Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
AJUDAS DE CUSTO
JUROS COMPENSATÓRIOS
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 1650/08.2BELRS |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 07/14/2022 |
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| Relator: | JORGE CORTÊS |
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| Descritores: | IRS AJUDAS DE CUSTO JUROS COMPENSATÓRIOS |
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| Sumário: | Havendo elementos na contabilidade que justificam a inscrição de quantias pagas a trabalhadores da impugnante a título de ajudas de custo não é suficiente para a sua descaracterização a falta de preenchimento do boletins itinerários ou a regularidade dos pagamentos efectuados. |
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| Votação: | UNANIMIDADE |
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| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO I - RelatórioC.........- Cooperativa …………….., CRL, deduziu impugnação judicial, tendo em vista a anulação da liquidação de juros compensatórios com o nº ………………088, relativa ao exercício de 2004, no valor de €14.799,97, bem como a decisão proferida em 15.09.2008, da autoria do Chefe de Divisão Justiça Administrativa –Direcção de Finanças de Lisboa, em delegação de competências, que lhe indeferiu a reclamação graciosa apresentada em 04.07.2007 contra aquele acto tributário. O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 162 e ss. (numeração no processo em formato digital -sitaf), datada de 08 de Outubro de 2021, julgou a presente impugnação procedente e anulou a liquidação sindicada. A Fazenda Pública interpõe recurso contra a sentença, em cujas alegações de fls. 205 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf) alegou e formulou as seguintes conclusões: «4.1. Visa o presente recurso reagir contra a Douta decisão que julgou procedente a Impugnação judicial, intentada pela ora recorrida contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa n.º …………….466, que teve por objecto a liquidação de juros compensatórios referente à liquidação nº……………………088, relativa ao exercício de 2004, no valor de €14.799,97. 4.2. Ora, entendemos que face à situação fática, atenta a matéria de facto provada e não provada, deveria ter sido outro o entendimento factual e jurídico, em conformidade com o invocado em sede da Contestação, assistindo-se a um errado julgamento sobre a matéria de facto, designadamente sobre os factos provados e a respetiva aplicação do direito. 4.3. Com o devido respeito e salvo melhor opinião, a Fazenda Pública entende que foram incorretamente julgados os pontos que constantes dos artigos 65.º, 68.º, 69.º, 73.º a 82.º da informação oficial da Divisão de Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa e que integra o Processo Administrativo Tributário que se encontra junto aos autos de primeira instância e para a qual foi feita remissão no articulado de contestação apresentado, o que consubstancia erro de julgamento. 4.4. Importa relevar que, ao contrário do preconizado pelo Tribunal a quo, em sede de inspeção à Impugnante, verificou-se que o objetivo do pagamento desses valores teve o desiderato de remunerar os colaboradores. 4.5. Nessa consonância, na situação em apreço dos autos, retira-se que não existe um facto de ocasionalidade, que é intrínseco às ajudas de custo, porquanto as ajudas são compensações pelas despesas que o trabalhador teve de suportar, ou presuntivamente deveria suportar, nas deslocações ao serviço da entidade patronal, correspondendo a situações pontuais em que o trabalhador teve de suportar despesas por mudança do local de trabalho contratualmente previsto ou deslocações para fora do seu local habitual de trabalho. 4.6. A ocorrência de um valor pago de forma periódica e regular, constitui notoriamente uma anormalidade indiciária de que esse ajuda de custo não é materialmente credível, tal como, o pagamento em dobro desse valor de forma periódica e regular, em períodos de férias e dezembro, ainda mais aclara a funcionalidade desse pagamento, que acompanhava as regras do pagamento dos vencimentos dos colaboradores (subsídio de férias e subsídio de natal em dezembro). 4.7. Atendendo a que o critério da ocasionalidade compõe o conceito de ajudas de custo, não pode ser singelamente derrogado com o argumento de que o valor pago era um pagamento genérico e que depois ocorria um acerto de contas, sob pena de ocorrer um total extravasar do conceito de ajudas de custo. 4.8. Mesmo que aceitasse a existência desse modelo de conta-corrente de ajudas de custo, para que o mesmo fosse aceite e normal, que afastasse a sua consideração como retribuição, era essencial a existência de documentos que comprovassem essa conta corrente, espelhando minimamente as despesas dos colaboradores e o valor já pago. 4.9. No caso dos autos, não consta efetuada essa prova, bastando-se o Tribunal a quo com a mera prova testemunhal, quando na verdade, estamos perante factos em que a prova por excelência, apenas e só, poderá ser a documental. 4.10. Mesmo que se aceite que a lei não exige a elaboração de boletins de itinerário semelhantes aos previstos para os funcionários do Estado, é anormal aceitar que uma empresa controle o pagamento de ajudas de custo apenas com base num documento emitido pelo colaborador onde consta apenas o seu nome e o valor, sem qualquer descrição da deslocação? Ainda mais, numa empresa, como a Impugnante, com muitos colaboradores, com inúmeras deslocações, e de longa distância. 4.11. Importa gizar que a apreciação jurisdicional tem de considerar os sintomas de verdade numa determinada situação (a coerência da hipótese, a simplicidade da hipótese, a probabilidade da hipótese, a testabilidade empírica da hipótese, a corroboração da hipótese explicativa e resistência à refutação, quantidade e diversidades das provas), em respeito pela tutela jurisdicional e verdade material, recorrendo ao princípio da inquisitório sempre que necessário, independentemente dos cânones do ónus da prova. 4.12. No caso dos autos, todos os elementos indiciários aportados pela AT da qualificação das ajudas de custo como rendimento dos colaboradores, preenchem todos os pressupostos dos sintomas da verdade, e que foram explicados no relatório de inspeção, e posteriormente reiterados em sede de reclamação graciosa. 