| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
I - Relatório
A Autoridade Tributária e Aduaneira, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por S. P. – E. D. A., S.A., contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra liquidação de IRC relativa ao exercício de 1998, no montante global de € 299 179,48, dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul.
Nas alegações de recurso apresentadas, a Recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira, formula as seguintes conclusões:
A) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por S. P., E. D. A., S.A. na sequência da notificação da decisão de indeferimento expresso da reclamação graciosa por si interposta, contra a liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 1998, identificada com o n.º 8310037664, no valor de € 299.179,48, determinando a anulação das correções referentes a “despesas com deslocações ao serviço da empresa”, referentes às sociedades A., A. C. A. (€7.412,46), A. (€10.358,34) e A., E. D. A. (€9.848,14) e “Taxas excessivas de reintegração do activo imobilizado”, referentes às sociedades A. A. N., S.A. (€164.868,83) e A. (€5.370,15), com anulação dos juros compensatórios na proporção da anulação.
B) Relativamente à correção efetuada pela Inspeção Tributária no que concerne às “Taxas excessivas de reintegração do activo imobilizado”, considerou o Tribunal a quo que não tendo a Inspeção Tributária, em sede de procedimento inspetivo, e particularmente em sede de Relatório de Inspeção Tributária, fundamentado a sua conclusão de não aceitação da taxa aplicada pela ora Recorrida relativamente às sociedades A., A. E. N. e A., A. C. A. P.l, e a consequente desconsideração do custo que excedesse as taxas de reintegração permitidas pelos artigos 27.º a 29.º e 32.º do Código do IRC e Dec. Reg. n.º 2/90 de 12/01, tal implicaria a anulação da correção efetuada pelos serviços de inspeção quanto às taxas excessivas de reintegração do ativo imobilizado.
C) Entendeu o Tribunal a quo que a fundamentação da não aceitação do custo correspondente à aplicação das taxas de reintegração do ativo imobilizado em excesso, não consta do Relatório de Inspeção Tributária mas, tão-só, do procedimento de reclamação graciosa, nomeadamente do despacho de indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela ora Recorrida [ponto I dos factos dados como provados].
D) E, entendendo que tal consubstancia fundamentação a posteriori, não será a mesma admitida.
E) Discordamos desde já da sentença ora recorrida neste ponto em particular, uma vez que consta expressamente do Relatório de Inspeção Tributária, concretamente no ponto relativo à análise do direito à audição que “(…) Os elementos em causa, no mapa de amortizações, não estão integrados em nenhum grupo de bens do imobilizado que trabalham em mais do que um turno (…)”
F) Todas as transcrições ora feitas no sentido da apreciação da correção efetuada no Relatório de Inspeção Tributária, e particularmente relativa às taxas de reintegração do ativo imobilizado que o Tribunal a quo considerou não admitir correção, contrariamente ao que entendeu a Inspeção Tributária, estão dadas como provadas na “amálgama” do ponto E) dos factos dados como provados.
G) Logo, não há uma fundamentação a posteriori e contrariamente ao afirmado na sentença ora recorrida, a Inspeção Tributária colocou dúvidas acerca da classificação dos bens identificados enquadrados nos códigos 0950, 0955, 0960 e 0965, como “Imobilizado submetido a dois turnos e Imobilizado submetido a três turnos” e à questão levantada respondeu negativamente.
H) Não restam dúvidas perante a análise ao direito de audição exercido pela ora Recorrida após a notificação do projeto de relatório de inspeção tributária.
I) O Relatório de Inspeção Tributária é claro, direto e perentório quando afirma que “Os elementos em causa, no mapa de amortizações, não estão integrados em nenhum grupo de bens do imobilizado que trabalham em mais do que um turno”, sendo totalmente indiferente nesta sede, que esta afirmação conste no capítulo relativo às correções ou na apreciação ao direito de audição.
J) O facto de no Relatório de Inspeção Tributária e, portanto, no procedimento inspetivo, a Inspeção Tributária ter fundamentado devidamente a correção levada a cabo e que ora se aprecia, e, embora não referindo a inaplicabilidade do possibilidade de majoração em 50% das taxas de reintegração constante do art.º 9.º n.º 1 alínea b) do Decreto-Regulamentar n.º 2/90, de 12/01, acabar por afirmar que os ativos do imobilizado em causa não laboram em mais do que um turno, só por si, invalida qualquer alegação de fundamentação a posteriori, conforme considera o Tribunal a quo.
K) É certo que em sede de procedimento de reclamação graciosa foi analisado mais profundamente a disposição legal relativa à majoração das taxas de reintegração e a aplicabilidade ou a inaplicabilidade da mesma à situação nos autos, mas tal aspeto ou argumento não foi alegado pela primeira vez na reclamação graciosa, já o havendo sido no procedimento inspetivo, sede própria de fundamentação das correções efetuadas pela inspeção tributária.
L) Pelo que, não se poderá acompanhar a sentença do Tribunal a quo quando, não se pronunciando acerca da legalidade da correção efetuada pela inspeção tributária analisando, nomeadamente, o argumento invocado pela inspeção tributária, de que os ativos do imobilizado em causa não laboram em mais do que um turno, anulou a correção por considerar, erradamente na perspetiva da Fazenda Pública, que se trata de fundamentação a posteriori.
M) Não procedeu o Tribunal a quo à análise dos ativos do imobilizado em causa para, mediante a prova documental e testemunhal constante dos autos, concluir que os mesmos se encontravam ou não a laborar em mais do que um turno ou nas palavras da ora Recorrida, em “laboração contínua”.
N) O mesmo será dizer, não se pronunciou o Tribunal a quo acerca do alegado na contestação, a qual remete para o procedimento de reclamação graciosa e especificamente para o despacho de indeferimento da reclamação graciosa.
O) Pelo exposto, não tendo a decisão ora recorrida, acompanhado, com o devido respeito, e salvo sempre melhor entendimento, a acertada solução jurídica no caso sub judice, considera-se verificado um erro de julgamento, por ter sido anulada a correção efetuada pelos serviços de Inspeção Tributária às taxas de reintegração do ativo imobilizado praticadas pela ora Recorrida nas sociedades A., A. E. N. e A., A. C. A. P., com base na fundamentação a posteriori.
P) Relativamente à correção quanto às despesas com deslocações ao serviço da empresa, entendeu o Tribunal a quo que a demonstração da relação entre a atividade e as despesas pagas relativas a kms em viaturas dos próprios trabalhadores era suficiente para daí retirar a prova automática da indispensabilidade das mesmas.
Q) A não aceitação do custo radicou no entendimento de que tal não constituía um custo manifestamente indispensável à realização dos proveitos e manutenção da fonte produtora, face ao preceituado no art.º 23.º do CIRC.
R) Desconhece-se se os custos foram efetivamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos ou para a manutenção da fonte produtora da ora Recorrida, uma vez que dos boletins de itinerários não constava informação essencial que permitisse verificar a indispensabilidade dos custos para a formação dos proveitos.
S) Logo, não tendo a ora Recorrida cumprido o ónus da prova que lhe cabia, nos termos do art.º 74.º n.º 1 da LGT e do n.º 2 e 3 do art.º 342.º do Código Civil (CC), não se poderá concordar com a anulação da correção efetuada pela Inspeção Tributária.
T) Do ponto E) dos factos dados como provados consta como provado um segmento do Relatório de Inspeção Tributária.
U) Ora, um segmento do Relatório de Inspeção Tributária não é, em si, um facto provado.
V) Pelo que, não cumprindo a sentença ora em crise as regras legais de elaboração da sentença, nos termos do art. 125º/1 do CPPT, e 668º/1-b) do CPC (correspondente ao artigo 615º/1-b) do NCPC) é nula por falta de fundamentação.
Impunha-se à douta sentença recorrida, perante o probatório, fazer uma correspondência perfeita entre os factos dados como provados e o decidido, o que não aconteceu, manifestando a fundamentação jurídica da decisão uma apreciação manifestamente ilógica, arbitrária ou de todo insustentável, e por isso incorreta, o que conduziu à injusta decisão contra a ora Recorrente.
