A Autoridade Tributária e Aduaneira, (ora recorrente) veio recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a ação administrativa que a Autora - D......- intentou contra a anulação da decisão, datada de 21.12.2021, que determinou a alteração do averbamento do grau de incapacidade de 84% no registo cadastral de contribuinte da Autora e a "caducidade dos benefícios fiscais que se encontravam a decorrer".

A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, com as seguintes conclusões:
a) Andou mal a decisão recorrida ao ter determinado a anulação do despacho impugnado e ao ter condenado a Recorrente a proceder ao averbamento no cadastro da Recorrida de uma incapacidade de 84%, quando na reavaliação lhe foi fixada uma incapacidade de 44%, percentagem fiscalmente irrelevante.

b) A decisão recorrida padece de erro de julgamento, por erro manifesto sobre os pressupostos de direito e de facto, por notória interpretação deficiente do disposto nos números 7 e 8 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 202/96, na redação dada pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, e no artigo 4.º-A do mesmo diploma, introduzido pela Lei n.º 80/2021.

c) A decisão recorrida igualmente viola o disposto nos artigos 13.º e 103.º da CRP, por evidente violação dos princípios da igualdade, em todas as suas vertentes, e do princípio da legalidade tributária, em particular no que respeita à excecionalidade dos benefícios fiscais, mas também o princípio da unicidade do ordenamento jurídico.

d) O Tribunal a quo escudou-se unicamente na norma interpretativa que aditou os n.ºs 7 e 8 ao artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 202/96, e nas exposições de motivos que tiveram na base da aprovação da Lei n.º 80/2021, descorando, sem qualquer justificação, do elemento histórico e, do próprio preceituado, daquele mesmo diploma.

e) Como decorre do preâmbulo do Decreto-Lei n.º 291/2009, e igualmente dos seus trabalhos preparatórios, o aditamento dos n.ºs 7 e 8 ao artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 202/96, visou, tão só, salvaguardar a situação dos portadores de incapacidade que, estando sujeitas à realização de uma nova junta médica, com base na aplicação da nova Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-lei n°352/2007, vissem diminuído o seu grau de incapacidade em consequência de diferentes critérios técnicos.

f) Ou seja, pretendeu adequar-se os procedimentos previstos no Decreto-Lei n.º 202/96 às instruções previstas na nova Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, dado que o Decreto-lei n.º 202/96 remetia para a revogada Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 341/93, de 30/09.

g) Na situação objeto dos autos, quer a avaliação em 2014, quer a reavaliação em 2018, foi feita com base nos mesmos critérios técnicos consignados na atual Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, o que, desde logo, afasta a aplicabilidade do estatuído nos n.ºs 7 e 8 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 202/96.

h) O artigo 4.º-A aditado pela Lei n.º 80/2021 é uma norma meramente interpretativa.

i) Não tem, nem pode ter, atenta a sua natureza meramente interpretativa, o alcance pretendido pela Recorrida e acolhido pelo Tribunal a quo, de prorrogar ad eternum, e sem que estejam preenchidos os respetivos pressupostos, os diretos adquiridos.

j) O que não invalida que o princípio do tratamento mais favorável não afaste a aplicação, por exemplo, do disposto no n.º 8 do artigo 8.º do CIRS e o estabelecido no artigo 12.º da LGT, e permita que um contribuinte que, a meio do ano, veja a sua incapacidade revista, para percentagem inferior à fiscalmente relevante, possa usufruir, até ao final desse mesmo ano económico, dos benefícios inerentes à incapacidade fiscalmente relevante anteriormente concedida.

k) A manutenção de um grau de deficiência anterior, igual ou superior a 60%, em detrimento do fixado à posteriori, inferior a 60%, só é justificável se a tabela de avaliação nos dois casos for distinta, sujeita a critérios de quantificação diferentes para a mesma patologia, o que não se verifica nos presentes autos, a Recorrida foi avaliada e reavaliada com base na nova TNI.

l) Entendimento diverso consubstancia uma situação socialmente inaceitável, de se considerarem totalmente irrelevantes as alterações no estado clínico de uma pessoa que se traduzissem numa melhoria da sua situação física, discriminando, de forma totalmente injustificável, todos aqueles que, em sede da nova tabela de incapacidades, vejam ser-lhes reconhecida uma incapacidade de percentagem inferior a 60%, mas, por exemplo similar, e até superior, à da aqui Recorrida.

m) Subjugando o próprio propósito do Decreto-Lei n.º 202/96 e dos benefícios fiscais que lhe estão subjacentes.

