| Decisão Texto Integral: | - «S...– Ldª» , com os sinais dos autos , por se não conformar com a decisão proferida pelo Mmª Juiz do , então , TT1ªInstância de Lisboa ,- 2º Juízo , 1ª Secção-, e que lhe julgou improcedente a presente impugnação judicial deduzida contra liquidação adicional de IRC do exercício de 1994 , dela veio interpor recurso apresentando , para o efeito , as seguintes conclusões;
1ª. A Administração Fiscal não considerou a totalidade dos prejuízos a reportar por manifesto lapso material.
2ª. A douta Sentença não resolveu esse lapso , pois considerou a totalidade dos prejuízos (Esc. 7.824.664$00) , em vez de se cingir a parte desses prejuízos não reportados e no valor de Esc. 3.070.798$00.
3ª. A Administração Fiscal aceitou Esc. 4.753.866$00 como prejuízos reportados , esquecendo-se de Esc. 3.070.798$00.
4ª. Quando, e segundo o mesmo critério, deveria ter reportado igualmente este montante.
5ª. Houve, assim, um erro material, que deve ser sanado, considerando-se a totalidade dos prejuízos a reportar em Esc. 7.824.664$00.
6ª. Em 1994 e no exercício da sua actividade , a Recorrente suportou despesas a título de “Ajudas de Custo” , “Custos com Pessoal” e “Deslocações e Estadas”.
7ª. Tais despesas foram efectuadas para deslocar pessoal da administração e dos sectores de produção , montagem e administrativo para obras de montagens e instalação de máquinas e silos.
8ª. Tais obras foram realizadas em todo o país.
9ª. Foi necessário deslocar o pessoal durante meses inteiros.
10ª. E atribuir e pagar ajudas de custo a esse pessoal deslocado.
11ª. Foram elaborados mapas de Ajudas de Custos Mensais e debitados nas folhas de retribuição essas ajudas de custo.
12ª. Foi necessário pagar ajudas de custo a prestadores de serviços que se deslocaram por conta e ao serviço da Recorrente.
13ª. Os custos suportados com a deslocação e estada para a realização das obras foi essencial à obtenção dos proveitos para a Recorrente , uma vez que essa era e é a sua única actividade.
14ª. Os documentos de suporte têm que ser necessariamente internos.
15ª. O depoimento da testemunha confirmou que essas despesas eram suportadas pela Recorrente no exercício da sua actividade e que só eram pagas se assim acontecesse e se houvesse um documento de suporte.
16ª. Entende , por isso , a Recorrente que deveriam ter sido considerados como custos necessários à realização dos proveitos as verbas de Esc. 12.662.746$00 contabilizadas na conta 64 “Custos com pessoal”; bem como Esc. 3.842.280$00 , contabilizada em “Custos com o Pessoal” e “Deslocações e Estadas”, e Esc. 1.912.130$00 contabilizados em “Deslocações e Estadas”.
17ª. Tais encargos , atenta a natureza da actividade desenvolvida e os locais de montagem eram absolutamente essenciais para a realização dos proveitos.
18ª. A simples irregularidade na documentação daquelas verbas, provado que está que foram efectivamente pagas e eram essenciais para gerar as receitas , não pode equivaler à não documentação nos termos e para os efeitos do disposto na al. h) do n.º 1 do art.º 41.º do CIRC.
19ª. Finalmente , o montante do imposto que veio a ser liquidado , ou ainda vier a ser liquidado por esta via , deve ser incluído no Plano já aprovado nos termos do Decreto-Lei n.º 124/96 , de 10/08.
- Não houve contra-alegações.
- O EMMP , junto deste Tribunal , emitiu o douto parecer de fls. 108 pronunciando-se , a final , no sentido de ser negado provimento ao recurso.
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- Colhidos os vistos legais , cabe DECICIR.
- Com suporte na documentação junta aos autos , bem como , no depoimento testemunhal prestado , a sentença recorrida , segundo alíneas da nossa iniciativa;
a) deu , POR PROVADA , a seguinte;
- MATÉRIA DE FACTO - A). A impugnante foi notificada para proceder ao pagamento da liquidação adicional n.º..., relativa a IRC do ano de 1994 , no valor de 10 718 368$00 (fls. 62).
B). Contra esta liquidação apresentou reclamação graciosa instaurada na 3ª RF de Loures , em 23/09/99 . sob o n.º..., a qual foi remetida à 2ª Direcção Distrital de Finanças de Lisboa em 19/10/99 (fls. 3 a 7 do processo administrativo).