Pelo que, nestes termos se impõe a sua revogação e substituição por acórdão que, julgue procedente o presente recurso, e, consequentemente procedente a presente Impugnação Judicial, nos termos das conclusões que seguem e que V. Exas melhor suprirão, julgando legal a sobredita correção.
Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o presente recurso e revogada a douta sentença, como é de Direito e Justiça
A Recorrida, apresentou contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:
A) No que diz respeito à aplicação de “taxas excessivas de reintegração do ativo imobilizado”, e ao contrário do que a Recorrente pretende fazer crer aos Venerandos Desembargadores, não consta no Relatório de Inspeção Tributária que, por um lado, a aplicação do normativo pretendido pela Recorrida dependia de reconhecimento prévio, nos termos do n.º 3 do artigo 9.º, ou que a situação dos bens em causa se encontraria numa das situação de inaplicabilidade do referido normativo, nos termos do disposto no artigo 9.º, n.º 4, ambos do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro.
B) Do que resulta, que, tal como foi decidido na sentença recorrida, tal fundamentação a posteriori, nunca poderia prevalecer na defesa da correção efetuada pelos serviços de inspeção.
C) Assim, falece in totum, a pretensão da Recorrente no que a este tema diz respeito, devendo a sentença recorrida ser confirmada nesta parte.
D) No que diz respeito às “despesas com deslocações ao serviço da empresa”, resultou do provado a que respeitavam os custos com deslocações não aceites pela AT, nomeadamente quanto aos participantes e motivo da deslocação, sendo apresentados “mapas de quilómetros” justificando as deslocações, com a identificação dos trabalhadores e suas viaturas, respectiva descrição e o valor a pagar (cf. al. D) dos factos assentes), ficou demonstrada a relação entre a atividade da Recorrida e aquelas despesas não aceites pela AT, e consequentemente, a indispensabilidade das mesmas para a realização dos proveitos, como exigido pelo artigo 23.º do CIRC.
E) Encontrando-se plenamente demonstrado que as empresas incorreram nas despesas com deslocações, indispensáveis para a formação dos respetivos proveitos, bem andou o tribunal a quo ao anular a correção efetuada pelos serviços tributários no que a este tema diz respeito.
F) O facto dado como provado na al. E do probatório apenas refere que “foi elaborado o relatório de inspeção, onde consta nomeadamente o seguinte”, seguindo-se reprodução de parte do Relatório de Inspeção Tributária, pelo que o facto dado como provado é ter sido elaborado Relatório de Inspeção Tributária com tal conteúdo e não que o referido conteúdo ficou provado.
G) Face ao exposto, não tem qualquer fundamento a alegação de que a sentença é nula por falta de fundamentação.
Nestes termos e nos mais de direito aplicáveis, deve o recurso interposto pela Fazenda Pública, ser julgado integralmente improcedente, e consequentemente, ser a sentença recorrida confirmada na íntegra, tudo com as legais consequências.
O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido da procedência do recurso jurisdicional.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II – Fundamentação
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, que fixam o objeto do recurso, sendo as de saber: (i) se a sentença recorrida é nula por falta de fundamentação; (ii) se padece de erro de julgamento de facto e na aplicação do direito ao considerar parcialmente procedente a impugnação quanto às correções relativas a despesas com deslocações ao serviço da empresa, respeitantes às sociedades A., A. C. A. (€7.412,46), A. (€10.358,34) e A., E. D. A. (€9.848,14) e relativas a taxas de reintegração do ativo imobilizado, no referente às empresas A. A. N., S.A. (€164.868,83) e A. (€5.370,15), com anulação dos juros compensatórios na proporção da anulação.
II.1- Dos Factos
O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:
A) A Impugnante é uma sociedade comercial que se dedica à actividade de investimento nos sectores industrial e comercial dos alumínios para construção, bem como à produção comercialização, montagem e exportação de produtos de alumínio e ainda consultoria na gestão e fabrico de alumínio [cf. cópia da escritura de fusão e alteração do pacto social a fls. 72 a 116 dos autos].
B) Por escritura pública de 31.08.1998, outorgada no 4.º Cartório Notarial de Lisboa, procedeu-se à fusão das sociedades A. – A. C. A., S.A., A. – A. E. N., S.A., A. – A. E. C., S.A., A. & R., S.A., A. – A. A. T., Lda., A. – A. A. B., Lda., A. – A. A. O., Lda., A. – A. A. C., Lda., e A. – A. A. A., Lda., na sociedade incorporante A., SGPS, S.A. [cf. cópia da escritura de fusão e alteração do pacto social a fls. 72 a 116 dos autos].
C) Em cumprimento da ordem de serviço n.º 72863, de 24.06.2002, foi efectuada uma análise interna das declarações de rendimentos modelo 22, do exercício de 1998, do lucro consolidado do grupo “A. – E. D. A., S.A” [cf. relatório de inspecção a fls. 55 e seguintes do PAT em apenso].
D) No ano de 1998 pelos funcionários do grupo A. que utilizavam a sua viatura pessoal em deslocações da empresa eram elaborados “mapas de quilómetros”, com a indicação do período, identificação do funcionário, identificação da viatura, data da deslocação, kms percorridos, descrição com a menção do destino, e o custo da deslocação [cf. cópias de mapas de quilómetros a fls. 134 a 259 dos autos e prova testemunhal].
E) A 08.11.2002, no âmbito do procedimento identificado no ponto anterior, foi elaborado o relatório de inspecção, onde consta nomeadamente o seguinte:
“(…)
1 — Correcções efectuadas na sociedade dependente A. A. C. A. LDA, no montante de E 35.794,21, não acrescidas pelo grupo, para efeitos de apuramento do lucro tributável consolidado:
62.2.2.7./01— Km Ao Serv Empresa Os valores apresentados nesta conta referem-se a Kms em viaturas dos próprios trabalhadores. Os documentos de suporte mencionam a identificação do funcionário e total de Kms. Estes custos para que sejam fiscalmente aceites, têm de ter informação qualitativa. Os boletins de itinerários têm de indicar o número de km's percorridos dia a dia, o motivo da deslocação e completa identificação da viatura. Os documentos constantes no quadro abaixo indicado, não contêm as informações essenciais que permitam verificar a indispensabilidade do custo para a formação dos proveitos, assim deverá ser acrescido ao Lucro Tributável declarado o valor de 1.486.064$00 (€ 7.412,46) dado estarmos perante custos insuficientemente documentados e como tal não aceites fiscalmente, de acordo com o artigo 17°, artigo 23° e n° 3 do artigo 98° do Código do IRC.
Documento | Data | funcionário |
|
36 |
| J. H. |
|
87 | 31-01-1998 | Mel, M. |
|
88 |
| L. P. |
|
19 | 19-02-1998 | Eng. A. |
|
22 | 19-02-1998 | H. N. |
|
37 | 19-02-1998 | J. C. |
|
90 | 25-02-1998 | C. M. |
|
20 | 10-03-1998 | H. N. |
|
30 | 10-03-1998 | 0. S. |
|
135 | 31-03-1998 | D. C |
|
137 | 31-03-1998 | ???? |
|
142 |
| ???? |
|
10 |
| A. S, |
|
18 | 15-04-1998 | ???? |
|
21 |
| H. N. |
|
57 |
| ???? |
|
85 | 30-04-1998 | A., B. |
|
109 |
| R. |
|
127 |
| ???? |
|
15 | 18-05-1998 | J.e G. |
|
24 |
| A. S |
|
27 | 19-05-1998 | J. C. |
|
103 | 19-05-1998 | H. N. |
|
85 |
| ???? |
|
62 |
| L. C. |
|
77 |
| J. C. |
|
114 |
| C A Q V.i |
|
127 |
| ML M. |
|
12 |
| P.- C. |
|
13 . |
| H C N. |
|
47 |
| P. – C. |
|
52 |
| ???? |
|
136 |
| C. D. |
|
| total |  | | 1.486.064,00 |
62.2.2.7./05 — Deslocações e Estadas - Estrangeiro
Está contabilizado o documento n° 715 de 31/12/1998, com o valor global de 5.690.029$00,
estando suportado pelas seguintes facturas:
| Documentos | Data | Fornecedor | |
| Fact 813../08 | 23/12/1998 | P. T.s | 547495S00 |
| Fact. 9800… | 31/12/1998 | S. T. | 5,165.750500 |
| N. C. 810… | 23/12/1998 | P. T. | -13.216500 |
| Total | 5.690.029S00 |
€ 28.381.75 |
Não são indicadas nas facturas, nem foi exibido qualquer documento, que permita verificar quais as pessoas que beneficiaram das viagens e do alojamento sendo também desconhecido quais os destinos e finalidade das deslocações. Assim, não ficou comprovada a indispensabilidade destes custos para a realização dos proveitos, como obriga o artigo 23° do Código do IRC, pelo que, deverá ser acrescido ao Lucro Tributável declarado o valor de 5.690.029$00 (€ 28.381,75).
