| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL
1 – RELATÓRIO
A Exma. Representante da Fazenda Pública, recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou procedente a oposição deduzida por R……. à execução fiscal n.º315…….. contra ele revertida e originariamente instaurada contra a sociedade “G…… – Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda.”, por dívidas de IVA abrangendo o período de 2005 a 2009 e data limite de pagamento em 28/12/2008, no montante total de 4.670.442,93 Euros.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo (fls.319).
A Recorrente termina as suas alegações com as seguintes,
«CONCLUSÕES:
I – Pelo elenco de razões acima arroladas, ressalvado melhor entendimento, infere-se que a sentença proferida pelo Tribunal ―ad quo julgou procedente o pedido formulado pelo oponente, revertido, com visível erro na fixação dos factos e sua apreciação.
II – Comecemos por acompanhar o iter decisório percorrido pela sentença recorrida que começa por referir quanto às questões que cumpre solucionar as seguintes: ―Se houve preterição de formalidades essenciais, nomeadamente se o Oponente exerceu tempestivamente o direito de audição prévia.
Em caso de resposta negativa se há motivos de fundo para a reversão.
III – Contudo, como se constata, o tribunal inicia o conhecimento dos vícios pelo exercício da gerência da sociedade na perspectiva da carência de falta de fundamentação do despacho de reversão, concluindo que não estão reunidas as condições de facto de integração da norma de responsabilização do revertido.
IV – Para por fim determinar que ―Tem pois razão o Opoente sem necessidade de mais apreciar os fundamentos trazidos ao debate e que diriam respeito às condições de exercício do direito de participação do contribuinte nas decisões que lhe digam respeito e a não lhe terem sido comunicados os elementos essenciais da liquidação, incluindo a fundamentação, com prejuízo do seu direito de defesa.
V - Ora de acordo com o artigo 608.º do CPC o juiz resolve as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.
Contudo ao decidir que ―Não estão reunidas, pois, as condições de facto de integração da norma de responsabilização do revertido., essa sentença contribui com a sua deficiente estrutura para a ambiguidade da decisão proferida.
VI – De facto, a sentença indica a seguinte ordem de conhecimento:
―Se houve preterição de formalidades essenciais, nomeadamente se o Oponente exerceu tempestivamente o direito de audição prévia.
Em caso de resposta negativa se há motivos de fundo para a reversão.
No final, declara que estas questões ficaram prejudicadas face à solução dada, a conclusão de que não estão reunidas as condições de facto de integração da norma de responsabilização do revertido.
VII – Ora, com o devido respeito, a decisão nem sequer especifica em concreto quais os fundamentos de facto que justificam a resolução em confronto com a sua fundamentação de direito que versa sobre a falta de fundamentação do despacho proferido pelo órgão de execução fiscal.
VIII - A dúvida que se levanta é ainda de qual o motivo a que tal se deve, se ao entendimento de que os actos materiais de gerência não constam do despacho de reversão, ou não.
Dos autos consta o relatório de inspecção tributária e, não o tendo examinado ou feito a sua apreciação crítica enquanto prova documental, a sentença recorrida, sob a motivação de que não bastaria à administração tributária remeter para esse relatório para materialmente fundamentar a gestão do oponente, não valorizou os factos aí constantes.
Não obstante, dá como provados os seguintes factos: em ― I) por despacho do Chefe de Serviço de Finanças de 2012.09.14, constante de fls. 181 a 182 – v dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido, foi ordenada a notificação do Opoente do auto de diligências da inexistência de bens da empresa e das partes pertinentes do relatório de inspecção;
J) Por carta registada com aviso de recepção assinado em 2012.09.21, foram enviados ao Opoente os autos de diligências e cópia do relatório de inspecção tributária (cf. Fls. 183 a 184-v dos autos);
IX - Como se conclui, o tribunal não fez a análise crítica da prova aí abundante e que se relaciona com o modo de exercício de gerência então apontados, deixando assim de apreciar questões que, se apreciadas, levariam a uma decisão diferente da adoptada pelo Tribunal.
E, nesse sentido, a fundamentação apresenta-se deficiente ou insuficiente.
X – Contrariamente ao Tribunal ad quo entendemos que o despacho de reversão não carece dessa fundamentação, pois dele não têm que constar em concreto o modo e efectividade do exercício da gerência da empresa, ou seja, actos concretos de gestão realizados pelo Opoente.
XI – Como resulta do acima exposto e além do mais dos autos, onde se encontra demonstrada a gerência de facto do oponente a análise dos documentos, levaria a uma decisão diferente da adoptada pelo Tribunal.
XII - Não padecendo o despacho em crise da omissão de qualquer elemento formal, face a não ser exigível que dele constem os factos concretos ou materiais que justificam a gerência de facto do oponente, o mesmo deve manter-se na ordem jurídica face aos dispositivos legais aplicáveis.
XIII – Refere ainda a sentença recorrida que não basta indicar o relatório de inspecção, constante dos autos, para fundamentar a existência da gerência efectiva por parte do oponente, o que mais uma vez aponta para que a sentença tenha decidido motivada pela falta de fundamentação. Contudo não parece ser essa a conclusão que desemboca no dispositivo que entende ―Não estarem reunidas, pois, as condições de facto de integração da norma de responsabilização do revertido‖, decidindo pela ilegitimidade.
XIV - Ora, salvo melhor opinião, no despacho de reversão e citando o acórdão STA, proferido no recurso n.º 0953/12: ―Não será, contudo necessário que constem do despacho de reversão os factos concretos nos quais a Administração fiscal fundamenta a sua alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gestor, pois que um “non liquet” relativamente a essa questão será necessariamente valorado contra a administração tributária, dada a inexistência de presunção legal relativa a tal exercício.
XV – Nesse sentido, também no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 17.04.2007, proferido no processo n.º00579/03, em que foi Relator o ilustre Desembargador José Correia, cujo conteúdo integral se encontra disponível em www.dsgi.pt, se entende:
―XII) - O acto impugnado não independe dos actos que o precedem, devendo ser vistos conjuntamente, porque se a recorrente analisar o conteúdo do acto em conjunto com os elementos que lhe serviram de suporte, a fundamentação do acto tributário resulta cristalina, sem ambiguidades, obscuridades, ou qualquer contradição. E face à falta ou insuficiência da notificação, podia a recorrente requerer nova notificação com a fundamentação ou outros requisitos que hajam sido omitidos e/ou pedir a passagem de certidão que os contenha.