C). Apresentou em 26/01/2000 , impugnação judicial tendo por objecto a liquidação supra identificada (fls. 5 a 10).
D). Em 22/09/2000 , a reclamação graciosa n.º 177/99 (processo n.º....0) foi apensa ao processo de impugnação (fls. 39).
E). O contribuinte contabilizou o montante de 12 662 746$00 na conta 64 – Custos com Pessoal , relativo a ajudas de custo que não se encontram documentadas , uma vez que estão registadas apenas nas folhas de remunerações , não havendo suporte documental que justifique a necessidade dos custos para a realização dos proveitos.
F). Contabilizou o montante de 3 842 280$00 em custos com o pessoal e em deslocações e estadas , relativo a ajudas de custo e despesas (Km , transportes públicos e portagens) atribuídas a pessoas que não pertenciam aos quadros da empresa , sendo tal montante suportado apenas por documentos internos da empresa.
G). Contabilizou o montante de 1 912 130$00 em deslocações e estadas relativas a despesas suportadas por documentos internos , designados como folhas de quilómetros.
I). O serviço fiscal aceitou o reporte de prejuízos no montante de 4 753 866$00.
b) deu , por NÃO PROVADO , que;
1. Tivesse tido prejuízos , a reportar para o ano de 1994 , no montante de 7 824 664$00;
2. A que ano respeitariam tais alegados prejuízos.
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- Probatório a que , ao abrigo do disposto no artº. 712º. do CPC se adita a seguinte factualidade demonstrada;
J). Na fixação da matéria colectável , a AF , elaborou o quadro de recolha e o mapa de apuramento Mod. DC-22 que constituem os docs. de fls. 40 a 42 , inclusive , que aqui se dão por reproduzidos para todos os efeitos legais.*****
- ENQUADRAMENTO JURÍDICO - - No articulado inicial da presente impugnação a recorrente suscitou , além do mais , a questão do imposto resultante da liquidação que , eventualmente , se viesse a manter na ordem jurídica , deveria ser incluído no plano de pagamento a prestações ao abrigo do DL 124/96 , ao qual aderiu.
- Sobre esta questão , consignou-se o seguinte , na decisão recorrida; «[...]. Decorre do próprio diploma legal não ter o tribunal competência para a decisão sobre essa matéria , por não ser objecto do processo de impugnação , tal é da competência da Administração Tributária , sendo pata tanto este tribunal absolutamente incompetente , razão pela qual não se pronunciará sobre essa questão.».
- Ou seja , quanto à pretendida inclusão no dito plano de pagamento , a Mmª Juiz recorrida não apreciou por ter entendido que o tribunal era , em tal domínio , incompetente em razão da matéria.
- Ora , no seu recurso , a recorrente volta esgrimir com tal questão mas nos precisos termos em que o fizera no articulado inicial , como o atestam , não só a última das conclusões do recurso , mas , ainda , as respectivas alegações , concretamente a fls. 92 dos autos , sob a epígrafe “C Do plano de pagamento ao abrigo do regime no Decreto- -Lei n.º 124/96” e a fls. 96 , no penúltimo parágrafo antes das conclusões.
- Por outra palavras , sobre esta matéria , a recorrente não se insurge , por qualquer forma , contra o decidido pelo tribunal “a quo” , imputnado-lhe qualquer erro de julgamento quando entendeu o tribunal incompetente em razão da matéria , obviamente , por , ao invés , considerar verificar-se tal competência.
- Mas sendo assim e destinando-se os recursos jurisdiconais à reapreciação das decisões tomadas pelos tribunais recorridos , por com elas se não conformarem os recorrentes e não á apreciação de questões que não tenham sido objecto de apreciação por aqueles , é conclusivo que este Tribunal se encontra impedido de apreciar a questão de saber se , a manter-se , e na medida em que se mantenha , a impugnada liquidação , o imposto dela resultante deve ser englobado no plano de pagamentos que foi estipulado á recorrente ao abrigo do Dec.-Lei n.º 124/96AGO10 , ao qual terá aderido.
- Para além do que se vem de referir a questão decidenda consiste em saber se a impugnada liquidação padece de vício de violação de lei , e por consequência e nessa mesma medida se a decisão recorrida enferma de erro de julgamento , vício esse perspectivado numa dupla vertente da correcção da matéria colectável levada a cabo pela AT.
- Por um lado pelo não atendimento da quantia global de Esc. 18.417.156$00 , como custos de exercício e relativa a ajudas de custo que terá suportado , com indispensabilidade à realização dos respectivos proveitos e , por outro , pelo lapso material , na inconsideração da importância de 3.070.798$00 de prejuízos a reportar e que houvera evidenciado na declaração mod./22.