2 - Correcções efectuadas na sociedade dependente A. A. A. C. LDA, no montante de € 10.557,86, não acrescidas pelo grupo, para efeitos de apuramento do lucro tributável consolidado:
62.2.2.7./01— Km Ao Serv Empresa
Os valores apresentados nesta conta referem-se a Kms em viaturas dos próprios trabalhadores. Os documentos de suporte mencionam a identificação do funcionário e total de Kms. Estes custos para que sejam fiscalmente aceites, têm de ter informação qualitativa. Os boletins de itinerários têm de indicar o número de km's percorridos dia a dia, o motivo da deslocação e completa identificação da viatura. Os documentos constantes no quadro abaixo indicado, não contêm as informações essenciais que permitam verificar a indispensabilidade para a formação dos proveitos, assim deverá ser acrescido ao Lucro Tributável declarado o valor de 2.076.661$00 (€10.358,34) dado estarmos perante custos insuficientemente documentados e como tal não aceites fiscalmente, de acordo com o artigo 17°, artigo 23° e n° 3 do artigo 98° do Código do IRC. de apuramento do lucro tributável consolidado:
Documento | Data | funcionário |
|
| 2 |
| J. M. | 67.050,00 |
| 2 |
| M. G. | 67.050,00 |
| 2 |
| C. | 18.257.00 |
| 8 | 11-02-1998 | A. S. | 42.194,00 |
| 17 |
| A. S. | 51.500,00 |
| 17 |
| C. | 15.080,00 |
| 3 | 11-03-1998 | A. B. | 5,365.00 |
| 3 |
| M. G. | 70.691,00 |
| ã | 11-03-1998 | J. M. - | 70.691,00 |
| 27 |
| A. C. | 14.380,00 |
| 27 |
| M. G. | 66.630,00 |
| 27 |
| J. M. | 66.630,00 |
| 4 |
| A. S. | 44.490,00 |
| 23 |
| M. G. | 65.873,00 |
| 23 | 30-04-1998 | J. M | 65.873,00 |
| 13 | 18-05-1998 | A..S. | 52.591,00 |
| 26 |
| M. G. | 67.704,00 |
| 26 | 29-05-1998 | A. S. | 47.743,00 |
| 26 | 29-05-1998 | J. M. | 67.704,00 |
| 26 |
| A. C. | 14.851,00 |
| 27 |
| A. S. | 48.390,00 |
| 27 |
| M. G. | 69.888,00 |
| 27 |
| J. M. | 89.888,00 |
| 23 | 31-Q7-1998 | M. G. | 68.141,00 |
| 23 |
| J. M. | 68.141,00 |
| 23 |
| A. S. | 51.660,00 |
| 1 |
| A. C.i | 13.106,00 |
| 1 |
| J. M. | 66.576,00 |
| 1 |
| M. G. | 68.578,00 |
| 3 |
| A. S. | 45.645,00 |
| 3 |
| J. C. | 12.055,00 |
| 20 | 31-10-1998 | J. M. | 67.791,00 |
| 20 |
| M. G. | 67.791,00 |
| 7 |
| A. S. | 50.057,00 |
| 21 |
| M. G. | 69.014,00 |
| 21 |
| J. M. | 69.014,00 |
| 29 |
| M. G. | 66.612,00 |
| 29 |
| J. M. | 66.612.00 |
| 29 |
| A. S. | 52.853,00 - |
TOTAL 2.076.661,00
3 — Correcções efectuadas na sociedade dependente A. A. N., S.A., no montante de €164.868,83, não acrescidas pelo grupo, para efeitos de apuramento do lucro tributável consolidado:
- Tendo em atenção as descrições constantes nos mapas de reintegração, nomeadamente "Imobilizado submetido a dois turnos e Imobilizado submetido a três turnos" verificou-se que o Sujeito Passivo, praticou taxas de reintegração superiores às permitidas de acordo com o estabelecido nos artigos 27° a 29° e 32° do Código do IRC e Dec. Reg. N° 2/90 de 12/01, nos seguintes elementos do activo imobilizado:
| Código | Activo Imob. | Valor Cont. | Valores Praticados | Dec. Reg. N°. 2/90 | Correcção |
| Taxa |
| Taxa |
|
|
| Fomos | 2.182.950 | 21,42% | 467.588 | 14,28% | 311,725 | 155.863 |
|
| Fomos | 18.743.827 | 19,67% |
| 14.28% |
| 1.011.229 |
|
| Fomos | 18.117.008 | 21,42% |
| 14,28% |
| 1.293.554 |
|
| Fomos | 175.000 | 21,42% | 121.827 | 14,28% | 24.990 | 96.837 |
|
| For. | 300.970 | 21,42% | 193.404 | 14,28% | 42.979 | 150.425 |
|
| Fornos | 500.000 | 21,42% | 107.100 | 14,28% | 71.400 | 35.070 |
|
| Fornos | 12.491.514 | 21,42% |
| 14,28% |
| 891.894 |
|
| Fomos | 632.440 | 21,42% | 135.469 | 14,28% | 90.312 | 45.157 |
|
| Fomos | 2.292.800 | 21,42% | 491.118 | 14,26% | 327.412 | 163.706 |
|
| Fornos | 3.329.364 | 21,42% | 713.150 | 14,28% | 475.433 | 237.717 |
|
| Fomos | 1.190.000 | 21,42% | 254.898 | 14,28% | 169.932 | 84.966 |
|
| Fomos | 449.199 | 21,42% | 96,218 | 14,28% | 64.146 | 32.072 |
|
| Fomos | 1.800,000 | 21,42% | 365,560 | 14,28% | 257.040 | 128.520 |
|
| Fomos | 29.630,230 | 21,42% |
| 14,28% | 4.231,197 | 2.115.599 |
|
| Fomos | 16.243.368 | 21,33% |
| 14,28% |
| 1.145.719 |
|
| Fomos | 2.114.588 | 20,35% | 430.302 | 19,64% | 415.305 | 14.997 |
|
| Maq. E Out Inst. Ind. De Uso Esp. | 210.000 | 21,42% | 44.982 | 14,28% | 29.988 | 14.994 |
|
| Maq. E Out Inst. Ind. De Uso Esp | 700.000 | 21,42% | 149.940 | 14,28% | 99.960 | 49.980 |
|
| Maq. E Out Inst. Ind. De Uso Esp | 110.500 | 21,42% | 69.035 | 14,28% | 15.779 | 53.256 |
|
| Maq. E Out Inst. Ind. De Uso Esp. | 16.788.497 | 21,42% |
| 14,28% |
| 1.198.699 |
|
| Maq. E Out Inst. Ind. De Uso Esp | 17.800.000 | 21,42% |
| 14,28% |
| 1.270.920 |
|
| Maq. E Out Inst, Ind. De Uso Esp | 175.088 | 21,42% | 37.504 | 14,28% | 25.003 | 12.501 |
|
| Maq. E Out Inst. Ind. De Uso Esp. | 3.698.322 | 21,42% | 792.181 | 14,28% | 528,120 | 264.061 |
|
| Maq, E Out Inst. Ind. De Uso Esp | 207.900 | 20,83% | 43.312 | 14,28% | 20.688 | 13.624 |
|
| Maq. E Out Inst Ind. De Uso Esp | 6.028.307 | 21,42% |
| 14,28% | 860.842 | 430.421 |
|
| Ferramentas e Utensílios | 2.580.000 | 50,00% |
| 33,33% | 859.914 | 430.086 |
|
| Ferramentas e Utensílios | 6.186.341 | 45,06% |
| 33,33% |
| 960.585 |
|
| Ferramentas e Utensílios | 22.489.689 | 42,45% |
| 33,33% |
| 2.050.205 |
|
| Ferramentas e Utensílios | 90.009.337 | 50,00% | 45.004.696 | 33,33% | 30.000.112 | 15.004.584 |
|
| Ferramentas e Utensílios | 13.056.836 | 47,79% |
| 30,60% |
| 2.244.603 |
|
| Chão da Refusão | 4.463.878 | 37,50% |
| 5,00% | 223.194 | 1,450.760 |
| Total do Valora Corrigir | 33.053.232 |
164.868,83 |
4 - Correcções efectuadas na sociedade dependente A. — E. D. A. S.A., no montante de €373.786,12 e não acrescidas pelo grupo, para efeitos de apuramento do lucro tributável consolidado:
(…)
62.2.2.7./01 — Km Ao Serv Empresa
Os valores apresentados nesta conta referem-se a Kms em viaturas dos próprios trabalhadores. Os documentos de suporte mencionam a identificação do funcionário e total de Kms. Estes custos para que sejam fiscalmente aceites, têm de ter informação qualitativa. Os boletins de itinerários têm de indicar o número de km's percorridos dia a dia, o motivo da deslocação e completa identificação da viatura. Os documentos constantes no quadro abaixo indicado, não contêm as informações essenciais que permitam verificar a indispensabilidade do custo para a formação dos proveitos, assim deverá ser acrescido ao Lucro Tributável declarado o valor de 1.974.374$00 (€ 9.848,14) dado estarmos perante custos insuficientemente -documentados e como tal não aceites fiscalmente, de acordo com o artigo 17°, artigo 23° e n° 3 do artigo 98° do Código do IRC.