4.13. A decisão jurisdicional não pode olvidar a ausência de prova documental pela Impugnante, olvidar os elementos indiciários e explicações de um relatório de inspeção ou outro ato administrativo, e por isso, quando assim existem indícios que ofuscam a verdade material, o depoimento testemunhal terá que ser devidamente enquadrado com a situação em apreço, o que não foi. 4.14. Não corresponde à realidade, em conformidade com o princípio da normalidade, mesmo que por vezes tal aconteça: que um trabalhador ganhe de fora regular, periódica e em dobro nos meses de subsídios e que por essa via existe uma redução do imposto a pagar pelo rendimento auferido; que esses valores sejam aceites como ajudas de custo, porque são pagamentos genéricos, com posterior acerto de contas, em que não existe qualquer documento cabal a demonstrar os custos do trabalhador. 4.15. Ou melhor, diz-nos a experiência ignorada pelo Tribunal a quo, com o devido respeito, esta forma de operar da Impugnante poderia levar a abusos dos colaboradores e pagamentos em excesso, porque não havia controlo interno… Ou era esse o propósito de um aparente controlo para permitir a existência de uma característica vaga de todos os custos dos colaborares, aumentando a sua retribuição mensal por via das simuladas ajudas de custo…. 4.16. Logo, em sintonia com o tudo o referido, e já supra aclarado, entendemos que o Tribunal a quo não valorou corretamente os factos apurados em sede da ação de inspeção tributária e reiterados em sede da decisão de reclamação graciosa, e acima de tudo indevidamente os factos derivados da prova testemunhal. 4.17. Portanto, entendemos que mal andou a decisão do Tribunal a quo em todo o seu caminho decisório quanto à não qualificação das ajudas de custo como rendimento dos colaboradores, entendendo que não se afigura legal a liquidação de juros que visam compensar o atraso na liquidação do imposto. 4.18. Assim sendo, é entendimento da Representação da Fazenda Pública que o Tribunal “a quo”, incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito, por errada interpretação, porquanto deveria ter concluído que as designadas “ajudas de custo” pagas são remunerações acessórias, pelo que constituem rendimentos do trabalho dependente e como tal enquadráveis no artigo 2.º do Código do IRS, estando assim sujeitas a IRS pela Categoria A, motivo por que procedeu à liquidação de juros compensatórios e ao despacho de indeferimento da reclamação graciosa, ora impugnados. Pelo exposto, 4.19. com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, deve ser revogada a decisão ora recorrida, com as legais consequências daí decorrentes. X Não há registo de contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso.X Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.X II- Fundamentação1.De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: « A. A Impugnante é uma cooperativa de ensino, que integra um conjunto de estabelecimentos de ensino superior em Lisboa, Porto, Marinha Grande, Torres Vedras, Castelo Branco e Portimão que constituem o denominado grupo Lusófona, tendo como atividade principal ministrar cursos superiores de diversas áreas do saber (cfr. Relatório de Inspeção Tributária (RIT), a fls. 46 e 49 do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimentos das testemunhas inquiridas – minutos 02:59 e 60:30 do registo fonográfico); B. Em cumprimento das Ordens de Serviço n.ºOI200600618 e OI200606356, de 26.01.2006 e 12.10.2006, respetivamente, foi efetuada uma acção inspetiva aos exercícios de 2004 e 2005 da Impugnante, constando do RIT, elaborado em 10.01.2007, designadamente e no que releva para os presentes autos, o seguinte: «1.2 – JUROS COMPENSATÓRIOS Com a falta de retenção, foi retardada a entrega do imposto a pagar antecipadamente. Por esta falta a C........., CRL, é responsável pelos juros compensatórios, nos termos do artigo 91. °, n.º 1, do CIRS, que remete para o artigo 35. ° da LGT, desde a data em que deveriam ser entregues os valores retidos até à data de entrega das declarações pelos beneficiários dos rendimentos» RETENÇÕES - 2004 – 662.211,95 (…) III.3 – IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS SINGULARES – IRS Da verificação dos elementos contabilísticos, confirmou-se que foram contabilizados como custos dos exercícios de 2004 e 2005, a título de deslocações e estadas e de ajudas de custo, valores bastantes significativos. Da verificação dos documentos de suporte às referidas deslocações em viatura própria e ajudas de custos, constatou-se que os valores contabilizados pela C........., CRL, foram pagos aos respectivos beneficiários. Para além da constatação de pagamento, foram analisados um conjunto de elementos que nos levam a concluir, que os valores contabilizados a titulo de quilómetros em viatura própria e de ajudas de custos, através do diário PRH, não são mais do que complementos de vencimento, como tal sujeitos a IRS - Categoria - A, conforme está definido no artigo 2° do CIRS. PRINCIPAIS FACTOS - Parte significativa dos valores contabilizados a título de deslocações em viatura própria e ajudas de custos, não se encontram devidamente documentadas, por não relevar a que titulo foi recebido o respectivo valor, identificando apenas o nome do beneficiário e o respectivo valor recebido (anexo fls. 131 e 132); - Outros valores foram contabilizados tendo por base um boletim de itinerário, que não cumpre com os requisitos previstos na alínea f) do n.º 1 do artigo 42° do CIRC, nomeadamente quanto ao objectivo da deslocação, e á sua realização efectiva (anexo fls. 133 e 134); - Os valores contabilizados a títulos de ajudas de custo e quilómetros em viatura própria em alguns casos ser um valor mensal fixo ou muito aproximado ao longo dos respectivos meses do ano; - No mês de férias, a C......... também paga aos seus colaboradores ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, sendo o seu valor o dobro do que normalmente paga num mês normal de trabalho; III.3.1 - EXERCÍCIO DE 2004
Os documentos que suportam os registos contabilísticos estão agrupados em diversos diários (anexo fls. 25) que têm a ver com o tipo de documento escriturado. Da análise destes diários, verificou-se que ajudas de custos e os quilómetros em viatura própria, sem documentação vinculativa adequada, ou não considerados efectivamente realizados, foram agrupados no diário PRH, todos os outros diários incorporam despesas com deslocações e estadas documentadas com documentos externos e que foram aceites como deslocações efectivamente realizadas.
