| Decisão Texto Integral: | - O RFPública, por se não conformar com a decisão proferida pelo Mm.º juiz do TAF de Lisboa e que julgou procedente a reclamação deduzida «F…………………….. – …………………………………., S.A.», com os sinais dos autos de despacho da autoria do Sr. Subdirector Geral dos Impostos que, por seu turno, lhe houvera indeferido o pedido de alteração de plano de pagamentos aprovado com referência aos processos executivos idfs. no relatório da decisão recorrida, dela veio interpor o presente recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões;
1.º- É certo que a reclamante F……………………… – …………………………., S.A., requereu junto do IAPMEI a abertura de um Procedimento Extra Judicial de Conciliação, cuja dívida fiscal apurada em acto final ascendia ao montante de € 670.746,80.
2.º- Da Acta Final de Procedimento, consta um ofício n.º 02741 de 24-04-2006 da Administração Fiscal onde consta que a referida dívida será paga em 60 prestações mensais € 9.284,32, atendendo aos requisitos legais aplicáveis aos créditos fiscais, não obstante a proposta apresentada não se enquadrar integralmente no disposto dos art.º 196.º e 199.º do CPPT e DL 73/99 de 16/10.
3.º- Como se deixou escrito, estabelece o n.º 3 e o n.º 6 do art.º 196 do CPPT que apenas em situações especiais ali previstas pode ser concedido o pagamento das dívidas fiscais em prestações bem como o número de prestações a ser concedidas no máximo de 60.
4.º-O despacho do Sr. Subdirector-Geral dos Impostos atendendo à situação excepcional de dificuldades financeiras e atendendo à situação de recuperação económica em curso referente ao ano de 2006, levou até ao limite o máximo de prestações permitida por lei.
5.º- Em 19-03-2008 vem a reclamante requerer a reformulação daquele pedido de pagamento em prestações, propondo que as 41 prestações em falta sejam pagas em 60.
6.º- Em tal requerimento, a reclamante aduz apenas dificuldades de tesouraria, sem traduzir o prejuízo irreparável em manter o plano fixado, bem como refere a expansão da sua actividade comercial para o mercado de exportação.
7.º- Como refere em anotação do CPPT, Sr. Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, e alguns acórdãos sobre esta matéria, não bastará como faz a reclamante, alegar sem mais, a iminência de prejuízo irreparável.
8.º- Como decorre, quer do art.º 342.º n.º 1 do Código Civil, quer da norma do art.º 74.º n.º 1 da LGT, o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.
9.º- Neste sentido decidiu também o Tribunal Central Administrativo, no seu acórdão de 6.7.2004, recurso n.º 177/04, ao doutrinar, no ponto 3 do seu sumário que: Mesmo admitindo que o artigo 278.º n.º 3 citado permite a subida do recurso nos casos em que da sua retenção possa resultar prejuízo irreparável para o recorrente, necessário é que este efectue a prova do prejuízo irreparável perante o órgão da execução fiscal para que este possa mandar subir imediatamente o recurso
E, no limite, sempre se poderá invocar o disposto no acórdão n.º 02489/08 de 15-7-2008 do TCA.
10.º- A lei fiscal, é clara neste sentido, impondo que a subida imediata da reclamação deduzida nos termos doa art.º 276 depende do disposto no n.º 3 do art.º 278 do CPPT.
11.º- E, nestes termos, o n.º 3 do art.º 278 do CPPT, dispõe que a reclamação deduzida nos termos do art. 276 do mesmo diploma, só se fundamenta em prejuízo irreparável quando estejam preenchidas qualquer das ilegalidades ali referidas.
12.º- Assim não entendido pelo Tribunal a quo, pelo que a decisão prendeu-se apenas no efeito útil da reclamação e não quanto à sua materialidade legal e requisitos formais, descorando com o devido respeito, a razão de ser desta norma que se consubstancia, no fundo, com o recurso por parte do sujeito passivo subindo a final.
13.º- Nada leva a crer que a reclamante não ficou ciente aquando do deferimento do pagamento em prestações que, atendendo à situação de dificuldades de tesouraria ou financeira e que perante o período de recuperação que se seguia, que a Administração Fiscal foi até ao limite legal de 60 prestações, na concessão de pagamento em prestações.