n) A solução preconizada na sentença recorrida não enquadrou devidamente a situação em discussão no ordenamento jurídico vigente e aplicável aos factos, antes fez uma interpretação deficiente, por não ter olhado ao todo, e por se ter centrado na norma interpretativa introduzida pela Lei n.º 80/2021, sem considerar, como se impunha, ao diploma que aditou os n.ºs 7 e 8 ao artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 202/96.

o) Nem o despacho objeto dos autos, nem a atuação da Recorrida, merecem qualquer censura, estão em plena sintonia com o enquadramento jurídico vigente e aplicável à questão sobre a que versa.

p) Juízo de não censurabilidade que não pode ser feito no que à decisão recorrida concerne, antes sendo evidentes os erros em que a mesma labora por deficiente interpretação das normas em causa.

q) Face a todo o exposto, a decisão recorrida padece de erro de julgamento por erro manifesto sobre os pressupostos de direito e de facto, e como tal não se pode manter na ordem jurídica.

Termos em que deve o presente recurso proceder e a sentença proferida pelo Tribunal a quo ser revogada, com as legais consequências.

1 – A decisão recorrida não padece de qualquer erro de julgamento, pois inexiste erro manifesto sobre os pressupostos de direito e de facto por notória interpretação deficiente do disposto nos nº 7 e 8 do artigo 4º, do Decreto-Lei nº 202/96, na redacção dada pelo Decreto-Lei nº 291/2009, e no artigo 4º-A do mesmo diploma, introduzido pela Lei nº 80/21.

2 – A mesma não violou o disposto nos artigos 13º e 113º, da CRP, inexistindo qualquer violação do princípio da igualdade e do princípio da legalidade tributária e do princípio da unicidade do ordenamento jurídico.

3 – Ainda que um cidadão deixe de ter a incapacidade relevante para efeitos de benefícios fiscais, não deixa de ter estado relevantemente incapacitado durante vários anos, e como tal, a razão de ser da aplicação de normas excepcionais mantém-se.

4 – A norma interpretativa aditada ao Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, no seu artigo 4.º-A, teve como principal finalidade, dissipar as dúvidas geradas pelo referido Ofício-Circulado n.º 20215 de 03-12-2019, e garantir que, quanto aos benefícios fiscais que sejam concedidos em função da atribuição de um determinado grau de incapacidade, designadamente, os previstos no artigo 87.º do CIRS, o que releva para o seu reconhecimento é o grau de incapacidade que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado.

5 – Com tal entendimento, o Tribunal a quo não olvidou o elemento histórico na interpretação dos nº 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96, pelo contrário, fica paulatino do teor da sentença em crise que a alteração legislativa verificada foi para obviar às interpretações desgarradas que o fisco vem fazendo de tais normativos, tendando colocar-se um ponto final à problemática daí resultante e proteger os cidadãos que são abrangidos por tais diplomar.

6 – Mostrando-se devidamente fundamentada e inclusive alicerçada em jurispruidência já existente, fazendo uma justa e assertiva conjugação das mesmas, respeitando os princípios da segurança e certeza jurídicas, bem como da igualdade e proporcionalidade, devendo manter-se na integra por não se ostrar violado qualquer norma ou principio legal.

7 - Devendo manter-se na íntegra a sentença proferido pelo Tribunal a quo, não se mostrando violado qualquer normativo legal”.

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas as questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer [cf. artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT].
Nesta conformidade, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, cabe analisar e decidir se a decisão recorrida padece dos vícios que lhe vão apontados, nomeadamente:
(i)- Se existe erro de julgamento, por erro sobre os pressupostos de direito e de facto, por notória interpretação deficiente do disposto nos n.ºs 7 e 8 do art.º 4.º do DL n.º 202/96, de 23 de outubro, na redação dada pelo DL n.º 291/2009, e no art.º 4.º-A do mesmo diploma, introduzido pela Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro;
(ii)- Se a decisão recorrida viola o disposto nos artigos 13.º e 103.º da CRP, por evidente violação dos princípios da igualdade, em todas as suas vertentes, e do princípio da legalidade tributária, em particular no que respeita à excecionalidade dos benefícios fiscais, mas também o princípio da unicidade do ordenamento jurídico.