- Vejamos então;
- Quanto àquela primeira questão afigura-se-nos que a decisão recorrida fez criteriosa ponderação da prova produzida e adequada subsunção da mesma ao regime legal aplicável para concluir no sentido de que a razão não assiste à recorrente.
- Ora a questão da delimitação conceitual das “ajudas de custo” não é questão virgem , antes pelo contrário , foi , já , objecto de apreciação em diversas decisões , particularmente deste Tribunal (ainda que numa vertente de análise distinta) , e de que decorre o entendimento pacífico de que as mesmas assumem um carácter compensatório, com o desiderato de reembolsar o trabalhador pelas despesas que teve de suportar a favor da sua entidade patronal , por motivos de deslocações ou novas instalações ao serviço desta.
- Ora e como tem sido doutrinado pelo STA , a prova da factualidade caracterizadora de uma qualquer verba como ajuda de custo , atento o preenchimento do respectivo conceito nos termos já referenciados , pode ser feita por qualquer dos meios probatórios admitidos em direito ou , o que é o mesmo que dizer que , não carece de ser feita por via documental; Daqui , no entanto , não é legítimo extrapolar-se que tal tipo de prova não assuma uma relevância primordial , mormente quando outro tipo de prova , designadamente a testemunhal , se revele inadequada à demonstração das referidas “ajudas de custo”.
- E inerente a esta questão surge uma outra que se prende com a temática relativa á repartição do ónus probatório entre as partes litigantes ou , dito de outra forma a de saber como se reparte o ónus da prova no desiderato de se apurar se , no caso vertente , estão , ou não , em causa “ajudas de custo”.
- Ora , à solução a dar a esta última questão , releva considerar , desde logo o regime de tributação vigente no nosso ordenamento jurídico; Na realidade , de acordo com tal regime , impera como princípio regra da tributação , o do método declarativo , em razão do qual o legislador colocou “nas mãos” dos contribuintes a iniciativa no procedimento de apuramento , fixação e pagamento de impostos , sendo , nessa medida e por princípio , merecedoras de crédito as declarações prestadas em tal sentido.
- Tal sistema , no entanto , assenta num pressuposto qual seja o de uma cooperação estreita entre a AT e o contribuinte , visando-se alcançar a tributação dos rendimentos reais do último , pelo que e sem embargo do que acima se referiu quanto ao “regime-regra” , o legislador não deixou de facultar à AT , sempre que aquela cooperação devida se frustre por parte do contribuinte , o recurso a meios alternativos , sob pena de , assim não sucedendo , se colocar nas mãos dos contribuintes a decisão ilegítima e ilegal de pagarem ,-a pagarem-, apenas o montante de impostos que entendessem.
- E é dentro deste princípio de cooperação que se insere a obrigatoriedade dos contribuintes , como a recorrente , terem os respectivos elementos de contabilidade,- abrangendo desde os livros e registos obrigatórios aos facultativos , como sejam as folhas soltas , volantes ou avulsas , bem como , de uma forma geral , todos os outros documentos justificativos dos respectivos factos patrimoniais relevantes -, organizados por forma a que a AT , sempre que o entenda e dentro do quadro legal aplicável , possa controlar com efectividade o respectivo lucro tributável (1).
- Assim e à luz do que se vem de referir pode-se , desde já , afirmar que é á AT que cabe o dever de demonstração da ocorrência «[...] dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação , designadamente se agressiva (positiva e desfavorável) [...]» impendendo , ao invés «[...] ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto , quando se mostrem verificados esses pressupostos [...]» (2).
- Este entendimento , ainda que temperado com o princípio da descoberta da verdade material e , por consequência , também , com o da oficiosidade de investigação e indagação das provas , que rege o procedimento tributário e por força do qual o ónus da prova , nos termos antes referidos , não assume uma natureza formal ou adjectiva , mas , antes substantiva ou material em resultado do qual nenhuma das partes tem uma particular incumbência de provar o que quer que seja , não deixa , no entanto , de implicar que a decisão final não pode , pela impossibilidade legal de manutenção de um “non liquet” , deixar de favorecer a parte que se encontrava onerada á prova dos necessários e relevantes factos.