XIII) -Atento o teor das informações e anexos que estiveram na base do acto impugnado, onde são pormenorizadamente descritas as situações relevantes e referidas as disposições legais violadas, é de considerar estarem observadas as exigências legais de fundamentação (cfr. art.º e 125.º do CPA).
XIV) -A falta de comunicação dos fundamentos da decisão não se confunde com a falta de fundamentação do acto, sendo que enquanto esta constitui vício que invalida o acto administrativo e é susceptível de determinar a sua anulação, desde que pedida dentro dos prazos legais para o efeito, aquela, porque se situa já no exterior do acto, apenas poderá diferir o início do prazo para o recurso.
XVI – Contrariamente, a sentença recorrida ao decidir que a AT tem que levar à motivação do despacho de reversão o efectivo exercício da gerência no período considerado (o que formalmente fez), por não existir presunção, ou por ser esta meramente judicial quanto exercício do cargo e concluir que é sobre a Fazenda que recai o ónus da prova fundada na culpa pela diminuição do património garantia das dívidas fiscais, caiu em erro.
XVII – Isto porque, além do mais, se atentarmos aos fundamentos do despacho de reversão o que foi dado como provado em c) (a págs. 24), verificamos que o oponente foi revertido nos termos da alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT.
Ou seja, a responsabilização feita pela alínea b) prevê uma culpa pela falta de pagamento e não pela delapidação patrimonial, ou seja quanto às dívidas cujo prazo de pagamento tenha terminado no exercício do período do cargo, cabendo aos gerentes provar que não lhes foi imputável essa falta de pagamento.
XVIII – Quanto ao despacho em crise, formalizado através da notificação ao oponente da citação (reversão) sob a epígrafe FUNDAMENTOS DA REVERSÃO, encontra-se suficientemente fundamentado, nos termos em que o considera exigível o já anteriormente citado Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.º 0925/13 datado de 29-10-2014.
XIX – No entanto, desse despacho constam esses pressupostos: ―Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23º/n.º 2 da LGT):
Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].‖
XX - No caso concreto, não estamos perante uma fundamentação obscura ou insuficiente ao nível do direito, por não se verificar qualquer vício de forma. Por outro lado, caso fosse esse o caso, o oponente poderia sempre ter-se socorrido do art.º 37.º do CPPT, porquanto ficaria a conhecer as razões que, motivaram o acto.
XXI – Ora tendo em consideração todas as normas aplicáveis constantes da LGT, deveriam as mesmas ter sido interpretadas no sentido de que o oponente é parte legítima porque, de acordo com o que consta no relatório de inspecção para o qual remete o Serviço de Finanças, essa informação oficial fundamenta a decisão de reversão, face a aí constar que o oponente procedeu à prática de actos de gerência.
XXII – Ora, neste aspecto e quanto ao exercício efectivo de gerência, como sublinha João Santos Sousa Cabral in A responsabilidade Tributária Subsidiária do Administrador de Facto, Estudos de Homenagem ao Prof. Doutor Manuel Henrique Mesquita ―é o administrador oculto quem exerce de facto a administração e não o administrador de jure. Pelo que a tendência de evolução do conceito radica hoje na adesão a um conceito lato de administrador de facto susceptível de abarcar todo e qualquer fenómeno de uma efectiva direcção dos destinos da sociedade.
XXIII – Como se refere no relatório junto aos autos, ponto 60.º sucede que a pessoa que em todas as empresas, incluindo a sociedade devedora originária, exerceu de facto a gestão, praticando actos materiais foi R………., embora com o conhecimento e auxílio dos demais. E no ponto 61.º refere que os trabalhadores e sócios mais não tinham que assinar a documentação oficial sempre que necessário e também, os cheques que movimentavam as contas bancárias das ditas sociedades. O oponente contudo, controlava não só as contas bancárias das sociedades simuladas mas também a emissão de facturas que não correspondiam a facturas reais. Era ele que tinha a posse dos cheques assinados e endossados em branco e, efectuava o controlo das contas bancárias das empresas simuladas através de folhas de cálculo (ponto 73.º) no seu computador portátil através de empresas.
Ora como alude o já anteriormente citado João Santos Sousa Cabral ―é indubitável que a administração de facto constitui uma realidade consentida pela maioria dos sócios, é exemplo disso o caso dos autos.
XXIV – Pelo que, salvo o muito devido respeito, o douto Tribunal ―ad quo, não valorou devidamente a prova, nem esteou a sua decisão conforme ao direito ao decidir pela ―falta de fundamentação do despacho de reversão e concluir, contraditoriamente pela ilegitimidade.
Porém, V. EXAS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA».
O Recorrido apresentou contra-alegações, que culmina com as seguintes,
«CONCLUSÕES
A) Visam as presentes contra-alegações responder ao recurso interposto da Mui Douta Sentença recorrida que decidiu julgar procedente a Oposição deduzida por R…… .
B) A Mui Douta Sentença recorrida considerou devidamente a matéria de facto carreada para os autos, bem como fez a correcta interpretação e aplicação da lei e dos princípios fundamentais, unanimemente, reconhecidos pela doutrina e jurisprudência.
C) O que move o Recorrente é uma necessidade desesperada de reacção, não se consegue perceber a quê, mas não a esta decisão do Tribunal “a quo”, que salvo melhor opinião, é inatacável.
D) Contudo, não há dúvida que a Mui Douta Sentença proferida pelo Tribunal “a quo” não merece qualquer reparo, já que a total falta de razão da Recorrente, também, é evidenciada no parecer emitido, nos autos a fls. 273 a 275, pelo Digníssimo Procurador da República.
E) Neste parecer, o Digno Procurador da República pugna no sentido da procedência da presente Oposição e consequente absolvição do Oponente da presente instância.
F) Assim, muito bem andou o Mui Douto Tribunal “a quo” quando concluiu que: “(…)
1. Do exercício da gerência da sociedade
A oposição é o meio processual próprio para conhecer da questão da legalidade da reversão da execução uma vez que, sem a verificação dos respetivos requisitos, falhará a base de efetivação de responsabilidade do contribuinte, que torna a dívida inexigível do revertido, visto o disposto nos artigos 24.º da LGT (13.º CPT) e 204/1.b) do CPPT [286°/1.h), do CPT].