A sentença recorrida deu por assente a seguinte factualidade:

1) A Autora foi submetida a Junta Médica, no ano de 2014, em face de doença, da qual resultou a atribuição de incapacidade de 84%, conforme Atestado Médico de Incapacidade Multiuso emitido em 06-06-2014, nos termos da Tabela Nacional de Incapacidade (TNI), aprovada pelo Decreto-Lei n.º 52/2007, de 23 de outubro – cfr. documento a fls. 36 dos autos;

2) O atestado mencionado no ponto antecedente deu entrada no Serviço de Finanças de Vila Nova da Barquinha em 06-06-2014 originando o averbamento no Sistema de Gestão do Registo dos Contribuintes do grau de incapacidade atribuído, com a consequente concessão dos benefícios fiscais inerentes – cfr. ponto 1-1.2 do documento a fls. 12 a 25 dos autos;

3) Em 01-10-2018, a Autora foi submetida a nova Junta Médica, da qual resultou a atribuição de uma incapacidade de 43,75%, conforme Atestado Médico de Incapacidade Multiuso emitido em 01-10-2018, nos termos da Tabela Nacional de Incapacidade (TNI), aprovada pelo Decreto-Lei n.º 52/2007, de 23 de outubro – cfr. documento a fls. 37 dos autos;

4) No Atestado de Incapacidade referido no ponto antecedente, no qual se declarou que “que o utente é portador de deficiência, que de acordo com os documentos arquivados neste serviço lhe conferiram em 06-06-2014 pela TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, o grau de incapacidade de 84%”, consta, designadamente, o seguinte:

“(…)

(…)” – – cfr. documento a fls. 37 dos autos;

5) O atestado mencionado nos dois pontos antecedentes deu entrada no Serviço de Finanças de Vila Nova da Barquinha em 01-10-2018 tendo sido mantido o averbamento no Sistema de Gestão do Registo dos Contribuintes do grau de incapacidade atribuído na primeira avaliação, resultante do atestado a que respeita o ponto 1) supra com a consequente concessão dos benefícios fiscais inerentes – cfr. ponto 1-1.2 do documento a fls. 12 a 25 dos autos;

6) Em 21-12-2021, foi proferido Despacho no qual se determinou a “correção dos averbamentos tidos por necessários a fim de produzir os efeitos de caducidade dos benefícios fiscais que se encontravam a decorrer”, com base na fundamentação constante da informação com a mesma data, na qual consta, designadamente, o seguinte:

“(…)”

8) Em 27-01-2023, o recurso mencionado no ponto antecedente foi indeferido, com os fundamentos constantes da informação com a mesma data, na qual consta, designadamente, o seguinte:

“(…)

(…)” - cfr. documento a fls. 150 a 155 dos autos.

“Não existem factos a dar como não provados com interesse para a decisão a proferir”.

“A decisão da matéria de facto relevante para a decisão da causa efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme é especificado em cada um desses pontos da matéria de facto provada”

Nos presentes autos está em causa uma ação administrativa em que o Tribunal a quo, depois de indicar como questão a decidir, saber se deviam ser mantidos os benefícios fiscais de que a Autora beneficiava em virtude da incapacidade atribuída em 2014, de 84%, nomeadamente, à luz do disposto nos artigos 4º, n.º 7 e 8, e 4.º-A do Decreto-lei n.º 202/96, de 23 de outubro, respondeu afirmativamente aquela questão.

É contra este entendimento que se insurge a recorrente.

Para a recorrente, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento sobre os pressupostos de facto e de direito, na medida em que o regime jurídico aplicável in casu não tem o alcance extraído por aquele Tribunal, e que, a interpretação acolhida pela instância atenta contra os princípios da igualdade, da legalidade e da unicidade do sistema jurídico.

Já a recorrida acompanha todo o ajuizado pelo Tribunal a quo.

Vejamos.

Antes de mais, importa dar nota que a decisão de facto não foi questionada, encontrando-se por isso estabilizada.

Ora, consultando os factos provados, dali se colhe o seguinte:

· - Em 2014, foi atestado que a Autora (A.) era portadora de deficiência, com um grau de incapacidade permanente global de 84%;

· - Em 2018, foi atestado que a A. era portadora de deficiência, com um grau de incapacidade permanente global de 43,75%;

· - No serviço de finanças foi mantido o mesmo benefício e incapacidade em 2018;

· - Em 21.12.2021 foi proferido despacho (recorrido) a determinar a correção do averbamento da incapacidade e caducidade dos benefícios (cf. ponto 06) dos factos provados);

· - A A. recorreu hierarquicamente da decisão referida no ponto anterior, o qual foi indeferido em 2023.

Importa agora consultar o quadro legal.

Nos termos do art.º 2.º, n.º 1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF):

“1 - Consideram-se benefícios fiscais as medidas de caráter excecional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem”.

Em matéria de deficiência fiscalmente relevante, há que atentar no DL n.º 202/96, de 23 de outubro, que estabelece o regime de avaliação de incapacidade das pessoas com deficiência para efeitos de acesso às medidas e benefícios previstos na lei para facilitar a sua plena participação na comunidade. A avaliação em causa é calculada de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais, estabelecida pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de Outubro (artigo 4.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 262/96, citado (Republicado pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12/10.)).

