| Decisão Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
1. A Fazenda Pública veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do (então) Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa que julgou procedente a impugnação deduzida por “A... – Importação e Comércio de Artigos de Decoração, Ldª”, pessoa colectiva nº ..., com sede em Largo do Corpo Santo, nº 5 em Lisboa, contra a liquidação do IVA dos esxercícios dos anos de 1989 e de 1990, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
1ª) Face à constatada impossibilidade de apurar claramente o imposto em causa, verificadas as circunstâncias previstas nos art°s 82° e 84° do CIVA, precedeu a Administração fiscal à determinação do valor presumível das vendas tendo previamente calculado a margem bruta de comercialização, por amostragem, tudo com vista ao apuramento do imposto em falta.
2ª) Assim, os elementos apurados pelos serviços de fiscalização, constantes do respectivo relatório, demonstram inequivocamente a ocorrência dos pressupostos de facto que justificam adequadamente o sobredito procedimento da AF, bem como a impossibilidade, face às irregularidades evidenciadas pela escrita da impugnante, de proceder à determinação da margem bruta de comercialização de acordo com um método diferente do utilizado no respectivo cálculo, razão pela qual a mesma deverá ser considerada como adequada, com a consequente revogação da sentença recorrida, dada a desconformidade da mesma com os aludidos elementos probatórios constantes dos autos, bem como com os preceitos legais invocados nas presentes conclusões.
2. O MºPº emitiu parecer no sentido da procedência do recurso (v. fls. 207-vº).
3. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir.
4. São os seguintes os factos dados como provados em 1ª instância e que relevam para a decisão:
A) A impugnante exerce a actividade de importação e comer-cialização a retalho de artigos de decoração/mobiliário/candeeiros, encontrando-se colectada em IVA, em regime normal, com periodicidade mensal;
B) Foi alvo de fiscalização tributária relativamente aos anos de 1989 e 1990 a qual constatou:
a) encontrar-se a escrita da impugnante organizada de forma que tornava difícil uma clara identificação dos bens comercializados por referência a todos os elementos dessa escrita e aos cruzamento dos dados da mesma;
b) no inventário de 2JAN90 a generalidade dos preços encontra-se sobreavaliado pois que os valores dele constantes são superiores aos resultados das facturas;
c) o valor total do inventário encontra-se aquém do montante inscrito na rubrica de existências finais da declaração de IRC de 89;
d) as mercadorias estão insuficientemente identificadas;
e) a generalidade das facturas dos fornecedores estrangeiros encontram-se sobre a forma de fotocópias ou fotocópias de facturas pro-forma;
f) apensas a essas facturas (salvo alguns casos) estão os originais dos documentos do despachante oficial e do despacho;
g) a aplicação de taxas de câmbio acima dos valores médios não se encontrando revelada na contabilidade essa diferenciação de câmbios;
h) a inexistência de contas correntes de fornecedores;
i) todas as vendas declaradas são a dinheiro, não havendo registo individualizado das mesmas (mas antes vendas a dinheiro globais diárias) e que impossibilitou a análise dos fluxos financeiros pelo cruzamento dessas com os pagamentos por cheque;
j) analisadas as compras e vendas de alguns produtos em DEZ89 por comparação com o inventário em 31DEZ89 verifica-se divergência entre o comprado, vendido e stocks finais;
C) Em face dessas circunstâncias considerou-se não merecer a escrita da impugnante credibilidade, justificando-se a aplicação de métodos indiciários;
D) Na aplicação dessa metodologia:
a) constatou-se que a escrita evidenciava uma margem bruta de lucro de 48,56% para 1989 e 78,14% para 1990;
b) efectuou-se uma amostragem, considerando 15 produtos comercia-lizados aleatoriamente escolhidos, verificando-se que essa margem de lucro variava entre os 83% e os 265%, alcançando-se uma margem média de 164%;
c) considerando-se tal amostragem pouco significativa, face ao elevado número e diversidade dos produtos comercializados, estabeleceu-se uma margem de lucro bruta média de 150%, dita por obtida como resultado de uma comparação entre uma lista de preços e o inventário de 31DEZ90;
d) aplicando-se essa taxa aos custos das existências vendidas declarados pela impugnante obteve-se o valor presumido das vendas, concluindo-se pela omissão de vendas no valor de 9.425.137$00 em 1989 e 6.925.417$00 em 1990;
E) Procedeu, ainda, a fiscalização a algumas correcções técnicas;
F) Na sequência dessa fiscalização foi apurado imposto em dívida, dos anos de 89 e 90, no montante de 2.779.594$00;
G) A impugnante reclamou para a comissão de revisão, que manteve os valores fixados, assumindo os fundamentos do relatório da inspecção;
H) Pelo que veio a ser liquidado à impugnante IVA de 89 e 90 e juros compensatórios no montante global de 5.769.712$00.