Além da problemática da prova da qualidade de gerente em exercício do Opoente, no domínio da legislação anterior, presidia, antes de mais, o princípio da culpa do agente, a qual tinha de ser alegada e provada pela Fazenda Pública, nos termos do decreto-lei n.º 68/87, de 9 de Fevereiro, que estendeu o regime do artigo 78º do CSC à responsabilidade dos gerentes, prevista no artigo 16º do CPCI.
Contudo, o Código de Processo Tributário, que entrou em vigor no dia 1 de Julho de 1991, no artigo 13.º, inverteu, o ónus da prova da culpa da perda da garantia patrimonial da obrigação fiscal que passou a correr pelos gerentes ou administradores da empresa devedora ou da sociedade de responsabilidade limitada.
A culpa aqui relevante é reportada à omissão da diligência exigível a um gerente que cure do património da empresa de forma a assegurar que, desse património, se possam pagar os credores da sociedade.
Trata-se, assim, de um juízo, em termos de nexo de causalidade adequada acerca do incumprimento, por parte do gerente/administrador, das disposições legais destinadas à proteção dos credores. Importa saber, pois, se foi aqui determinante, em termos dos parâmetros de estimativa prudencial comuns para a delapidação ou insuficiência do património social no que diz respeito à satisfação dos créditos sociais.
Entretanto, e relativamente ao exercício da gerência de direito presumir a gerência de facto, a jurisprudência já definiu, através de Ac. do Pleno do CT do STA a orientação de que provada a gerência de direito não se presume a gerência de facto.
Todavia, o Opoente não era gerente de direito da sociedade, nem sócio da sociedade. A gerência estava a cargo de D..... Era este o gerente nominal ou de direito.
O artigo 24º da LGT permite a reversão das dívidas de contribuições e impostos contra quem ainda que somente de facto exerça as funções de administração ou de gestão em pessoas coletivas.
Mas neste caso, de reversão contra quem exerça somente de facto as funções de gerência, recai sobre a Fazenda Pública o ónus da prova desse exercício, que tem de levar expressamente ao despacho de reversão.
2. Da carência de fundamentação do despacho de reversão
Na verdade a oposição à execução fiscal constitui, também, o meio processual capaz e adequado para impugnar, contenciosamente, o despacho que, no âmbito do processo executivo, ordena a reversão, na hipótese de estarem em causa vícios do mesmo, como, por exemplo, a respetiva falta de fundamentação, subsumível à lista taxativa de fundamentos da oposição, integrando a previsão, específica, do artigo 204/1.i) CPPT.
Ora, da mera leitura do despacho de reversão constata-se que nada referem quanto ao modo e efetividade do exercício da gerência da empresa. Não é descrito qualquer ato concreto de gestão que tenha sido feito ou realizado pelo Opoente. Aliás, nem no despacho de reversão, nem na informação preparatória do mesmo, nem no despacho que determinou a preparação do processo contra o Opoente e determinou a realização da audição prévia.
A Autoridade Tributária e Aduaneira funda a reverão da execução fiscal contra o Opoente apenas na falta de bens da sociedade ou na insuficiência do património para a satisfação das dívidas em causa.
Ora, um dos pressupostos da responsabilidade tributária prevista no artigo 24.° da LGT é o exercício efetivo de funções no período de tempo a que respeita a dívida revertida, daí que a Autoridade Tributária tenha que levar à motivação do despacho o efetivo exercício da gerência no período considerado, demais ainda quando não existe presunção, presunção esta porque meramente judicial, de exercício do cargo.
Tanto mais que o Oponente nega ter exercido a gerência de facto da sociedade devedora.
Na verdade, no caso, é sobre a Fazenda Pública que recai o ónus da prova da efetiva gerência como base da reversão, fundada na culpa da diminuição do património garantia das dívidas fiscais.
Não estão reunidas, pois, as condições de facto de integração da norma de responsabilização do revertido.
Tem pois razão o Opoente sem necessidade de mais apreciar os fundamentos trazidos ao debate e que diriam respeito às condições de exercício do direito de participação do contribuinte nas decisões que lhe digam respeito e a não lhe terem sido comunicados os elementos essenciais da liquidação, incluindo a fundamentação, com prejuízo do seu direito de defesa.
VII – DISPOSITIVO
Por tudo o que ficou exposto e nos termos das disposições legais citadas, julgo procedente a presente oposição deduzida por R…….. (…)”.
G) Assim, entendemos que, muito bem andou a Excelentíssima Juiz recorrida quando deu razão ao Oponente e logrou concluir pela falta de fundamentação do despacho de reversão, portanto,
H) Aquele despacho não contém a fundamentação legalmente exigida, sendo desta forma ilegal.
I) Ora, a Fazenda Pública violou, in casu, para além das pertinentes disposições legais do direito fiscal e do direito administrativo, o direito de defesa do contribuinte e a Lei Fundamental do País.
J) O direito à fundamentação – artigo 268º, nº 3 da Constituição da República Portuguesa – goza de dignidade constitucional, sendo um princípio de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias enunciados no Título II, da Parte I, da Constituição da República Portuguesa.
K) Mais uma vez a Fazenda Pública, no seu pedestal, dotada de IUS IMPERIUM, não foi capaz de reconhecer o seu erro e de ver “para além do seguidismo caracterizador, as mais das vezes, do funcionalismo público”.
L) Pelo exposto, não merece qualquer censura a Douta Sentença recorrida.
NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, DEVE SER NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO A QUE ORA SE RESPONDE, PARA TODOS OS EFEITOS LEGAIS, CONFIRMANDO-SE NA INTEGRA A MUI DOUTA SENTENÇA RECORRIDA, COMO
É DE DIREITO E DE
JUSTIÇA!»
O Exmo. Senhor Procurador-Geral Adjunto emitiu mui douto parecer concluindo que o recurso não merece provimento.
Colhidos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões da alegação do Recorrente (cf. artigos 634.º, n.º4 e 639.º, n.º1 do CPC), são estas as questões que importa decidir: (i) se a sentença enferma de ambiguidade que a torna ininteligível; (ii) se a sentença não especifica os fundamentos de facto que justificam a decisão, nomeadamente, por falta de apreciação crítica da prova vertida no relatório de inspecção tributária; (iii) se a sentença incorreu em erro de julgamento, de facto e de direito, ao concluir pela falta de fundamentação do despacho de reversão; (iv) se incorreu em erro de julgamento, de facto e de direito, ao concluir pela ilegitimidade do oponente e ora Recorrido para a execução.