Nos termos do seu art.º 4.º, na redação vigente, decorria que:

“1 - A avaliação da incapacidade é calculada de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, tendo por base o seguinte:

a) Na avaliação da incapacidade das pessoas com deficiência, de acordo com o definido no artigo 2.º da Lei n.º 38/2004, de 18 de agosto, devem ser observadas as instruções gerais constantes do anexo i ao presente decreto-lei, do qual faz parte integrante, bem como em tudo o que não as contrarie, as instruções específicas constantes de cada capítulo ou número daquela Tabela;

b) Não se aplicam, no âmbito desta avaliação de incapacidade, as instruções gerais constantes daquela Tabela.

2 - Finda a avaliação, o presidente da JMAI emite por via informática o respetivo AMIM, cujo modelo é aprovado por despacho do diretor-geral da Saúde e no qual se indica expressamente qual a percentagem de incapacidade do avaliado.

3 - Quando o grau de incapacidade arbitrado for suscetível de variação futura, a JMAI deve indicar a data da nova avaliação, levando em consideração o previsto na tabela nacional de incapacidades ou na fundamentação clínica que lhe tenha sido presente.

4 - Sempre que a lei faça depender a atribuição de benefícios de determinados requisitos específicos, o atestado médico de incapacidade deve indicar o fim a que se destina e respetivos efeitos e condições legais, bem como a natureza das deficiências e os condicionalismos relevantes para a concessão do benefício.

5 - Sempre que a JMAI entender necessário esclarecimento adicional sobre a situação clínica do interessado, o presidente da JMAI requer exames complementares, técnicos ou de especialidade, cujo relatório deve ser apresentado no prazo de 30 dias a contar da data daquele requerimento.

6 - Os atestados de incapacidade podem ser utilizados para todos os fins legalmente previstos, adquirindo uma função multiuso, devendo todas as entidades públicas ou privadas, perante quem sejam exibidos, devolvê-los aos interessados ou seus representantes após anotação de conformidade com o original, aposta em fotocópia simples.

7 - Sem prejuízo do disposto no n.º 1, nos processos de revisão ou reavaliação, o grau de incapacidade resultante da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais vigente à data da avaliação ou da última reavaliação é mantido sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado.

8 - Para os efeitos do número anterior, considera-se que o grau de incapacidade é desfavorável ao avaliado quando a alteração do grau de incapacidade resultante de revisão ou reavaliação implique a perda de direitos que o mesmo já esteja a exercer ou de benefícios que já lhe tenham sido reconhecidos.

9 - No processo de revisão ou reavaliação, o grau de incapacidade resultante da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais mantém-se inalterado sempre que resulte num grau de incapacidade inferior ao grau determinado à data da avaliação ou última reavaliação”.

Por seu turno, o art.º 4.º-A do mesmo diploma, aditado pela Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro, e com a epígrafe Norma interpretativa, prescreve que:

“1 - À avaliação de incapacidade prevista no artigo anterior aplica-se o princípio da avaliação mais favorável ao avaliado, nos termos dos n.ºs 7 e 8 do artigo anterior.

2 - Sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado”.

O alcance deste quadro legal já foi tratado por este TCAS, em termos que acolhemos, desde logo no acórdão datado de 09.01.2025, processo nº 38/24.2BELRA, assim como, entre outros, no acórdão de 19.06.2024, tirado no processo n.º 1276/23.0BELRA, tendo-se consignado neste último aresto, em que nos revemos, e que, com as necessárias adaptações passamos a importar para a situação trazida, que:

“A este propósito não será de mais recordar que decorre da natureza interpretativa da Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro o facto de, precisamente, incidir sobre questão que no regime aplicável tinha um sentido controvertido – atenta a interpretação que do mesmo vinha sendo preconizada pela Administração fiscal, através do Ofício Circulado n.º 20215 2019-12-03, que materializou decisão emanada por Despacho do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, a que se alude nos respetivos trabalhos preparatórios - consagrando uma solução que os tribunais poderiam ter adotado.

Importará também recordar que a lei interpretativa se integra na lei interpretada, tal como decorre do disposto no n.º 1 do art. 13.º do Código Civil.

Quanto à argumentação despendida pela Recorrente, sempre se dirá, por um lado, que sendo a Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro, por força da qual foi aditado o art. 4.º-A ao DL 202/96, de 23 de outubro, posterior ao Decreto-Lei n.º 291/2009, não pode o legislador ter deixado de ter considerado o mesmo na interpretação que veio a consolidar do regime aqui em causa.

