Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	05338/12

Secção:	CT - 2.º JUÍZO


Data do Acordão:	01/29/2013

Relator:	PEDRO VERGUEIRO

Descritores:	IRC. FUNDAÇÃO. DONATIVO.

Sumário:	I) Nos termos do então art. 40º nº 2 do CIRC, o qual referia que “são também considerados custos ou perdas do exercício, na sua totalidade, os donativos concedidos a fundações em que o Estado ou as regiões autónomas participem em, pelo menos, 50% da sua dotação inicial ou, sendo a participação inferior, desde que tal seja autorizado por despacho conjunto do Ministro das Finanças e do ministro da respectiva tutela”. II) Assim sendo, considerando o enquadramento que o legislador pretendeu dar aos donativos concedidos a Fundações, o “plus” a que alude a parte final do aludido normativo não pode ser afastado pelo facto de a Fundação ter como finalidade principal sustentar a existência e o funcionamento de um estabelecimento particular de ensino. * O Relator Pedro Vergueiro






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário ( 2ª Secção ) do Tribunal Central Administrativo Sul:
1. RELATÓRIO
A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública, devidamente identificada nos autos, inconformada veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 04-07-2011, que julgou procedente a IMPUGNAÇÃO deduzida por “A..., S.A.”, tendo como pano de fundo as liquidações de IRC n.ºs 8910020096, de 23-11-2001, referente ao exercício de 1997 e 8310000, de 26-01-2002, referente ao exercício de 1998.

Formula, nas respectivas alegações (cfr. fls. 1003-1009 ), as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(...)
I. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação deduzida por B... SA, no que concerne às liquidações efectuadas em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, [adiante IRC] bem como na parte que se refere à indemnização por prestação de garantia indevida.
II. Considera a Douta Sentença recorrida, em síntese, o entendimento de que nos termos do artigo 39.º do CIRC o legislador considerou de forma liquida, como custos ou perdas do exercício os donativos concedidos pelos contribuintes em dinheiro ou em espécie, até ao limite de 4% do volume de vendas e/ou dos serviços prestados no exercício, a determinadas entidades beneficiárias.
III. A Douta Sentença procedeu à errónea interpretação do preceito legal aplicável, no caso a al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas [doravante CIRC], com a redacção à data da prática dos factos, já que a única matéria aqui em discussão se subsume exclusivamente à questão dos donativos concedidos à entidade Fundação C...que sustenta o estabelecimento particular de ensino The American lnternational School.
IV. Ainda que se considerasse como certa aquela conclusão, não se pode retirar que todas as escolas, e todas as associações de ensino ou de educação, sendo entes de facto, revestem imediatamente o posicionamento de entes de direito, já que o preceito se remete a uma qualificação abstracta, sem tão pouco definir os princípios estruturantes dessa qualificação.
V. Ainda que eventualmente se pudesse considerar, embora sem conceder, como certo o Douto Entendimento, o mesmo nunca poderia proceder, porquanto, se verifica que a beneficiária dos donativos é a Fundação C...e não a C..., conforme declaração expressa da Directora da C..., alíneas D) E) F) do probatório, sendo assim a legislação aplicável o n.º 2 do artigo 40.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas e não a al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do mesmo diploma.
VI. A Impugnante também considerou contabilisticamente o donativo, atribuindo-o na pessoa da Fundação.
VII. Foi assim a Fundação C..., a donatária, e também a beneficiária do donativo, e se depois o transmitiu à sua sustentada, já é uma questão sequencial que não releva para os autos.
VIII. A Douta Sentença não se pode fundamentar na al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas, porquanto, não é esse o preceito a aplicar, mas sim o n.º 2 do artigo 40.º também daquele diploma, onde se incluem precisamente as Fundações.
IX. Consagra expressamente aquele preceito a necessidade das Fundações, para efeitos de serem concessionárias de donativos com direito a dedução como custo fiscal, serem comparticipadas em 50% da sua dotação inicial pelo Estado ou Regiões Autónomas, ou se em percentagem inferior, desde que se verifique autorização por despacho conjunto dos ministros das Finanças e Tutela.
X. A Fundação C...não cumpriu com nenhum desses pressupostos alternativos, razão pela qual os Serviços de Inspecção Tributária procederam à respectiva correcção.
XI. Mostrando-se assim o acto inspectivo correcto e devidamente fundamentado, quer de facto quer de direito, de acordo com o preceituado no n.º 2 do artigo 40.º do CIRC.
XII. A Douta Sentença integrou erradamente o facto tributário, quer na fundamentação de facto quer de direito, porquanto, fundamentou com base na al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas, quando o deveria ter feito no n.º 2 do artigo 40.º do mesmo diploma, porquanto, é este preceito que se refere aos donativos a Fundações.
XIII. Sendo que os donativos conforme se retira expressamente do probatório material, foram feitos na pessoa da Fundação C...enquanto entidade que tutela a escola, e que posteriormente se encarregou da sua aplicação.
XIV. No que se refere à indemnização não há lugar a mesma, conforme, entendimento dos Tribunais Superiores.
Termos em que, com o mui Douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o recurso e revogada a Douta Sentença recorrida como é de Direito e Justiça.”