3 – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
Em sede factual, deixou-se consignado na sentença recorrida:
«
a) Factos provados
Da discussão da causa resultaram provados os seguintes factos com interesse para a decisão:
A) Em 2012.03.29, no Serviço de Finanças de Loures -3, foi autuado o processo de execução fiscal (PEF) nº 315……, contra “G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda.”, com sede em RB, Q….. da Vitória, nº 30 r/c , P….. (cf. fls. 1 do PEF);
B) Tem por base:
a. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…. , P…., é devedora de € 133 948,37 de IVA do período de 0507 a 0509, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 2 a 2-v do PEF);
b. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G…… Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….. , P….., é devedora de € 32 206,33 de IVA – juros compensatórios, do período de 0507 a 0509, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 3 a 3-v do PEF);
c. Certidão de dívida nº 2012/…., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G…….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…. , P…., é devedora de € 146 605,77 de IVA do período de 0510 a 0512, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 4 a 4-v do PEF);
d. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…. , P…., é devedora de € 33 739,41 de IVA – juros compensatórios do período de 0510 a 0512, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 5 a 5-v do PEF);
e. Certidão de dívida nº 2012/…., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G…… Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…., P….., é devedora de € 147 719,37 de IVA do período de 0601 a 0603, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 6 a 6-v do PEF);
f. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….. , P…., é devedora de € 32 635,86 de IVA – juros compensatórios, do período de 0601 a 0603, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 7 a 7-v do PEF);
g. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….., P…., é devedora de € 273 953,62 de IVA do período de 0604 a 0606, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 8 a 8-v do PEF);
h. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G…. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….. , P…., é devedora de € 57 732,91 de IVA – juros compensatórios, do período de 0604 a 0606, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 9 a 9-v do PEF);
i. Certidão de dívida nº 2012/……., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., c om sede em RB, Q….. , P.........., é devedora de € 257 505,59 de IVA do período de 0607 a 0609, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 10 a 10-v do PEF);
j.Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….., , P…., é devedora de € 51 698,66 de IVA – juros compensatórios, do período de 0607 a 0609, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 11 a 11-v do PEF);
k. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…. , , P…., é devedora de € 302 964,90 de IVA, do período de 0610 a 0612, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 12 a 12-v do PEF);
l. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G…… Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…., P….., é devedora de € 57 770,84 de IVA – juros compensatórios, do período de 0610 a 0612, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 13 a 13-v do PEF);
m. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda.,
com sede em RB, Q….., P….., é devedora de € 221 801,57 de IVA, do período de 0701 a 0703, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 14 a 14-v do PEF);
n. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…. , P…., é devedora de € 40 130,89 de IVA – juros compensatórios, do período de 0701 a 0703, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 15 a 15-v do PEF);
o. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G….. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….. , P….., é devedora de € 245 717,60 de IVA, do período de 0704 a 0706, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 15 a 15-v do PEF);
p. Certidão de dívida nº 2012/18796, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q.........., P…., é devedora de € 41 953,76 de IVA – juros compensatórios, do período de 0704 a 0706, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 17 a 17-v do PEF);
q. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G……. Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q…., P……, é devedora de € 275 927,12 de IVA, do período de 0707 a 0709, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 18 a 18-v do PEF);
r. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G…… Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q….. , P….., é devedora de € 44 360,01 de IVA – juros compensatórios, do período de 0707 a 0709, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 19 a 19-v do PEF);
s. Certidão de dívida nº 2012/......, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q.........., P.........., é devedora de € 185 518,47 de IVA, do período de 0710 a 0712, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 20 a 20-v do PEF);
t. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 27 954,84 de IVA – juros compensatórios, do período de 0710 a 0712, c om data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 21 a 21-v do PEF);
u. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......, P.........., é devedora de € 283 147,66 de IVA, do período de 0801 a 0803, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 22 a 22-v do PEF);
v. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........., P.........., é devedora de € 39 873,40 de IVA – juros compensatórios, do período de 0801 a 0803, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 23 a 23-v do PEF);
w. Certidão de dívida nº 2012/……., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 303 768,25 de IVA, do período de 0804 a 0806, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 24 a 24-v do PEF);
x. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 39 614,71 de IVA – juros compensatórios, do período de 0804 a 0806, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 25 a 25-v do PEF);
y. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........., P.........., é devedora de € 285 080,70 de IVA, do período de 0807 a 0809, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 26 a 26-v do PEF);
z. Certidão de dívida nº 2012/…., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 34 334,65 de IVA – juros compensatórios, do período de 0807 a 0809, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 27 a 27-v do PEF);
aa. Certidão de dívida nº 2012/……., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q....., P.........., é devedora de € 200 118,80 de IVA, do período de 0810 a 0812, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 28 a 28-v do PEF);
bb. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 22 106,27 de IVA – juros compensatórios, do período de 0807 a 0809, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 29 a 29-v do PEF);
cc . Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 51 732,10 de IVA, do período de 0901, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 30 a 30-v do PEF);
dd. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 5 589,90 de IVA – juros compensatórios, do período de 0901, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 31 a 31-v do PEF);
ee. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 91 434,20 de IVA, do período de 0902, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 32 a 32-v do PEF);
ff. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 9 539,22 de IVA – juros compensatórios, do período de 0902, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 33 a 33-v do PEF);
gg. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........., P.........., é devedora de € 62 583,57 de IVA, do período de 0903, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 34 a 34-v do PEF);
hh. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 6 337,23 de IVA – juros compensatórios, do período de 0903, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 35 a 35-v do PEF);
ii. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 82 883,91 de IVA, do período de 0904, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 36 a 36-v do PEF);
jj. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 8 102,19 de IVA – juros compensatórios, do período de 0904, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 37 a 37-v do PEF);
