1.2 A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra (4) julgou a oposição procedente. Para tanto, considerou, em síntese, que a Oponente não foi notificada da liquidação do imposto ora exigido coercivamente, falta que determina a inexigibilidade da obrigação do imposto e que a inexigibilidade constitui o fundamento de oposição previsto na alínea h) do art. 286.º, n.º 1, do Código de Processo Tributário (CPT).

1.3 A FAZENDA PÚBLICA (adiante Recorrente), através do seu representante junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, interpôs recurso da sentença para este Tribunal Central Administrativo, recurso que foi admitido a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito devolutivo.

1.4 A Recorrente apresentou alegações, que sintetizou nas seguintes conclusões:
«
1. Que o acto de liquidação de imposto sucessório, ora posta em causa, é legal, válido e eficaz;
2. Por ter sido notificado no seu legal representante – cabeça de casal –, para os fins e efeitos a que se referem os art.º 86º e 87º do CIMSSD.
3. A qual tem legitimidade e capacidade tributária para a receber no âmbito dos citado [sic] do art.º 60º do mesmo código, aplicável “ex vi” art.º 2079 e 2080 ambos do Cód. Civil, em articulação com os artºs 4º e 5º ambos do CPT.
4. Não só, como os seus direitos de defesa e garantia não se encontram diminuídos ou prejudicados, conforme se alcança do art.º 151º do CIMSSD conjugado com o art.º 70 nº 4 do CPPT.
5. Logo, a douta sentença fez uma aplicação inadequada dos pressupostos previstos na alínea h) do art.º 286º do CPT, por falta de notificação da liquidação, quando a mesma se deverá considerar perfeita.
6. Donde, violou o art.º 31º do CPT, como garantia de cobrança coerciva dos créditos do Estado

Termos em que,
Deverá a douta sentença recorrida ser revogada e substituída por outra no sentido de manter a instância processual executiva, como parece ser legal e de inteira
JUSTIÇA».

1.5 Não houve contra alegações.

1.6 Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso, considerando que «as notificações de fls 20 e 21 (5) não podem, efectivamente, ser consideradas válidas já que não foram dirigidas à oponente», que «deveria ter sido notificada pessoalmente» e, não o tendo sido, verifica-se a «inexigibilidade da dívida exequenda», que constitui «fundamento de oposição à execução subsumível na alínea h) do artº 286 do C.P.T.».

1.7 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

1.8 A questão sob recurso, suscitada e delimitada pelas conclusões da Recorrente, é a de saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por nela se ter considerado que a Oponente não foi notificada da liquidação que deu origem à dívida exequenda, o que passa por saber se a notificação documentada nos autos pode ou não considerar-se validamente efectuada.

«Dos autos resulta provada a seguinte materialidade fáctica:
a) No dia 29 de Outubro de 1987, faleceu J..., pai da ora oponente, cfr. documento de fls. 21;
b) Corre termos, no 1º Serviço de Finanças de Cascais, o processo de execução fiscal nº../98 por dívida de imposto sucessório do ano de 1997, conhecimento nº..., cuja cobrança voluntária terminou em 02/03/98, cfr. documento de fls. 12 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
c) O processo executivo referido em a), que antecede, em que é executada M... foi instaurado em 30 de Março de 1998, cfr. documento de fls. 12 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
d) Em 31 de Outubro de 1997, foi enviada notificação da liquidação de imposto sucessório nº..., dirigida a M..., mãe da ora oponente, cfr. documento de fls. 6;
e) Em 3 de Abril de 1998, foi enviado aviso de citação, nos termos e para os efeitos do nº 2 do artº 275º do CPT, cfr. documento de fls. 12 dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
f) Em 29 de Abril de 1998 veio a executada deduzir oposição à execução fiscal nº.../98, cfr. carimbo de entrada aposto na p.i., a fls. 2;
g) A oponente nasceu no dia 11 de Abril de 1971, cfr. documento de fls. 36.