A recorrida “A..., S.A.” apresentou contra-alegações, nas quais enuncia as seguintes conclusões:
“(…)
A) Da prova documental produzida no âmbito dos presentes autos resulta ser a “The C...” um estabelecimento de ensino particular - escola particular - cuja titularidade pertence à Fundação C..., pessoa colectiva de direito privado, sob a forma de fundação, constituída por escritura pública de 20 de Junho de 1995, legalmente reconhecida pela Portaria n.º 349/95, de 28 de Setembro de 1995, diploma legal que expressamente alude à sua personalidade jurídica, adquirida nos termos do artigo 158.º, n.º 2, do CC;
B) Em face da finalidade principal da Fundação C...- de sustentar a existência e o funcionamento da “The C...” -, este estabelecimento de ensino foi o beneficiário efectivo dos donativos concedidos pela Recorrida para efeitos do disposto no artigo 39.º, n.ºs 1, alínea a), e 4, do CIRC;
C) A Fundação C...- na qualidade de pessoa colectiva detentora daquele estabelecimento de ensino - é a única entidade com legitimidade para aceitar quaisquer donativos que visem beneficiá-lo;
D) A sua legitimidade advém necessariamente do facto de ser titular de personalidade e capacidade jurídicas, nos termos dos artigos 158.º, n.º 2, e 160.º do CC;
E) A Recorrida (doador) e a Fundação C...(donatário) constituem os sujeitos da relação jurídica inerente ao contrato de doação celebrado, nos termos do qual aquela, por espírito de liberalidade e à custa do seu património, dispôs gratuitamente de quantia pecuniária, no montante global de PTE 46.167.017,00 (EUR 230.280,11), em benefício da escola “The C...” pertencente a esta, em conformidade com o disposto no artigo 940.º, n.º 1, do CC;
F) Constituindo a “The C...” património do sujeito de direito Fundação C..., o qual tem por objectivo principal sustentar a existência e funcionamento desse estabelecimento de ensino, não pode a Recorrida deixar de cabalmente rejeitar a posição adoptada pela Digna Representante da Fazenda Pública, assente no não preenchimento da previsão do artigo 39.º, n.º 1, alínea a), do CIRC - Concessão de donativo em benefício de escola;
G) Não só a doação foi concedida em benefício da escola “The C...”, não tendo a Digna Representante da Fazenda Pública, em momento prévio às suas alegações de recurso, posto tal em crise, como não poderia deixar de ter tido como destinatário (donatário), na qualidade de titular da escola, a Fundação C...;
H) Por tudo quanto ficou exposto, constitui entendimento da Recorrida ser aplicável aos donativos por si concedidos à Fundação C...o regime ínsito no artigo 39.º, n.ºs 1, alínea a), e 4, do CIRC, devendo, por via disso, esse Douto Tribunal ad quem manter o sentido decisório sufragado pelo Douto Tribunal a quo a 4 de Julho de 2011, tudo com as demais consequências legais;
I) No que respeita ao direito da Recorrida ao pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, importa referir que, não obstante verificar-se uma situação de erro imputável aos serviços da Administração Tributária, na sequência do reconhecimento pelo Serviço de Finanças de Oeiras 3 da caducidade da garantia bancária n.º 125-02-056599, no montante de EUR 120.212,49, prestada no processo de execução fiscal nº 3522200201869779, atento o regime então previsto no artigo 183.º-A, n.ºs 1 e 6, do CPPT, a Administração Tributária procedeu voluntariamente ao pagamento da indemnização legalmente devida, através do cheque n.º 5740688114, de 26 de Fevereiro de 2008, emitido pela Direcção-Geral dos Impostos, no montante de EUR 3.228,60;
J) A invalidade (anulabilidade) da liquidação adicional de IRC n.º 8910020096, de 23 de Novembro de 2001, relativa ao ano de 1997 - resultante da errónea desaplicação, por parte da Administração Tributária, aos donativos concedidos à Fundação C..., do regime ínsito no artigo 39.º, n.º 1, alínea a), do CIRC -, uma vez reconhecida, por esse Douto Tribunal ad quem, no âmbito do presente recurso, fará despoletar a invalidade (nulidade) consequente da liquidação adicional de IRC n.º 8310000924, de 24 de Janeiro de 2002, relativa ao ano de 1998, no montante de EUR 115.588,93, na medida em que a emissão deste acto tributário, do qual decorre imposto a pagar por força das correcções operadas em matéria de prejuízos fiscais, tão-somente resultou da posição perfilhada pela Administração Tributária no âmbito do relatório final de inspecção tributária quanto aos donativos concedidos à Fundação C...no ano de 1997 e, por via disso, da prolação do acto tributário relativo a esse período de tributação;
K) Em consequência, uma vez anulada a liquidação adicional de IRC n.º 8910020096, de 23 de Novembro de 2001, relativa ao ano de 1997, não poderá deixar de ser reconhecida por esse Douto Tribunal ad quem, em consonância com o sentido decisório propalado pelo Douto Tribunal a quo a 4 de Julho de 2011, a nulidade consequente da liquidação adicional de IRC n.º 8310000924, de 24 de Janeiro de 2002, relativa ao ano de 1998, no montante de EUR 115.588,93, nos termos do artigo 133.º, n.º 2, alínea i), do CPA, tudo com as demais consequências legais.
Nestes termos e nos demais de Direito que V. Ex.as doutamente suprirão, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que negue provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Digna Representante da Fazenda Pública, mantendo inalterada a sentença proferida a 4 de Julho de 2011 pelo Douto Tribunal a quo, tudo com as demais consequências legais.”