Com efeito, não se vê qual seria o sentido útil da interpretação preconizada no art. 4.º-A, caso a mesma nada acrescentasse ao que decorre do preâmbulo do Decreto-Lei n.º 291/2009, no extrato citado pela Recorrente, assim se esclarecendo que o princípio da avaliação mais favorável extravasa as situações em que a divergência na avaliação da incapacidade se deve apenas à aplicação de critérios técnicos diferentes.

Por outro lado, também não procede o argumento de que deste modo é violado o princípio da igualdade, consagrado no art. 13.º da CRP.

Com efeito, é manifesto que não está na mesma situação o cidadão portador de deficiência que por ser de 60% lhe permite aceder a um conjunto de benefícios, sendo posteriormente avaliada numa percentagem inferior, e o cidadão portador de deficiência ao qual, pela primeira vez é reconhecida uma incapacidade inferior a 60%, que não lhe permite usufruir desses benefícios.

Esta questão não deixou, aliás, de ser endereçada nos trabalhos preparatórios da Lei n.º 80/2021, quando nos mesmos se refere que “O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido. (…) Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho.” (cf. projeto de lei n.º 871/XIV citado na decisão recorrida, disponível para consulta em:

https://www.parlamento.pt/ActividadeParlamentar/Paginas/DetalheDiplomaAprovado.a spx?BID=2333).

O mesmo se diga relativamente ao argumento que adianta quanto à concessão alegada concessão ad aeternum do benefício fiscal.

De facto, e como igualmente se refere nos trabalhos preparatórios da lei interpretativa que originou o aditamento do art. 4.º-A ao DL 202/96, de 23 de outubro, “O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito” (cf. projeto de lei n.º 871/XIV citado na decisão recorrida, disponível para consulta em:

https://www.parlamento.pt/ActividadeParlamentar/Paginas/DetalheDiplomaAprovado.a spx?BID=2333).

Por fim, nem a Recorrente esclarece, nem aqui se vislumbra em que é que é que a interpretação preconizada pelo Tribunal recorrido contende com o disposto no art. 103.º da CRP, tanto mais que ficou por provar nos autos que a atribuição de um grau de incapacidade diferente do anteriormente certificado tenha, como afirma, tido uma qualquer repercussão direta na capacidade contributiva da Recorrida.

De referir, por fim, que sobre situações similares à aqui em discussão se pronunciou já, no mesmo sentido, o Tribunal Central Administrativo Norte, nos Acórdãos proferidos em 2023-10-26, no proc. 00375/22.0BEVIS, em 2023-11- 23, no proc. 171/22.5BEVIS, e em 2023-11-23, no proc. 450/22.1BEVIS (o primeiro disponível para consulta em www.dgsi.pt, o segundo e o terceiro, ainda não publicados)” [cfr. ainda os Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul de 26.09.2024 (Processo: 436/23.9BELRA) e de 05.12.2024 (Processo: 38/23.0BELRA)].

Veja-se que a violação dos princípios da legalidade e da unicidade do ordenamento jurídico é invocada de forma meramente conclusiva e não consubstanciada, o que equivale a não alegação. Ademais, tal violação não é evidente, não se vislumbrando de que forma a interpretação em causa bule com o carater excecional dos benefícios fiscais.

Acrescentamos que o entendimento defendido pela Recorrente era já o que decorria da redação anterior ao aditamento do art.º 4.º-A pela Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro, pelo que mal de compreenderia que o legislador aditasse uma norma que reputou de interpretativa perante uma situação que não gerou, na perspetiva restritiva da Recorrente, qualquer controvérsia.

Assim sendo, adere-se ao entendimento preconizado pelo Tribunal a quo, não se concordando com a interpretação restritiva defendida pela AT, nos termos já explanados”
Como visto, o princípio do tratamento mais favorável exige que na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado, como in casu ao baixar de 84% para 43,75%, deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%, continuando a usufruir dos direitos e benefícios fiscais que lhe foram conferidos em função da anterior avaliação.
É essa também a posição do STA, de que é exemplo o acórdão do STA, datado de 12.11.2025, tirado do processo nº 013/24.7BEMDL, onde se sumariou que:
“1 - O princípio do tratamento mais favorável exige que na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado (ou seja, inferior a 60%), deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%.
2. Para efeitos fiscais, a pessoa avaliada continua a usufruir dos direitos e benefícios fiscais que lhe foram conferidos em função da anterior avaliação até que a sua situação seja objeto de nova avaliação”.

Ademais, também a posição do STA, no sentido aqui expresso é já consolidada, como resulta, além do acórdão citado, dos acórdãos de 02.04.2025, Proc. 1284/23.1.BELRA e 0450/22.1.BEVIS; de 12/03/2025, Proc. 0171/22.5BEVIS.