A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, considerando
– que a notificação da liquidação documentada nos autos não pode considerar-se validamente efectuada, pois que foi dirigida à mãe da Oponente, na qualidade de sua representante legal, quando a Oponente era maior de idade,
– que a falta de notificação determina a inexigibilidade da dívida exequenda, nos termos da alínea h) do art. 286.º, n.º 1, do CPT,

julgou a oposição procedente.

A Fazenda Pública não se conformou com a sentença e dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo. A sua discordância com a sentença, na parte relevante (6), radica apenas no entendimento de que a Oponente foi validamente notificada da liquidação de IS ora em cobrança coerciva. Para considerar que a notificação da liquidação foi validamente notificada à Oponente, a Recorrente, se bem interpretamos as suas alegações e respectivas conclusões, aduz uma dupla argumentação:
– porque a Oponente era menor, a notificação «para os fins e efeitos a que se referem art.º 86º e 87º do CIMSSD» foi feita na pessoa da sua legal representante «que tinha legitimidade e capacidade tributária para a receber e defender» (cfr. a alegação vertida sob os arts. 1 a 3 do recurso e a conclusão com o n.º 2);
– a Oponente podia ser notificada na pessoa da cabeça de casal, «A qual tem legitimidade e capacidade tributária para a receber no âmbito dos citado [sic] do art.º 60º do mesmo código, aplicável “ex vi” art.º 2079 e 2080 ambos do Cód. Civil, em articulação com os artºs 4º e 5º ambos do CPT » (cfr. conclusão do recurso com os n.º 3).

Daí que tenhamos considerado como questão a decidir nestes autos exclusivamente a de saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por nela se ter considerado que a Oponente não foi validamente notificada da liquidação que deu origem à dívida exequenda.
Essa é a única questão a apreciar, pois não vem posto em causa que a exigibilidade da dívida exequenda depende da notificação para pagamento voluntário e que, na falta desta notificação, a inexigibilidade da dívida exequenda constitui fundamento de oposição à execução fiscal, subsumível à alínea g) do art. 286.º, n.º 1, do CPT.
Na verdade, por um lado, a exigibilidade da dívida é indispensável para que esta possa ser cobrada coercivamente. O art. 234.º do CPT (aplicável à situação sub judice), que enumera os requisitos para que as dívidas a que alude o artigo anterior possam ser cobradas em processo executivo, refere entre eles a exigibilidade, que constitui um requisito substancial da exequibilidade da dívida. Só pode ser coercivamente cobrada a dívida que seja exigível. Como diz ANSELMO DE CASTRO, «A acção executiva pressupõe, por definição, o estado de incumprimento da obrigação o qual normalemente transparece no próprio título executivo» (7). Já no Código Civil de 1867, se dizia que dívida exigível é «aquela cujo pagamento pode ser pedido em juízo».
Assim, não é exigível a dívida relativamente à qual ainda não decorreu o prazo para pagamento voluntário, o qual apenas se abre na sequência da notificação da liquidação, e, se a dívida não for exigível e apesar disso estiver a ser cobrada em processo de execução fiscal, verifica-se uma excepção dilatória inominada que determina a absolvição da instância executiva (cfr. arts. 493.º, n.ºs 1 e 2, 494.º e 801.º, todos do CPC).
Por outro lado, a falta de notificação da liquidação da dívida exequenda constitui fundamento da oposição, subsumível à alínea h) do art. 286.º, n.º 1, do CPT (8), que admite a oposição com base em «quaisquer outros fundamentos não previstos nas alíneas anteriores e a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda nem representem interferência em matéria da exclusiva competência da entidade que houver extraído o título» (9).
Na verdade, a falta de notificação não é subsumível a qualquer dos fundamentos de oposição previstos nas alíneas a) a g) do art. 286.º, n.º 1, do CPT, a prova da notificação só pode fazer-se por documento, recaindo sobre a Fazenda Pública o ónus da mesma (10), não contende com a legalidade da liquidação (pois situa-se já no exterior deste acto, não contendendo com a sua legalidade, mas apenas com a sua eficácia) e, manifestamente, não interfere de modo algum com matéria da competência exclusiva da entidade que extraiu o título.
Assim, apenas há que apreciar se a notificação foi, ou pode considerar-se, validamente efectuada.

