| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:
I - Relatório
A Autoridade Tributária e Aduaneira, não se conformando com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por, P…., Lda., contra os atos de liquidação adicional de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) nos autos melhor identificados, e respetivos juros compensatórios, respeitantes ao exercício de 2003, no valor global de € 733 373,42, dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul.
Nas alegações de recurso apresentadas, a Recorrente, formula as seguintes conclusões:
A. «Vem o presente recurso reagir da douta sentença proferida em 2022-10-06, relativa ao processo n.º 151/08.3BELRS, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por P……., LDA., NIPC 500 ………., das liquidações adicionais de IVA dos períodos de 2003/01 a 2003/12, e respetivos juros compensatórios, no valor de € 733.373,42 (setecentos e trinta e três mil, trezentos e setenta e três euros e quarenta e dois cêntimos).
B. A douta sentença recorrida concluiu que a norma constante do artigo 80.º do Código do IVA, à data dos factos, não era aplicável ao caso sub judice, e, ainda que fosse, considerou ilidida a presunção constante da mesma.A. No presente recurso, pretende-se que seja apreciada (i) a nulidade da sentença por violação da alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º e do n.º 4 do artigo 607.º ambos do Código de Processo Civil (“CPC”) , aplicável ex vi a alínea e) do artigo 2.º do CPPT, (ii) o erro de julgamento de direito ao concluir pela desaplicação da norma constante do artigo 80.º do Código do IVA ao caso concreto, e (iii) o erro de julgamento de facto na valoração de prova documental e de prova testemunhal e do erro de julgamento de direito ambos incorridos ao julgar ilidida a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA, e, em violação das normas constantes dos artigos 74.º e 75.º da LGT.
B. A douta sentença recorrida indica, a fls. 8, que “Com interesse para a decisão a proferir, consideram-se provados os factos referidos no ponto I supra e, bem assim, os seguintes factos:” (sublinhado nosso).
C. No entanto, não existe qualquer ponto I na douta sentença recorrida, pelo que não é possível saber quais os factos constantes no ponto I que o Tribunal a quo considerou provados nem de que forma tais “factos” influenciaram o julgamento do Tribunal a quo.
D. Na fixação do probatório, designadamente, nos factos F, G, H, I, J, K, O, P, o Tribunal a quo considerou estes factos como provados com base nos “depoimentos das testemunhas arroladas pelo Impugnante”.
E. Da leitura da sentença, não é possível aferir que depoimentos relevaram na motivação do Tribunal a quo no concreto julgamento de cada facto provado. Relevou um testemunho por facto? De quem? Relevou todos os testemunhos em cada facto? Não se afigura possível porque as testemunhas não se pronunciaram sobre todos os factos.
F. O Tribunal a quo considerou a prova testemunhal produzida nos autos de impugnação judicial n.º 259/07.2BELSB ou também considerou a prova testemunhal produzida nos autos de impugnação judicial n.º 776/08.7BELRS, atenta o facto de as testemunhas serem diferentes num e noutro processo?
G. A motivação do Tribunal a quo no julgamento da matéria de facto é omissa, exceto quanto à testemunha arrolada pela Fazenda Pública, cf. fls. 23 da douta sentença.
H. Dificuldade idêntica é sentida quanto aos factos provados constantes em L., M., Q., e U., cujo julgamento do Tribunal a quo assentou em prova documental e em prova testemunhal, e, ainda, no caso dos factos provados constantes em N., R., S., T., V., e W., da douta sentença recorrida cuja motivação é “Idem”.A. Ao não relacionar devidamente a prova produzida com os factos provados, a douta sentença recorrida não expõe a sua fundamentação de facto, impedindo a crítica objetiva à análise crítica da prova, incumprindo o disposto no n.º 4 do artigo 607.º do CPC e incorrendo na nulidade constante da alínea b) do artigo 615.º do CPC, ambos aplicáveis ex vi a alínea e) do artigo 2.º do CPPT.
B. Meramente à cautela, abstraindo da impossibilidade de acompanhar a valoração da prova efetuada pelo Tribunal a quo, e assumindo como devidamente julgada a prova produzida – no que não se concede – sempre a Recorrente teria de discordar do Tribunal a quo no julgamento de direito realizado.
C. De acordo com o facto provado constante em B., de fls. 8 a fls. 17 da douta sentença, apurou-se que a Recorrida registou quebras de existências no valor de € 17.677.876,74 (dezassete milhões, seiscentos e setenta e sete mil, oitocentos e setenta e seis euros e setenta e quatro cêntimos), evidenciadas nas contas de custos, no exercício de 2003 dos quais € 15.499.655,41 (quinze milhões, quatrocentos e noventa e nove mil, seiscentos e cinquenta e cinco euros e quarenta e um cêntimos) relativas a bens alimentares, e € 2.178.221,33 (dois milhões, cento e setenta e oito mil, duzentos e vinte e um euros e trinta e três cêntimos), relativas a bens não alimentares.
D. As quebras de existências levadas a custo no exercício têm quatro origens: (i) artigos deteriorados / problemas de qualidade, relativos a mercadorias que perderam qualidades físicas e não se encontram em condições de venda, (ii) roubo identificado, relativas a embalagens violadas e sem conteúdo, (iii) sinistro, acidentes geradores de danos às qualidades físicas de mercadorias, resultantes de manuseamento de funcionários ou de clientes, (iv) diferenças de inventário, quebras cuja ocorrência não foi justificada pela ora Recorrida, cf. facto provado constante em B., de fls. 8 a fls. 17 da douta sentença.
E. Assim, relativamente às quebras com origem em artigos deteriorados / problemas de qualidade, roubo identificado e sinistro, no valor total de € 10.346.554,62 (dez milhões, trezentos e quarenta e seis mil, quinhentos e cinquenta e quatro euros e sessenta e dois cêntimos)4 , os SIT aceitaram as justificações da Recorrida e não elaboraram qualquer correção, cf. facto provado constante em B., a fls. 13 da douta sentença.
Ora, a correção controvertida nos presentes autos incide sobre as quebras não justificadas, reconduzidas a diferenças de inventários; quebras sobre as quais não se A. identificou o motivo da ausência da existência.
B. Desapareceram existências das instalações da Recorrida no valor de € 7.188.310,30 (sete milhões, cento e oitenta e oito mil, trezentos e dez euros e trinta cêntimos), que não são reconduzidos a roubo, sinistro, nem a deterioração dos artigos.
C. A norma constante do artigo 80.º do Código do IVA, na redação em vigor em 2003, dispunha que “Salvo prova em contrário, presumem-se adquiridos os bens que se encontrarem em qualquer dos locais em que o contribuinte exerce a sua actividade e presumem-se transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que se não encontrarem em qualquer desses locais.” (sublinhado nosso).
D. Segundo a norma, através da ausência do bem (facto conhecido), presume-se a sua transmissão (facto desconhecido).
E. Atendendo a que foi considerado como provado que desapareceram bens no valor de € 7.188.310,30 (sete milhões, cento e oitenta e oito mil, trezentos e dez euros e trinta cêntimos) dos espaços comerciais da Recorrida, cf. facto provado constante em B. da douta sentença recorrida, é patente que ficou provado, nos presentes autos, o “facto conhecido” que permite “infirmar o facto desconhecido”
F. Argumenta a douta sentença recorrida que “Os serviços de inspecção tributária nunca colocaram em causa a contabilidade da Impugnante, que, assim, se presume verdadeira (cf. artigo 75.º da LGT).” para defender a desaplicação da norma constante do artigo 80.º do Código do IVA, cf. fls. 25 da douta sentença recorrida
G. Não resulta de qualquer parte da norma constante do artigo 80.º do Código do IVA que a sua aplicação depende da desconsideração da contabilidade do contribuinte e, muito menos, que a aplicação da norma constante do artigo 80.º do Código do IVA constitua uma aplicação de métodos indiretos, que afaste a determinação da matéria coletável por métodos diretos.
H. A norma constante do artigo 80.º do Código do IVA atua perante a discrepância entre os bens adquiridos e os bens inventariados, independentemente do tratamento contabilístico que o contribuinte dê à situação.
I. A falta de credibilidade da contabilidade não é pressuposto para a aplicação da norma constante do artigo 80.º do Código do IVA, afigura-se irrelevante que os serviços de inspeção tributária não tenham colocado em causa a contabilidade da Recorrida.
Defende a douta sentença recorrida que “Ora, a discrepância subjacente ao artigo 80.º do CIVA pressupõe a inventariação dos bens, para daí se concluir que faltam A. (fisicamente) bens em face dos registos contabilísticos. Esta decorrência directa da inventariação de bens era absolutamente clara no artigo 79.º, n.º 1, do CIVA, em vigor à data dos factos, nos termos do qual “Sempre que necessário, poderão os funcionários encarregados da fiscalização proceder à inventariação das existências físicas de qualquer estabelecimento”.”, cf. fls. 25 da douta sentença recorrida.