documento | data | — Valor |
6 | 19-02-1998 | 197.600,00 |
9 | 19-02-1998 | 264.824, 00 |
1 | 09-03-1998 | 29.004,00 |
4 | 09-03-1998 | 177.400.0CÍ |
7 | 03-03-1998 | 140.037,00 |
9 | 03-03-1998 | 138.204,00 |
12 | 09-03-1998 | 23,790,00 |
33 | 30-03-1998 | 134.229, 00 |
6 | 09-04-1998 | 197.000,00 |
13 |
| 138.204,00 |
22 | 30-05-1998 | 133.661,00 |
12 |
| 245.394,00 |
9 |
| 155.027,00 |
| Total | | 1.974.374,00 |
62.2.2.7/02 - Refeições
O sujeito Passivo contabilizou nesta conta a importância 5.437.278$00 relativa a refeições. Da análise da conta corrente e dos documentos, concluímos que as facturas, para além dos valores significativos (alguns atingirem valores situados entre os 100.000$00 e os 600.000$00), indicam mais do que uma pessoa e não estão associadas a deslocações.
Estamos, em nosso entender, perante despesas de representação, até porque o contribuinte pagou aos seus colaboradores, no ano em alia-USW,— montante de 667.470$00 a titulo de subsidio de refeição e 13.641.954$00 como ajudas de custo.
Pelos factos expostos anteriormente, deverá ser acrescido ao Lucro Tributável 20% das despesas referidas (20% x 5.437.278$00 = 1.087.456$00 €5.424,21), constituindo uma infracção à alínea g) do n° 1 do artigo 41° do código do IRC.
(…)
62.2.9.8/09 — Estudos e Pareceres Técnicos
Estão considerados custos, um conjunto de facturas, no valor global de 106.600.000$00, estando reflectido na conta 69.8.8.0/01 — C.P.E. (Out. Não Esp) o valor de 102.600.000$00 e na conta 622.9.8/09 — Estudos e Pareceres Técnicos o valor 4.000.000$00.
Estes valores correspondem a facturas de dois fornecedores (P. E. C. e A. R. L.) que seguidamente se transcrevem:
Fornecedor | Documento | | Data | | Conta |
| | | |
| P. E.. C. | Fact 98… | Primeiro pag.to relativo à realização do estudo de fusão da A. | 13 de Nov 1998 | 15.000.000,00 | 69.8.8.0/01 |
| P. E. C. | Fact 98.. | Último pag.to relativo à realização do estudo de fusão da A. | 28 de Nov 1998 | 15.000.000,00 | 69.8.8.0/01 |
A. F. | Fact06.. | Serviços relacionados com a área industrial do Grupo A. . | 25 de Set 1998 | 6.300.000,00 | 69.8.8.0/01 |
A. F. | Fact 06.. | Serviços relacionados com a área industria! do Grupo A. (2o Pag.to) | 02 de Nov 1998 | 6.300.000,00 | 69.8.8.0/01 |
A. R. | Fact 06.. | Serviços relacionados com o estudo estratégico para a logística (1o Pag.to) | 02 de Nov 1998 | 15.000.000,00 | 69,8.8.0/01 |
A. R. | Fact 06.. | Serviços relacionados com o estudo estratégico para a logística (2o Pag.to ) | 30 de Nov 1998 | 15.000.000,00 | 69.8.8.0/01 |
A. R. | Fact 06.. | Serviços relacionados com o estudo estratégico para a logística { 3o Pag.to ) | 30 de Dez 1998 | 15.000.000,00 | 69.8.8.0/01 |
A. R. | Fact 06.. | Serviços relacionados com a concepção do relatório de gestão | 30 de Dez 1998 | 15.000.000,00 | 69.8.8.0/01 |
A. F. | Fact 06.. | Acompanhamento do mercado de alumínio Dezembro de 1998 | 30 de Dez 1998 | 2.000.000,00 | 62.2.9.8/09 |
A. R. | Fact 06.. | Acompanhamento do mercado de alumínio Novembro de 1998 | 02 de Nov 1998 | 2.000.000,00 | 62.2.9.8/09 |
| | | | 106.600.000,00 | |
P. E. C. - operações com o valor global de 30.000.000$00, as facturas referem estudos realizados com vista à fusão do Grupo A.. O Sujeito Passivo, após solicitação, apresentou uma carta/contrato, datada de 14 de Setembro de 1998 no qual, é previsto a realização de um estudo que estaria na base do processo de Fusão, definido que as condições de pagamento seriam - 50% no momento da entrega do estudo e 50% na sua aprovação.
A. R. L. — operações reflectidas nesta conta com o valor global de 76.600.000$00, as facturas referem serviços em diversas áreas. De acordo com as informações recolhidas, na base destas operações existe um contrato entre a "A. R. L." e a " A., SGPS, S.A." datado de 22 de Julho de 1998.
- Facturas n°s 6.. e 6.., datadas de 25/09 e 02/11/1998, refere serviços relacionados com a área industrial do grupo. Foram apresentados relatórios sob o título — "Perfil Industrial da Empresa" relativamente às seguintes empresas do grupo — A., A., V., E., A., A..
- Facturas n°s 6.. 6.. e 6.. datadas de 30/12, 30/11, 02/11/1998, referentes a três pagamentos de serviços relacionados com o estudo estratégico para a logística.
- Factura n°s 6.., datada de 30/12, referente a serviços de concepção do relatório de gestão. Foi apresentado um conjunto de mapas e gráficos datado de 24/06/1999.
As facturas referem-se a estudos e projectos que constituem Imobilizações Incorpóreas e como tal encargos de projecção económica plurianual (despesas de instalação, de acordo com a definição do POC – Plano Oficial de Contas - são as correspondentes à constituição e organização da empresa, assim como, as relativas à sua expansão). O Dec. Reg. 2/90 de 12/01, artigo 17° estabelece que estes elementos são amortizáveis, atendo à Tabela de Taxas Genéricas do mesmo normativo legal, num período de 3 anos. O custo a considerar neste ano seria de 35.533.333$00 (€177.239,52) o que se traduz num acréscimo ao Lucro Tributável declarado, por infracção aos artigos 17° e 27° a 32° do Código do IRC (redacção anterior à entrada em vigor do DL 198/2001 de 03 de Julho) e artigo 17.° do Dec Reg 2/90 de 12/01 de 71.066.667$00 ( 354.479,04).