- Transpondo , para o caso ”sub judice” , o entendimento que se acabou de expor , logo resulta que era à AT que se impunha demonstrar a ocorrência de circunstancialismo de facto justificativa da não aceitação das declaradas importâncias como constituindo ajudas de custo , enquanto que à recorrente se impunha demonstrar que , apesar de tudo , o procedimento da AF não tem aderência à realidade.
- Ora no caso vertente , no que concerne à demonstração da verificação dos pressupostos legais da actuação da AT , crê-se axiomática a conclusão de que a mesma encontra necessária concretização na simples mas reveladora circunstância , admitida pela própria recorrente , de que as alegadas ajudas de custo não se encontram contabilisticamente suportadas em adequados documentos justificativos , que são inexistentes.
- Ora , assim sendo e na sequência do que acima se referiu , impõe-se , então, concluir que era à recorrente que incumbia apresentar prova bastante de que apesar de tais indícios , o entendimento que veio a ser sufragado pela AT não tem qualquer aderência à realidade , sendo também inquestionável , à luz das regras do ónus da prova mencionadas que , não o logrando e ainda que tal não signifique mais do que uma dúvida residual sobre tal questão , ela não poderá deixar de se lhe revelar desfavorável , por não fundada.
- E visando tal objectivo , veio , o recorrido relevantemente alegar ,-e que , por isso , estava “vinculado” , nos supra citados termos a provar-, que , de acordo com a sua actividade , no ano de 1994 desenvolveu trabalhos em todo o País para instalação de equipamentos por si produzidos que implicaram a deslocação quer de funcionários seus dos diversos sectores de produção e de apoio administrativo , quer de outros por si contratados , bem como de quadros da administração , sendo que a produção e instalação de tais equipamentos , com os respectivos custos , foram absolutamente essenciais á realização dos proveitos do exercício.
- Ora , a única prova que produziu , foi testemunhal e reduzida a um depoimento prestado , ainda por cima , por quem não era , sequer , seu funcionário ou com ela tinha qualquer espécie de ligação funcional , como a própria testemunha referiu , ainda que tenha mencionado que o seu conhecimento dos factos que referiu lhe adveio de ter acompanhado a acção de fiscalização de que resultou a impugnada liquidação ,-se bem que se não explicite nem se perceba em que se traduziu tal acompanhamento e do circunstancialismo que o motivou-; E a verdade é que compulsando tal depoimento (cfr. fls. 59/61 dos autos) não se vislumbra que outra coisa se possa dizer que não o já referido na decisão recorrida e nos termos da qual «Do depoimento da testemunha , resulta que , muito embora a empresa , ora impugnante , tenha desenvolvido a sua actividade em todo o país e tenha para esse efeito deslocado funcionários seus , se fica sem saber quais os locais onde a empresa desenvolveu a sua actividade , qual o tipo de serviço e quais os períodos em que tal ocorreu, do seu testemunho não é possível imputar cada uma das despesas , a um determinado serviço e a um local concreto.» (sublinhado da nossa responsabilidade).
- Por consequência e na esteira do que acima se referenciou , forçoso se impõe concluir que a decisão recorrida , nesta parte , não merece qualquer censura.
- No entanto , a recorrente , desde início que esgrime com erro na determinação da matéria colectável , que imputa a mero lapso , decorrente da circunstância de , segundo afirma , ter tido , no exercício em causa , de prejuízos a reportar , a quantia global de Esc. 7.824.664$ , sendo que desta , apenas terá evidenciado na DC-22 a importância de 3.070.798$ , valor este que , por mero lapso e , portanto , sem que tenha sido excluído pela At , não veio , contudo , a ser por ela considerado nos seus cálculos de que resultou a matéria tributável que está na base da liquidação aqui sindicada.
- Ora , a verdade é que tendo , como se referiu já , tal questão sido suscitada pela recorrente desde a fase a graciosa , a verdade é que a AT nunca sobre ela emitiu qualquer pronúncia , seja porque a reclamação não chegou a ser objecto de decisão expressa , seja porque sobre ela nada disse sempre que tomou posição nestes autos , nem tão pouco foi objecto de qualquer análise vertida em qualquer relatório ou informação.
- E sobre esta questão a Mmª Juiz recorrida consignou que a recorrente não fez qualquer prova quer do exacto montante dos prejuízos a que se arroga o direito de fazer reporte , quer do ano a que respeitam , razão porque não podem ser considerados como dedutíveis ao lucro tributável , motivação com suporte na qual veio a julgar improcedente a impugnação nesta matéria.
- Ora , salvo o devido respeito , não se acompanha o assim decidido , sem embargo de se não discordar das referidas considerações quanto à aludida prova da quantificação e do ano a que se reportam os prejuízos em questão.