B. Se bem interpretamos a douta sentença recorrida, neste parágrafo faz-se alusão à necessidade de ser a AT a realizar uma inventariação dos bens do contribuinte e constatar, diretamente, presencialmente e naquela hora, que estão omissas existências do contribuinte das suas instalações, entendimento conforme à jurisprudência deste Venerando Tribunal Superior vertida no acórdão proferido no processo n.º 885/07.0BELSB, de 2017-02-09, no processo n.º 273/10.0BELRS em 2021-02-11, e no processo n.º 604/06.8BELSB, em 2021-10-25, disponível em www.dgsi.pt.
C. Afigura-se inverosímil ou improvável a noção de que a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA se aplica somente nos casos em que os SIT efetuam uma inventariação direta, presencial e no momento. Se assim fosse, nunca seria aplicável a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA.
D. Recordamos que são os sujeitos passivos que têm a obrigação de adotar o sistema de inventário permanente, não a AT.
E. É um facto que os SIT não se encontram em permanência nos armazéns de todos os sujeitos passivos de imposto localizados neste país. É, também, inteligível que os SIT não podem realizar contagens e inventariações físicas in loco no momento em que as quebras ocorrem ou, sequer, de forma periódica.
F. Mesmo nas situações em que os SIT realizam as inventariações in loco em tempo útil, detetando (algumas) das quebras do exercício, de que serve o apuramento efetuado?
G. Até ao encerramento das contas do exercício, estas estão sujeitas a diversas vicissitudes, como o registo dos eventos ocorridos nos inventários após a inventariação realizada, incluindo movimentos que justifiquem posteriormente as quebras detetadas pelos SIT.
H. Na realidade, os SIT não podem aplicar a presunção do artigo 80.º do Código do IVA antes do termo do período respetivo, dado que o próprio sujeito passivo pode efetuar a correção na declaração periódica de imposto.
Dificilmente podem os SIT aplicar a presunção do artigo 80.º do Código do A. IVA antes do encerramento do exercício e da apresentação da declaração modelo 22 do IRC, dado que, até esse momento, não se sabe se o sujeito passivo altera a informação relativa às existências, se encontra uma justificação (posterior) para a quebra ou se reflete o impacto fiscal da correção nas suas declarações fiscais.
B. No caso concreto, as correções reportam-se ao exercício de 2003. É razoável afirmar que os elementos contabilísticos e fiscais do exercício de 2003 da Recorrida estabilizaram em 2004-05-31, pelo que, a partir desta data, faria sentido os SIT iniciarem um procedimento inspetivo ao exercício de 2003 da Recorrida.
C. Que conclusões poderiam os SIT retirar dessa inventariação? Que as quebras identificadas em 2004 devem aplicar-se – talvez por analogia – às quebras de 2003? Caso não se identifiquem quebras na inventariação de 2004, significa que não ocorreram quebras no exercício de 2003? Ou será mais plausível que a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA não depende de uma inventariação presencial dos SIT?
D. A presunção aplica-se quando ocorre o facto nela previsto: os bens adquiridos pelo sujeito passivo não se encontram em qualquer um dos locais em que o sujeito passivo exerce a sua atividade, independentemente de quem constata esta diferença, sejam os SIT, seja o sujeito passivo.
E. Perante o exposto, constata-se que ocorreu o facto previsto no artigo 80.º do Código do IVA e se aplica a presunção ao caso sub judice, incorrendo a douta sentença recorrida – na opinião da RFP - em erro de julgamento de direito.
F. Entendeu o Tribunal a quo que a Impugnante logrou ilidir a presunção mediante a prova do seu contrário, demonstrando “de forma objectiva e concreta, que as quebras constituem uma consequência normal, inevitável e inerente à sua actividade e, bem assim, que documenta e controla internamente as quebras – com existência conhecida ou não - mediante documentos assinados pelos órgãos de gestão, originando o lançamento contabilístico das quebras e o envio dos bens para inutilização e abate (cf. letras F a X do probatório e fundamentação da matéria de facto supra).”, cf. fls. 27 da douta sentença recorrida.
Suscitando, ainda, a douta sentença recorrida o entendimento posteriormente sancionado pelo substituto legal do Diretor-Geral dos Impostos no processo n.º 1735/08, e comunicado à APED – Associação Portuguesa de Empresas de Distribuição pelo ofício n.º 12937 de 2009-06-22, referido no facto provado em Z. a fls. A. 21 da douta sentença recorrida, cf. fls. 27 da douta sentença recorrida.
B. De acordo com o entendimento da AT, vertido na comunicação à APED, as quebras de existências nas grandes superfícies fazem parte do normal exercício da atividade (cf. parágrafo 1.1. a fls. 22 da douta sentença), constituindo custo fiscal dedutível desde que, (i) analisadas casuisticamente, se conclua que as quebras contabilizadas se encontram nos (ii) “limites razoáveis para o sector de actividade”, cf. parágrafo 1.2. a fls. 22 da douta sentença.
C. Verificados os pressupostos referidos na comunicação à APEF, o custo é dedutível em sede de IRC e, em sede de IVA, considera-se ilidida a presunção do artigo 86.º (à data, artigo 80.º) do Código do IVA.
D. No caso concreto, não foi aceite fiscalmente o custo de € 7.188.310,30 (sete milhões, cento e oitenta e oito mil, trezentos e dez euros e trinta cêntimos), de acordo com o facto provado em B., em concreto com o fundamento exposto de fls. 9 a 14 da douta sentença recorrida.
E. De acordo com o facto provado constante em B. da douta sentença recorrida, não foi apresentado aos SIT, relativamente às quebras não identificadas, um documento de inventário com as diferenças de stock assinado pelos analistas de inventário e pelo gerente de loja, que tenha servido como documento de suporte aos registos contabilísticos de quebras de existências, “Relativamente aos valores registados como “diferenças de inventário”, dada a sua natureza, não pode a mesma relevar para efeitos fiscais na medida em que a contabilização do custo visa apenas justificar uma diferença entre o stock físico e o contável ou contabilístico para a qual a empresa deveria ter desenvolvido procedimentos de controlo interno que minimizassem e documentassem este tipo de divergências.” (sublinhado nosso) cf. facto provado constante em B. a fls. 12 da douta sentença.
F. A conclusão do Tribunal a quo de que a Recorrida elaborou “um «documento de inventário com as diferenças de stock»”, documento este a que se fez menção nas letras Q e R do probatório.”, cf. fls. 27 da douta sentença recorrida, para as quebras não identificadas resulta de uma errónea valoração da prova.
G. Ora, factos provados constantes em Q. e R. a fls. 19 da douta sentença recorrida foram erroneamente valorados porquanto assentam (i) num documento que não tem a virtualidade de gerar as conclusões a que o Tribunal a quo chegou e (ii) em prova testemunhal desconhecida da Recorrente.A. O documento 6 junto à P.I., relevado pelo Tribunal a quo quanto ao facto constante em Q. (e quanto ao facto constante em R., também foi valorado?), não pode ilustrar o procedimento de registo de quebra de natureza não identificada.
B. O documento não identifica o local nem a data em que a quebra ocorreu, não identifica em que local a inventariação foi efetuada e a quebra detetada, não se encontra assinado por duas pessoas e desconhece-se as funções da pessoa que assinou o documento (em concreto, se seria o gerente da loja responsável pelo processo).
C. Afigura-se, por isso, à RFP que os factos constantes em Q. (e R., caso se entenda que este também resulta provado por assentar no Documento 6 junto à P.I.) não foram demonstrados nos presentes autos, devendo ser considerados como não provados.
D. Ainda quanto à ilisão da presunção, além da insuficiência do controlo interno para documentar a quebra de existência não identificada, é francamente duvidoso que o valor das quebras não identificadas seja perfeitamente razoável para a atividade da Recorrida.
E. De acordo com o facto provado constante em B. da douta sentença recorrida, o valor das quebras de existências contabilizadas pela Recorrida no exercício de 2003, totaliza € 17.677.876,74 (dezassete milhões, seiscentos e setenta e sete mil, oitocentos e setenta e seis euros e setenta e quatro cêntimos) [€ 15.499.655,41 (quebras de produtos alimentares) + € 2.178.221,33 (quebras de produtos não alimentares) = € 17.677.876,74.]
F. Pelo que as quebras de existências não identificadas totalizam 40,66% (quarenta vírgula sessenta e seis por cento)[ € 7.188.310,30 / € 17.677.876,74 x 100 = 40,66%.] das quebras totais registadas pela Impugnante no exercício de 2003.
G. Após a implementação das medidas de segurança e de controlo interno pela Recorrida, praticamente 41% (quarenta e um por cento) das quebras de existências contabilizadas são inexplicáveis para a própria. É um valor algo expressivo para se assumir como razoável.