14.º- A Administração Tributária não poderia conceder deferimento ao novo requerimento no sentido de reformular aquele limite, sob pena de alargar a base legal, fazendo tábua rasa daquela limitação legal, dispondo arbitrariamente, consoante os sucessivos requerimentos a apresentar pelos sujeitos passivos.
15.º- A concessão do pedido de pagamento em prestações deferido no ofício n.º 02741 de 24-04-2006 como foi referido, teve em atenção, como devem revestir as decisões da Administração Fiscal, o princípio da legalidade, igualdade e justiça tributária, atendendo à capacidade contributiva dos sujeitos em igualdade de circunstâncias.
16.º- O Despacho do Sr. Subdirector-Geral dos Impostos está fundamentado de facto e de direito e perceptível por qualquer cidadão comum, objectivo que se pretende atingir, ou seja, que o seu destinatário perceba correctamente o seu exacto alcance, tal como aconteceu no presente caso.
17.º- Salvo melhor entendimento em nosso entender a comunicação do despacho efectuada ao sujeito passivo naqueles termos e bem assim em relação à matéria em questão, não carece de ser notificação para o direito de audição prévia.
18.º- A decisão da Administração Fiscal quanto à matéria em questão, a dívida exequenda e a situação de dificuldades financeiras ou de tesouraria, foi favorável concedendo efectivamente que a dívida fosse paga em prestações mensais.
Em relação ao número de prestações a autorizar, a Administração Fiscal foi até ao limite máximo permitido por lei, como já referido no n.º 6 do art.º 196 do CPPT.
19.º- Ambas as situações são favoráveis ao sujeito passivo razão pela qual o despacho recorrido ao manter esta situação favorável ao sujeito passivo, em nosso entender, não carece de notificação para o exercício de audição prévia.
20.º- Podemos então concluir, com o devido respeito, que a sentença recorrida não fez a melhor interpretação do n.º 3 do art.º 278 do CPPT e bem assim do n.º 2 do art.º 60 da LGT, devendo a presente sentença ser substituída por outra, anulando assim a decisão ora proferida, para todos os efeitos legais.
- Contra-alegou a recorrida «F……………..», pugnando pela manutenção do julgado nos termos do seguinte quadro conclusivo;
1.ª É absolutamente pacífico, na doutrina e jurisprudência vigentes, que o elenco dos casos contidos nas quatro alíneas do n.º 3 do artigo 278.º do CPPT, não é taxativo, mas sim meramente exemplificativo, abraçando todos os casos em que exista prejuízo irreparável para o executado com a não subida imediata das reclamações ao Tribunal para o seu imediato conhecimento.
2.ª Assim, subirão imediatamente ao Tribunal, os casos em que a não subida imediata cause prejuízo irreparável ao contribuinte, motivado não só nas situações expressamente previstas nas quatro alíneas do n.º 3 do artigo 278.º, como em quaisquer outras, subindo ainda, de imediato, se a sua retenção tornar a reclamação absolutamente inútil.
3.ª A interpretação efectuada pelo Tribunal a quo do artigo 278.º, n.º 3, do CPPT é impecável, na medida em que, o conhecimento deferido da presente Reclamação para final retiraria qualquer utilidade à reclamação pois sobrevindo o previsível incumprido do plano de pagamentos, que a Recorrente desde sempre quis evitar com o pedido de reescalonamento da dívida, tal levaria à denúncia do PEC, com todas as consequências legais, nomeadamente, o renascimento da dívida originária, o prosseguimento dos processos executivos instaurados, a instauração de penhoras e uma situação de tesouraria muito grave e geradora de perda, sempre irrecuperável, de competitividade e, finalmente, a indeclinável situação e insolvência, o que consubstanciaria um prejuízo irreparável para a Recorrida. Pelo exposto, concluímos que o conhecimento imediato da reclamação era imprescindível para assegurar a utilidade da Reclamação apresentada, em concordância com a tutela jurisdicional efectiva prevista no artigo 268.º da CRP.
4.ª A LGT estabelece no seu artigo 60.º o Princípio da Participação, nos termos do qual o contribuinte deve participar na formação das decisões que lhe digam respeito através do direito de audição, a exercer antes do indeferimento do pedido do contribuinte. Ora, no presente caso, a Recorrida não teve oportunidade de exercer o seu direito de audição antes da decisão final da Administração Tributária, tendo sido totalmente preterido o direito de participação que assiste à Recorrida, na formação das decisões que lhe digam respeito, ainda para mais quando estava em causa uma decisão que lhe era desfavorável.