5- Correcções efectuadas na sociedade dependente A. — A. C. A. P. LDA, no montante de € 6.832,15 e não acrescidas pelo grupo, para efeitos de apuramento do lucro tributável consolidado:
- Conforme indicação contida no ABDR no item 3 b) e c) o Sujeito Passivo utiliza o método de quotas constantes por duodécimos, tendo praticado taxas de reintegração superiores às permitidas pelo Dec. Reg N° 2/90 de 12/01, infringindo o disposto do art° 29 ° do CIRC e art° 5° n°1 do Dec Reg 2/90, 12/01 nos seguintes elementos do activo imobilizado:
| Código | Data de Aquisição |
| Valores Praticados | Dec. Reg. N°. 2/90 | Correcção |
Taxa | Amort | Taxa | Amort |
|
| Maio 96 | 1.350.000,00 | 25,00% | 337.500,00 | 16,66% | 224.910,00 | 112.590,00 |
955 | Dez 96 | 353.252,00 | 21,42% | 75.667,00 | 16,66% | 58.852,00 | 16.815,00 |
|
| Julh 94 | 515.875,00 | 21,42% | 110.500.00 | 14,28% | 73.667,00 | 36.833,00 |
|
| Mar 95 | 830.520,00 | 21,42% | 177.898,00 | 14,28% | 118.598,00 | 59.300,00 |
960 | Nov 95 | 553.850,00 | 25,00% | 138.463,00 | 14,28% | 79.090,00 | 59.373,00 |
|
| Dez 97 | 887.865,00 | 21,42% | 190.181,00 | 14,28% | 126.787,00 | 63.394,00 |
|
| Out 98 | 40.301.806,00 | 5,36% | 2.184.937,00 | 3,57% | 1,456.624,00 | 728.313,00 |
| lotai do Valor a Corrigir | | 1.076.618,00 € 5.370,15 |
- No campo 352 do Q. 17 da Declaração Mod. 22 de IRC foi deduzido 1.478,44 (294.400$00) referente ao acréscimo de que faz menção o art. 40° - A.. No entanto, conforme o estabelecido no n.° 2 do supra citado artigo não é aceite como custo fiscal o valor que exceder 2%o do volume de negócios (€298.027.653$00 x 0,002= 596.055$00). Uma vez que, a empresa contabilizou como custo - quotizações no valor de 592.800$00, apenas poderia deduzir no referido campo a diferença: 596.055$00-592.800$00 = 3.255$00 (€ 16,24). Ou seja, deverá proceder-se à correcção do Lucro Tributável declarado no valor de €1.462,00.
B — CALCULO DO IMPOSTO
Imposto em Falta apurado na sociedade A. E. D. A. S A, no montante de E 21.787,84.
69.8.8.0/01 — Outros Não Especificados
Documento Cont. N° 56 - No valor de 14.560.233$00, suportado por um documento interno, tendo sido acrescido ao quadro 17, linha 24 do modelo 22, pelo Sujeito Passivo. Uma vez que estamos perante encargos não devidamente documentados, enquadráveis na alínea h) do n° I, do artigo 41°, do Código do IRC, devem os mesmos ser tributados autonomamente à taxa de 30%, de acordo com Dec. Lei 192/90 de 9 de Junho, actualizado pelo artigo 31° da Lei n° 52 — C/96, de 27/12, traduz imposto em falta de 4.368.070$00 (30% x 14.560.233$00) € 21.787,84.
(…)
DIREITO DE AUDIÇÃO (Artigo 60.º da LGT e RCPIT)
(…)
1 -DESLOCAÇÕES AO SERVIÇO DA EMPRESA
"Não aceitação da correcção, uma vez que considera que os encargos com deslocações dos trabalhadores ao serviço da empresa, são indispensáveis para a prossecução da sua actividade".
O que é colocado em análise neste ponto são as despesas pagas como Quilómetros a funcionários e não a globalidade dos encargos com deslocações.
Estes custos para serem aceites fiscalmente devem ser enquadráveis no artigo 23° do código do IRC, e como tal, obedecer a sua comprovação através de documentos emitidos nos termos legais e verificar-se a indispensabilidade dos mesmos para a obtenção dos proveitos.
Os documentos que suportam os custos devem ter informação quantitativa e qualitativa.
Os encargos com quilómetros estão suportadas por documentos que não têm informação necessária, nomeadamente a função desempenhada pelo funcionário o motivo da deslocação e os itinerários, que permita estabelecer uma correspondência entre os custos incorridos e os proveitos decorrentes podendo assim, verificar-se a indispensabilidade destes encargos.
No Ponto 20 refere " ... contém a identificação do funcionário e da sua viatura, os quilómetros percorridos ao serviço da empresa, a respectiva descrição e valor a pagar "A simples identificação do funcionário, da viatura, o número de Quilómetros e a descrição do destino, não são elementos qualitativos que, por si só, permitam verificar a indispensabilidade destes encargos. Não se trata assim, de obrigar o Sujeito Passivo a ter procedimentos administrativos, mas, a proporcionar um conhecimento claro dos custos que comprovadamente foram indispensáveis para a realização dos proveitos, tal como, o estatuído no artigo 23° do Código do IRC.
Pelos factos expostos, uma vez que não são trazidos elementos novos à situação em análise, deverão manter-se as correcções em apreço, relativamente ás seguintes empresas:
A. A. C. A., Lda. 1.486.064$00 €7.412,46
A. A. A. C., Lda. 2.076.661$00 €10.358,34
A. E. D. A., S.A. 1.974.374$00 €9.848,14
2 -DESLOCAÇÕES E ESTADAS — ESTRANGEIRO
É argumentado que o valor de 534.279$00 se refere a uma viagem a Paris dos administradores da sociedade, com objectivos empresariais. Não são no entanto, apresentados elementos que permitam comprovar quais as pessoas que usufruíram das viagens e a finalidade das mesmas, não permitindo assim, verificar a indispensabilidade destes custos para a realização dos proveitos, tal como obriga o artigo 23° do Código do IRC.
Refere que a factura, contabilizada em custos, no valor de 5.155.750$00, correspondem a viagens oferecidas aos seus funcionários.
Para além de não serem apresentadas provas do recebimento dos alegados cheques viagem por parte dos trabalhadores, estes encargos assumem a natureza de ofertas e não de deslocação e estadas, e como tal deveriam estar relevados na conta respectiva. De salientar que, este tipo de ofertas não estão em conformidade com os usos comerciais e como tal não poderiam ser aceites nos termos do artigo 23° do Código do IRC.
Pelos factos expostos deverão manter-se as correcções propostas, á sociedade A. — A. C. A., Lda., no valor de 5.690.029$00 (€28.381,75).
(…)
4 -CORRECÇÕES DAS TAXAS DE REINTEGRAÇÃO DO ACTIVO IMOBILIZADO
É feita a alegação, nos pontos 50 e 51, que os bens em causa são bens de reduzido valor e por isso poder ser considerado como custo na sua totalidade e para isso fundamenta com o Dec. Reg. 2/90.
O Dec Reg 2/90 de 12/01 no artigo 1° n° 2 alínea, a) refere que os elementos do activo imobilizado corpóreo só podem ser amortizados a partir da sua entrada em funcionamento. O mesmo artigo, no n° 4 refere que as amortizações devem praticar-se por grupos homogéneos de elementos, entendendo-se como tal os conjuntos de elementos da mesma espécie e cuja reintegração e amortização seja praticada por idêntico regime.
Os elementos em causa, no mapa de amortizações, não estão integrados em nenhum grupo de bens do imobilizado que trabalham em mais do que um turno. O artigo 20° do Dec Reg 2/90 de 12/01 e o artigo 31° do Código do IRC definem elementos de reduzido valor os elementos do activo imobilizado sujeito a deperecimento cujos valores unitários não ultrapassem 40.000$00.
Para além do valor unitário dos elementos em causa serem todos superiores a 40.000$00, as amortizações dos bens que são objecto da proposta de correcção, não estão integrados no grupo dos bens de reduzido valor dos mapas de amortização, registados em linha própria.
Dado não terem sido apresentados provas que alterem a anterior análise dos factos deve manter-se a proposta de correcção nas sociedades: A. – A. N. S A no valor de (€164.868,83) 33.053.232$00 e A. — A. C. A. P. Lda. no valor (€5.370,15) 1.076.618$00.