H. Relativamente à prova testemunhal, a Recorrente não conhece a forma como cada testemunho impactou a convicção do Tribunal a quo no julgamento de um facto controvertido como provado.
No entanto, analisando a gravação junta aos autos, relativa ao autos de A. impugnação judicial n.º 259/07.2BELRS, constata-se que não é possível extrair da prova testemunhal (i) que as quebras não identificadas originavam a emissão de um documento de inventário assinado pelos analistas de inventário e pelo gerente de loja, documento de suporte aos registos contabilísticos de quebras de existências, (ii) que as quebras não identificadas incorridas são de valor razoável para a atividade da Recorrida, e (iii) que as quebras não identificadas não foram onerosamente transmitidas.
B. O Senhor N… S…., em sede de inquirição, explicou os procedimentos internos da Recorrida quanto às quebras identificadas, que não se relacionam com as correções controvertidas nos presentes autos.
C. O Senhor L…. R… explicou que o gerente de loja é o responsável do inventário. Constatadas as quebras existentes, devem ser recontados os produtos cuja quebra parece anormal bem como as quebras relativas a produtos superiores a € 25,00 (vinte e cinco euros). É emitido um documento assinado por duas pessoas, o chefe de seção e o responsável de loja, confirmando a quebra. No documento deve ser identificado o produto, a loja, a quantidade teórica e a quantidade física, cf. minuto 1:19:10 a minuto 1:21:51 da gravação.
D. No entanto, o testemunho do Senhor L… R… entra em contradição com a informação constante do Documento 6 junto à P.I.
E. As testemunhas D…. T…… e C…. M… identificam os furtos como a principal causa das quebras, pronunciando-se sobre as medidas de segurança adotadas, cf. minuto 1:46:11 a minuto 1:54:52 da gravação e minuto 2:11:45 a minuto 2:15:05 da gravação, respetivamente.
F. Os testemunhos poderiam ser pertinentes, designadamente, ao nível dos procedimentos de segurança implementados, caso as quebras cuja correção é controvertida fossem quebras identificadas, relativas a furtos, para efeitos do entendimento sancionado pelo substituto legal do Diretor-Geral dos Impostos no processo n.º 1735/08, e comunicado à APED, cf. facto provado constante em Z. da douta sentença recorrida. Mas não é o caso.
G. Os furtos foram considerados como quebras identificadas, pelo que nenhuma correção, em sede de IVA (ou de IRC) foi efetuada pela AT.
H. Respeitosamente, afigura-se que a douta sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto, na valoração da prova, e em erro de julgamento de direito, ao julgar que a Recorrida logrou ilidir a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA.
I. Nestes termos, padecendo a douta sentença recorrida de (i) nulidade por violação da alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º e do n.º 4 do artigo 607.º ambos do CPC, aplicável ex vi a alínea e) do artigo 2.º do CPPT, (ii) erro de julgamento de direito ao concluir pela desaplicação da norma constante do artigo 80.º do Código do IVA ao caso concreto, e (iii) erro de julgamento de facto na valoração de prova documental e de prova testemunhal e erro de julgamento de direito ambos incorridos ao julgar ilidida a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA, a mesma não pode subsistir no ordenamento jurídico-tributário.
Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o presente recurso e revogada a douta sentença recorrida e, em conformidade, seja substituída por acórdão que julgue parcialmente procedente os presentes autos de impugnação judicial, como é de Direito e de Justiça.»
Notificada para o efeito, a Recorrida apresentou contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:
a. «Através do presente recurso pretendeu a AT reagir contra a douta decisão que julgou totalmente procedente a Impugnação Judicial deduzida contra os atos tributários de liquidação com os n.º 7256320 (0301), 7256282 (0302), 7256284 (0303), 7256322 (0304), 7256286 (0305), 7256288 (0306), 7256292 (0307), 7256324 (0308), 7256294 (0309), 7256296 (0310), 7256298 (0311) e 7256326 (0312), relativos a IVA, e, bem assim, os atos de liquidação com os n.º 7256321 (0301), 7256283 (0302), 7256285 (0303), 7256323 (0304), 7256287 (0305), 7256289 (0306), 7256293 (0307), 7256325 (0308), 7256295 (0309), 7256297 (0310), 7256299 (0311) e 7256327 (0312), relativos a juros compensatórios, aqui impugnados, resultaram de uma inspeção tributária levada a cabo pela AT ao exercício de 2003.a. A recorrente imputa à sentença recorrida um vício de nulidade, um erro na interpretação da matéria de facto e um erro na interpretação da matéria de direito, erros estes que, contudo, na perspetiva da recorrida, não se verificam de todo.
b. Na verdade, o Tribunal a quo foi colocado perante uma significativa densidade factual, toda ela suportada documentalmente e corroborada por via de depoimentos testemunhais, considerados credíveis e convenientemente contextualizados. No capítulo que dedicou à factualidade provada, o Tribunal a quo fez uma ponderação adequada da mesma, tendo nela sumariado os aspetos que considerou de maior pertinência para os efeitos da sua aplicação ao direito mobilizável.
c. À recorrida afigura-se correta e suficiente essa ponderação, sobretudo tendo em conta a matéria de direito para que a mesma foi convocada e os objetivos probatórios para que a mesma se mostra concretizada.
d. Nestes termos, é razoável considerar que o Tribunal foi influenciado, na sua decisão de direito, pelos factos que as partes aportaram aos autos, sendo a sua demonstração feita por ausência de contraditório, por via documental e por via probatória testemunhal, conforme se expos desenvolvida e circunstanciadamente.
e. A sentença expressa, de forma ordenada e consistente, as razões que estiveram na base da formação das suas convicções ao nível, nomeadamente, do juízo valorativo que lhe cabe e que as partes não podem sindicar. O Tribunal afirma, de forma perentória e consubstanciada, que a sua apreciação a respeito da factualidade que reportou de provada dependeu “dos documentos constantes dos autos e do PAT apenso, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados e nos depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante, que confirmaram, sem hesitações e revelando conhecimento directo dos factos, dadas as funções que exerciam à data, o invocado pela Impugnante na p. i. a respeito dos motivos inerentes às quebras registadas, dos procedimentos de controlo e documentação das mesmas quebras, da assinatura dos documentos pelos órgãos de gestão e dos procedimentos de contentorização, recolha e encaminhamento dos bens para inutilização e abate, tudo num quadro de quebras inerentes à sua actividade, tal como referido em cada letra do probatório”.
f. Não é, pois, de todo, verdade que a motivação do Tribunal a quo no julgamento da matéria de facto seja omissa: ela comporta a clareza necessária ao escrutínio das razões que estiveram na base das convicções do decisor e torna indubitável a verificação in casu de um esforço probatório suficiente à demonstração dos factos sobre que assenta o direito mobilizado.
g. É, por isso, que não pode conceder-se, em nenhuma linha, na invocação, pela recorrente, do vício de nulidade referente à alegada ausência de motivação para a determinação dos factos considerados provados pelo Tribunal, bem como, acrescente-se, do vício de anulabilidade relativo a erro na apreciação desta matéria.
h. Com efeito, tendo por base o enquadramento fáctico exposto – e que o Tribunal a quo considerou na respetiva fundamentação –, não pode a análise de direito deixar de revestir o sentido que a sentença recorrida lhe atribui. Um diferente sentido para o decidido estaria em frontal oposição com a realidade factual acima retratada e nunca oportunamente negada ou contraditada pela aqui recorrente.
i. Assim, a propósito da matéria de direito colocada à apreciação do Tribunal, e antes mesmo de mais desenvolvimentos, continua implícito no espírito da recorrente a ideia – aos olhos da recorrida, inaceitável – segundo a qual pode ser presumida a venda de existências que bem se reconhece terem sido objeto de inutilização, por força de um fenómeno absolutamente reconhecido e comummente admitido no setor de atividade sobre que nos detemos.
j. É, pois, evidente que os argumentos em que a recorrente entende poder continuar a sustentar a liquidação aqui impugnada, são manifestamente insuficientes – dir-se-ia mesmo, manifestamente forçados – para permitir presumir a transmissão onerosa dos bens adquiridos que não se encontrem em qualquer dos locais em que o contribuinte exerce a sua atividade, o que se traduz num vício de fundamentação imputável aos serviços, extensível agora às alegações que dão suporte ao recurso interposto.
k. Assim: os atos impugnados fizeram impender uma obrigação sobre a recorrida, apesar de deles não ser possível retirar, concludente e fundadamente, os motivos da liquidação ou as disposições legais que se consideram violadas: o Relatório de Conclusões da Ação Inspetiva, em que assentam os atos impugnados, limita-se a mencionar que o sujeito passivo deveria ter tomado as providências necessárias à comprovação inequívoca do destino dado aos bens; não o tendo feito, presumem-se, conclui a AT, transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que se não encontrem na empresa.