O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da procedência do recurso.
Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, impondo-se indagar da bondade das correcções técnicas efectuadas pela Administração Tributária, na sequência de uma acção de inspecção tributária interna, respeitante aos anos de 1997 e 1998, na medida em que não considerou como custo fiscalmente aceite, para efeitos de IRC do exercício de 1997, a verba no valor global de € 230.280,11 (Esc. 46.167.017.00) correspondente ao donativo concedido à “Fundação C...”.

3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“…
A) Mediante escritura pública lavrada a 20 de Junho de 1995, no Vigésimo Primeiro Cartório Notarial de Lisboa foi constituída a Fundação C..., acto notarial esse objecto de publicação no Diário da República, n.º 165, III Série, de 19 de Julho de 1995. (Doc. n.° 4 junto à p.i.)
B) A Fundação C...tem como finalidade principal sustentar a existência e o funcionamento do estabelecimento particular de ensino “The C...”. (Cfr. art. 4° do Pacto Estatutário - Doc. n.º 4 junto à p.i.)
C) A Fundação C...é titular do estabelecimento de Ensino “The C...” o qual funciona ao abrigo do Alvará n.º 1502, de 21 de Janeiro de 1970, do Ministério da Educação, que se enquadra dentro dos objectivos do Sistema Educativo da Lei de Bases e Estatuto do Ensino Particular e Cooperativo, gozando das prerrogativas das pessoas colectivas de utilidade pública. (Doc. n.º 5 junto à p.i.)
D) Em 03.10.1997, a Directora da Escola “The C...”, declarou ter recebido da Impugnante a quantia de €85.294,14 (Esc. 17.100.000$00) proveniente de um donativo em valores à Fundação C.... (Doc. n.º 1 junto à p.i.)
E) Em 05.11.1997, a Directora da Escola “The C...”, declarou ter recebido da Impugnante a quantia de €59.706,11 (Esc. 11.970.000$00) proveniente de um donativo em valores à Fundação C.... (Doc. nº 2 junto à p.i.)
F) Em 29.12.1997, a Directora da Escola “The C...”, declarou ter recebido da Impugnante a quantia de € 85.279,56 (Esc.17.097.017$00) proveniente de um donativo em valores à Fundação C.... (Doc. n.º 3 junto à p.i.)
G) A Impugnante registou contabilisticamente os donativos concedidos a que aludem as alíneas D), E) e F) do probatório no Quadro 28, Linha 1 da Declaração Mod/22, a quantia de € 230.280,11 (Esc. 46.167.017$00) no exercício de 1997.
H) A Impugnante registou contabilisticamente o donativo concedido à entidade D..., Lda, no quadro 28, linha 1 da Dec.M/22, a quantia de 4.400.000$00 no exercício de 1998.
I) A Administração Tributária procedeu à análise interna às declarações Mod.22 do IRC dos exercícios de 1997 e 1998 da Impugnante, na sequência da qual, foi elaborado o Relatório Final, do qual se retira:
“Exercício de 1997 - Correcção ao Lucro Tributável esc. 48.475.368
1) Donativos esc. 46.167.017
(...)
De acordo com o disposto no n.º 2 do art. 40º do CIRS os donativos concedidos a fundações são aceites como custos, na medida em que o estado ou as Regiões Autónomas participem em pelo menos 50% da sua dotação inicial ou inferior, desde que tal seja autorizado por despacho conjunto dos ministros das Finanças e da respectiva tutela.
Não se encontrando deste modo preenchido os requisitas do artº. 40° do CIRC, e uma vez que o art. 39º do mesmo código não contempla donativos para fundações, o referido custo não pode ser aceite fiscalmente, de acordo com o disposto nos artigos acima referidos.
2- Majoração dos donativos esc. 2.308.351$00
Em consequência da correcção efectuada descrita no ponto anterior, foi anulada a dedução efectuada pelo contribuinte como majoração do donativo (46.167.017$00*5%) pelo montante de esc. 2.308.851$00, por falta de enquadramento no art. 39º do CIRC.
3)- Ajustamento aos Prejuízos Fiscais Dedutíveis nos termos do artigo 46º do CIRC (48.475.368$00)
Ajustamento aos prejuízos fiscais de igual montante às correcções ao lucro tributável efectuadas.