kk. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 81 273,58 de IVA, do período de 0905, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 38 a 38-v do PEF);
ll. Certidão de dívida nº 2012/…….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 7 695,38 de IVA – juros compensatórios, do período de 0905, c om data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 39 a 39-v do PEF);
mm. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 72 026,40 de IVA, do período de 0906, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 40 a 40-v do PEF);
nn. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........., P.........., é devedora de € 6 575,12 de IVA – juros compensatórios, do período de 0906, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 41 a 41-v do PEF);
oo. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 64 573,80 de IVA, do período de 0907, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 42 a 42-v do PEF);
pp. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 5 675,42 de IVA – juros compensatórios, do período de 0907, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 43 a 43-v do PEF);
qq. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 58 900,86 de IVA, do período de 0908, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 44 a 44-v do PEF);
rr. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 4 970,26 de IVA – juros compensatórios, do período de 0908, c om data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 45 a 45-v do PEF);
ss. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., c om sede em RB, Q......, P.........., é devedora de € 46 599,39 de IVA, do período de 0909, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 46 a 46-v do PEF);
tt. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 3 784,13 de IVA – juros compensatórios, do período de 0909, c om data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 47 a 47-v do PEF);
uu. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., c om sede em RB, Q......, P.........., é devedora de € 53 360,66 de IVA, do período de 0910, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 48 a 48v do PEF);
vv. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 4 157,75 de IVA – juros compensatórios, do período de 0910, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 49 a 49v do PEF);
ww. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 67 456,28 de IVA, do período de 0911, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 50 a 50-v do PEF);
xx. Certidão de dívida nº 2012/……, emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q........, P.........., é devedora de € 5 019,49 de IVA – juros compensatórios, do período de 0911, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 51 a 51-v do PEF);
yy. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q....., P.........., é devedora de € 46 943,02 de IVA, do período de 0912, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 52 a 52-v do PEF);
zz. Certidão de dívida nº 2012/….., emitida em 2012.03.28, que atesta que a empresa G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda., com sede em RB, Q......., P.........., é devedora de € 3 338,74 de IVA – juros compensatórios, do período de 0912, com data limite de pagamento de 2012.02.28; mais atesta que são devidos juros de mora contados de 2012.02.29 (cf. fls. 53 a 53-v do PEF);
C) Por despacho do Chefe de Finanças de 2012.05.23, constante de fls. 72 do PEF e que aqui se dá por integralmente reproduzido, foi ordenada a preparação do processo para efeitos de reversão contra R…………; deste despacho transcreve-se:
a. (…);
b. Fundamento da reversão:
i. Dos administradores, diretores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas ou entidades
fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento / entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [artigo 24/1.b) LGT];
c. (…);
D) Por carta registada em 2012.05.28, foi enviado ao Opoente ofício normalizado notificação audição prévia (reversão), constante de fls. 74 do PEF e que aqui se dá por integralmente reproduzido; do verso do ofício transcreve -se (cf. fls. 74 a 76 do PEF):
a. (…);
b. Órgãos sociais / quadro de pessoal
i. A gerência de acordo com a matrícula efetuada na Conservatória do Registo Comercial, tem sido desempenhada, sem interrupção, desde a constituição da sociedade até à presente data, pelo sócio D.....;
ii. A sociedade obriga-se, nos termos do artigo 260º do Código das Sociedades, com a assinatura suficiente do gerente;
iii. De acordo com os elementos recolhidos durante a ação inspetiva, o sócio gerente, vinculou de facto a sociedade, apondo a sua assinatura nos documentos oficiais, quer fossem faturas, quer fossem cheques, quer fossem pagamentos ao Estado;
iv. No entanto, nos termos das alíneas a) e b) do nº 1 do artigo 24º da Lei Geral Tributária (LGT), e conforme adiante se provará, a pessoa que exerceu de facto a gestão da empresa, e portanto responsável subsidiário pelas dívidas tributárias da mesma, é o Senhor R…….., com o número de identificação fiscal 181…..;
v. Nos anos em análise, e de acordo com a declaração a que se refere a alínea c ) do nº 1 do artigo 119º do CIRS, apenas e tão só o sócio integrou o quadro de pessoal da empresa;
E) Em 2012.06.11 o Opoente exerceu por escrito o direito de audição prévia em requerimento que deu entrada via fax no Serviço de Finanças (cf. 35 dos autos e fls. 77 a 78-v do PEF);
F) Por despacho do Chefe de Finanças de 2012.07.10, constante de fls. 84 a 84-v do PEF e que aqui se dá por integralmente reproduzido, o exercício de audição prévia foi considerado intempestivo e a execução fiscal foi revertida contra o Opoente;
G) Por carta registada com aviso de receção assinado em 2012.08.09, foi enviado ao Opoente ofício normalizado citação (reversão), constante de fls. 87 a 87-v do PEF, que aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual se transcreve (cf. fls. 178 a 179-v dos autos):
a. (…);
b. Objeto e função do mandato de citação
i. Pelo presente fica citado de que é executado por reversão, nos termos do artigo 160º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), na qualidade de responsável subsidiário para, no prazo de 30 dias a contar desta citação, pagar a quantia exequenda de € 4670 422,93 de que era devedor o executado [G.......... Empresa de Trabalho Temporário Unipessoal, Lda.] ficando ciente que nos termos do artigo 23/5 da Lei Geral tributária (LGT), se o pagamento se verificar no prazo acima referido não serão exigidos Juros de mora nem custas;
ii. (…);
c. Fundamentos da reversão
i. Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício de excussão (artigo 23/2 da LGT);
ii. Dos administradores, diretores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas ou entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento / entrega da mesma terminou no período de exercício do c argo [artigo 24/1.b) LGT];
d. Extensão da reversão
i. Todo o património do responsável até ao montante da dívida tributária, os juros e encargos legais (artigo 22/1 da LGT);
e. Identificação da dívida em cobrança coerciva
i. Nº Processo Principal – 3158……..;
ii. Total da quantia exequenda - € 4 670 442,93;
iii. (… );
iv. Total: € 4 670 442,93; f. (…);
H) Em 2012.09.07, a presente oposição deu entrada no Serviço de Finanças de Loures – 3 (cf. fls. 2 dos autos);
I) Por despacho do Chefe de Finanças de 2012.09.14, constante de fls. 181 a 182- v dos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido, foi ordenada a notificação do Opoente do auto de diligências da inexistência de bens da empresa e as partes pertinentes do relatório de inspeção;
J) Por carta registada com aviso de receção assinado em 2012.09.21, foram enviados ao Opoente os autos de diligências e cópia do relatório de inspeção tributária (cf. fls. 183 a 184-v dos autos);
K) D….. era sócio gerente da empresa, segundo o pacto social (cf. fls. 158 dos autos);
b) Factos não provados
Os factos constantes das precedentes alíneas consubstanciam o circunstancialismo que, em face do alegado nos autos, se mostra provado com relevância, necessária e suficiente à decisão final a proferir, à luz das possíveis soluções de direito
IV – Motivação da decisão de facto
A decisão da matéria de facto, consoante ao que acima ficou exposto, efetuou- se com base nos documentos e informações constantes do processo e no depoimento das testemunhas ouvidas que os confirmaram.