l. Esta suposta justificação, não só não é suficiente, como não é clara nem congruente, além de pouco estável na sua formulação: a AT admite, quanto às restantes causas de quebra, que a explicação dada a respeito dos procedimentos adotados pela recorrida nesta matéria e que a prova documental e testemunhal produzida nesse domínio, são suficientes para ilidir a presunção que fez recair sobre os produtos que se encontram nessas circunstâncias; já a respeito de um tipo específico de causa de quebra, a recorrente entende agora poder impor uma prova de sentido negativo, volvidos que estão vinte anos da sua verificação.
m. É flagrante que esta exigência é excessiva e de difícil – para não dizer impossível – cumprimento, mas a mesma torna-se verdadeiramente excêntrica se notarmos que, a seu respeito e como seu pressuposto, não vem convocada qualquer explicação, qualquer dúvida fundada em elementos concretos, qualquer irregularidade a cuja arguição não tivesse sido dada uma cabal resposta por parte da recorrida.
n. A recorrida está, assim, em crer que a alegação apresentada pela recorrente como fundamento para o presente meio de reação contra a sentença produzida pelo Tribunal de primeira instância está insuficientemente fundamentada, além de acrescentar um ónus de demonstração, que – sendo impossível, porque baseado num dever de prova negativa – é evidentemente extemporâneo, na perspetiva em que nunca antes havia sido suscitado em termos que pudessem ser convenientemente contraditados.
o. Seja como for e sem prejuízo do que vem de ser dito, a verdade é que só por erro pode a recorrente insistir na tese de que ao caso pode e deve ser aplicado o disposto no artigo 80.º do CIVA, sem que, insista-se, tivesse recorrido ao regime próprio dos métodos indiretos. É que o artigo 80º do CIVA estabelece que “salvo prova em contrário, presumem-se (…) transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que se encontrarem em qualquer desses locais” (o sublinhado é nosso) e a determinação do lucro tributável por métodos indiretos corresponde precisamente a um processo excecional de fixação por presunções que, para o efeito, parte de determinados elementos conhecidos, para, através deles, concluir ou indiciar um determinado valor que se tornou impossível de apurar pelos mecanismos normais consagrados na lei.
Trata-se de uma forma de superar as situações resultantes do incumprimento, por ação ou omissão, pelo contribuinte e/ou por terceiros de certas obrigações que, se a. observadas, forneceriam os dados necessários à determinação correta daqueles valores.
b. Ora, tal nunca serviu – e continua a não servir – de fundamento à posição adotada pela recorrente, como, aliás, não poderia servir atenta a veracidade das declarações da recorrida e, bem assim, a idoneidade da respetiva contabilidade.
c. Pelo contrário, à AT cabe um verdadeiro ónus de demonstração – consubstanciada numa prova exigente e inquestionável – da verificação destas premissas.
d. Assim têm decidido os nossos tribunais superiores: cite-se, por todos, um excerto do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, em 10.06.2005, no âmbito do Processo nº 00314/04 – VISEU, nos termos do qual “o método indiciário ou presuntivo constitui um método excepcional de apurar o facto tributário, que só pode ter lugar quando o contribuinte não cumpre os deveres de cooperação a que está obrigado, designadamente o dever de ter a contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal e o de entrega da declaração periódica de rendimentos”. Este tribunal revelou, no referido acórdão, o entendimento segundo o qual, só é permitido à Administração fiscal “ultrapassar a declaração (do contribuinte) e proceder a uma liquidação rectificativa quando, fundadamente, conclua que daquela consta uma dedução superior ou um imposto superior aos devidos (art. 82º nº 1 do CIVA). E só no caso de a AF demonstrar, sem margem para dúvidas, através do controle efectuado, que a contabilidade do sujeito passivo não é merecedora de credibilidade, por conter omissões, erros, inexactidões ou outros fundados indícios de que ela não reflecte a matéria tributável do contribuinte, lhe é permitido proceder à tributação com base nas operações que o sujeito passivo presumivelmente efectuou (nº 4 do art. 82)”.
e. Acontece, pois, que só é possível efetuar uma presunção a partir de um facto conhecido, sendo certo que o facto conhecido que serve de base à presunção tem de ser sempre provado e firmado. E, para eliminar a presunção, basta que se comprove que o facto-base não se verificou nos termos invocados – sublata causa cassat effectus. Bem lembrava, a propósito, o autor Virgílio Pires, segundo o qual “o facto conhecido ou base da presunção legal tem, pois, de ser sempre e necessariamente objecto de prova directa, para sobre ela (e por causa dela), se estabelecer a presunção que há-de conduzir ao facto desconhecido, presumido ou principal” (cfr. As Presunções no Direito Fiscal, Bol. CTF 223/225, págs. 55 a 109).
f. Ora, no caso sub judice, não só não ficou provada a existência do tal facto conhecido que permitia firmar o facto desconhecido, como não ficou provada a necessidade de recorrer a presunções atentos os seguintes fatores: (a) a existência de uma contabilidade idónea; (b) a exibição de todas as declarações e informações requeridas; (c) a colocação à disposição de todo o acervo documental suscetível de permitir controlar a classificação das mercadorias impróprias para vendas como quebras; (d) e, finalmente, a normalidade do fenómeno das quebras associadas a diferenças de stock no sector de atividade no qual a ora impugnante se insere, por causas várias, apenas detetáveis por perceção no momento da inventariação física dos bens.
g. Estes fatores corroboram, sem margem para dúvidas, a natureza de quebra – de resto nunca verdadeiramente questionada por parte da Administração fiscal – dos valores registados pela impugnante, os quais, dizendo respeito a existências não representadas no inventário final das existências, são originados por diversas causas não identificadas (muitas vezes não identificáveis) mas reconhecidamente transversais a todo o sector e absolutamente correntes atento o universo do stock em causa: do conjunto dessas causas, retiram-se os casos de furtos não identificados, de deficiente qualificação das existências no momento da sua inventariação, de erro no processo de inventariação, de erro provocado por falha humana no próprio processo de contagem física dos bens, etc., e consequentemente, a fragilidade e falta de sustentabilidade dos indícios utilizados pela Administração, completamente desajustados do fim que se pretende atingir com a utilização de presunções.
h. A sua utilização, em clara ofensa dos preceitos legais que lhe reservam um regime excecional, balizado pelos pressupostos de ordem formal e material próprios do recurso a métodos indiretos, inquina definitivamente os atos ora impugnados do vício de violação da lei que determina a nulidade ou, pelo menos, a anulabilidade dos atos postos em crise.
i. Seja como for, a prova por presunção, excetuando o caso das presunções juris et de jure, admite contraprova e, por maioria de razão, prova do contrário. Foi essa prova do contrário que a agora recorrida efetuou: a partir dela resulta evidente que existe uma clara e inequívoca divergência entre a realidade de facto e os indícios utilizados como pressuposto na prática dos atos ora impugnados.
j. Com efeito, não ocorre, no caso concreto, qualquer transmissão onerosa de bens suscetível de tributação em sede de IVA. O que acontece, afinal, é exatamente o contrário: no caso concreto, ocorre uma desafetação de determinadas mercadorias à finalidade de venda que, no caso, apenas é percecionada no momento da inventariação física final (real) das existências (por terem sido furtadas sem que o furto tivesse sido detetado, por terem ocorrido erros nas contagens físicas – inicial e final – das existências, por terem ocorrido situações de deficiente classificação das mercadorias, etc.).
k. Desde logo, a invocação da falta de identificação do destino dado aos bens objeto de quebra – detetada no momento da inventariação física dos stocks – revela um absoluto desconhecimento do fenómeno das quebras no universo das sociedades integradas no sector de atividade do comércio a retalho.
l. Revela, além disso, uma total incompreensão das razões que conduzem à inevitabilidade das quebras detetadas no momento da inventariação física dos stocks: tratamos, neste caso, repita-se, de causas de quebra não identificadas (muitas vezes não identificáveis) mas apenas percetíveis no momento da inventariação periódica de stocks, através da diferença entre as quantidades das mercadorias registadas e as respetivas quantidades reais, de acordo com o critério valorimétrico adotado pela empresa, em relação às quais não é possível identificar o destino dado aos bens objecto de quebra.
m. Finalmente, ainda a respeito da invocação daquele argumento, a Administração fiscal revela uma intolerável falta de perceção da dificuldade – para não dizer da total impossibilidade – da comprovação direta das razões que originaram as quebras.
n. O desconhecimento e falta de compreensão revelados pela recorrente não são, contudo, justificados já que: a impugnante apresentou, no âmbito de procedimentos de inspeção anteriores, dados certos e objetivos, baseados num relatório – ao qual já nos referimos acima como ERTB –, efetuado pelo Center for Retail Research (cfr. docs. nºs 9 e 10) – instituição inglesa que se dedica ao estudo do sector do retalho a nível europeu, e que acompanha anualmente a evolução do fenómeno da quebra –, que conduzem, com um elevado grau de probabilidade, segundo juízos de causalidade usuais e normais no comércio, à conclusão segura de que a ora impugnante exerceu a sua atividade de acordo com o padrão do respetivo sector de atividade, critério este que, à partida, se não vislumbra que esteja errado, afigurando-se antes como razoável.