A Fazenda Pública teceu ainda, nas alegações de recurso e respectivas conclusões, alguns outros considerandos. No entanto, salvo o devido respeito, os mesmos, porque versam sobre matéria que não foi objecto da decisão recorrida, são de todo irrelevantes em sede de recurso.

2.2.2 A EXECUTADA FOI OU PODE CONSIDERAR-SE NOTIFICADA DA LIQUIDAÇÃO QUE DEU ORIGEM À DÍVIDA EXEQUENDA ?

Como é sabido, a lei (art. 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa e art. 64.º do CPT, código que é o aplicável porque em vigor à data dos factos (11) exige a notificação ao contribuinte de todos os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes, designadamente, dos actos de liquidação de impostos; e faz depender da notificação a produção de efeitos (a eficácia do acto) em relação ao contribuinte. No caso sub judice essa exigência encontrava-se ainda expressa no código do imposto em causa (cfr. art. 86.º do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD)).

A sentença recorrida, na esteira da alegação da Oponente, considerou que esta não foi nem pode considerar-se notificada da liquidação que está na origem da dívida exequenda, não podendo considerar-se para esse efeito o ofício que foi remetido pela 1.ª Repartição de Finanças de Sintra à mãe da Oponente, uma vez que, nessa data, a Oponente já tinha atingido a maioridade, motivo por que a mãe não podia ser considerada sua legal representante.

A Recorrente entende que a notificação se deve considerar como efectuada na pessoa de M..., mãe da Oponente, a quem a 1.ª Repartição de Finanças de Sintra remeteu uma carta, no pressuposto de que esta era a cabeça-de-casal na sucessão aberta por óbito de J..., pai da Oponente, e era também a legal representante da Oponente, que à data em que foi participado o óbito tinha 16 anos e, por isso, era menor.

Há, pois, que saber se a Oponente se pode considerar notificada, já que ficou demonstrado nos autos que o não foi efectivamente uma vez que não foi contactada pessoalmente nem lhe foi remetida a ela carta alguma para esse feito (cfr. alíneas c) e e) dos factos provados).

Dispunha o n.º 1 do art. 65.º do CPT:

«As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências».

Assim, nos termos do referido artigo, e porque a liquidação do IS

é um acto que concretiza uma alteração da situação tributária dos contribuintes (12), a respectiva notificação era (como é ainda hoje (13).

Aliás, também o art. 86.º do CIMSISD, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 131/81, de 28 de Maio, dispunha no seu proémio:

«Feita ou reformada a liquidação, os contribuintes, seus representantes legais ou mandatários serão dela notificados, e sê-lo-ão pessoalmente ou pela forma prevista no artigo 114.º se estiverem no continente ou nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira e for conhecido o lugar onde se encontrem».

A forma prevista no art. 114.º do CIMSISD era a carta ou postal registado com aviso de recepção.

Não há dúvida, pois, que a notificação do IS deveria ser feita por carta registada com aviso de recepção e que essa carta deveria ser remetida ao próprio contribuinte a notificar. Apenas poderia ser remetida a outra pessoa nos seguintes casos:
– o notificando ser incapaz, caso em que a notificação seria feita na pessoa do seu representante legal (cfr. art. 5.º do CPT (14);
– o notificando estar representado por mandatário, caso em que a notificação seria feita na pessoa deste (cfr. arts. 6.º e 67.º do CPT (15);
– o notificando não ser encontrado, caso em que «será notificado o cabeça-de-casal, o testamenteiro ou qualquer familiar do contribuinte que com ele normalmente coabite» e «se nenhuma dessas pessoas puder ser notificada, a notificação será feita por meio de editais, afixando-se um na porta ou átrio do edifício da repartição de finanças e outro na sede da junta de freguesia onde residia o autor da transmissão» (cfr. art. 86.º, §§ 2.º e 3.º, do CIMSISD).