1ª Testemunha: M………, técnica oficial de contas, fazia a contabilidade da sociedade e tratava de todos os assuntos e entregava os dos documentos ao Senhor D……., a certa altura e em caso de dificuldades em o contactar, este deu-lhe o mail do Senhor R….., depois de 2009 deixou de ter contactos com o Senhor D……, mas nunca entregou documentos ao Senhor R…….; não tem conhecimento que o Senhor R…… tivesse praticado quaisquer atos de gerência na sociedade, nomeadamente junto da Administração Fiscal; quando o email da G.......... deixou de funcionar chegaram a enviar email ao Senhor R…., mas apenas no sentido de este contactar o Senhor D……; todo o trabalho de escritório era efetuado por empresas subcontratadas; os documentos muitas vezes eram entregues por estafetas; esclareceu que o endereço eletrónico era pessoal e que costumava pedir recibos de leitura;
2ª Testemunha, A…….., técnico oficial de contas (TOC), conhece o Senhor R…… desde 1999 e é TOC das empresas do Senhor R…..; ouviu falar da G.......... que emitia recibos de serviços prestados; não tem conhecimento do Senhor R…… ser gerente da G..........; costuma pedir a certidão de registo comercial dos fornecedores de serviços; o Senhor R…. nunca lhe falou da gestão da sociedade G..........; apenas quando foi notificado da intenção da reversão da execução fiscal; há cerca de 3 anos o Senhor R….. teve um cancro e ficou muito debilitado com os tratamentos, nessa altura foi o irmão que o substituiu na gestão das empresas; reiterou não ter conhecimento que o Senhor R….. praticasse quaisquer atos de gestão na sociedade G..........;
3ª Testemunha: D………, sócio gerente das sociedades N……, Roh…. e Ror…..; é irmão do Opoente e trabalha com ele desde 1998; esclareceu que trabalha com ele na mesma sala; a empresa G.......... é uma empresa fornecedora e todos os contactos foram nessa qualidade; o Senhor D…… era o gerente da sociedade G.......... e quando os contactou já tinha constituído esta sociedade; entre Março-Abril de 2009 e Setembro ou Outubro de 2010 o Opoente teve cancro e nesse período fez tratamentos quimioterapia e fisioterapia; quando começou a fisioterapia já ia ao escritório, mas não tinha cabeça para os negócios; com a quimioterapia perdeu o cabelo e não queria ser visto em público; a G.......... fornecia mão-de-obra para as obras de construção que realizavam, para as empresas e para as empreitadas; os trabalhadores eram legais, pois o dono da obra assim o exigia; o irmão é o mais velho da família e todos recorrem a ele e era habitual deixar que as pessoas guardassem coisas no escritório das empresas, daí não terem estranhado que o Senhor D…… tivesse pedido também para guardar lá documentação, umas pastas que depois ia buscar; o Senhor D……. viajava muito e numa dessas ocasiões pediu para receberem os mails que lhe eram destinados, mas nunca entendeu que esses atos de ajuda fossem mais que isso mesmo; os pagamentos dos serviços fornecidos eram feitos ao Senhor D……, isto depois de feitos os autos de medição, e era este que pagava aos trabalhadores; os emails que recebiam eram relativos à contabilidade da G.........., recebiam-nos e reenviavam-nos ao Senhor D……..;
4ª Testemunha: Y….. L….., estafeta, trabalhou para o Senhor R….., na empresa N…., desde 2005 até 2010 ou 2011; conhece o Senhor D……., contactava-o no escritório; no escritório têm uma arrecadação e os funcionários deixavam lá coisas; depois era ele que as arrumava; fazia o trabalho de estafeta e quando estava no escritório arrumava as coisas».
4 – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
A Recorrente começa por alegar que a sentença padece de ambiguidades na sua estrutura e, por outro lado, que a sua fundamentação se apresenta deficiente ou insuficiente por falta de análise crítica da prova, nomeadamente, da que se encontra vertida no relatório de inspecção tributária que está na origem das liquidações exequendas.
Esses vícios de conteúdo que a Recorrente aponta à sentença são susceptíveis, em abstracto, de a inquinar da sanção mais grave da nulidade.
Com efeito, determina o n.º1 do art.º615.º do CPC que é nula a sentença, nomeadamente, quando “não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão” – alínea b); e “os fundamentos estejam em oposição coma decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível” – alínea c).
No processo judicial tributário valem as mesmas causas de nulidade previstas no processo civil – art.º125.º, n.º1, do CPPT
A propósito das ambiguidades na estrutura da sentença (antes tratada como fundamento de aclaração no art.º669.º do CPC/61), refere o Professor Alberto dos Reis “Código de Processo Civil Anotado”, Volume V, pág. 151, que «A sentença é obscura quando contém algum passo cujo sentido seja ininteligível; é ambígua quando alguma passagem se preste a interpretações diferentes. Num caso não se sabe o que o juiz quis dizer; no outro hesita-se entre dois sentidos diferentes e porventura opostos. É evidente que em última análise, a ambiguidade é uma forma especial de obscuridade. Se determinado passo da sentença é susceptível de duas interpretações diversas, não se sabe ao certo, qual o pensamento do juiz», sendo que «A forma como a alínea a) do artigo 669º se encontra redigida («alguma obscuridade ou ambiguidade que ela contenha»,) deixa claramente transparecer a ideia de que a aclaração pode ser requerida, tanto a propósito da decisão, como dos seus fundamentos (que também constituem parte integrante da sentença)» (Antunes Varela, José Manuel Bezerra e Sampaio e Nora, Manual de Processo Civil, 2ª Edição, revista e actualizada, Coimbra, 1985, págs. 693 e 694) – vd. Acórdão do STA, de 31/03/2016, tirado no proc.º01473/15.