o. Carreando as conclusões daquele estudo para a situação concreta, sabemos com certeza que: (1) o fenómeno da quebra não identificada e, em particular, da quebra por furto não detetado, constitui um fenómeno implícito ou inevitável no contexto da atividade exercida no sector retalhista e deste indissociável, (2) as quebras não identificadas registadas pela impugnante apresentam valores perfeitamente “razoáveis” e “normais” atenta a realidade deste fenómeno no universo europeu; e, finalmente, (3) todos os procedimentos considerados recomendados no sentido da minimização e comprovação do fenómeno foram e são escrupulosamente cumpridos e adotados pela aqui impugnante.
p. Aliás, a exibição dos referidos estudos, na medida em que provem – como provam inequivocamente – de forma clara que as quebras apresentadas se encontram dentro dos limites considerados razoáveis, deveria ter sido considerada pelos serviços de inspeção na linha daquela que corresponde à orientação vertida no texto da Circular da DGCI com o nº 2638, de 04.01.1993, e despacho concordante do Subdiretor-geral do IVA.
q. Dos factos resulta, sem margem para dúvidas, que todas as situações de quebra nas existências são devidamente documentadas – se e quando as mesmas se tornam evidentes e percetíveis – em obediência a rigorosas normas de inventariação criadas pela sociedade com a finalidade do seu controlo interno.
r. Através da implementação dos referidos procedimentos de documentação e registo das quebras, a impugnante consegue obter, anualmente, o controlo exato das mesmas, por causa, por tipo de produto e por loja, e, bem assim, em alguns casos (nos casos em que é feita a sua comunicação aos fornecedores dos produtos indevidamente classificados ou não constantes das embalagens nas quantidades anunciadas, por exemplo, no âmbito de um contrato de partilha de responsabilidades por danos desse tipo), o ressarcimento parcial do custo com elas incorrido (cfr. doc. nº 4 e doc. nº 5).
s. Por último, e tendo em conta tudo o que acima ficou exposto, não faz também sentido o argumento, utilizado pela recorrente, da falta de comprovação da indispensabilidade do custo consubstanciado nas quebras para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto e para a manutenção da fonte produtora da impugnante, já que, conforme ficou demonstrado, o custo em causa é efetivo, recorrente, normal e – não apenas indispensável, mas – intrínseco ao contexto da atividade em causa.
t. Por tudo o que vem de ser dito, não se vê de que outras provas precisa a recorrente para se imiscuir à (ilegítima) presunção de venda dos bens objeto de quebra: a presunção prevista no artigo 80º do CIVA encontra-se, no caso concreto, irremediavelmente ilidida.
u. Foi este também o entendimento do Tribunal a quo, que, na opinião da aqui recorrida, bem andou na análise que fez, quer da matéria de facto, conforme se arguiu supra, quer da matéria de direito, nos termos acabados de expor.
TERMOS EM QUE DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO IMPROCEDENTE, POR NÃO PROVADO, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, DESIGNADAMENTE A MANUTENÇÃO DA SENTENÇA RECORRIDA.»
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.
O Ministério Público junto deste Tribunal, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II – Fundamentação
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se a sentença padece de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto decisivos para a sua convicção e em caso de resposta negativa se padece de erro de julgamento na seleção, apreciação e valoração da matéria de facto e na aplicação do direito.II.1- Dos Factos
O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:
A. «A Impugnante exerce a actividade de comércio a retalho em supermercados e hipermercados (cf. doc. 2, junto com a p. i. a fls. 136 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
B. Ao abrigo da Ordem de Serviço n.º OI20070078, de 14 de Fevereiro de 2007, foi realizada uma acção de inspecção externa à Impugnante, que incidiu sobre o exercício de 2003, podendo, entre o mais, ler-se no Relatório de Inspecção Tributária (RIT) respectivo, elaborado em 1 de Agosto de 2007 (cf. doc. 2, junto com a p. i. a fls. 136 e segs.):
  
“(texto integral no original; imagem)”
(…)
C. Dá-se por integralmente reproduzido o teor dos Anexos I a XI ao RIT, designadamente do Anexos III (Documentos juntos pela Impugnante em resposta à notificação que lhe foi efectuada no procedimento inspectivo), X (“IVA – Quebras de Existências”) e XI (“IVA sobre bens alimentares comercializados a uma taxa incorrecta”), a fls. 233 e segs.;
D. Foram emitidas, em nome da Impugnante, as liquidações adicionais de IVA n.°s 7256320 (0301), 7256282 (0302), 7256284 (0303), 7256322 (0304), 7256286 (0305), 7256288 (0306), 7256292 (0307), 7256324 (0308), 7256294 (0309), 7256296 (0310), 7256298 (0311) e 7256326 (0312) e correspondentes liquidações adicionais de juros compensatórios n°s 7256321 (0301), 7256283 (0302), 7256285 (0303), 7256323 (0304), 7256287 (0305), 7256289 (0306), 7256293 (0307), 7256325 (0308), 7256295 (0309), 7256297 (0310), 7256299 (0311), 7256327 (0312), no valor total de € 733.373,42, referentes ao exercício de 2003 (cf. doc. 1, junto com a p. i. a fls. 111 e segs);
E. A p. i. da presente impugnação foi enviada a juízo, via correio electrónico, em 22 de Janeiro de 2008 (cf. fl. 1, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
F. Na actividade da Impugnante, é normal e inevitável existirem quebras nas existências, que se traduzem na diferença entre o stock teórico e o stock físico (cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
G. As quebras nas existências de bens afectos ao sector não alimentar têm subjacentes diversas causas, como deterioração ou perda de qualidade dos bens, furtos, sinistros e diferenças de inventário (cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
H. No caso dos bens pessoais, as quebras ocorrem sobretudo ao nível dos artigos de perfumaria e de outros artigos de pequena dimensão (cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
I. O furto constitui, relativamente a este tipo de bens, a principal causa das quebras (cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
J. Em relação aos (pequenos) electrodomésticos, os mesmos são muitas vezes deteriorados por acção do seu deficiente e repetido manuseamento por parte dos clientes (cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
K. As quebras nas existências são uma das principais preocupações de gestão da Impugnante (cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
L. Têm vindo a ser implementados diversos procedimentos, como o incentivo à colocação, pelos fornecedores, de etiquetas de segurança invioláveis, a negociação, junto dos fornecedores, de alterações ao nível da concepção das embalagens de certos bens, a colocação de etiquetas de rádio-frequência em certos bens, a inserção de certos bens em invólucros de plástico fechados protegidos por alarme e o acondicionamento de certos bens em local próprio (cf. docs. 3 e 4, juntos com a p. i. a fls. 240 e segs. e 500, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
M. Apenas os furtos detectados e impedidos são sujeitos a registo documental no momento da sua ocorrência (cf. doc. 5, junto com a p. i. a fls. 244 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
N. Nos casos de quebra identificada, é efectuado o seu registo e documentação, com indicação da causa respectiva, sendo o documento assinado por duas pessoas, que são, em regra, o gerente de loja e o respectivo chefe de secção (Idem);
O. A documentação das quebras ocorre em momentos distintos: ou no momento da verificação da causa respectiva (nos casos de sinistro), ou no momento da sua detecção (nos casos de deficiente acomodação, armazenagem ou transporte ou nos casos de furto identificado), ou ainda no momento da inventariação periódica dos bens (nos casos de furto não perceptível ou identificado) - cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante;
P. O cumprimento dos procedimentos referidos é auditado e as infracções verificadas são puníveis como infracção disciplinar (Idem);
Q. Diferente é o procedimento instituído para o registo das quebras de natureza não identificada, detectadas no momento da inventariação periódica dos bens (cf. doc. 6, junto com a p. i. a fls. 283 e 284, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
R. Nestas situações, as diferenças positivas entre as quantidades de bens registadas e as quantidades de bens reais são verificadas pela equipa responsável pelo processo de inventariação, sendo o gerente de loja o responsável pelo inventário (Idem);
S. Na maior parte dos casos, as quebras detectadas no momento da inventariação periódica de bens são originadas pela ocorrência de furtos não identificados (Idem);
T. Após o registo contabilístico da quebra identificada, os bens são retirados do circuito de venda e verificados pelo responsável de loja, que os acomoda em contentores de resíduos para recolha (Idem);
U. Por forma a agilizar o procedimento de recolha e encaminhamento dos bens para inutilização e abate, a Impugnante contratou com a sociedade IPODEC — Portugal, Gestão de Resíduos, Lda. - a prestação do correspondente serviço (cf. Anexo III ao RIT, referido na letra C supra e depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
V. Em regra, o transporte dos bens para inutilização e abate é acompanhado por um documento interno, designado de documento de “Saída de Mercadorias” “Retirado para sucata de stock de livre utilização” (Idem);
W. E, bem assim, por um formulário, disponibilizado pelo Ministério do Ambiente, designado de “Modelo A - Guia de Acompanhamento de Resíduos” (Idem);
X. O fenómeno das quebras é transversal a todas as empresas do sector do comércio a retalho, quer a nível nacional, quer a nível internacional (cf. docs. 8 a 12, juntos com a p. i. a fls. 314 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
Y. Em 13 de Janeiro de 2006, o Subdirector-Geral dos Impostos, em substituição do Director-Geral, proferiu despacho com o seguinte teor (cf. doc. 17, junto com a p. i. a fl. 496, cujo teor se dá por integralmente reproduzido):
Por Ofício de 22 de Junho de 2009, a APED – Associação Portuguesa de Empresas de Distribuição foi notificada nos seguintes termos essenciais (cf. doc. junto a fls. 527 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido):
 
(…)»
E quanto à motivação da decisão de facto, consignou-se:
«Assenta a convicção do tribunal nos documentos constantes dos autos e do PAT apenso, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados e nos depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante, que confirmaram, sem hesitações e revelando conhecimento directo dos factos, dadas as funções que exerciam à data (cf. actas dos processos de impugnação cuja prova testemunhal foi aproveitada, nos termos do ponto I supra), o invocado pela Impugnante na p. i. a respeito dos motivos inerentes às quebras registadas, dos procedimentos de controlo e documentação das mesmas quebras, da assinatura dos documentos pelos órgãos de gestão e dos procedimentos de contentorização, recolha e encaminhamento dos bens para inutilização e abate, tudo num quadro de quebras inerentes à sua actividade, tal como referido em cada letra do probatório. O depoimento da última testemunha inquirida, arrolada pela Fazenda Pública, apenas teve em vista a interpretação da prova documental existente nos autos e no PAT apenso.»II.2 Do Direito
A Autoridade Tributária e Aduaneira, ora Recorrente, além do erro de julgamento de fato e de direito imputa à sentença recorrida, vício de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.