Tal como se recorda naquele 1º aresto de 02.04.2025, do STA, relativamente aos projetos lei que vieram a dar origem a mais uma alteração ao DL nº 202/96, de 23.10, através da Lei n.º 80/2021, de 29.11, que, conforme o respetivo sumário, “Clarifica os processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade”, assim: “aditado ao Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, o artigo 4.º-A, com a seguinte redação: // “Artigo 4.º-A // Norma interpretativa // 1 - À avaliação de incapacidade prevista no artigo anterior aplica-se o princípio da avaliação mais favorável ao avaliado, nos termos dos n.ºs 7 e 8 do artigo anterior. // 2 - Sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado.

Tenhamos presente que, nos termos do artigo 13º, nº1 do Civil, a lei interpretativa integra-se na lei interpretada. Não sofre dúvidas que as leis interpretativas fixam obrigatoriamente um certo sentido à lei interpretada, assim se excluindo outros sentidos possíveis, e que a sua eficácia retroage à data da entrada em vigor da lei interpretada. // Ora, como dissemos já, justificando a necessidade de uma norma interpretativa como o transcrito artigo 4º-A do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, tenhamos presente, por um lado, a incerteza e controvérsia da solução jurídica prevista na lei anterior (vejam-se os ofícios-circulados nºs 20.161, de 11/05/12 e 20.215, de 03/12/19, emitidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira) (…) e, bem assim, a constatação de que a solução jurídica adotada pela nova lei, situando-se no contexto de tal controvérsia, podia ser alcançada pelo intérprete e pelo julgador. // Neste sentido, recuperando as palavras de Baptista Machado, “Para que uma LN possa ser realmente interpretativa são necessários, portanto, dois requisitos: que a solução do direito anterior seja controvertida ou pelo menos incerta; e que a solução definida pela nova lei se situe dentro dos quadros da controvérsia e seja tal que o julgador ou o intérprete a ela poderiam chegar sem ultrapassar os limites normalmente impostos à interpretação e aplicação da lei. Se o julgador ou o intérprete, em face de textos antigos, não podiam sentir-se autorizados a adoptar a solução que a LN vem consagrar, então esta é decididamente inovadora.”- (…), interpretando os preceitos transcritos, resulta que o legislador, ao estabelecer o regime previsto nos nºs 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, visou, além do mais, garantir a proteção das pessoas com incapacidade que, após serem submetidas a uma nova junta médica, acabaram por ver o seu grau de incapacidade alterado em consequência de variações efetivas no seu estado clínico, afastando a interpretação restritiva que vinha sendo feita pela Administração Tributária e vertida no referido Ofício-Circulado nº 20.215, de 03/12/19. // Como referimos, o artigo 4º-A, aditado ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, que interpretou os nºs 7 e 8 do artigo 4º deste diploma, na versão conferida pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, estabeleceu que sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado. // De resto, tal salvaguarda, perante a diminuição do grau de incapacidade, mostra-se clara, quer no caso de alterações de critérios técnicos [resultante da aplicação de duas diferentes tabelas de incapacidades – Tabela Nacional de Incapacidades (TNI) aprovada pelo Decreto-Lei n.º 341/93 e TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, a que se reporta o nº9 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96], quer quando, como é o caso que nos ocupa, se verifique uma regressão/melhoria da patologia que está na base do grau de incapacidade, apurado no domínio da mesma TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro (a que se reportam os nºs 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96). A este propósito, (Por apelo ao artigo 9º, nº1 do Código Civil, mormente ao elemento histórico da interpretação – “1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada”.)insiste-se neste trecho da exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª, suficientemente esclarecedor: “Propõe-se que, nos casos de incapacidade temporária, para além das situações de alteração do grau de incapacidade resultante da alteração de critérios da tabela de avaliação, vigore também o princípio da avaliação mais favorável quando a alteração do grau de incapacidade resulta da alteração da situação clínica”. // Importa destacar que a própria formulação legal, ao estabelecer que a manutenção do grau de incapacidade mais favorável se aplica sempre que haja “perda de direitos ou benefícios já reconhecidos” e “desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade”, visa precisamente obstar à perda de direitos e benefícios anteriormente atribuídos ao utente com base na avaliação ou certificado anterior, respeitante à mesma patologia. Como é evidente, o legislador não ignorava – nem ignorou, como vimos – esta situação específica, tendo como objetivo a sua salvaguarda. É este o sentido que se retira da letra da lei, não podendo deixar de se convocar o teor da norma interpretativa e, bem assim, das exposições de motivos subjacentes aos projetos de lei de que demos conta. A este propósito, insiste-se neste trecho da exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª, suficientemente esclarecedor: “o grau de incapacidade correspondente à data dessa avaliação ou da última reavaliação se mantém sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado. Justifica-se este entendimento porque a patologia que conduziu à atribuição do grau de incapacidade não despareceu”. // Dessa forma, dando a máxima amplitude à ideia de prevalência da avaliação mais favorável ao visado, pode afirmar-se que a atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído não interfere na manutenção dos benefícios fiscais que o utente já usufruía, nos casos em que a redução do grau de incapacidade continua a referir-se à mesma patologia clínica, como aqui acontece (oncologia). // E tal prevalência não está limitada – repete-se – contrariamente ao que aqui defende a Recorrente, aos casos em que a diminuição do grau de incapacidade resulta da alteração de critérios técnicos (resultantes da aplicação de diferentes tabelas); pelo contrário, tal diminuição pode, como tantas vezes sucede, resultar de uma alteração/ melhoria do estado clínico do utente, da regressão da concreta patologia clínica já evidenciada na avaliação anterior. Isto mesmo, aliás, se coaduna com o disposto no nº3 do artigo 4º do DL nº 202/96, nos termos do qual “Quando o grau de incapacidade arbitrado for suscetível de variação futura, a JMAI deve indicar a data da nova avaliação, levando em consideração o previsto na tabela nacional de incapacidades ou na fundamentação clínica que lhe tenha sido presente”. // Por outro lado, tal prevalência também não está limitada, na hipótese de diminuição do grau de incapacidade, ao ano em que o utente veja a sua incapacidade revista para menos, como aventa a Recorrente na conclusão r) da alegação de recurso; com efeito, se essa fosse a vontade do legislador, faria sentido que esse limite temporal constasse da lei e não consta (apesar das sucessivas alterações ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro), sendo inequívoco que essa não foi a vontade do legislador que aprovou a Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro de 2021. // Daquilo que fica dito, depreende-se, desde já, que o decidido pelo TCA Norte, no acórdão recorrido, resulta da interpretação e aplicação da lei que aqui também se adota e, como tal, deve ser mantido. // Na verdade, apesar da forma menos escorreita adotada pelo legislador, seja na alteração ao artigo 4º do DL nº 202/96, seja no aditamento da norma interpretativa correspondente ao artigo 4º- A do mesmo diploma, afigura-se-nos incontornável que a sua intenção foi sublinhar a aplicação do princípio da avaliação mais favorável sem quaisquer reservas(…)”