Exercício de 1998: - Correcção ao Lucro Tributável esc. 4.400.000.
1) - Donativos esc. 4.400.000
O contribuinte considerou como donativo à entidade D... Lda no quadro 28 linha 1 da Dec. M/22, conforme recibos, a quantia de esc. 4.400.000.
De acordo com o disposto no n.º 2 do art. 39º- A os donativos são aceites como custos desde que estejam concedidos a entidades consideradas de superior interesse social e como tal reconhecidos por despacho conjunto do Ministro das Finanças e do Membro do Governo que tenha a seu cargo o respectivo sector.
Não se encontrando deste modo preenchidos os requisitos do art. 39°-A do CIRC, e uma vez que o art. 40° do mesmo código não contempla este tipo de donativo, o referido custo não pode ser aceite fiscalmente, de acordo com o disposto nos artigos acima referidos.
2) Ajustamento aos Prejuízos Fiscais art. 46ºdo CIRC Esc. 48.475.363
O Sujeito Passivo deduziu no campo 407 do quadro 18 da declaração modelo 22, prejuízos fiscais no montante de esc. 3.519.350.959, quando o saldo de prejuízos dedutíveis ascende unicamente a esc.: 3.470.875.590, conforme mapa de controlo em anexo 1.”(Doc. a fls. 50 a 56 dos autos)
J) Em 23.11.2001, com base nas correcções efectuadas a Administração Fiscal emitiu a liquidação adicional de IRC n.º 8910020096, relativa ao exercício de 1997, (Doc. n.º 9 junto à p.i.)
L) Em 24.01.2002, a Administração Fiscal emitiu a liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 1998, no montante de 115,588,93. (Doc. n.º 11 junto à p.i.)
M) Em 20.12.2001, a Impugnante deduziu reclamação graciosa contra as liquidações a que aludem as alíneas J) e L) do probatório. (Doc. a fls. 2 a 15 dos autos de reclamação graciosa)
O) Em 06.03.2002, deu entrada em Tribunal a petição inicial que originou os presentes autos. (Cfr. carimbo aposto a fls. 2 dos autos)
P) Em 10.05.2002, a Impugnante solicitou ao Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras - 3 a fixação de garantia bancária, destinada a suspender o processo de execução que entretanto viesse a ser instaurado com o objectivo de cobrança coerciva do montante aposto da liquidação de IRC relativa ao exercício de 1998. (Doc. fls. 3/6 dos autos de execução apenso)
Q) Na sequência da pretensão a que alude a al. R) do probatório, em 17.06.2002, o Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras - 3 proferiu o seguinte despacho:
“Fixo o valor a ser prestado como garantia, embora o mesmo esteja sujeito a correcção após a instauração da execução fiscal em € 120.212,49 (cento e vinte mil duzentos e doze euros e quarenta e nove cêntimos.”. (Doc. fls. 57/58 dos autos de execução apenso)
R) Em 21.06.2002, a Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Oeiras - 3, a garantia bancária n.º 125-02-056599, no montante de € 120.212,49 emitida pelo Banco D..., S,A. (Doc. fls. 159 dos autos de execução apenso)
S) Em 13.11.2002, o Serviço de Finanças de Oeiras - 3 instaurou contra a Impugnante o processo de execução fiscal n.º 3522200201869779, com vista à cobrança de dívida no valor de € 115.588.93, proveniente da liquidação de IRC relativo ao exercício de 1998 (Doc. fls. 95 dos autos de execução apenso).
T) Em 28.12.2006, a Impugnante requereu a caducidade da garantia a que alude a al. P) do probatório. (Doc. fls. 144 dos autos)
U) Em 02.02.2007, na sequência da pretensão a que alude a alínea Q) do probatório, foi reconhecida a caducidade da garantia bancária a que alude a alínea P) do probatório. (Doc. fls. 238/239 dos autos)
V) Os presentes autos de impugnação estiveram sem tramitação processual por causa não imputável à Impugnante desde 10.02.2003 a 02.05.2005. (Cfr. fls. 135/143 dos autos)
MOTIVAÇÃO DE FACTO
A decisão da matéria de facto de efectuou-se com base no exame dos documentos não impugnados, que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório.
FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem outros factos sobre que o Tribunal se deva pronunciar já que as demais asserções insertas na douta petição constituem conclusões de facto e/ou direito.”
Ao abrigo do disposto no art. 712º nº 1 al. a) do C. Proc. Civil, adita-se ao probatório o seguinte:
X) Foi proferida decisão nos autos em 02-02-2007 que determinou o pagamento das despesas id. a fls. 239 no âmbito de pedido de indemnização em resultado da caducidade da garantia (fls. 238-239 destes autos cujo teor aqui se dá por reproduzido ).
Y) A AT procedeu voluntariamente ao pagamento da indemnização legalmente devida, através do cheque n.º 5740688114, de 26 de Fevereiro de 2008, emitido pela Direcção-Geral dos Impostos, no montante de EUR 3.228,60.