Na conclusão C) das alegações de recurso, alega a ora Recorrente nulidade da sentença por violação do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 615.º e do n.º 4 do artigo 607.º ambos do Código de Processo Civil (“CPC”), aplicáveis ex vi a alínea e) do artigo 2.º do CPPT.
No processo judicial tributário este vício da não especificação dos fundamentos de facto e de direito como causa de nulidade da sentença, está contemplado no artigo 125/1 CPPT.
Diz o artigo 125/1 do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), sob a epígrafe Nulidades da sentença:
“1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”
No que respeita à fixação da matéria de facto, estabelece o artigo 123/2 CPPT: o juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.
Tradicionalmente, para que a sentença padeça deste vício considera-se necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a motivação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente.
Assim, a falta de fundamentação como causa de nulidade da sentença não se confunde com o eventual erro da fundamentação de facto e de direito.
Como expende Jorge Lopes de Sousa (1) - Aut Cit., CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO: Anotado e Comentado, 6ª edição, Áreas Editora, 2011, II vol., pág 360.: deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.
Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.
Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação.
Vejamos:
Nas alíneas D) e E) das conclusões de recurso apresentadas insurge-se a ora Recorrente contra a menção em III, de terem sido considerados provados os factos referidos no ponto I supra, quando na sentença não existe um ponto I.
Efetivamente na sentença não foi expressamente incluído um ponto I, embora seja usual incluir um título «Relatório», sendo certo que na página 8, são mencionados os pontos II e III.
Esta interpretação sai reforçada quando na motivação da decisão de facto é novamente feita referência ao não existente ponto I, referindo-se que a prova testemunhal foi aproveitada nos termos do ponto I supra.
Sendo certo que, a ser assim, no dito «I. Relatório» que marcaria o início da sentença, não vemos que nele tenham sido elencados quaisquer factos, mas, além da síntese da posição das partes e do objeto do litígio, tão só meras ocorrências processuais.
Embora a redação usada na sentença não seja das mais felizes, a verdade é sem necessidade de grande esforço interpretativo se apreende que a MMª Juíza a quo na expressão transcrita se está a referir ao despacho que determinou o aproveitamento para os presentes autos da prova testemunhal produzida no âmbito do processo nº 259/07.2BELSB.
Insurge-se, depois, a ora Recorrente contra a remissão em bloco que é feita nas alíneas F, G, H, I, J, K, O e P, para o depoimento das testemunhas arroladas e que foram ouvidas no âmbito do processo que supra identificado que correu termos sob o nº 259/07.2BELSB, prova que foi aproveitada.
Alega que remissão genérica e em bloco efetuada dificulta a aferição sobre que depoimentos relevaram na motivação do Tribunal a quo no concreto julgamento de cada facto provado.
Também se insurge contra a referência que é feita nas alíneas L, M, Q e U., cujo julgamento do Tribunal a quo assentou em prova documental e em prova testemunhal. E ainda contra a menção nas alíneas N, R, S, T, V e W da alocação latina «Idem» [cf. conclusão j) das alegações de recurso].
Entende, pois, a Recorrentes que na fundamentação da decisão da matéria de facto não foram especificados os meios de prova que foram decisivos para a formação da convicção do juiz.
A nulidade arguida pela Recorrente não respeita a que os meios de prova não tenham sido indicados, mas à falta de apreciação crítica da prova e da indicação do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo julgador ao decidir como decidiu.
Não vem posto em causa que a propósito de cada alínea do probatório é feita referência ao meio de prova respetivo.
E, na motivação da decisão de facto, diz no segmento que aqui interessa:
(…)
Assenta a convicção do tribunal nos documentos constantes dos autos e do PAT apenso, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados e nos depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante, que confirmaram, sem hesitações e revelando conhecimento directo dos factos, dadas as funções que exerciam à data (cf. actas dos processos de impugnação cuja prova testemunhal foi aproveitada, nos termos do ponto I supra), o invocado pela Impugnante na p. i. a respeito dos motivos inerentes às quebras registadas, dos procedimentos de controlo e documentação das mesmas quebras, da assinatura dos documentos pelos órgãos de gestão e dos procedimentos de contentorização, recolha e encaminhamento dos bens para inutilização e abate, tudo num quadro de quebras inerentes à sua actividade, tal como referido em cada letra do probatório.
(…)
Da leitura deste excerto da sentença que transcrevemos dúvidas não há que é percetível qual o itinerário seguido pelo decisor que levou a que o caso fosse decidido dessa maneira e não de outra, visto que o vício que consubstancia esta nulidade, conforme mencionado acima, consiste na falta de fundamentação absoluta, não bastando que a justificação da decisão (tanto na vertente factual como no aspeto do enquadramento jurídico) se mostre deficiente, incompleta ou não convincente.
E, apesar de vir alegado o prejuízo decorrente de não poder efetuar uma crítica objetiva à análise crítica da prova [cf. conclusão k) das alegações de recurso] não aponta um único caso em que tal tenha sucedido limitando-se também de forma genérica a afirmar que as testemunhas [da Impugnante] não se pronunciaram sobre todos os factos, sem identificar qual e em que momento [cf. alínea G) das conclusões das alegações].
Tanto mais assim é que vem impugnada a matéria de facto assente, como veremos infra.
Não tem, pois, razão a Recorrente, não se verificando no caso em apreço a nulidade arguida porquanto não há omissão da indicação dos meios de prova que fundamentam a decisão e como vimos já só a falta absoluta de fundamentação é absoluta e total e não quando a fundamentação é escassa, incompleta, não convincente, deficiente ou errada.
Tanto assim é que a Recorrente alega também a errada valoração da prova e da factualidade assente suscitando a sua reapreciação.
Termos em que improcede o recurso nesta parte.
Nas alíneas SS) a FFF) impugna a ora Recorrente os factos assentes constantes das alíneas Q) e R) do probatório, dados como provados com base no documento junto sob o nº 6 com a petição inicial, intitulado «justificação das diferenças de inventário», e no depoimento das testemunhas.
Em regra, quando impugna a matéria de facto, a Recorrente tem de cumprir os ónus que sobre si impendem, sob pena de rejeição do recurso [artigo 640º, n.º 1, alíneas a) a c) e n.º 2, alínea a) do CPC, aplicável ex vi artigo 281º CPPT], cabendo à Recorrente especificar:
a) os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas quanto aos indicados pontos da matéria de facto.
Todavia, quando os meios de prova invocados como fundamento do erro na apreciação das provas que tenham sido gravadas, incumbe aos Recorrente, transcrevê-las ou indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso [artigo 640/2.a) CPC].
Incumbe à Recorrente cumprir este programa, identificando os factos que entende terem sido mal julgados: quer por terem sido dados como provados quando o não deveriam ter sido, quer os que foram desconsiderados e considera serem relevantes à decisão, com indicação dos meios de prova que suportam esta sua pretensão de alteração do probatório.