JUROS COMPENSATÓRIOS As deslocações em viatura própria e ajudas de custo apuradas no valor de 1.911.237,73 euros, e considerados como remunerações do trabalho dependente nos termos do artigo 2° do CIRS, vão ser tributados na esfera patrimonial dos respetivos beneficiários. A C........., CRL, nos termos do n.º 1 do artigo 99. ° do CIRS, deveria proceder à retenção na fonte do IRS, no momento do pagamento ou da colocação à disposição dos seus titulares. As importâncias retidas nos termos dos artigos 99. ° devem ser entregues até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas, de acordo com n.º 3 do artigo 98. °, ambos do CIRS. Com a falta de retenção, foi retardada a entrega do imposto a pagar antecipadamente. Por esta falta a C........., CRL., é responsável pelos juros compensatórios, nos termos do artigo 91. ° n.º 1 do CIRS, que remete para o artigo 35. ° da LGT, desde da data em que deveriam ser entregues os valores retidos até á data de entrega das declarações pelos beneficiários dos rendimentos. Mapa das retenções não entregues • valores sujeitos a juros compensatórios (anexo fls. 26 a 69)
VIII – Direito de audição – fundamentação O sujeito passivo foi notificado nos termos previstos no artigo 60° da Lei Geral Tributária e artigo 60° do Regime Complementar de Procedimento da Inspeção Tributária, sobre o Projecto de Conclusões do Relatório de Inspeção, para exercer o direito de audição, pelo ofício n.º 105971 de 2006/20/12. O sujeito passivo exerceu o direito de audição, sendo apresentado por escrito e entregue pessoalmente nesta Direcção de Finanças em 09/01/2007. No direito de audição (anexo fls. 141 a 144) o sujeito passivo vem expressar a sua concordância com as correcções efectuadas em sede de IRC, e manifestar a sua discordância com a análise e valores propostos no relatório em sede de IRS, em relação à não consideração por parte da Administração Fiscal de um conjunto de valores contabilizados com ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, e enquadrados como rendimentos do trabalho dependente - Categoria A, na acção inspectiva realizada aos exercícios de 2004 e 2005. Da contestação salienta-se o seguinte: "Ainda que aceite que a referência ao facto do modelo de documento utilizado para justificação das deslocações dos seus colaboradores não corresponde totalmente ao que oficialmente está instituído, não pode (...) deixar de considerar que não existe razão objectiva para que tenha questionada e posta em causa a realização de muitas dessas deslocações. " "A circunstância de formalmente os documentos poderem não corresponder a determinados parâmetros legais não é condição para se poder imediatamente e sem qualquer outra justificação objectiva questionar a validade das deslocações dos colaboradores da cooperativa." "Estamos perante um erro de forma que pode e deve ser corrigido pela cooperativa mas não perante um erro material, já que o facto constante do documento (deslocação) existiu comprovadamente e como tal deve ser considerado para efeitos fiscais. Aliás, sendo frequente a deslocação de elementos da cooperativa em viatura própria, quer a estabelecimentos de ensino por ela titulados quer a outros locais em serviço da mesma, em bom rigor, o modelo de documento usado, não visa apenas deslocações e ajudas de custo conexas com as mesmas mas também, despesas que forem efectuadas em representação da cooperativa, circunstâncias que o boletim oficial não prevê. Parece que esta é uma explicação suficientemente elucidativa da forma como na cooperativa se procura fundamentar obiectivamente a realização das deslocações e nesse sentido é por de mais evidente que a Administração Fiscal não pode colocá-las em causa negando a sua existência apenas com base em aspectos formais dos documentos usados." "Trata-se, portanto de um erro de apreciação e interpretação dos factos que suportam uma determinada realidade da vida desta Universidade que claramente viola o princípio da efectiva busca da verdade material e fiscal que em sede de procedimento tributário a Administração Fiscal está obrigada por força das disposições constantes dos artigos 55. ° e 63. ° n°. 3 da Lei Geral Tributária." (…) Em relação ao alegado pelo sujeito passivo, apresentamos alguns dos factos que nos levaram a não aceitar o enquadramento praticado pelo sujeito passivo, em relação aos valores contabilizados como deslocações em viatura própria e ajudas de custo. A não aceitação dos valores apresentados não se deve a aspectos meramente formais, mas sim a situações verificadas e não esclarecidas no direito de audição, como sejam: - Os valores contabilizados a títulos de ajudas de custo e quilómetros em viatura própria em alguns casos ser um valor mensal fixo ou muito aproximado ao longo dos respectivos meses do ano; - No mês de férias, a C......... também paga aos seus colaboradores ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, sendo o seu valor o dobro do que normalmente paga num mês normal de trabalho; - No mês de Dezembro, a C......... também paga aos seus colaboradores ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, sendo o seu valor o dobro do que normalmente paga num mês normal de trabalho; Parte significativa dos valores contabilizados a título de deslocações em viatura própria e ajudas de custos, não se encontram devidamente documentadas, por não relevar a que título foi recebido o respectivo valor, identificando apenas o nome do beneficiário e o valor recebido; A alguns dos colaboradores, recebem todos os meses do ano, valores a títulos de ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, superiores aos respectivos vencimentos; Para além destes factos constantes da contabilidade da C......... e não contestados pelo sujeito passivo, deveremos ainda contestar o seguinte excerto da alegação do sujeito passivo, e que se transcreve:- "o modelo de documento usado, não visa apenas deslocações e ajudas de custo conexas com as mesmas mas também, despesas que forem efectuadas em