(…)
6 –REFEIÇÕES
Vem o Sujeito Passivo alegar que são despesas com o pessoal não compreendidas nos subsídios de refeição e ajudas de custo. Esta é a justificação para o facto de considerar estes encargos na conta - Deslocações e Estadas e subconta — Refeições.
Através dos documentos analisados, verificámos que subjacente às despesas realizadas não estão deslocações e muitas dessas despesas são suportadas por facturas ou talões de compra que estão agregadas em folhas de despesa, algumas das quais, não identificam a pessoa que realizou tais despesas, estando apenas identificadas como - Administração.
Pelas razões expostas, mantemos a anterior avaliação dos factos e por isso é de manter a proposta de correcção.
Não foram acrescentados factos novos, pelo que deverá manter-se a correcção à sociedade A. E. D. A. S A no valor de 1.087.456$00 (€5.424,21).
7 -ESTUDOS E PARECERES TÉCNICOS
A proposta de correcção da totalidade dos valores das prestações de serviços adquiridas foi feita com base nas divergências apresentadas, nomeadamente:
- Não existência de coerência entre o momento da celebração dos contratos e a realização dos estudos;
- O facto das entidades que realizaram os estudos não serem as mesmas que foram contratadas. No caso dos estudos e relatórios efectuados na área industrial, contêm referência a uma pessoa que no mesmo ano presta directamente, serviços de consultoria ao Sujeito Passivo.
A apresentação da prova dos meios pagamento e a consequente análise dos fluxos financeiros decorrentes das operações é importante para esclarecer as dúvidas suscitadas.
Não se de fez depender a aceitação do custo do movimento do pagamento e recebimento.
São apresentados cópia de dois cheques, a título de exemplo, como prova de pagamento dos serviços prestados sendo estas provas suficientes para verificar a realização das operações.
Provada a realização das operações, apenas 33,33% dos valores em causa deverá ser aceite como custo no exercício, uma vez estarmos perante encargos que têm reflexo nos proveitos de diferentes exercícios, tal como é referido pelo Sujeito Passivo no Ponto 63.
O Sujeito Passivo não procedeu à especialização dos exercícios, ao contrário do referido no Ponto 97.
Os estudos realizados foram considerados custo na totalidade no exercício em causa, quando o princípio da especialização se baseia no reconhecimento dos custos numa base de correlação directa com os proveitos que geraram.
Pelos factos apresentados, deverá ser revista a proposta de correcção apresentada desta rubrica, devendo aceitar-se o custo no valor de 35.533.333$00 (€177.239,52) devendo manter-se a correcção
no valor de 71.066.667$00 (€354.479,04).
(…)”[cf. fls. 55 a 65 do PAT em apenso].
F) A 29.11.2002 foi registada na Conservatória do Registo Comercial de Cascais a alteração da firma anteriormente designada por “A. – E. D. A., S.A”, para “S. P., E. D. A., S.A” [cf. cópia do registo comercial a fls. 124 dos autos].
G) Com base nas correcções identificadas no ponto anterior foi emitida a liquidação adicional de IRC n.º 2002.8310037664, de 01.12.2002 no montante de €299.179,48, sendo €105.082,81 referentes a juros compensatórios, com data limite de pagamento a 15.01.2003 [cf. fls. 71 dos autos].
H) A 14.04.2003 foi pela Impugnante apresentada reclamação graciosa contra o acto de liquidação identificado no ponto anterior [cf. fls. 2 do processo de reclamação graciosa em apenso].
I) Por despacho de 24.05.2004, do Director de Finanças Adjunto da Direcção de Finanças de Lisboa foi indeferida a reclamação identificada no ponto anterior [cf. fls. 138 a 156 do processo de reclamação graciosa em apenso]
J) Através do ofício n.º 23040, de 31.05.2004 da Direcção de Finanças de Lisboa, recebida a 01.06.2004, foi a Impugnante notificada do teor da decisão identificada no ponto anterior [cf. fls. não numeradas do processo de reclamação graciosa em apenso]
K) A petição inicial que deu origem à presente impugnação judicial foi apresentada em 17.06.2004 [cf. fls. 2 dos autos].
L) Por falta de pagamento dentro do prazo voluntário da liquidação identificada em G) supra foi instaurado o processo de execução fiscal n.º 3557200301014331, no Serviço de Finanças de Sintra 3, que foi extinto por pagamento ao abrigo do Decreto-Lei n.º 248-A/2002 [cf. informação do órgão de execução fiscal a fls. 378 dos autos].
Quanto a factos não provados, na sentença exarou-se o seguinte:
Nada mais se provou com interesse para a decisão a proferir.
E quanto à Motivação da Decisão de Facto, consignou-se:
Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.
Relativamente à prova testemunhal produzida foram ouvidas as testemunhas M. L. C. R. V., P. J. S. D. e R. J. P. A., todos funcionários da Impugnante, que prestaram testemunhos claros e coerentes, revelando conhecimento directo dos factos, e que vieram reiterar os factos já suportados por prova documental.
II.2 Do Direito
A Impugnante, ora Recorrida, notificada do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra liquidação adicional de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) relativa ao exercício de 1998, apresentou no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra impugnação judicial, que foi julgada parcialmente procedente.
No âmbito do presente recurso, a Recorrente, imputa à sentença recorrida nulidade por falta de fundamentação, erro de julgamento de facto e na aplicação do direito, quanto à matéria objeto do juízo de procedência. Estão assim, em causa, as correções efetuadas pelos serviços de inspeção tributária e relativas a despesas com deslocações ao serviço da empresa, respeitantes às sociedades A., A. C. A. (€7.412,46), A. (€10.358,34) e A., E. D. A. (€9.848,14) e relativas a taxas de reintegração do ativo imobilizado, no referente às empresas A. A. N., S.A. (€164.868,83) e A. (€5.370,15).
Vejamos, então, em primeiro lugar, a alegada nulidade da sentença por falta de fundamentação.
Alega a Recorrente que a sentença é nula por falta de fundamentação por não ter seguido as regras legais de elaboração da sentença, nos termos do artigo. 125º/1 do CPPT, e 668º/1-b) do CPC (correspondente ao artigo 615º/1-b) do NCPC), não tendo efetuado uma correspondência perfeita entre os factos dados como provados e o decidido, (…), manifestando a fundamentação jurídica da decisão uma apreciação manifestamente ilógica, arbitrária ou de todo insustentável, e por isso incorreta, o que conduziu à injusta decisão contra a ora Recorrente [cf. conclusão V)].
No processo judicial tributário este vício da não especificação dos fundamentos de facto e de direito como causa de nulidade da sentença, está contemplado no artigo 125/1 CPPT.
Diz o artigo 125/1 do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), sob a epígrafe Nulidades da sentença:
1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”
No que respeita à fixação da matéria de facto, estabelece o artigo 123/2 CPPT: o juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.
Tradicionalmente, para que a sentença padeça deste vício considera-se necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a motivação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente.
Ora, a falta de fundamentação como causa de nulidade da sentença não se confunde com o eventual erro da fundamentação de facto e de direito.
Como expende Jorge Lopes de Sousa(1): deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.
Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.
Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação.
E, apesar de a Recorrente alegar que a decisão contém uma apreciação manifestamente ilógica, arbitrária ou de todo insustentável, e por isso incorreta, o que conduziu à injusta decisão contra a ora Recorrente, não identifica nenhuma passagem da sentença em que tal se verifique, ou da qual se possa extrair que as premissas estão em contradição com a conclusão, ou em que se possa concluir pela sua arbitrariedade, apresentando tão só razões de discordância com o decidido.
A sentença recorrida, porém, discrimina quais os factos provados com indicação dos meios de prova respetivos a propósito de cada uma das alíneas. Quanto aos factos não provados consigna que não existem factos não provados com interesse para a decisão da causa, e motiva a decisão de facto com base nos documentos e nos depoimentos das testemunhas ouvidas.
Com efeito, nos factos assentes são indicados os elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz, os quais são indicados a propósito de cada uma das alíneas do probatório. Na motivação da decisão de facto, diz a sentença recorrida:
Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.