Discorreu-se ainda naquele mesmo aresto, com toda a pertinência para a situação trazida que:

“Não se desconsidera que, em favor do seu entendimento, a Recorrente traz à discussão o princípio da igualdade, previsto no artigo 13º da Constituição da República Portuguesa (CRP) e, bem assim, o princípio da legalidade fiscal, plasmado no nº1 do artigo 103º da CRP. // Com efeito, sustenta a Fazenda Pública que a manutenção do acórdão recorrido “irá provocar desigualdades injustificáveis entre contribuintes, com alguns deles, já recuperados, a deixar de contribuir, para todo o sempre, para as necessidades financeiras do Estado”, questionando até “que necessidades especiais e/ou particulares terá a Recorrida em detrimento de outros contribuintes a quem, por exemplo, pela primeira vez em 2023 lhe é atribuído um grau de incapacidade de 59%? Porque razão merecerá a Recorrida um tratamento privilegiado face aos demais?” // Também aqui a Recorrente não tem razão, sabido que para que se possa surpreender uma inequívoca violação do princípio da igualdade (tributária) – entendido este como tratar de modo igual os contribuintes que se encontrem em situações iguais e de modo diferente aqueles que se encontrem em situações diferentes, na medida da diferença – é necessário que estejamos a considerar situações precisamente com os mesmos contornos, o que aqui não se verifica. Como se deixou dito no acórdão do Tribunal Constitucional, nº 590/2015, de 11 de novembro de 2015 (processo nº 542/14, 2.ª Secção), “O princípio constitucional da igualdade tributária, como expressão específica do princípio geral estruturante da igualdade (artigo 13.º da Constituição), encontra concretização “na generalidade e na uniformidade dos impostos. Generalidade quer dizer que todos os cidadãos estão adstritos ao pagamento de impostos (…); por seu turno, uniformidade quer dizer que a repartição dos impostos pelos cidadãos obedece ao mesmo critério idêntico para todos” (TEIXEIRA RIBEIRO, Lições de Finanças Públicas, 5.ª edi­ção, pág. 261). E tal critério, como sublinha CASALTA NABAIS, encontra-se no princípio da capacidade contributiva: “Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical)” (Direito Fiscal, 7.ª edição, 2012, pág. 155). Como pressuposto e critério de tributação, o princípio da capacidade contributiva “de um lado, constituindo a ratio ou causa da tributação afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto e matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto” (CASALTA NABAIS, ob. cit., pág. 157)”. – fim de citação.