representação da cooperativa, circunstâncias que o boletim oficial não prevê. Parece que esta é uma explicação suficientemente elucidativa da forma como na cooperativa se procura fundamentar objetivamente a realização das deslocações e nesse sentido é por de mais evidente que a Administração Fiscal não pode colocá-las em causa negando a sua existência apenas com base em aspectos formais dos documentos usados." O sujeito passivo alega que nos documentos de suporte das ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, também se inclui despesas efectuadas em representação da cooperativa. As despesas de representação são obrigatoriamente suportadas por documentos externos. Para os empregados que receberam valores da C........., a título de ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, e que mais tarde apresentaram despesas diversas documentadas para suportar os valores recebidos, a Administração Fiscal aceitou esses documentos como justificação dos valores recebidos, aceitando o procedimento da cooperativa que consistiu em reduzir ou anular o total do documento cujo recebimento não se encontrava justificado. Em face, do exposto não nos é possível atender ao alegado pelo sujeito passivo no exercício do direito de audição. Também no exercício do direito de audição o sujeito passivo não veio quantificar e identificar, o valor das ajudas de custo e quilómetros em viatura própria que considera efectivamente realizados e que a Administração Fiscal, não encontrou justificação para ter esse entendimento. Por fim reafirmamos que foram considerados fiscalmente um conjunto bastante significativo de deslocações e estadas 566.786,51 euros para o exercício de 2004 e de 524.520,42 euros para o ano de 2005, suportadas com documentos externos, que foram aceites. O sujeito apresentou no 8° Serviço de Finanças um pedido de redução de coimas, nos termos do disposto no art.° 29, n.º 1, al. a) do RGIT (anexo fls. 146). IX – Propostas Em síntese, propõe à consideração superior o seguinte: - Exercício de 2004 - Uma correção ao lucro tributável de 1.930.114,20 euros; - Retenções deduzidas indevidamente 3.438,43 euros; - Retenções de IRS não efetuadas, sujeitas a juros compensatórios 662.211,95 euros; (…)» (cfr. Relatório de Inspeção Tributária, constante a fls. 46, 56 a 59, 62 a 65 do PAT apenso aos presentes autos); C. Dá-se por integralmente reproduzido o teor do Anexo ao Relatório de Inspeção Tributária, a fls. 67 e seguintes do PAT apenso aos presentes autos, designadamente dos documentos a fls. 198 e 200, para que remete o RIT, do qual consta designadamente o seguinte: «Texto no original» (…) «Texto no original» (cfr. Relatório de Inspeção Tributária, constante a fls. 67 e seguintes do PAT apenso aos presentes autos); D. Sobre o Relatório de Inspeção Tributária referido no ponto B, em 11.01.2007, foi emitido parecer do chefe de equipa, com o seguinte teor: «Confirmo o teor do presente relatório, bem como as suas conclusões em termos de IRC e IRS não retido – relativamente aos anos de 2004 e 2005, sendo de realçar o seguinte: I - A acção de fiscalização ao Sujeito Passivo C......... - COOPERATIVA ……………………… CRL – NIPC – ……………………., aos anos de 2004 e 2005, a coberto das O.S. n.º OI200600618 e OI200606356 de 26/01/06 e 12/10/06, teve origem no facto de ter contabilizado custos com avales relativos a compensações monetárias a pagar aos cooperantes por riscos inerentes à prestação de avales à banca, com base em documentos internos. (…) --- 4- Para além disso, foi verificado ter a firma C......... – COOPERATIVA …………………… CRL – NIPC …………………., nos anos de 2004 e 2005, procedido ao pagamento aos seus empregados e colaboradores, de diversas importâncias contabilizadas a título de quilómetros percorridos em viatura própria e de ajudas de custo, através do diário PRH, que pela análise efetuada nos levou a concluir representarem complementos de vencimento, como tal sujeitos a IRS – Categoria A, conforme está definido no art.º 2º do CIRS. ---5- A firma C......... – COOPERATIVA ……………………. CRL – NIPC ………………….., nos anos de 2004 e 2005 não procedeu à retenção de IRS sobre essas importâncias, nos montantes de 662.211,95 € e 658.106,74 € respectivamente, sendo por conseguinte devidos juros compensatórios desde o termo do prazo de entrega até ao termo do prazo de apresentação da declaração pelo responsável originário, tendo para o efeito sido preenchido o DC Único - Anexo de Retenção na Fonte IRS, para exigência desses juros compensatórios. ---6 - Os montantes pagos aos seus empregados e colaboradores, contabilizados a título de quilómetros percorridos em 1 viatura própria e de ajudas de custo, através do diário PRH, que representam complementos de vencimento, como tal sujeitos a IRS - Categoria A, conforme está definido no artº 2º do CIRS, irão ser tributados na esfera patrimonial dos respectivos beneficiários. ---7- O sujeito passivo exerceu o direito de audição prévia a que se referem os art.º s 60º da Lei Geral Tributária e 60.º do Regime Complementar da Inspeção Tributária, cujos argumentos tendo sido devidamente analisados não alteraram as nossas conclusões, conforme se descreve no relatório a págs 22 a 25. ---8 - Pelas faltas detectadas não foi levantado o competente auto de noticia, dado o sujeito passivo ter solicitado o pedido de redução das coimas, nos termos da alínea c) do n.º I do art.º 29º do RG1T, (o sujeito passivo refere erradamente a alínea a) do n.º 1 do art.º 29 do RGIT), tendo para o efeito sido elaborado relatório sucinto para ser enviado ao Serviço de Finanças de Lisboa 8.» (cfr. Relatório de Inspeção Tributária, constante a fls. 37 e seguintes do PAT apenso aos presentes autos); E. Sobre o Relatório de Inspeção Tributária referido no ponto B, em 11.01.2007, foi proferido despacho, com o seguinte teor: «Concordo com o parecer do Sr. Chefe de Equipa, bem como com o relatório da acção que lhe vem anexo. Com os fundamentos constantes do parecer do Chefe de Equipa, verifico que se encontram reunidos os pressupostos legais de facto para a liquidação dos juros compensatórios sobre o IRS não retido, nos anos de 2004 e 2005. Remeta-se o relatório sucinto ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 8, nos termos do n. º3 do art.