- É que a recorrente , no caso , não imputa o erro na fixação da matéria colectável e a consequente ilegalidade da liquidação , a qualquer divergência com a AT, quer quanto à qualificação quer quanto à quantificação substantiva de tais prejuízos , mas antes e apenas , quanto à respectiva quantificação meramente aritmética , enquanto decorrente de um simples lapso material da AF na elaboração do cálculo da matéria tributável.
- E , a ter sido assim , temos por axiomático que não cabe ao tribunal substituir-se à AT , em tal matéria , uma vez que se a razão da divergência for , de facto , meramente aritmética , a AF , enquanto entidade competente para o efeito , terá , para todos os efeitos , aceite o montante dos prejuízos a que a recorrente se arroga o direito de reportar.
- Crê-se , assim , que em obediência ao princípio do inquisitório , se impunha ao Tribunal recorrido , instar a AF a pronunciar-se expressamente sobre tal questão , atentas as razões aduzidas pela recorrente , já que a corresponderem á realidade , a razão não lhe poderá ser retirada , com a inerente consequência jurídica , ainda que parcelar , sobre a liquidação impugnada; Tanto mais que , se é certo que não existe nos autos prova concludente sobre a matéria , os docs. juntos a fls. 38 a 40 , inclusive , (mapa de apuramento Mod. DC-22 e respectivo quadro de recolha de elementos) , não deixam de indicar que a razão pode , de facto estar do lado da recorrente.
- De facto , no último deles (quadro de recolha) no quadro 20 , relativo aos resultados para efeitos fiscais , foram considerados os valores de 18.417.156$ do total das correcções a operar por iniciativa da AF , e de 3.070.798$ de lucro tributável declarado pela contribuinte , do que se apura a soma de 21.487.954$; Mas , por outro lado e do mesmo documento , no quadro 12 relativo a valores atendíveis para o apuramento da matéria colectável , foi considerado o aludido valor de 7.824.664$ a título de prejuízos , tal como alega a recorrente , o que parece indiciar que a referida matéria tributável deveria corresponder ao diferencial entre aquelas duas importâncias, ou seja , 13.663.290$ , quando é certo que a foi tida em conta na liquidação em causa foi a de 16.734.088$ , ou seja a equivalente à adição daqueles 13.663.290$ , com a dita importância de 3.070.798$; tal importância não teria assim sido levada em linha de conta, quando é certo que , a títulos de prejuízos fiscais a AT corrigiu a importância de 4.753.866$ , ou seja , a quantia que adicionada àqueles 3.070.798$ , perfaz a dita importância , constante do quadro de recolha , de 7.824.664$ (isto para além da circunstância do mapa de apuramento DC-22 se reportar à quantia de 13.663.290$).
- Neste âmbito , portanto , a decisão recorrida não se pode manter na ordem jurídica.*****
- D E C I S Ã O -
- Nestes termos acordam , os Juizes da Secção de Contencioso Tributário do TCAS , em conceder parcial provimento ao recurso , revogando-se a decisão recorrida na parte em que julgou improcedente a presente impugnação , no que concerne ao reporte de prejuízos na quantia de 3.070.798$ , para que diligencie junto da AT no sentido de indagar se a inconsideração de tal quantia se ficou a dever a mero lapso , decididndo-se, depois , em conformidade , tendo em conta o regime já acima fixado.
- No mais em negar provimento ao recurso , nessa medida se confirmando a decisão recorrida que , nessa medida , se mantém na ordem jurídica.
- Custas pela recorrente , na proporção em que não obteve ganho de causa , fixando-se a taxa de justiça em três UC’s.
Lisboa, 7 de Dezembro de 2004
Ass: Lucas Martins
Ass: Eugénio Sequeira
Ass: Francisco Rothes
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(1) Pois , tal como se doutrina , entre outros , no Ac. deste Tribunal de 00JUN20 , tirado no Rec. n.º 611/98 «Na determinação do lucro tributável das empresas , visa-se , sempre que possível , uma tributação pelo lucro rela efectivo e o lucro apurado tem como suporte o resultado apurado na contabilidade.
Esta deverá estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respectivo sector de actividade e reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo (...) estar organizada nos termos da lei comercial e fiscal e permitir o controlo do lucro tributável, devendo os lançamentos estar apoiados com documentos justificativos , datados e suceptíveis de serem apresentados (...)».
(2) Cfr. , entre outros , o Ac. deste Tribunal de 02JUN04 , tirado no Rec. n.º 3.279/00. |