No que se refere à nulidade da sentença quando “não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão”, pode ler-se o que com extensa referência doutrinária se escreveu no Acórdão do STJ, de 15/12/2011, tirado no proc.º2/08.9TTLMG.P1S1:
«Como refere Teixeira de Sousa, “esta causa de nulidade verifica-se quando o tribunal julga procedente ou improcedente um pedido (e, por isso, não comete, nesse âmbito, qualquer omissão de pronúncia), mas não especifica quais os fundamentos de facto ou de direito que foram relevantes para essa decisão. Nesta hipótese, o tribunal viola o dever de motivação ou fundamentação das decisões judiciais (art. 208º, n.º 1, CRP; art. 158º, n.º 1)”.
E acrescenta o mesmo autor: “o dever de fundamentação restringe-se às decisões proferidas sobre um pedido controvertido ou sobre uma dúvida suscitada no processo (...) e apenas a ausência de qualquer fundamentação conduz à nulidade da decisão (...); a fundamentação insuficiente ou deficiente não constitui causa de nulidade da decisão, embora justifique a sua impugnação mediante recurso, se este for admissível” [In “Estudos sobre o Processo Civil”, pg. 221].
Ou, como refere Lebre de Freitas, “há nulidade quando falte em absoluto indicação dos fundamentos de facto da decisão ou a indicação dos fundamentos de direito da decisão, não a constituindo a mera deficiência de fundamentação” [In CPC, pg. 297].
No mesmo sentido diz o Conselheiro Rodrigues Bastos, que “a falta de motivação a que alude a alínea b) do n.º 1 é a total omissão dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito em que assenta a decisão; uma especificação dessa matéria apenas incompleta ou deficiente não afecta o valor legal da sentença” [in "Notas ao Código de Processo Civil", III, 194].
E como advertia o Professor Alberto dos Reis “há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.
Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto. Se a sentença especificar os fundamentos de direito, mas não especificar os fundamentos de facto, ou vice-versa, verifica-se a nulidade do n.º 2.° do art. 668.°” [in "Código de Processo Civil Anotado", V, 140].
Deste modo, face à doutrina exposta, se conclui que a nulidade da sentença não se verifica quando apenas tenha havido uma justificação deficiente ou pouco persuasiva, antes se impondo, para a verificação da nulidade, a ausência de motivação que impossibilite o anúncio das razões que conduziram à decisão proferida a final» (fim de citação).
Assim se a sentença proferida pelo Tribunal recorrido integrar, no seu conteúdo, os elementos de facto e de direito suficientes para a declaração dos fundamentos da decisão final, não se verificará falta de motivação que a inquine da nulidade prevista na alínea b) do n.º1 do art.º615.º do CPC.
No caso, a Recorrente, se bem entendemos a sua argumentação, invoca que a sentença começa por enunciar que cumpre solucionar se houve preterição de formalidades essenciais no procedimento de reversão, nomeadamente, violação do direito de audição prévia e, em caso negativo, apreciar “se há motivo de fundo para a reversão”, sendo que, depois, na apreciação dos vícios seguiu outra ordem, começando pela apreciação do exercício da gerência, para concluir que não há materialidade para operar a reversão, não justificando factualmente a decisão mediante apreciação critica da prova, nomeadamente, da que integra o relatório de inspecção tributária facultado ao revertido oponente, não resultando, por outro lado, compreensível, se o não faz no entendimento de que os actos materiais de gerência deveriam constar do despacho de reversão e não de outras fontes probatórias.
Salvo o devido respeito, uma leitura atenta da sentença logo permite alcançar a compreensibilidade do seu conteúdo em termos que não contaminam o seu valor legal.
A sentença, fazendo apelo à ordem por que devem ser conhecidos os vícios que conduzam à anulação do acto indicada no n.º1 e 2 alínea b) do art.º124.º do CPPT, refere que “por facilidade de exposição iniciaremos a análise pela apreciação do “exercício da gerência”, não obstante antes tenha enunciado as “questões que cumpre solucionar” de acordo com a ordem dos vícios indicada na petição inicial, em que o oponente começou por invocar os vícios formais, nomeadamente, por falta de fundamentação e preterição do direito de participação e só depois passou à ilegitimidade para a execução (cf. P.I., fls.3 a 8 e sentença, fls.307/308 dos autos).
Não há por conseguinte qualquer ambiguidade que retire compreensibilidade à sentença.
Como não há qualquer ambiguidade quanto ao entendimento da sentença de que os actos materiais de gerência deveriam integrar a fundamentação do despacho de reversão, pois como nela se deixou expressamente consignado (vd. fls.309 dos autos),
“O artigo 24º da LGT permite a reversão das dívidas de contribuições e impostos contra quem ainda que somente de facto exerça as funções de administração ou de gestão em pessoas coletivas.
Mas neste caso, de reversão contra quem exerça somente de facto as funções de gerência, recai sobre a Fazenda Pública o ónus da prova desse exercício, que tem de levar expressamente ao despacho de reversão” (sublinhado nosso).
Ora, se este juízo se mostra errado, tal poderá inquinar a sentença de erro de julgamento, mas não da sanção mais gravosa da nulidade.
Já por aqui se entrevê que não ocorre na sentença falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão (art.º615.º, n.º1 alínea b), do CPC), na medida em que, foi no entendimento de que os pressupostos factuais da efectividade da gerência tinham de constar da fundamentação do despacho de reversão mas dele estavam ausentes [«Ora, da mera leitura do despacho de reversão constata -se que nada referem quanto ao modo e efetividade do exercício da gerência da empresa. Não é descrito qualquer ato concreto de gestão que tenha sido feito ou realizado pelo Opoente. Aliás, nem no despacho de reversão, nem na informação preparatória do mesmo, nem no despacho que determinou a preparação do processo contra o Opoente e determinou a realização da audição prévia» - fls.310.], que a sentença decidiu não estarem reunidas as condições de facto para operar a reversão contra o oponente, aqui Recorrido, numa linha de raciocínio que se apresenta coerente e isenta de ambiguidades e logo põe à evidência as razões por que não procedeu a qualquer apreciação crítica da prova que a Recorrente diz constar de outras fontes documentais dos autos que não o despacho de reversão, nomeadamente, do relatório de inspecção tributária.