º 29º do RGIT, para os efeitos referidos na alínea c) do n. º1 do mesmo art.º 29º. Notifique-se o contribuinte nos termos do art. 77º da LGT e do art.º 62º do RCPIT. Proceda-se com vem proposto.» (cfr. Relatório de Inspeção Tributária, constante a fls. 37 e seguintes do PAT apenso aos presentes autos); F. Em 12.01.2007 foi elaborada pela Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Lisboa, um documento intitulado «Certidão de Notificação» com o seguinte teor: «Em cumprimento do mandado que antecede, certificamos que notificámos hoje, dia 12/01/07, pelas—horas, o sujeito passivo COOPERATIVA ………………….., CRL – NIPC – ……………….., com sede na AV. DO …………….. N.º 376 -…………….- LISBOA, na pessoa de E ………………….., com o NIF ……………, na qualidade de técnica Oficial de Constas, do conteúdo do Ofício n.º 2828 de 12/01/2007, da Direção de Finanças de Lisboa, relativo à notificação das conclusões do Relatório da Inspeção Tributária, referente aos exercícios de 2004 e 2005. De como ficou ciente tendo recebido cópia do mandado, bem com do mencionado ofício, Relatório da Inspeção Tributária e respetiva fundamentação (num total de 37 folhas), vai assinar comigo. O notificado» assinatura manuscrita de (E ………………..) (cfr. certidão, constante a fls. 227 e ofício a fls. 226 ambos do PAT apenso aos presentes autos); G. Em 25.01.2007, foi emitida, em nome da Impugnante, a liquidação de juros compensatórios n.º …………………088, relativa ao exercício de 2004, no valor de € 14.799,97 (cfr. liquidação, constante a fls. 89 da Reclamação Graciosa – junta ao PAT apenso aos presentes autos); H. Contra a liquidação identificada no ponto anterior, a Impugnante apresentou Reclamação Graciosa, em 03.07.2007, a qual foi atribuído o n.º ……………..466 (cfr. fls. 3 da Reclamação Graciosa, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e envelope a fls. 28 da Reclamação Graciosa – junta ao PAT apenso aos presentes autos); I. No âmbito da Reclamação Graciosa n.º ……………466, em 14.05.2008 foi elaborada informação da qual consta, com relevância para os presentes autos, o seguinte segmento: «III – APRECIAÇÃO DA RECLAMAÇÃO (…) A reclamante teve conhecimento da liquidação referente ao exercício de 2004 em 2007.02.01, conforme registo respetivo, RY…………….2PT, contendo esta liquidação os meios de defesa ao seu alcance. Saliente-se que já anteriormente tinha sido facultado à reclamante o direito de audição prévia, nos termos do artigo 60º do RCPIT, a fundamentação que motivou a liquidação reclamada já lhe tinha sido notificada em 12.01.2007, na pessoa de E ……………….., com o NIF …………, na qualidade de Técnico Oficial de Contas, e relatório de conclusões, onde constava a respetiva fundamentação das correções, parecer e despacho. Conforme Ponto III.3 a pág.s 16 a 18 do relatório da inspeção Tributária, houve verificação dos elementos contabilísticos, que permitiram confirmar que foram contabilizados como custos do exercício de 2005, a título de deslocações e estadas e de ajudas de custo, valores bastantes significativos, e que da verificação dos documentos de suporte às referidas deslocações em viatura própria e ajudas de custos, constataram que os valores contabilizados pela C........., CRL, foram pagos aos respectivos beneficiários. Para além da constatação de pagamento, analisaram um conjunto de elementos que levaram a concluir que os valores contabilizados a título de quilómetros em viatura própria e de ajudas de custos, através do diário PRH, não são mais do que complementos de vencimento, como tal sujeitos a IRS - Categoria - A, conforme está definido no artigo 2º do CIRS. Referem os Principais Factos -Parte significativa dos valores contabilizados a título de deslocações em viatura própria e ajudas de custos, não se encontram devidamente documentadas, por não relevar a que título foi recebido o respectivo valor, identificando apenas o nome do beneficiário e o respectivo valor recebido. - Outros valores foram contabilizados tendo por base um boletim de itinerário, que não cumpre com os requisitos previstos na alínea f) do n.º1 do artigo 42° do CIRC, nomeadamente quanto ao objectivo da deslocação, e à sua realização efectiva. - Os valores contabilizados a títulos de ajudas de custo e quilómetros em viatura própria em alguns casos ser um valor mensal fixo ou multo aproximado ao longo dos respectivos meses do ano. - No mês de férias, a C......... também paga aos seus colaboradores ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, sendo o seu valor o dobro do que normalmente paga num mês normal de trabalho. - Existirem um conjunto bastante significativo de deslocações e estadas € 524 520,42 para o exercício de 2005, suportadas com documentos externos, que foram aceites. No ponto III. 3. 1. apresentaram as seguintes contas com os respectivos valores, referente ao exercício de 2004: Código Título da Conta Valor Totais Valor Totais 622271 Deslocações e Estadas – Pessoal Administrativo €551.650,87 622272 Deslocações e Estadas – Pessoal Docente €562.734,06 622273 Deslocações e Estadas €132.547,30 €1.246932,23 642122 Ajudas de Custo - Pessoal Administrativo €488.289,13 642221 Ajudas de Custo - Pessoal Docente Totais €742.802,88 €1.231.092,01 Totais €2.478.024,24 €2.478.024,24 Os documentos que suportam os registos contabilísticos estão agrupados em diversos diários, que têm a ver com o tipo de documento escriturado. Da análise destes diários, verificou-se que ajudas de custos o os quilómetros em viatura própria, sem documentação vinculativa adequada, ou não considerados efectivamente realizados, foram agrupados no diário PRH, todos os outros diários incorporam despesas com deslocações e estadas documentadas com documentos externos e que foram aceites como deslocações efectivamente realizadas.