5. Nas alegações do seu recurso a recorrente FP pugna pela verificação dos pressupostos legais no apuramento da matéria tributável por métodos indirectos, defendendo ainda a margem bruta de comercialização apurada pela fiscalização tributária utilizada na respectiva quantificação.
Na sentença recorrida escreveu-se o seguinte:
“A aplicação de métodos indiciários tem lugar, segundo os artigos 82º e 84º CIVA, quando se verifique, sem margem para dúvidas a omissão de registos de elementos relevantes para o apuramento do imposto ou quando inexistam elementos que permitam apurar claramente o imposto.
De acordo com tais dispositivos legais o recurso a métodos indiciários só deverá ocorrer se houver evidência segura de terem sido omitidos elementos relevantes para o apuramento do imposto ou se for impossível apurar esses elementos. Assim, em meu modo de ver, exige-se um juízo de certeza sobre a verificação dessas circunstâncias, não bastando para tal a simples constatação de alguma ligeireza ou irregularidade na elaboração da escrita, circunstância que redundará num acréscimo de dificuldade na realização da tarefa inspectiva mas que não se me afigura com virtualidade para demonstrar sem margem para dúvidas os pressupostos da aplicação de métodos indiciários.
Por outro lado, ainda, o recurso e aplicação de métodos indiciários têm de se fundar em elementos objectivos e comprovados, quer perante os agentes fiscalizadores, quer perante outras entidades (designadamente o tribunal) a quem compete aferir da legalidade dos juízos formulados sendo tarefa essencial dos agentes fiscalizadores não só a verificação dos factos como também (e tão fundamental como a primeira) assegurar a recolha da prova dos factos constatados.
Vejamos, então, se no caso concreto se haverá de ter como verificada a possibilidade do recurso a métodos indiciários.
A invocada dificuldade de identificação dos bens e determinação das taxas de câmbio resulta, como expressamente se refere no relatório da inspecção, de uma certa ligeireza na organização da escrita, que dificultou o seu entendimento por parte da fiscalização; mas tal ligeireza situa-se, ainda, dentro dos limites da legalidade, não se afigurando como constitutiva do recurso a métodos indiciários. Quando muito constituirá um facto índice da possibilidade de se verificarem as circunstâncias que justificam esse recurso a justificar um maior rigor de apreciação (agora o que se não pode ter é tal facto como presunção da ocorrência de tais circunstâncias).
A sobreavaliação das existências e as suas divergências com os valores das existências e stocks depende do valor que se atribua a um dos elementos de base a essa avaliação - o inventário de 89. Com efeito vem a impugnante alegar que o exemplar que serviu de base à inspecção se encontra incompleto. Ora nas circunstâncias em que tal situação se apresenta tanto se afigura legítimo considerar que o inventário agora apresentado pela impugnante é forjado em face dos resultados da inspecção, como considerar ter ocorrido lapso dos agentes fiscalizadores na recolha do mesmo. O certo é que o inventário se apresenta com algumas deficiências formais, como seja não se encontrar em livro previamente numeradas e rubricadas não haver somas em cada folha e respectivo transporte para a seguinte e não se encontrar encerrado com uma soma final; deficiências essas imediatamente detectáveis pelo que, no desempenho da sua função de recolha de prova, teria sido mais apropriado a inspecção ter obtido, na altura da recolha de tal elemento, a confirmação junto da impugnante da sua fidediganidade. Ao usar tal documento nos termos em que ele se apresentava, sem qualquer esclarecimento adiconal (recorda-se que, segundo o auto de fls. 269, a inspecção decorreu sem qualquer contacto ou pedido de esclarecimento aos representantes da impugnante), comprometeu-se irremediavelmente o seu valor probatório perante a invocação da sua incompletude. Assim, na dúvida sobre a excatidão dos elementos que serviram de base a tais constatações as mesmas não podem ser consideradas para a formulação de um juízo de recurso a métodos indiciários.