Improcedem as invocadas nulidades da sentença com fundamento em ambiguidade e falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.
Invoca depois a Recorrente erro de julgamento de facto, na medida em que não foram levados ao probatório factos que constam do relatório de inspecção tributária e dos quais se extrai o exercício da gerência do oponente.
Naquilo que para aqui importa, dispõe o artigo 640º do CPC, sob epígrafe “ónus a cargo do recorrente que impugne a decisão relativa à matéria de facto”, que:
“1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.
Ora, a verdade é que a Recorrente não cumpre os segundo e terceiro ónus que lhe são exigidos, porquanto e, por um, lado se limita a alegar que a gerência de facto do oponente se encontra demonstrada nos autos, para tanto bastando uma análise crítica dos documentos aí constantes, a que a sentença não procedeu (cf. pontos XI e XII das alegações), e por outro, que “Como se refere no relatório junto aos autos, ponto 60.º sucede que a pessoa que em todas as empresas, incluindo a sociedade devedora originária, exerceu de facto a gestão, praticando actos materiais foi R…….., embora com o conhecimento e auxílio dos demais. E no ponto 61.º refere que os trabalhadores e sócios mais não tinham que assinar a documentação oficial sempre que necessário e também, os cheques que movimentavam as contas bancárias das ditas sociedades. O oponente contudo, controlava não só as contas bancárias das sociedades simuladas mas também a emissão de facturas que não correspondiam a facturas reais. Era ele que tinha a posse dos cheques assinados e endossados em branco e, efectuava o controlo das contas bancárias das empresas simuladas através de folhas de cálculo (ponto 73.º) no seu computador portátil através de empresas” – cf. ponto XXIII das doutas Conclusões.
Assim, claramente a Recorrente não cumpre o ónus legalmente imposto ao Recorrente quando impugne a decisão relativa à matéria de facto (art.º640.º do CPC), pois nem especifica as fontes probatórias de que constam os factos de que se extrai a efectividade da gerência do oponente, nem a decisão que, no seu entender, deveria ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, ou seja, concernente a factualidade (que não juízos, opiniões ou conclusões) demonstrativa do exercício da gerência.
Assim, rejeita-se a impugnação da decisão relativa à matéria de facto.
Entrando na apreciação das demais questões recursivas, vejamos se a sentença decidiu com erro ao concluir que os actos materiais de gerência deveriam integrar a fundamentação do despacho de reversão.
O regime de responsabilidade aplicável, constante do art.º24º, nº1 da LGT, estabelece o seguinte:
“1- Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.
Relevam ainda para a questão da reversão os artigos 22º, nº 4 e 23º, nºs 1, 2 e 4 do mesmo diploma que estabelecem, respectivamente, o seguinte:
“4- As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”.
“1. A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
2. A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.
4. A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.
Temos, então, que constituem pressupostos da reversão:
1º) A fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal;
2º) A existência de responsabilidade subsidiária, de acordo com o artº24º, nº1, acima transcrito.
Para efeitos desta responsabilidade, independentemente da alínea a) ou b), exige-se o efectivo exercício da gerência, o que significa, de acordo com a jurisprudência reiterada e uniforme dos tribunais tributários, que não pode ser responsabilizado aquele que apenas tiver exercido a gerência de direito, sem ter praticado actos materiais em que a gerência de uma empresa ou sociedade se traduz.
É também uniforme na jurisprudência o entendimento de que o ónus da prova dessa gerência recai sobre a Fazenda Pública como titular do direito de reversão, que quanto a este pressuposto da responsabilidade subsidiária não beneficia de qualquer inversão legal do ónus de prova.
Isso assente, de facto, a jurisprudência do STA mostra-se hoje estabilizada quanto ao entendimento de que «Sendo o efectivo exercício de funções pressuposto da responsabilidade subsidiária prevista no artigo 24.° da LGT, em face do disposto na parte final do nº 4 do artigo 23.° da mesma lei, é necessário que do despacho de reversão conste a alegação de que o pretenso responsável exerceu efectivamente o cargo. Não será, contudo, necessário, que constem do despacho de reversão os factos concretos nos quais a Administração fiscal fundamenta a sua alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gestor, pois que um “non liquet” relativamente a essa questão será necessariamente valorado contra a administração tributária, dada a inexistência de presunção legal relativa a tal exercício» - vd. Acórdãos daquele alto tribunal de 31/10/2012, tirado no proc.º0580/12; de 23/01/2013, tirado no proc.º0953/12 – não se vendo razões válidas para nos afastarmos dessa jurisprudência superior.
Assim, a sentença decidiu com erro ao concluir que os actos materiais de gerência com base nos quais concluiu pela efectividade da gerência do oponente deveriam integrar a fundamentação do despacho de reversão, assistindo razão à Recorrente quando alega que o despacho de reversão contém a fundamentação legal no que respeita ao pressuposto da responsabilidade subsidiária consubstanciado no efectivo exercício da gerência (vd. pontos D) e G) da matéria assente).
Assente que os actos materiais de gerência não têm de constar do despacho de reversão, a verdade é que a Recorrente, como se viu, não impugnou eficazmente a matéria de facto, pelo que (recordando-se que o oponente não é gerente inscrito e sempre negou ter exercido a gerência de facto – vd. sentença, fls.310), a haver outras fontes probatórias (que não o despacho de reversão) que evidenciam ter o oponente praticado actos materiais em que se traduz a gerência, nos mesmos não se pode alicerçar o juízo deste tribunal quanto à efectividade da gerência do oponente.
O oponente é, assim, parte ilegítima na execução (art.º204.º, n.º1 alínea b), do CPPT), por indemonstrada a efectividade da sua gerência na sociedade devedora originária no período a que respeitam as dívidas, ónus probatório que impendia sobre a Fazenda Pública como titular do direito de reversão.
5 – DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente, com dispensa de pagamento do remanescente de taxa de justiça, nos temos do artigo 6.º, nº 7, do RCP, ponderados os pressupostos em concreto à luz dos factos-índices enunciados no artº.530, nº.7, do CPC.
Lisboa, 28 de Março de 2019
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Vital Lopes
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Hélia Gameiro Silva
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Joaquim Condesso (em Substituição)
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