Entre os valores contabilizados nas contas referidas no quadro anterior, e o valor fornecido pelo sujeito passivo em suporte informático, existe uma diferença de €71 225,26.
A diferença encontrada entre os valores contabilizados e os valores apurados e fornecidos pelo sujeito passivo, ficou a dever-se ao facto de nos valores contabilizados estarem incluídos um conjunto de documentos externos entregues pelo pessoal, a título de despesas realizadas em deslocações. JUROS COMPENSATÓRIOS Os Serviços de Inspeção Tributária referem o seguinte: As deslocações em viatura própria e ajudas de custo apuradas no valor de € 1 911 237,73 e consideradas como remunerações do trabalho dependente nos termos do artigo 2º do CIRS, vão ser tributadas na esfera patrimonial dos respectivos beneficiários. A C........., CRL, nos termos do n.º 1 do artigo 99° do CIRS, deveria proceder à retenção na fonte do IRS, no momento do pagamento ou da colocação à disposição dos seus titulares. As importâncias retidas nos termos dos artigos 99° devem ser entregues até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas, de acordo com o n.º 3 do artigo 98°, ambos do CIRS. Com a falta de retenção, foi retardada a entrega do imposto a pagar antecipadamente. Por esta falta a C........., CRL, é responsável pelos juros compensatórios, nos termos do artigo 91° n.º 1 do CIRS, que remete para o artigo 35° da LGT, desde a data em que deveriam ser entregues os valores retidos até à data de entrega das declarações pelos beneficiários dos rendimentos. Mapa das retenções não entregues - valores sujeitos a juros compensatórios
5 -Verifica-se que as correcções resultam não de todos os valores das ajudas de custo e quilómetros, mas apenas dos contabilizados através do diário PRH. Destes montantes foram expurgados os valores correspondentes a despesas com suporte documental. Não tendo a reclamante na presente reclamação, apresentado elementos (provas documentais), não é possível assim contrariar os valores apurados pelos Serviços de Inspecção, que consideraram como rendimentos de trabalho dependente dos trabalhadores e que serviram de base para a determinação aos juros compensatórios, enquanto a reclamante os considerou deslocações em viatura própria e ajudas de custo, e em consequência, não procedeu à retenção na fonte sobre essas quantias. 6 - A reclamante vem também alegar que desconhece quem praticou os actos ao longo do processo de liquidação. A este respeito refira se que a nota de liquidação emitida pelo sistema informático resulta da lei que regula as várias fases do procedimento e a competência para a prática de cada um dos actos. Esclarece - se que a liquidação dos juros compensatórios de acordo com o artigo 91° do CIRC, em conjugação com o artigo 35° da Lei Geral Tributária, compete à Direcção Geral dos Impostos, sendo o autor do acto, o Director Geral dos Impostos enquanto órgão superior. Nesta conformidade, não assiste à reclamante qualquer razão de facto e de direito, sendo correcta e fundamentada a liquidação efectuada pela Administração Fiscal que lhe foi notificada referente a juros compensatórios, no montante de € 14 799,97, pela existência de atraso na prestação tributária. 7- De acordo com o exposto, parece que a argumentação deduzida pela reclamante não merece acolhimento e que o pedido constante da reclamação deve ser indeferido, propondo - se a manutenção do acto tributário. IV – PROPOSTA DE DECISÃO (…) Indeferida.» (cfr. fls. 107 a 116 da Reclamação Graciosa– junta ao PAT apenso aos presentes autos); J. Sobre a informação referida no ponto anterior, em 18.06.2008, foi proferido despacho de concordância do Chefe da Divisão de Justiça Administrativa da Direção de Finanças de Lisboa, de indeferimento da reclamação graciosa n.º …………..466 (cfr. despacho constante a fls. 106 da Reclamação Graciosa– junta ao PAT apenso aos presentes autos); K. A decisão referida no ponto anterior foi comunicada ao mandatário do Impugnante através de ofício n.º 047878 de 23.06.2008, registado sob o n.º RS …………………PT (cfr. ofício e registo constante a fls. 120 e 121 da Reclamação Graciosa– junta ao PAT apenso aos presentes autos); L. Por razões de conveniência e organização empresarial, havia uma centralização dos serviços da Impugnante em Lisboa (cfr. depoimentos das testemunhas - minutos 03:31, 29:21, 58:58 e 60:30 do registo fonográfico); M. Com frequência - pelo menos uma vez por semana -, o pessoal docente, dirigente e administrativo, designadamente Directores de Curso, de Unidade Orgânica e Professores Doutorados, deslocavam-se, no âmbito do exercício das suas funções e por causa desse exercício, designadamente para reuniões e formação, aos diferentes estabelecimentos da Impugnante (cfr. depoimentos das testemunhas- minutos 05:40, 33:45, 58:58 do registo fonográfico); N. Por facilidades de contabilidade – programação financeira, era acordado o adiantamento de um valor médio expectável, de acordo com a natureza das funções de cada trabalhador (cfr. depoimentos das testemunhas – minutos 38:59, 32:52, 64:30, 71:00 do registo fonográfico); O. Até ao final do ano ou, no limite, até ao final do ano seguinte, era feito um acerto de contas mediante a apresentação da documentação relativa às despesas suportadas (cfr. depoimentos das testemunhas – minutos 12:00, 18:45, 38:59, 39:50, 65:55 do registo fonográfico); P. Era suposto que os trabalhadores apresentassem a documentação, relativa às despesas suportadas, ao longo do ano, mas os documentos só apareciam mais tarde (cfr. depoimentos das testemunhas – minutos 32:05, 51:00 do registo fonográfico); Q. Era difícil os trabalhadores entregarem a documentação relativa a despesas com deslocações, refeições e gasolina (cfr. depoimentos das testemunhas – minutos 32:05, 51:00 do registo fonográfico); R. Não era prática habitual da Impugnante pedir aos trabalhadores que devolvessem quaisquer valores, adiantados a título de deslocação (cfr. depoimentos das testemunhas – minutos 21:50, 39:35 e 67:35 do registo fonográfico).» X «Dos factos não provados: //Inexistem factos com relevância para a decisão a tomar que importe destacar como não provados.»X «Motivação da matéria de facto:// A convicção do tribunal sobre a matéria de facto formou-se com base na análise crítica conjugada dos documentos constantes dos autos e do processo administrativo tributário – Procedimento inspetivo – Reclamação Graciosa, não impugnados, e que se dão por integralmente reproduzidos, assim como os depoimentos das testemunhas inquiridas, as quais depuseram com isenção, credibilidade, revelando conhecimento direto dos factos, bem como do modus operandi – desenvolvimento de funções de forma centralizada e necessidade das deslocações periódicas e constantes – seguindo um planeamento – programação financeira- particularmente a 2.a e 3ª testemunhas inquiridas, Diretora de Recursos Humanos e Gestora Financeira da Impugnante, tal como referido em cada letra do probatório.»X 2.2. De Direito2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto à apreciação da matéria de facto e ao correcto enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença sob escrutínio. 2.2.2. Está em causa a liquidação de juros compensatórios, alegadamente devidos, em razão do retardamento do imposto (IRS), por falta de retenção e entrega do imposto que seria devido pelo pagamento aos trabalhadores da impugnante de certas quantias a título de ajudas de custo (exercício de 2004). A sentença julgou procedente a impugnação e anulou a liquidação em apreço. Considerou, em síntese, que «ficou provado que as verbas aqui em causa se destinavam a compensar, de forma genérica, o pessoal docente, dirigente e administrativo pelo acréscimo de despesas efetuadas ao serviço da Impugnante e por causa desse serviço (em face da natureza das funções por estes exercidas), em virtude de deslocações frequentes a outros estabelecimentos da Impugnante, bastando este facto - a existência de deslocações frequentes inerentes ao exercício das suas funções - para os trabalhadores receberem as ajudas de custo por inteiro, sem atentar no número de viagens efetuadas por cada um (cf. pontos L., M. e N. do probatório)». 2.2.3. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Alega que foram recolhidos elementos de prova que suportam a asserção de que as quantias em causa correspondem à remuneração do trabalho prestado pelos colaboradores da impugnante. Apreciação. Os autos convocam a aplicação do disposto no artigo 3.º/3/d), do CIRS (versão vigente), que determinava que «[c]onsideram-se ainda rendimentos do trabalho dependente: // [a]s ajudas de custo (…) na parte em excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado. // Os limites legais … serão os anualmente fixados para os servidores do Estado» (n.º 14). Com vista à interpretação da norma em presença, a mesma assenta na ideia de que «a entrada no património do trabalhador de determinadas importâncias que, se abaixo de certos limites ou em certas circunstâncias, não correspondem propriamente a rendimento, passam a partir desses limites ou fora dessas circunstâncias a ter uma finalidade equivalente à da remuneração» (1). A norma deve ser interpretada no quadro do sistema jurídico assente num mercado aberto. A AT tem de justificar os pressupostos da sua actuação sempre que interfere na gestão das empresas ou desconsidera as declarações do contribuinte. Daí que se afirme que o ónus da prova do excesso de ajudas de custo, da sua desnecessidade ou de que as verbas atribuídas não se destinavam a cobrir o acréscimo de despesas suportadas em resultado de certa deslocação cabe à AT (2). «A expressão «ajudas de custo», devidamente enquadrada no contexto laboral, significa que estamos perante montantes colocados à disposição do trabalhador para compensar os custos que este suportou ao serviço da entidade patronal. Estas importâncias não devem ser consideradas rendimento para efeitos tributários (e muito menos remuneração) porque não representam nenhum acréscimo patrimonial, destinando-se apenas a compensar gastos que afectam negativamente a esfera patrimonial do trabalhador e que devam ser imputados à sua actividade laboral e no interesse da sua entidade empregadora. // Na prática, porém, as coisas não se apresentam com tal linearidade. A dificuldade na determinação concreta dos custos elegíveis ou da sua comprovação conduz a que, muitas vezes, se convencionem atribuições patrimoniais fixas ou variáveis para compensar custos mais ou menos presumidos. E por vezes, o trabalhador faz a sua própria gestão de custos, poupando nas despesas e obtendo assim um rédito suplementar. Ora estas quantias, embora sejam justificadas com a ocorrência de custos ao serviço da entidade patrimonial, podem gerar verdadeiros acréscimos patrimoniais, na parte em que excedam os custos efectivamente suportados. E, assim sendo, as «ajudas de custo» podem conter verdadeiros rendimentos. Que, por apresentarem alguma conexão com a prestação do trabalho, cabem no conceito de remuneração acessória a que aludem a parte final do n.º 2 e a alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares. // Todavia, a tributação da totalidade das «ajudas de custo» nas situações descritas também coloca problemas delicados. Problemas, desde logo, relacionados com a desigualdade de tratamento dos trabalhadores que, pela natureza do seu trabalho ou das circunstâncias em que fosse prestado, não pudessem determinar em cada momento a componente do custo e a componente do ganho das ajudas. Problemas relacionados com objectivos sociais e económicos que, muitas vezes, se associam à atribuição destas quantias, que extravasam a relação laboral e que se entende dever estimular e proteger. Problemas relacionados com a capacidade de fiscalização concreta destas situações, o custo que lhes está associado e a sua proporção com o valor das receitas potenciais. // Razões de sobra para que o legislador abdicasse da tributação das eventuais vantagens económicas que trabalhador obtivesse em consequência do recebimento de tais quantias, desde que contidas num determinado limite quantitativo – artigo 2.º, n.