Ora, tal como o acórdão recorrido salientou, não se pode afirmar que estão em iguais situações um cidadão a quem, hoje, é reconhecido um grau de incapacidade inferior a 60% e que, por isso, não tem direito a determinados benefícios fiscais, daqueloutro que, num determinado momento, lhe viu ser reconhecida uma incapacidade igual ou superior a 60%, por isso acedendo a um conjunto de benefícios, e que posteriormente, mantendo a patologia mas vendo-a regredir, passa a ser portador de incapacidade abaixo dos 60%. De resto, foram precisamente estas situações, com as desigualdades e desequilíbrios daí resultantes, que motivaram as iniciativas legislativas que desembocaram na Lei nº 80/2021, de 29 de novembro de 2021. Mais uma vez, se apela ao já acima transcrito, no sentido de que “O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido” ou, ainda, que “Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho”.

Diferentemente daquilo que a Recorrente aqui defende, a interpretação e aplicação do disposto no artigo 4º, nºs 7 e 8 e no 4º-A, ambos do DL nº 202/96, no sentido por si defendido é que levaria - isso sim - a um tratamento desigual.

Como se referiu no acórdão do TC de 29.12.2006, nº 711/2006, “é claro que o “princípio da capacidade contributiva” tem de ser compatibilizado com outros princípios com dignidade constitucional, como o princípio do Estado Social, a liberdade de conformação do legislador, e certas exigências de praticabilidade e cognoscibilidade do facto tributário, indispensáveis também para o cumprimento das finalidades do sistema fiscal”. E prossegue: “Averiguar, porém, da existência de um particularismo suficientemente distinto para justificar uma desigualdade de regime jurídico, e decidir das circunstâncias e fatores a ter como relevantes nessa averiguação, é tarefa que primariamente cabe ao legislador, que detém o primado da concretização dos princípios constitucionais e a correspondente liberdade de conformação. Por isso, o princípio da igualdade se apresenta fundamentalmente aos operadores jurídicos, em sede de controlo da constitucionalidade, como um princípio negativo (…) - como proibição do arbítrio”.

Não se vislumbra, pois, na interpretação e aplicação da lei adotadas Tribunal recorrido qualquer violação do princípio da igualdade tributária ou do artigo 103º, nº1 da CRP, devendo dizer-se que jamais a Recorrente demostrou que a circunstância de a A./recorrida ter visto o grau de incapacidade diminuído (relativamente ao inicialmente atestado) se traduziu numa maior capacidade contributiva da mesma.

Quanto ao argumento avançado no recurso no sentido de que “a conclusão alcançada pelo Tribunal a quo prorroga de forma perpétua os benefícios fiscais daí advenientes”, dir-se-á que o mesmo não procede também. Basta, uma vez mais, convocar a exposição de motivos que está na origem da norma interpretativa correspondente ao artigo 4º-A do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, para perceber que “O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito” (cf. projeto de lei n.º 871/XIV).

Na verdade, de tudo quanto ficou dito já, afigura-se-nos resultar suficientemente claro que o legislador visou centrar o gozo dos benefícios fiscais reconhecidos às pessoas com deficiência em função do atestado e do respetivo período de validade, no sentido de que enquanto o visado for titular de atestado, com grau de incapacidade igual ou superior a 60%, o mesmo usufruirá dos benefícios fiscais legalmente previstos. Atendendo aos nºs 7, 8 e 9 do artigo 4º do DL 202/96, na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado (ou seja, inferior a 60%), deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente, se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%.

Em suma, diremos que, nos casos em que ambas as avaliações foram realizadas de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, a Autoridade Tributária deve considerar o grau de incapacidade inicialmente fixado em 60% (ou mais), mesmo que, na reavaliação seguinte, esse valor seja reduzido. Tal interpretação decorre do princípio da avaliação mais favorável, previsto nos nºs 7 a 9 do artigo 4º do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, na redação introduzida pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, e reforçado pelo artigo 4.º-A do mesmo diploma, incluído pela Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro.

No caso, face ao circunstancialismo de facto que acima deixamos devidamente delimitado, impunha-se à ATA a consideração do grau de incapacidade determinado no ato de avaliação anterior, fixado em 84%, por ser mais favorável à contribuinte, ora A./recorrida.

Ao decidir neste sentido, a decisão recorrida terá de se manter, por não merecer a censura que lhe é apontada, improcedendo, por isso, o recurso.

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso, mantendo a decisão recorrida.

Custas a cargo da recorrente.

Lisboa, 29 de janeiro de 2026.