O facto de as compras estarem documentadas com fotocópias das facturas é anulado pela circunstância, reconhecida pela inspecção, de as mesmas se encontrarem na quase totalidade apensas com os elementos relativos ao despacho aduaneiro e a circunstância, de que a impugnante apresentou prova bastante (fls 264 e 265), de os originais serem exigidos pelas autoridades aduaneiras.
A inexistência de contas correntes não é tão despicienda como invocado pela impugnante, que alega a sua desnecessidade, em face da existência na declaração de IRC de dívidas a fornecedores, como se realça no relatório da inspecção; mas também se não afigura como relevante para a aplicação de métodos indiciários, pois que por si só não evidenciam qualquer irregularidade susceptível de fundar o recurso a tais métodos (tanto mais que a inspecção não põe minimamente em causa a veracidade das compras, mas antes afirma a omissão do registo de vendas).
O facto de as vendas se encontrarem apenas registadas em folhas de caixas diárias, esse sim, constitui uma irregularidade susceptível de fundar o recurso a métodos indiciários. Com efeito, como é da experiência comum de vida, o ponto mais sensível à fuga ao IVA é a omissão do registo de vendas, pelo que se justifica aí um maior rigor de apreciação com vista a colmatar essa fragilidade do sistema. E se é certo que a lei permite que as vendas sejam registadas com base no montante global diário, exige, no entanto, que esse valor global seja apoiado em documentos individualizadores de todas as operações efectuadas, e esse facto não ocorre no caso concreto.
Esse circunstancialismo, aliado à experiência comum de vida, permite a formulação de um juízo de forte probabilidade de omissão de registos. No entanto, para alcançar o grau de certeza exigido pela lei importa, ainda, a meu ver, confirmar essa probabilidade pelo confronto do desajustamento entre os valores registados e aqueles que seriam de esperar. Ou seja, a descrita circunstância permite o recurso condicional a métodos indiciários para, a final, se aferir de uma relevante discrepância entre os valores obtidos e os valores registados; se essa discrepância for significativa é de ter por confirmado o juízo formulado e considerar-se fundado o recurso a tais métodos; se, pelo contrário, tal discrepância não for significativa então é de considerar como não confirmado aquele juízo inicial, abstendo-se da utilização desses métodos.
No caso concreto dos autos ocorre uma significativa discrepância entre as vendas declaradas e as presumidamente realizadas. No entanto haverá que confirmar da validade dos valores encontrados por recurso a métodos indiciários.
Para a obtenção daqueles valores a administração tributária partiu da aplicação de uma taxa de lucro bruto de 150% que alcançou, segundo afirma, pelo confronto de uma lista de preços fornecida e um inventário de 90. A impugnante contrapõe que nunca forneceu qualquer lista de preços e a inexistência do inventário de 90 à data da inspecção, sendo que o agente fiscalizador reconhece que nunca teve contactos, e, não obstante a isso directamente instada, a administração fiscal não apresenta esses documentos. Ou seja, estamos numa situação de impossibilidade de formular um juízo sobre a existência e força probatória desses documentos e sobre o fundado das conclusões retiradas da sua análise; o que implica um juízo de não demonstração da verificação da margem de lucro bruta utilizada nos cálculos, o que invalida esses mesmos cálculos.
Não podendo reconhecer-se a exactidão dos encontrados valores presumidos, também se não pode estabelecer aquela discrepância de valores que tornaria fundado o recurso aos métodos indiciários que, no caso concreto, se mostra, assim, infundado”.