º 3, alínea d), do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares. Assim, na parte em que não excedam determinados limites, as «ajudas de custo» não são tributáveis, mesmo que delas derivem vantagens económicas para o trabalhador, porque a lei exclui essas quantias da incidência do imposto. Na parte em que esses limites são excedidos, porém, o legislador presume que o seu recebimento gerou um excedente patrimonial para o trabalhador (e que, por conseguinte, o custo efectivo não atingiu aquele montante), constituindo um rendimento suplementar enquadrável no conceito de remuneração acessória. // A que acresce um limite qualitativo: as «ajudas de custo» são tributáveis quando (ou na parte em que) não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado. // Tudo isto, naturalmente, no pressuposto de que essas quantias sejam percebidas a título de «ajudas de custo». Nada impede, na verdade, a que sobre essa designação seja acordado entre trabalhador e empregador o pagamento de quantias que não se destinem verdadeiramente a compensar custos, mas a remunerar trabalho. Sendo que, em tal caso, não se pode sequer falar em ajudas nem em custos. // Em alguns casos, o legislador presume que as importâncias despendidas não têm conexão com as funções exercidas pelo trabalhador ao serviço da entidade patronal. São aqueles em que seja apurado que as importâncias atribuídas dizem respeito a despesas de deslocação, de viagens e de representação e não tenham sido prestadas contas até ao fim do exercício. Trata-se, porém – se bem vemos – de situações em que aquelas importâncias são provisionadas pela entidade patronal, mas em que o trabalhador só tem direito ao valor dos custos efectivamente suportados com esse fim» (3) . Vejamos então se a recorrente tem razão ao afirmar que no caso não está demonstrada a ocorrência dos pressupostos da não tributação das quantias pagas a título de ajudas de custo. A fundamentação da correcção em apreço resulta das alíneas B) a E) do probatório. Para considerar que tais quantias constituem rendimento pago pela impugnante aos seus trabalhadores, a impugnada invocou os factos-indíce seguintes (4): // «- Parte significativa dos valores contabilizados a título de deslocações em viatura própria e ajudas de custos, não se encontram devidamente documentadas, por não relevar a que título foi recebido o respectivo valor, identificando apenas o nome do beneficiário e o respectivo valor recebido (anexo fls. 131 e 132); // - Outros valores foram contabilizados tendo por base um boletim de itinerário, que não cumpre com os requisitos previstos na alínea f) do n.° 1 do artigo 42° do CIRC, nomeadamente quanto ao objectivo da deslocação, e à sua realização efectiva (anexo fls. 133 e 134); // - Os valores contabilizados a títulos de ajudas de custo e quilómetros em viatura própria em alguns casos ser um valor mensal fixo ou muito aproximado ao longo dos respectivos meses do ano; // - No mês de férias, a C......... também paga aos seus colaboradores ajudas de custo e quilómetros em viatura própria, sendo o seu valor o dobro do que normalmente paga num mês normal de trabalho;». Do probatório resultam os elementos seguintes: i) Por razões de conveniência e organização empresarial, havia uma centralização dos serviços da Impugnante em Lisboa (alínea L). ii) Com frequência - pelo menos uma vez por semana -, o pessoal docente, dirigente e administrativo, designadamente Directores de Curso, de Unidade Orgânica e Professores Doutorados, deslocavam-se, no âmbito do exercício das suas funções e por causa desse exercício, designadamente para reuniões e formação, aos diferentes estabelecimentos da Impugnante (alínea M). iii) Por facilidades de contabilidade – programação financeira, era acordado o adiantamento de um valor médio expectável, de acordo com a natureza das funções de cada trabalhador (alínea N). iv) Até ao final do ano ou, no limite, até ao final do ano seguinte, era feito um acerto de contas mediante a apresentação da documentação relativa às despesas suportadas (alínea O). v) Era suposto que os trabalhadores apresentassem a documentação, relativa às despesas suportadas, ao longo do ano, mas os documentos só apareciam mais tarde (alínea P). vi) Era difícil os trabalhadores entregarem a documentação relativa a despesas com deslocações, refeições e gasolina (alínea Q). vii) Não era prática habitual da Impugnante pedir aos trabalhadores que devolvessem quaisquer valores, adiantados a título de deslocação (alínea R). Pese embora os fundamentos da correcção em exame, a recorrente não infirma, nem impugna a matéria de facto assente. As alegações da recorrente assumem carácter vago e genérico, perante a assertividade dos factos que comprovam o carácter compensatório das quantias pagas pela impugnante, tendo em vista cobrir as despesas incorridas pelos seus trabalhadores em deslocações ao serviço da entidade empregadora. Os factos índice recolhidos pela Administração Fiscal, em sentido contrário, não logram afastar o carácter compensatório das despesas em causa, dado que não descaraterizam a ocorrência das deslocações dos trabalhadores ao serviço da impugnante e a necessidade de fazer face às despesas associadas. Elementos que resultam da contabilização através da inscrição do valor médio espectável, por cada trabalhador e cuja veracidade não é posta em causa pelos elementos carreados pela Administração Tributária, dado que se centra sobre aspectos formais, sem pôr em causa a substância económica da operação em causa. Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica. Motivo porque se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso. Dispositivo Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.Custas pela recorrente. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1.ª Adjunta – Hélia Gameiro da Silva) (2.ª Adjunta – Ana Cristina Carvalho) (1) André Salgado de Matos, Código do IRS, anotado, ISG, 1999, p. 83. (2) V. João Ricardo Catarino, Ainda a propósito do regime substantivo e fiscal das ajudas de custo, Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, Ano 2, Número 3, Outono, 2009, pp. 279/293, máxime, pp. 283/291. (3) Acórdão do TCAS, de 28/09/2017, P. 578/13.9.BEALM (4) Alínea B), do probatório. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||