando que a atuação da administração tributária cumpriu o disposto nos artigos 22º da LGT, 88º, 153º e 165º do CPPT.
Vejamos.
Da factualidade assente resulta terem sido desencadeadas ações inspetivas externas à sociedade ORG-2, nas quais foram detetados indícios de que seria emitente de faturação falsa (alínea A) dos factos assentes), e que a sociedade ora Recorrida foi identificada como utilizadora de faturação falsa emitida durante os exercícios de 2007 e 2008, através de faturas nas quais foi liquidado IVA à taxa de 21%, no montante total de € 16.743,61 (cfr. alínea B) dos factos assentes).
Mais resultou provado que a sociedade, ora Recorrida, procedeu à entrega de declarações periódicas de IVA de substituição, regularizando voluntariamente o IVA relativo às faturas em causa. (cfr. alínea C) dos factos assentes)
* * V - DECISÃOEm face do exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida. Custas a cargo da Recorrente Lisboa, 11 de junho de 2026 Luisa Soares Isabel Vaz Fernandes Lurdes Toscano |