«»

3.2. DE DIREITO
Assente a factualidade apurada cumpre, então, antes de mais, entrar na análise da realidade em equação nos autos e que se prende com a bondade das correcções técnicas efectuadas pela Administração Tributária, na sequência de uma acção de inspecção tributária interna, respeitante aos anos de 1997 e 1998, na medida em que não considerou como custo fiscalmente aceite, para efeitos de IRC do exercício de 1997, a verba no valor global de € 230.280,11 (Esc. 46.167.017.00) correspondente ao donativo concedido à “Fundação C...”.

Como é sabido, a decisão recorrida julgou procedente a impugnação, ponderando que:
“…
Extrai-se do probatório que a “Fundação C...” tem como finalidade principal sustentar a existência e o funcionamento do estabelecimento particular de ensino “The C...”, sendo que este funciona ao abrigo do Alvará n.º 1502 do Ministério da Educação.
Dispunha o art. 39º do CIRC, na redacção do Decreto - Lei n.º 65/93, de 10 de Março:
“São também considerados custos ou perdas do exercício os donativos, em dinheiro ou em espécie, concedidos pelos contribuintes ate’ ao limite de 4%o do volume de vendas e ou dos serviços prestados no exercício, se as entidades beneficiárias:
a) Forem museus, bibliotecas, escolas, institutos e associações de ensino ou de educação, de investigação ou de cultura científica, literária ou artística, (...)
4 - Os donativos referidos no n.º 1 são levados a custos em valor correspondente a 105% total, (…)”
Com interesse para o nosso caso, pode afirmar-se que, nos termos da apontada disposição legal, o legislador de modo expresso e claro considerou como custos ou perdas do exercício os donativos em dinheiro ou em espécie, concedidos pelos contribuintes até ao limite de 4% do volume de vendas e ou dos serviços prestados no exercício a determinadas entidades beneficiárias.
Em face do escrito, temos pois que o legislador, colocou a tónica, não na entidade do donatário, mas sim, na entidade que beneficia do donativo. O que, bem se compreende, pois como é sabido, nem todos os entes de facto são entes de direito, visto que nem todos os entes de facto são susceptíveis de serem titulares de direitos e obrigações, de serem titulares de relações jurídicas.
E, por isso se fala em personalidade jurídica, enquanto, aptidão para ser sujeito de relações jurídicas.
No caso ajuizado, resulta assente, a “Fundação C...” tem como finalidade principal sustentar a existência e o funcionamento do estabelecimento particular de ensino de que é titular “The C...” que funciona ao abrigo do Alvará n.° 1502 do Ministério da Educação.
Informa-nos, ainda o mesmo probatório, que os donativos concedidos pela Impugnante à “Fundação C...” tiveram como beneficiária a “The C...”, a qual constitui um estabelecimento de ensino particular reconhecido mediante Alvará n.º 1502 emitido pelo Ministério da Educação.
Assim sendo, retomando a interpretação que perfilhamos, que é aquela que melhor se conforma com o elemento literal da norma contida no art. 39º, al. a) do CIRC dúvidas não podem existir que no sentido de que a correcção não pode manter-se, porquanto o beneficiário do donativo foi “The C...” pelo que se mostra, assim preenchida a previsão e estatuição contida na referida norma legal.
Em bom rigor, se diga que quer em sede contenciosa quer em sede de procedimento de inspecção a Administração Tributária não colocou, em qualquer um destes momentos, em crise que donativos foram concedidos em benefício da escola “The C...”.