Relativamente à prova testemunhal produzida foram ouvidas as testemunhas M. L. C. R. V., P. J. S. D. e R. J. P. A., todos funcionários da Impugnante, que prestaram testemunhos claros e coerentes, revelando conhecimento directo dos factos, e que vieram reiterar os factos já suportados por prova documental.
Verifica-se, pois, que da sentença sob crítica consta a motivação da decisão de facto e foram exteriorizados os fundamentos dessa decisão de facto. Se ela é ou não suficiente para suportar a decisão tomada isso é já matéria atinente ao de erro de julgamento, que, aliás, foi também alegado pela ora Recorrente
Nas conclusões das alegações de recurso, insurge-se ainda a Recorrente contra o levado à alínea E) dos factos dados como provados, que descreve como “amálgama” [cf. conclusão F) das alegações de recurso].
Alegação complementada nas conclusões T) e U) das alegações de recurso em que Recorrente afirma que a alínea E) dos factos provados corresponde à transcrição de um segmento do relatório final elaborado pelos serviços de inspeção tributária, concluindo, depois: um segmento do Relatório de Inspeção Tributária não é, em si, um facto provado.
Não está em causa que foi elaborado aquele documento (relatório final dos serviços de inspeção tributária) nem que tem aquele teor.
Se bem compreendemos o argumento apresentado, a Recorrente não se conforma com a decisão recorrida quando ao juízo de procedência da impugnação no segmento respeitante à não aceitação de custos fiscais por utilização de taxas de amortização/reintegração que foram desconsideradas por excessivas, nem com o entendimento expresso na sentença de a fundamentação do ato, com aqueles argumentos, não ser contemporânea do ato, mas ter sido feita a posteriori, já em sede de indeferimento da reclamação graciosa.
Todavia, esta alegação prende-se com eventual erro de julgamento na apreciação da matéria de facto e na aplicação do direito, e não se confundindo, pois, com a nulidade da sentença por falta de fundamentação.
Não se verifica, assim, a nulidade arguida.
Questão diversa da nulidade da sentença é, com vimos, se se verifica, ou não, o erro de julgamento, também invocado pela Recorrente, tema que passaremos a analisar de seguida:
Vejamos, então, quanto aos custos com amortizações e reintegrações, que foram corrigidas por terem sido consideradas excessivas [cf. conclusões B) a O) das alegações de recurso].
Alega a Recorrente que a sentença não analisou devidamente a correção efetuada às taxas de reintegração do ativo imobilizado praticadas pela ora Recorrida nas sociedades A. – A. E. N., Lda., e A., A. C. A. P., Lda., tendo-se limitado a concluir pela carência de motivação no relatório de inspeção para a sua desconsideração e que a fundamentação respetiva assentava em considerações a posteriori, já em sede de apreciação da reclamação graciosa apresentada pela Contribuinte e na contestação apresentada na impugnação judicial.
Sublinhe-se que, apesar de na conclusão N) das alegações de recurso, a Recorrente fazer expressa referência à contestação por si apresentada, nos presentes autos, no momento próprio, não foi apresentada uma contestação, mas tão só o requerimento que acompanhou a remessa ao Tribunal do processo administrativo tributário (PA) e em que solicita a sua admissão e junção, por linha, ao processo.
Está em causa a aceitação como custos do exercício de reintegrações do ativo imobilizado mais precisamente das taxas de reintegração praticadas pela Impugnante, ora Recorrida e que a Autoridade Tributária e Aduaneira considerou excessivas por serem superiores às autorizadas para aqueles elementos.
A sentença recorrida apreciou o regime legal aplicável, nomeadamente o disposto nos artigos 23/1, 27º a 29º e 32º do Código de Imposto sobre os Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC) e os artigos pertinentes do Decreto Regulamentar nº 2/90, de 12 de janeiro, que transcreveu, nomeadamente o seu artigo 9º, que sob a epígrafe Regime intensivo de utilização dos elementos patrimoniais, permite que, em certos casos, as empresas possam considerar como custos para efeitos fiscais quotas de reintegração superiores às taxas máximas fixadas nas tabelas.
Anote-se que não está em causa que aqueles elementos do ativo imobilizado estão sujeitos a deperecimento, nem a sua identificação com os códigos 0950, 0955, 0960 e 0965, mas o quantum das taxas de reintegração contabilizadas e que podem ser aceites para efeitos fiscais.
A Recorrente discorda do decidido por entender que do relatório final de inspeção tributária consta já a motivação da correção efetuada, não tendo havido, no caso, fundamentação a posteriori. Diz: a Inspeção Tributária colocou dúvidas acerca da classificação dos bens identificados enquadrados nos códigos, como “Imobilizado submetido a dois turnos e Imobilizado submetido a três turnos” e à questão levantada respondeu negativamente (…) sendo totalmente indiferente nesta sede, que esta afirmação conste no capítulo relativo às correções ou na apreciação ao direito de audição.
Todavia, anteriormente e quanto à sociedade A. – A. N., SA, o relatório no ponto 3 refere expressamente: as descrições constantes nos mapas de reintegração, nomeadamente “Imobilizado submetido a dois turnos e Imobilizado submetido a três turnos”.
Mas é verdade, tal como alega a Recorrente, que o relatório final elaborado pelos serviços de inspeção tributária e transcrito na alínea E) dos factos provados, no ponto 4 diz: os elementos em causa, no mapa de amortizações, não estão integrados em nenhum grupo de bens do imobilizado que trabalham em mais do que um turno [cf. conclusão E) das alegações de recurso]. Mas, por si só, pouco esclarece sobre as razões da não aceitação daqueles custos.
Ora, a fundamentação do relatório elaborado pelos Serviços de Inspeção, é escassa e contém afirmações genéricas e conclusivas, podendo mesmo dizer-se que do ponto de vista dos pressupostos da correção (fundamentação substancial), não explica de forma cabal e suficiente os motivos da não aceitação das taxas/quotas de reintegração aplicadas pela Impugnante. E nessa medida insuficiente para afastar a presunção de veracidade da contabilidade de que goza a Impugnante, ora Recorrida (artigo 75/1 da LGT).
E, aquele argumento, sobre se os elementos do ativo imobilizado sofriam um desgaste superior por estavam integrados no grupo de elementos submetidos a mais que um turno não é sequer questionada em sede de reclamação graciosa.
Nesse sentido e considerando que a exigência da fundamentação contextual é indispensável a um exercício informado e esclarecido do direito de impugnação graciosa ou contenciosa pelo interessado, o qual não deve ser confrontado com novos fundamentos surpresa não expressamente aduzidos no ato impugnado, que ignorava na apresentação dos meios de defesa é pacífica e abundante na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (da qual citamos a título meramente exemplificativo o Ac. STA, 2ª Seção, de 2019.12.1, Proc. nº 0859/04.2BEPRT, e a jurisprudência nele citada acórdãos STA-SCT 19.12.2007 processo nº 874/04; 2.03.2011 processo nº 49/10; 26.03.2014 processo nº 1674/13; 23.04.2014 processo nº 1690/13; 9.09.2015 processo nº 115/15; STA – SCA 6.11.processo nº 371/11,com citação de abundante jurisprudência e doutrina, disponíveis em www.dgsi.pt).
Do que resulta, também aqui, a impossibilidade de o tribunal de recurso apreciar a legalidade do ato à luz de outros fundamentos que, sendo objetivamente existentes, não foram expressos na sua motivação (id.).
A sentença recorrida não merece, pois, a crítica que lhe foi feita e improcedem, nesta parte, as conclusões das alegações de recurso.
Vejamos agora quanto às correções relativas a despesas com deslocações ao serviço da empresa [conclusões P) a S) das alegações de recurso].
Estão em causa os gastos contabilizados pela Impugnante, ora Recorrida, relativos a deslocações dos trabalhadores em viatura própria e respeitantes às sociedades A., A. C. A. (€7.412,46), A. (€10.358,34) e A., E. D. A. (€9.848,14), e que foram desconsiderados pela Autoridade Tributária e Aduaneira por não se ter comprovado a sua indispensabilidade.
A determinação do lucro tributável era feita de acordo com o disposto no artigo 17/1 CIRC, nos termos do qual o lucro tributável das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do nº 1 do artigo 3º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos do CIRC.