Regressando ao caso sub judice: é certo que a Administração tributária remeteu carta registada com aviso de recepção para notificar da liquidação da dívida exequenda, mas enviou essa carta, não à notificanda, como devia, mas à mãe desta – M.. –, na qualidade, referida naquela missiva, de «cabeça de casal em representação do menor Mª...».
Ora, nunca a notificação da Oponente e ora Recorrida poderá considerar-se validamente efectuada com base na carta que para esse efeito foi enviada pela 1.ª repartição de finanças de Cascais à referida M...:
– não poderá, mesmo que se pudesse aceitar que esta seja cabeça de casal na sucessão aberta por óbito de J... os elementos constantes dos autos não permitem tal conclusão ), pois, como vimos, a notificação de um herdeiro a quem tenha sido liquidado IS só poderá ser feita na pessoa do cabeça de casal, nos termos do citado § 2.º do art. 86.º do CIMSISD, caso o notificando não seja encontrado, o que a Administração tributária nunca invocou;
– não poderá, porque, à data em que foi efectuada a notificação, já há muito a notificanda tinha atingido os dezoito anos de idade (cfr. alíneas d) e g) dos factos provados), o que, na ausência de outros elementos que permitam conclusão diversa, nos levam a crer que deixou de ser representada pela sua mãe (cfr. arts. 122.º, 123.º, 124 e 130.º, do Código Civil).

Atento o que vem de se dizer, nunca a notificação se poderá considerar efectuada pois não revestiu a forma prescrita na lei, sendo que dentro das formalidades prescritas se deve incluir a de que a carta seja remetida à pessoa a notificar. E, mesmo admitindo, como admitimos, que «A não observância da forma de notificação exigida constituirá uma irregularidade que não afectará o valor da notificação, desde que se comprove que ela foi efectivamente efectuada, pois as formalidades processuais são meios de garantir objectivos e não finalidades em si mesmas», motivo por que «sempre que seja atingido o objectivo, serão irrelevantes as irregularidades» (16) não se prova que o acto a comunicar (liquidação) tenha chegado ao conhecimento efectivo da notificanda antes de citada para a execução. É certo que existem nos autos alguns elementos que poderiam indiciar esse conhecimento (nos termos dos documento de fls. 6 e 23, a Oponente e a sua mãe tem a mesma morada), mas a dúvida a esse respeito tem que ser valorada contra a Administração tributária, a quem incumbe demonstrar que procedeu à notificação.

Assim, bem andou a Juíza do Tribunal a quo ao julgar a oposição procedente com fundamento em inexigibilidade da dívida exequenda, nos termos da alínea h) do art. 286.º, n.º 1, do CPT. O recurso, onde a Fazenda Pública sustenta o contrário, não merece provimento.

2.2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:
I - A notificação da liquidação de IS (como acto que altera a situação tributária do contribuinte) deve ser efectuada, de acordo com o disposto no art. 65.º, n.º 1, do CPT, código aplicável à data a que se reportam os factos, por carta registada com aviso de recepção endereçada ao respectivo sujeito passivo.
II -A notificação apenas poderá ser efectuada noutra pessoa num dos seguintes casos:
– o notificando não ter capacidade judiciária (cfr. art. 5.º do CPT);
– o notificando ter constituído mandatário (cfr. art. 6.º e 67.º do CPT);
– o notificando não ser encontrado (cfr. art. 86.º, §§ 2.º e 3º, do CIMSISD).
III -Demonstrado nos autos que a carta para notificação daquele acto foi endereçada, não ao sujeito passivo do imposto, mas à mãe dele, «na qualidade de cabeça de casal em representação do menor», e não se verificando hipótese alguma das que ficaram enunciadas no ponto II, designadamente a referida menoridade, não pode considerar-se a notificação como validamente efectuada.
IV -Mesmo que se considere que a notificação em processo administrativo não é um acto formal, nunca a falta dela se poderá ter como sanada se não ficou demonstrado nos autos que o acto a comunicar (liquidação) chegou ao conhecimento efectivo do notificando antes de instaurada a execução.
V - A falta de notificação da liquidação (e para pagamento voluntário) acarreta a inexigibilidade da dívida, constituindo fundamento de oposição à execução fiscal em que a mesma esteja a ser cobrada coercivamente (art. 286.º, n.º 1, alínea h), do CPT, a que corresponde a alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT).

Sem custas.