Aqui chegados, anulada a correcção relativa ao exercício de 1997, a liquidação de IRC n.º 8310000924 (exercício de 1998), por ser consequente do acto tributário anulado, não poderá manter-se, na parte em que liquida imposto adicional por virtude de ajustamento realizado à matéria colectável do exercício anterior. …”.

Nas suas alegações, a Recorrente aponta que a Douta Sentença procedeu à errónea interpretação do preceito legal aplicável, no caso a al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas [doravante CIRC], com a redacção à data da prática dos factos, já que a única matéria aqui em discussão se subsume exclusivamente à questão dos donativos concedidos à entidade Fundação C...que sustenta o estabelecimento particular de ensino The C...e ainda que se considerasse como certa aquela conclusão, não se pode retirar que todas as escolas, e todas as associações de ensino ou de educação, sendo entes de facto, revestem imediatamente o posicionamento de entes de direito, já que o preceito se remete a uma qualificação abstracta, sem tão pouco definir os princípios estruturantes dessa qualificação e ainda que eventualmente se pudesse considerar, embora sem conceder, como certo o Douto Entendimento, o mesmo nunca poderia proceder, porquanto, se verifica que a beneficiária dos donativos é a Fundação C...e não a C..., conforme declaração expressa da Directora da C..., alíneas D) E) F) do probatório, sendo assim a legislação aplicável o n.º 2 do artigo 40.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas e não a al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do mesmo diploma, sendo que a Impugnante também considerou contabilisticamente o donativo, atribuindo-o na pessoa da Fundação, o que significa que foi assim a Fundação C..., a donatária, e também a beneficiária do donativo, e se depois o transmitiu à sua sustentada, já é uma questão sequencial que não releva para os autos, sendo que a Douta Sentença não se pode fundamentar na al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas, porquanto, não é esse o preceito a aplicar, mas sim o n.º 2 do artigo 40.º também daquele diploma, onde se incluem precisamente as Fundações e que consagra expressamente aquele preceito a necessidade das Fundações, para efeitos de serem concessionárias de donativos com direito a dedução como custo fiscal, serem comparticipadas em 50% da sua dotação inicial pelo Estado ou Regiões Autónomas, ou se em percentagem inferior, desde que se verifique autorização por despacho conjunto dos ministros das Finanças e Tutela, de modo que, a Fundação C...não cumpriu com nenhum desses pressupostos alternativos, razão pela qual os Serviços de Inspecção Tributária procederam à respectiva correcção, mostrando-se assim o acto inspectivo correcto e devidamente fundamentado, quer de facto quer de direito, de acordo com o preceituado no n.º 2 do artigo 40.º do CIRC, pelo que a Douta Sentença integrou erradamente o facto tributário, quer na fundamentação de facto quer de direito, porquanto, fundamentou com base na al. a) do n.º 1 do artigo 39.º do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Colectivas, quando o deveria ter feito no n.º 2 do artigo 40.º do mesmo diploma, porquanto, é este preceito que se refere aos donativos a Fundações, além de que os donativos conforme se retira expressamente do probatório material, foram feitos na pessoa da Fundação C...enquanto entidade que tutela a escola, e que posteriormente se encarregou da sua aplicação.