Contudo, no que concerne à decisão da matéria de facto, a mesma não deverá conter formulações genéricas, de direito ou conclusivas. Na seleção dos factos, e na decisão sobre a matéria de facto deve o Juiz acolher apenas o facto cru, despido de conceitos de direito e de conclusões, afastando, pois, conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos.
Desde já diremos que a Recorrente nas conclusões das alegações de recurso indica os pontos concretos da matéria de facto que foram dados como provados e contra os quais se insurge, a matéria que foi dada por provada quando o não deveria ter sido e indica os meios de prova em que funda a sua discordância.
Vejamos:
Os factos assentes constantes das alíneas Q) e R) do probatório, têm base no documento junto sob o nº 6 com a petição inicial, intitulado «justificação das diferenças de inventário», sendo que as razões da discordância repousam essencialmente em o referido documento não estar assinado por duas pessoas e, logo, não se saber se foi elaborado pelo gerente de loja, e ainda em o depoimento das testemunhas N… S…, L…… R…, D… T… e C… M…, não foram de molde a os confirmar na íntegra.
Vejamos não só os factos assentes nas alíneas Q) e R), mas também na alínea O) que a antecede e que se transcrevem de seguida:
O. A documentação das quebras ocorre em momentos distintos: ou no momento da verificação da causa respectiva (nos casos de sinistro), ou no momento da sua detecção (nos casos de deficiente acomodação, armazenagem ou transporte ou nos casos de furto identificado), ou ainda no momento da inventariação periódica dos bens (nos casos de furto não perceptível ou identificado) - cf. depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante;
P. (…)
Q. Diferente é o procedimento instituído para o registo das quebras de natureza não identificada, detectadas no momento da inventariação periódica dos bens (cf. doc. 6, junto com a p. i. a fls. 283 e 284, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante);
R. Nestas situações, as diferenças positivas entre as quantidades de bens registadas e as quantidades de bens reais são verificadas pela equipa responsável pelo processo de inventariação, sendo o gerente de loja o responsável pelo inventário (Idem);
Nas alíneas em causa resulta claramente uma diferença de procedimento da Recorrida entre os casos de quebras resultantes de furtos identificados dos provenientes de furtos não identificados e todos aqueles que são genericamente designados por «quebras de natureza não identificada, detetadas no momento da inventariação periódica dos bens».
Enquadrando o decidido com o constante no relatório elaborado pelos Serviços de Inspeção Tributária parcialmente transcrito na alínea B) dos factos provados quanto ao «valores registados como “diferenças de inventário”» a correção impugnada assenta «em que a contabilização do custo visa apenas justificar uma diferença entre o stock físico e o contável ou contabilístico para a qual a empresa deveria ter desenvolvido procedimentos de controlo interno que minimizassem e documentassem esse tipo de divergências». Ora, na motivação do ato constante do relatório estava precisamente em causa a crítica dos mecanismos internos da empresa ora Recorrida, insuficiência à qual esta procurou dar resposta descrevendo, em abstrato, o procedimento normal ou usual nesses casos, procurando assim afastar a crítica também ela formulada em abstrato, demonstrando ter instaurado procedimentos internos de controlo eficazes.
Este enquadramento é relevante porquanto a prova em causa e levado ao probatório destinava-se a contrariar não só a crítica expressa no relatório aos procedimentos internos de controlo da Impugnante e ora Recorrida como a afastar a presunção de transmissão dos bens [cf. conclusão III) das alegações de recurso].
Ouvido o depoimento da testemunha L… R… no referenciado minuto 1:19:10 a minuto 1:21:51 da gravação, nele se refere expressamente ao furto que só é detetado no momento da inventariação física, à quebra de produtos de vidro, aos produtos cuja embalagem é violada e já não pode ser vendido aos clientes, verificadas por um controlador «regional» que se deslocava às várias lojas da Impugnante e ora Recorrida, e quem efetuava a contagem e a «recontagem» do(s) produto(s) sendo que era responsável pela inventariação o gerente de loja, sendo que esta é feita por «amostragem» pela equipa. As diferenças anotadas são então registadas no sistema e é então feito o movimento contabilístico, tendo por base a diferença entre a quantidade teórica e a física verificada. Referiu também que em regra é elaborado um documento e assinado por duas pessoas. Referiu também que na auditoria efetuada posteriormente são quase sempre detetadas diferenças porquanto o gerente de loja tende a registar quebras menores em ordem a minimizar essas quebras e a justificar o cumprimento dos objetivos que lhe são exigidos pela entidade empregadora.
Não detetamos, pois, a alegada contradição entre o depoimento referido e o que foi levado à matéria assente. Do depoimento da testemunha resulta sim que há lugar a duas verificações, a que é feita pelo gerente de loja e pela sua equipa e a que é efetuada pelo controlador regional.
O mesmo ocorre com os demais depoimentos gravados e que ouvimos, ou seja, não detetamos qualquer contradição entre os referidos depoimentos das testemunhas D….. T…, C…. M… e R… M…..
Termos em que improcede a impugnação da matéria de facto.
Depois, e como refere a própria Recorrente nas conclusões das alegações de recurso, mais que a impugnação da matéria de facto está verdadeiramente em causa, sim, o erro de julgamento de facto na valoração de prova documental e de prova testemunhal e erro de julgamento de direito ambos incorridos ao julgar ilidida a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA,
Vejamos assim quanto ao alegado erro de julgamento quanto ao decidido sobre a correção efetuada pela Autoridade Tributária e Aduaneira que identifica como relativa a quebras não justificadas, reconduzidas a diferenças de inventários; quebras sobre as quais não se identificou o motivo da ausência da existência, no montante de € 7 188 310,30, que não são reconduzidos a roubo, sinistro, nem a deterioração dos artigos [cf. conclusões P) e Q) das alegações de recurso].
Pouco mais há a acrescentar ao que já se encontra explicitado, na sentença da 1ª instância, sobre esta presunção de transmissão dos bens que não se encontrarem nos locais em que o contribuinte exerce a sua atividade, que aliás se louva na mais recente jurisprudência deste TCAS, que cita e segue.
Diz a sentença no excerto que aqui interessa:
Do RIT referido na letra B do probatório consta que as liquidações de IVA sindicadas decorreram da aplicação ao caso do disposto no artigo 80.º do CIVA (actual artigo 86.º),
normativo que dispunha, à data dos factos, o seguinte:
“Salvo prova em contrário, presumem-se adquiridos os bens que se encontrarem em qualquer dos locais em que o contribuinte exerce a sua actividade e presumem-se transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que se não encontrarem em
qualquer desses locais”.
Como referem Francisco Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto
sobre o Valor Acrescentado, Anotado e Comentado, 4.ª Edição, Lisboa, Rei dos Livros,
1997, pp. 813 e 814,
“O disposto neste artigo poderá considerar-se como uma consequência directa da inventariação que eventualmente tenha sido efectuada nos termos do artigo anterior, conduzindo à existência de bens não documentados nem registados e que se presume
terem sido adquiridos pelo sujeito passivo. Também como resultado dessa inventariação poderá verificar-se a falta de bens face ao registo dos livros. Em ambos os casos o legislador admite por um lado, uma presunção juris tantum de aquisição daqueles bens e, por outro, a transmissão dos bens encontrados em falta, motivando, neste caso, a liquidação do correspondente imposto”.
Temos, pois, que a Administração Tributária (AT) pode presumir como transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que não se encontrem em qualquer dos locais em que o contribuinte exerce a sua actividade. Por conseguinte, a presunção de transmissão decorre da verificação do facto de os bens não se encontrarem em locais
relacionados com o exercício da actividade,
Trata-se, de harmonia com o disposto no artigo 73.º da LGT, de uma presunção ilidível pelo sujeito passivo, ou seja, este pode demonstrar que não foram transmitidos os bens que não se encontrem nos apontados locais.
Ora, a discrepância subjacente ao artigo 80.º do CIVA pressupõe a inventariação dos bens, para daí se concluir que faltam (fisicamente) bens em face dos registos contabilísticos. Esta decorrência directa da inventariação de bens era absolutamente clara no artigo 79.º, n.º 1, do CIVA, em vigor à data dos factos, nos termos do qual “Sempre que necessário, poderão os funcionários encarregados da fiscalização proceder à inventariação das existências físicas de qualquer estabelecimento”.
No caso vertente, não vem evidenciada qualquer discrepância entre a inventariação física dos bens e os registos contabilísticos que permitisse à AT concluir que faltam (fisicamente) bens e daí extrapolar para presumir a sua transmissão. Os serviços de inspecção tributária nunca colocaram em causa a contabilidade da Impugnante, que, assim, se presume verdadeira (cf. artigo 75.º da LGT).