Ora, atentos os factos dados como provados nas várias alíneas do nº 2 do probatório supra, parece-nos que estavam reunidos os requisitos legais exigidos pelos artºs 82º e 84º do CIVA para o apuramento da matéria tributável por métodos indirectos.
Na verdade, perante tantas irregularidades de escrita seria impossível apurar, com base nela, a matéria tributável real.
No entanto, porque a impugnante discutia também a quantificação na sua petição de impugnação, cabe apurar se tal quantificação, tal como foi efectuada, pode ser aceite, uma vez que, tal como refere a impugnante, a amostragem que serviu de base à margem de lucro é pouco significativa e se baseou em lista de preços que a impugnante refere não ter por si sido entregue aos peritos de fiscalização tributária (artºs 25º e 28º da petição).
Como é sabido, no apuramento da matéria tributável por métodos indirectos, cabe à FP o ónus da prova da verificação dos requisitos legais que legitimam o uso de tal método e a indicação dos critérios de quantificação, e ao contribuinte o ónus da prova de excesso de quantificação.
No caso dos autos, a FP cumpriu os requisitos acima referidos indicando também o critério de quantificação e que consistiu na obtenção de uma margem de lucro da qual retirou as respectivas consequências.
A questão colocada pela impugnante consiste então em saber se o critério referido foi adequado ao fim em vista.
A referida margem de lucro foi obtida a do seguinte modo:
Efectuou-se uma amostragem, considerando 15 produtos comercia-lizados aleatoriamente escolhidos, verificando-se que essa margem de lucro variava entre os 83% e os 265%, alcançando-se uma margem média de 164%;
Considerando-se tal amostragem pouco significativa, face ao elevado número e diversidade dos produtos comercializados, estabeleceu-se uma margem de lucro bruta média de 150%, dita por obtida como resultado de uma comparação entre uma lista de preços e o inventário de 31DEZ90 (alíneas b) e c) da alínea D) do probatório supra).
Porém, e tal como referido na decisão recorrida, a impugnante nunca forneceu a lista de preços ao agente fiscalizador, sendo que também este reconhece nunca ter tido contacto pessoal com os sócios da impugnante (v. depoimento de fls.269-vº relatório). Também a testemunha Célia Nunes, contabilista da recorrente, inquirida a fls. 244, referiu não ter fornecido à Brigada de fiscalização qualquer tabela de preços praticados pela impugnante desconhecendo a existência de tal lista.
Sendo assim, e porque o relatório de fls. 18 da fiscalização tributária se refere apenas à “ tabela dos preços de venda, que oportunamente nos foi facultada”, sem provar quem a facultou ( repare-se que no depoimento de fls. 269 o srº perito de fiscalização tributária não conseguiu precisar quem forneceu tal lista, dizendo que terá sido a empresa que fazia a contabilidade ou foi obtida na própria loja onde funcionava a impugnante), não se pode considerar que aqueles preços tivessem sido, efectivamente, os praticados pela impugnante.
Por outro lado, refere-se também uma comparação da lista de preços com o inventário de 31DEZ90 quando no mesmo relatório se havia referido anteriormente que “os dados para 1990 são ainda provisórios, uma vez que nesta data não estavam ainda encerradas as contas desse exercício” (v. fls. 13).
Em face do que ficou dito podemos então concluir que o cálculo da referida margem de lucro ficou viciado, afectando, por isso o cálculo da matéria tributável efectuado com a aplicação da taxa assim obtida aos custos das existências vendidas declarados pela impugnante.
Tanto basta então para que a impugnação tenha de proceder - como bem se decidiu em 1ª instância -, improcedendo, por isso as conclusões do recurso da FP e, em consequência o recurso.
6. Nestes termos e pelo exposto nega-se provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida.
Sem custas.
Lisboa, 23/01/2006
O Relator: João António Valente Torrão
1º Adjunto: PEREIRA GAMEIRO
2º Adjunto: JOSÉ CORREIA |