Com este pano de fundo, tem de entender-se que o recurso merece total procedência.
Com efeito, e desde logo, não pode acompanhar-se a decisão recorrida quando declara que o beneficiário do donativo foi “The C...”, na medida em que, apesar da alegação da Recorrida, apenas consta do probatório que a existência de três declarações da Directora da Escola “The C...”, que declara ter recebido da Impugnante as quantias descritas provenientes de um donativo em valores à Fundação C..., acrescentando que “este donativo não é em troca de qualquer bem ou serviço mas somente para prestar uma ajuda financeira à dita Fundação ao abrigo do artigo 39 nº 1 do CIRC da lei do Mecenato.
Neste ponto, cabe notar que a Recorrida também considerou contabilisticamente o donativo, atribuindo-o na pessoa da Fundação, situação que não é posta em causa nos autos, aludindo-se à questão da legitimidade da Fundação para o efeito, insistindo-se, contudo, que o beneficiário do donativo foi a Escola.
Assim sendo, impunha-se à ora Recorrida demonstrar de forma cabal tal matéria, sendo que as três declarações em apreço em conjugação com a descrição dos fins da Fundação não tem o carácter concludente que a sentença recorrida lhe reconhece
Quanto aos fins, é sabido que sendo a Escola a finalidade principal, a Fundação pode, acessoriamente, desempenhar outras actividades complementares nos domínios da educação, da cultura e da cooperação entre Portugal e os Estados Unidos da América, matéria que impõe, à partida, uma clarificação da situação, realidade que não se alcança com as declarações constantes dos autos, as quais não podem ser consideradas como clarificadoras da questão em termos de permitir a afirmação peremptória constante da decisão recorrida, impondo-se, isso sim, a expressão nos autos da materialidade susceptível de conduzir a tal afirmação que, por conclusiva, carecia de suporte factual através da alegação e prova dos elementos necessários a evidenciar tal realidade, o que não sucedeu no âmbito dos presentes autos.
Além disso, ainda que tivesse existido tal prova, a posição da ora Recorrida não podia ser acolhida nestes autos, dado que, tal como defende a Recorrente, a matéria em apreço tem de ser enquadrada nos termos do então art. 40º nº 2 do CIRC, o qual referia que “são também considerados custos ou perdas do exercício, na sua totalidade, os donativos concedidos a fundações em que o Estado ou as regiões autónomas participem em, pelo menos, 50% da sua dotação inicial ou, sendo a participação inferior, desde que tal seja autorizado por despacho conjunto do Ministro das Finanças e do ministro da respectiva tutela”.
Assim sendo, considerando o enquadramento que o legislador pretendeu dar aos donativos concedidos a Fundações, o “plus” a que alude a parte final do aludido normativo não pode ser afastado pelo facto de a Fundação ter como finalidade principal sustentar a existência e o funcionamento de um estabelecimento particular de ensino, de modo que, assiste razão à Recorrente quando defende a aplicação do aludido art. 40º nº 2 do CIRC, sendo de rejeitar a aplicação do disposto no art. 39º nº 1 al. a) do CIRC, o que implica a revogação da sentença recorrida e a improcedência total da presente impugnação, ficando prejudicado o conhecimento do mais suscitado nos autos, sem prejuízo de se notar que já tinha sido proferida decisão nos autos em 02-02-2007 que determinou o pagamento das despesas id. a fls. 239 no âmbito de pedido de indemnização em resultado da caducidade da garantia, verificando-se que a Administração Tributária procedeu voluntariamente ao pagamento da indemnização legalmente devida, através do cheque n.º 5740688114, de 26 de Fevereiro de 2008, emitido pela Direcção-Geral dos Impostos, no montante de EUR 3.228,60;

4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgando-se totalmente improcedente a presente impugnação judicial, com a consequente manutenção das liquidações impugnadas.
Custas pela Recorrida em ambas as Instâncias.
Notifique-se. D.N..

Lisboa, 29 de Janeiro de 2013

PEDRO VERGUEIRO
PEREIRA GAMEIRO
JOAQUIM CONDESSO