Prossegue a sentença recorrida:
A Impugnante, como se verificou, cuidou de espelhar na sua contabilidade que o montante de € 2.178.221,33 respeita a bens não alimentares que, em resultado de quebras, não foram transmitidos (cf. letra B do probatório).
(…)
Por conseguinte, a presunção que decorre do artigo 80.º do CIVA não poderia aqui operar.
A referida solução está em linha com a jurisprudência vertida nos acórdãos do TCA Sul de 9 de Fevereiro de 2017, proferido no processo n.º 885/07.0BELSB, de 11 de Fevereiro de 2021, proferido no processo n.º 273/10.0BELRS e de 25 de Outubro de 2021, proferido no processo n.º 604/06.8BELSB, todos disponíveis em www.dgsi.pt, para cuja fundamentação se remete, mutatis mutandis, em obediência ao disposto no artigo 8.º, n.º 3, do CC.
Note-se que a AT, no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que determinam as correcções que suportam a liquidação.
Mesmo que assim não se entendesse e se admitisse que estão preenchidos os pressupostos para aplicar o artigo 80.º do CIVA, ainda assim, a correcção operada (e a subsequente liquidação adicional de IVA) não se poderia manter, por se verificar que a Impugnante ilidiu a presunção mediante a prova do seu contrário.
Saliente-se que a AT não questiona a ocorrência das quebras em questão; apenas considera que a Impugnante “deveria ter desenvolvido procedimentos de controlo interno que minimizassem e documentassem este tipo de divergências” e que “são bens para os quais a empresa não conseguiu identificar o seu destino” (cf. letra B do probatório).
Ora, a Impugnante demonstrou, de forma objectiva e concreta, que as quebras constituem uma consequência normal, inevitável e inerente à sua actividade e, bem assim, que documenta e controla internamente as quebras – com existência conhecida ou não - mediante documentos assinados pelos órgãos de gestão, originando o lançamento contabilístico das quebras e o envio dos bens para inutilização e abate (cf. letras F a X do probatório e fundamentação da matéria de facto supra).
Importa ainda chamar à colação a clarificação vertida na informação da AT referida na última letra do probatório, segundo a qual não são de exigir, nem autos de destruição ou de abate, nem participações à polícia ou apólices de seguro, quando “as quebras resultam do exercício normal da actividade, não revestindo natureza extraordinária ou imprevisível”, devendo atender-se à existência de “sistemas de controlo” interno e externo, ao facto de as quebras não se afastarem dos “limites razoáveis para o sector de actividade” e “desde que seja elaborado um «documento de inventário com as diferenças de stock»”, documento este a que se fez menção nas letras Q e R do probatório.
Donde se conclua que os bens não foram transmitidos a terceiros, inexistindo nos autos quaisquer factos susceptíveis de corporizar tal circunstância, o que evidencia a ilegalidade das liquidações adicionais de IVA impugnadas, emitidas com fundamento na
presunção de transmissibilidade dos bens.
Efetivamente quanto às «perdas por quebras desconhecidas» ou «não identificadas» estas foram verificadas não por contagem física efetuada pela própria Autoridade Tributária e Aduaneira, mas por diferenças de inventário verificadas pela própria Impugnante e ora Recorrida, sem ter sido colocada em causa a credibilidade dessa mesma contabilidade que, como é consabido, goza da presunção de veracidade. Ora, estas quebras estão suportadas em documentos contabilísticos.
Reitera-se que em momento algum foi posta em causa a veracidade da mesma, nem foram detetados ou alegados comportamentos ou práticas fraudulentos.
Por seu turno a Impugnante e ora Recorrida, comprovou ter instalado e implementado procedimentos e mecanismos internos de controlo apertados, tendo conseguido contrariar ou ilididir aquela presunção de transmissão dos bens. Com efeito e como é referido na sentença recorrida, a presunção prevista no então artigo 80º CIVA e aqui em causa é uma presunção ilidível (iuris tantum), admitindo, pois, a produção de prova em contrário.
Em momento algum do relatório elaborado ou no depoimento da testemunha arrolada pela Fazenda Pública é alegado que os bens foram efetivamente transmitidos, tudo assentando na falta de justificação para as quebras de existências verificadas.
No sentido de não poder operar aqui a presunção que decorria do então vigente artigo 80º CIVA, chamamos à colação o decidido no recente acórdão deste TCAS de 2 de novembro de 2023, no processo nº 259/07.2BELSB (disponível em www.dgsi.pt), da mesma Impugnante, com semelhantes contra-alegações e do qual foi feito o aproveitamento da prova testemunhal, com o qual concordamos e que subscrevemos na qualidade de 2ª Adjunta, este respeitante ao ano de 2002, e às quebras relativas a sinistros, deterioração de artigos ou problemas de qualidade. Do sumário transcreve-se:
I. A quebra de origem conhecida ou desconhecida é um fenómeno caraterizador do comércio a retalho, com maior expressão em superfícies comerciais de grande dimensão.
II. O à época art.º 80.º do CIVA visa situações de evidentes discrepâncias entre inventários contabilísticos e as existências que a AT verifica existirem efetivamente.
III. Estando mensuradas as quebras relativas a sinistros, deterioração de artigos ou problemas de qualidade, quebras essas suportadas em documentação interna correspondente, e estando provada a existência de um mecanismo de controlo interno sólido, designadamente no tocante à sua identificação e destruição, a sua efetividade está demonstrada.
Por fim, embora já relativamente ao artigo 86º CIVA (com redação semelhante ao antigo artigo 80º CIVA) citamos a informação vinculativa/ ficha doutrinária, sobre «Quebras anormais de existências», confirmada por despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Diretor Geral, em 29-06-2009 (disponível no portal das finanças), verifica-se que a própria Autoridade Tributária e Aduaneira aceita que as perdas por quebras não identificadas (designadamente, furtos de existências) relevadas contabilisticamente e suportadas pela documentação interna (…) reúnem o requisito da indispensabilidade, condição necessária à dedutibilidade do custo no âmbito do IRC e, por conseguinte, será de aceitar, para as mesmas perdas, como ilidida a presunção prevista no artigo 86° do CIVA.
Da suprarreferida informação vinculativa transcreve-se:
CONCLUSÃO
26 - Face ao que antecede e nos temos do artigo 68° da Lei Geral Tributária, presta-se o seguinte esclarecimento:
- Os sistemas de controlo (sistemas de vídeo-vigilância na exposição/market hall, no self-service e no armazém) para assegurar a minimização dos furtas bem como o sistema de registo informático de quebras de existências e de controlo interno implementados na empresa “A” preenchem os critérios adoptados para efeitos de IRC;
- O sistema contabilístico confere fiabilidade á relevação destas ocorrências;
- A aceitação para fins tributários das perdas por "quebras desconhecidas" depende de análise casuística e circunstanciada da situação em concreto;
- As perdas por quebras não identificadas (designadamente, furtos de existências) relevadas contabilisticamente e suportadas pela documentação interna anteriormente referida reúnem o requisito da indispensabilidade, condição necessária à dedutibilidade do custo no âmbito do IRC e, por conseguinte, será de aceitar, para as mesmas perdas, como ilidida a presunção prevista no artigo 86° do CIVA.
Em face do exposto, improcede, pois, o recurso.
Relativamente à condenação em custas importa considerar que nos termos dos artigos 527/1 CPC: a decisão que julgue a ação ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa (…).
Assim, atento o princípio da causalidade, consagrado no artigo 527/2, do CPC, aplicável por força do artigo 2º, alínea e), do CPPT, as custas são pela Recorrente, que ficou vencida.
Por fim, e tendo em consideração que o valor da causa foi fixado em € 733 373,42, considerando a conduta processual das partes a atividade desenvolvida no processo, destacando-se que as questões em causa nos presentes autos foram já objeto de apreciação por este Tribunal Central Administrativo Sul, visto o princípio da proporcionalidade, concluímos que no caso vertente se verificam os pressupostos para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça do artigo 6/7 do RCP.
Sumário/Conclusões:
I - A quebra de origem conhecida ou desconhecida é um fenómeno caraterizador do comércio a retalho, com maior expressão em superfícies comerciais de grande dimensão.
II - O artigo 80.º do CIVA então vigente visa situações de evidentes discrepâncias entre inventários contabilísticos e as existências que a AT verifica existirem efetivamente.
III - As perdas por quebras não identificadas (designadamente, furtos de existências) relevadas contabilisticamente e suportadas pela documentação interna reúnem o requisito da indispensabilidade, condição necessária à dedutibilidade do custo no âmbito do IRC e, por conseguinte, será de aceitar, para as mesmas perdas, como ilidida a presunção prevista no artigo 80° do CIVA.
III - Decisão
Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.
Custas pela Recorrente, que decaiu, com dispensa do remanescente da taxa de justiça, nos termos expostos.
Lisboa, 19 de dezembro de 2023
Susana Barreto
Ana Cristina Gomes de Carvalho
Jorge Cortês |