No artigo 23/1, do mesmo Código, especificavam-se quais gastos [antes, custos ou perdas] que a lei relevava. Assim, após uma ampla definição do conceito de gastos fiscais - os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, o preceito fazia uma enumeração meramente exemplificativa.
Define, assim, de forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efetuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva e procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo.
Serão, assim, indispensáveis, os custos que apresentem conexão com a realização de proveitos ou ganhos sujeitos a imposto (critério do fim) ou, em alternativa os custos que apresentem conexão com a fonte produtora (critério da fonte).
Sobre o conceito de indispensabilidade transcrevemos o seguinte excerto tirado do Acórdão do Pleno da Seção do CT, de 2018.06.27, Proc. nº 01402/17, disponível em www.dgsi.pt, com o qual concordamos:
Como ficou exarado no Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 28.06.2017, proferido no recurso 627/16, «no entendimento que a doutrina e a jurisprudência têm vindo a adoptar para efeito de averiguar da indispensabilidade de um custo (cfr. art. 23.º do CIRC na redação em vigor em 2001), a AT não pode sindicar a bondade e oportunidade das decisões económicas da gestão da empresa, sob pena de se intrometer na liberdade e autonomia de gestão da sociedade.
Assim, um custo ou perda será aceite fiscalmente caso, num juízo reportado ao momento em que foi efetuado, seja adequado à estrutura produtiva da empresa e à obtenção de lucros, ainda que se venha a revelar uma operação económica infrutífera ou economicamente ruinosa, e a AT apenas pode desconsiderar os que não se inscrevem no âmbito da atividade do contribuinte e foram contraídos, não no interesse deste, mas para a prossecução de objetivos alheios (quando for de concluir, à face das regras da experiência comum que não tinha potencialidade para gerar proveitos)» - neste sentido vide também os Acórdãos Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo de 30 de Novembro de 2011, recurso n.º 107/11, e de 24.09.2014, recurso 779/12.
Nesta senda, e como tem sido decidido por este TCAS, o juízo de comprovada indispensabilidade é um juízo casuístico que deve ser efetuado subjetivamente, pois só analisando em concreto cada gasto poder-se-á aferir da respetiva indispensabilidade para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora – cf. nomeadamente Ac. TCAS de 2021.07.08, Proc nº 311/03.3BTLRS, de 2020.12.16 e de 2016.03.17, Proc nº 07451/14.
No caso, foi posto em causa que o custo ou gasto fosse indispensável à realização de proveitos, sendo igualmente questionada a insuficiência da documentação destinada a comprovar os mesmos. Com efeito, os custos apresentados têm por base documentos internos, e foi considerado que não podiam ser aceites como custos ou gastos, por carência da documentação de suporte.
Dizia o artigo 41.f) CIRC: as despesas com ajudas de custo e de compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturadas a clientes, escrituradas a qualquer título, na proporção de 20%, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS, na esfera do respetivo beneficiário.
Ora, com redação da lei vigente ao tempo que importa ter em conta não se exigia qualquer requisito formal que deveriam revestir os documentos, nem quanto aos elementos que deveriam constar dos mesmos.
Estatuindo, o artigo 41°, n° 1, alínea h) do CIRC: não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como custos ou perdas do exercício: h) os encargos não devidamente documentados ...»
E relativamente ao ónus da prova a Impugnante, ora Recorrida, goza da presunção de veracidade da contabilidade (artigo 75/1 da LGT), todavia, se a Autoridade Tributária e Aduaneira questionar essa indispensabilidade passa a caber ao contribuinte o ónus da prova da sua qualificação como custo dedutível.
Todavia, a Recorrente não impugnou com eficácia a matéria levada ao probatório, e na alínea D) foi dado como provado: no ano de 1998 pelos funcionários do grupo A. que utilizavam a sua viatura pessoal em deslocações da empresa eram elaborados “mapas de quilómetros”, com a indicação do período, identificação do funcionário, identificação da viatura, data da deslocação, km percorridos, descrição com a menção do destino, e o custo da deslocação.
Foi assim dado como assente que os documentos de suporte continham a data da deslocação, o local de destino, identificavam o trabalhador, o veículo automóvel utilizado, número de quilómetros percorridos pelo trabalhador e o custo da deslocação.
Ora, a Impugnante, ora Recorrida, dedica-se à atividade de investimento nos sectores industrial e comercial dos alumínios para construção, bem como à produção comercialização, montagem e exportação de produtos de alumínio e ainda consultoria na gestão e fabrico de alumínios [cf. alínea A) dos factos provados] e exerce a atividade em todo o território nacional, pelo que as despesas com deslocações suportadas encontra-se enquadrado no seu objeto social e suportado na atividade económica prosseguida.
Por seu turno, na motivação contida no relatório final dos serviços de inspeção tributária, repetida nas conclusões das alegações de recurso, para desconsiderar o gasto, apenas se diz que não é possível estabelecer uma relação direta entre o gasto e a realização do proveito ou ganho.
Contudo, a visita a clientes ou a potenciais clientes visava a promoção dos produtos que produz ou comercializa e, nessa medida, a manutenção ou aumento da clientela e logo o lucro. Mais, foi referido que os produtos vendidos e/ou comercializados necessitavam, frequentemente, de assistência técnica pós-venda.
Depois, como tem decidido a jurisprudência em inúmeros acórdãos, as insuficiências dos documentos internos, nos casos em que podem ser admitidos como meio de prova, podem ser supridas através da prova testemunhal, dos quais se cita a título meramente exemplificativo, o recente Ac. TCAS de 2021.09.16, Proc nº 187/04.3BELSB, de 2021.06.09, Proc nº 9333/16.3BCLSB, disponíveis em www.dgsi.pt
E diz a sentença recorrida no segmento que aqui interessa:
Efectivamente, não só pelo depoimento das testemunhas inquiridas, como também pela documentação que juntou aos autos, a Impugnante demonstrou a relação entre a sua actividade e aquelas despesas não aceites pela AT, e consequentemente, a indispensabilidade das mesmas para a realização dos proveitos, como exigido pelo artigo 23.º do CIRC.
As despesas incorridas pela Impugnante com as deslocações e estadias referidas no probatório destinam-se a assegurar o normal desenvolvimento do seu objecto social, dentro do circuito económico onde este naturalmente se manifesta. Por outras palavras, encontramo-nos perante custos inerentes ao normal desenvolvimento da actividade principal da sociedade impugnante, assim devendo enquadrar-se como custos nos termos previstos no artigo 23º do C.I.R.C.
Assim, no segmento relativo aos gastos suportados com deslocações dos trabalhadores com utilização de viatura própria ao serviço da empresa, não tem razão a Recorrente.
Em face do exposto, é de julgar improcedente o recurso e confirmar a sentença recorrida.
Relativamente à condenação em custas importa considerar que nos termos dos artigos 527/1 CPC: a decisão que julgue a ação ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa (…).
Assim, atento o princípio da causalidade, consagrado no artigo 527/2, do CPC, aplicável por força do artigo 2º, alínea e), do CPPT, a Recorrente custas são pela Recorrente, que lhe deu causa e ficou vencida.
Sumário/Conclusões:
I. Só a falta absoluta de fundamentação e não a sua insuficiência gera a nulidade da decisão judicial;
II. Por falta absoluta de motivação geradora de nulidade deve entender-se a ausência total de fundamentos de facto e de direito, não se confundindo com o eventual erro da fundamentação de facto e de direito.
III. Nos termos do art.º 23° do CIRC, consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para manutenção da fonte produtora.
IV. Serão, assim, indispensáveis, os custos que apresentem conexão com a realização de proveitos ou ganhos sujeitos a imposto (critério do fim) ou, em alternativa os custos que apresentem conexão com a fonte produtora (critério da fonte).
V. Se a Autoridade Tributária e Aduaneira questionar a indispensabilidade do gasto cabe à contribuinte o ónus da prova da sua qualificação como custo dedutível.
III - Decisão
Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.
Custas pela Recorrente, que decaiu.
Lisboa, 15 de dezembro de 2021
Susana Barreto
Tânia Meireles da Cunha
Cristina Flora
1) Aut Cit., CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO: Anotado e Comentado, 6ª edição, Áreas Editora, 2011, II vol., pág 360. |