5.ª Como bem decidiu o Tribunal a quo, a decisão reclamada, de indeferimento do pedido de alteração do pano de pagamentos então aprovado, consubstancia, igualmente, uma decisão unilateral de conteúdo desfavorável á pretensão formulada, pelo que era obrigatória a audição prévia do contribuinte, nos termos do disposto no art.º 60.º, n.º 1, alínea b) da LGT, em conjugação com o seu n.º 2, alínea a) e n.º 3.
6.ª Para além disso, o direito de audição deveria ter sido exercido previamente, em relação à decisão de indeferimento da pretensão da Recorrida da reformulação do número de prestações do PEC – objecto do requerimento indeferido – e não em relação às decisões anteriores da Administração Tributária, como a Recorrente pretende fazer crer ao indicar, erroneamente, os actos sujeitos a audição prévia.
7.ª Por último, o acto praticado pela Administração Tributária nos termos do qual: “(…) comunica-se (…) o indeferimento do pedido, face ao disposto no art. 196.º do CPPT”, não está fundamentado de facto e nem de direito, violando claramente o Princípio Geral do Dever de Fundamentação dos actos e decisões administrativas que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes, princípio este a que está adstrita a Administração Tributária na sua relação com o contribuinte (artigos 268.º da CRP, 123.º, 124.º, 125.º do CPA, 77.º e seguintes da LGT e 36.º do CPPT).
8.ª Ao contrário do que sucedeu no acto reclamado pela Recorrida, as decisões dos procedimentos da Administração Tributária devem ser sempre fundamentados por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, de forma a dar a conhecer ao contribuinte a motivação, ou seja, a explicação do processo de escolha da medida adoptada. Nestes termos, a fundamentação deve ser expressa, clara, coerente e completa, deve explicar porque a solução adoptada é a melhor em termos de facto e de mérito, deve fornecer o quadro jurídico que habilita a Administração Tributária a decidir e explicar o normativo que permite a solução adoptada.
9.ª Por tudo o supra exposto, é inequívoco constatar-se que nenhuma razão assiste à Recorrente nos argumentos alegados para fundamentarem o recurso da douta sentença recorrida, porquanto não tem qualquer sentido jurídico a interpretação, avançada pela mesma, sobre as normas legais aplicáveis ao caso sub judice.
- O EMMP, junto deste Tribunal, emitiu o douto parecer de fls. 382 pronunciando-se, a final, no sentido de ser concedido provimento ao recurso no entendimento são destituídos de fundamento os motivos em que a decisão recorrida se baseou para considerar que a alteração do plano de pagamentos acordado no âmbito do PEC celebrado com a recorrida e com a AT não consubstancia qualquer derrogação daquele referido PEC, sendo que pretender alargar, “in casu”, o prazo do regime prestacional, alguns meses volvidos, “(…) envolve a desconsideração dos princípios da legalidade, da igualdade e da justiça fiscais (…)”.
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- Com dispensa de vistos, a tenta a natureza do processo, vêm os autos à conferência para decisão.
- A sentença recorrida, segundo alíneas da nossa iniciativa e com suporte na prova documental carreada para os autos, com destaque para a assinala naquelas, como o atesta o segmento relativo à fundamentação do julgamento da matéria de facto, a fls. 289, deu, por provada, a seguinte;
- FACTUALIDADE -
A). Contra a reclamante foram instaurados os processos executivos n.º ………………… e apensos e n.º………………… e apensos, por dívidas tributárias (fls. 175);
B). A reclamante requereu, em 12/10/2005, junto do IAPMEI, a abertura de um Procedimento Extra Judicial de Conciliação, que contou com a participação da Administração Fiscal nas condições vertidas no seu ofício n.º 02741, de 24/04/2006, que constitui anexo à Acta Final do PEC n.º 726, de 31/07/2006, a fls. 19;
C). Consta daquele ofício que a participação da Administração Fiscal no PEC fica condicionada, entre o mais, ao “pagamento (dos créditos fiscais) em regime prestacional, no máximo de 60 prestações mensais, iguais e sucessivas, nos termos dos nºs 3 e 9 do artº 196º do CPPT, vencendo-se a primeira prestação no mês seguinte à data da aprovação do PEC” – fls. 23 e 25;
D). Em 19/03/2008, a reclamante, em requerimento dirigido ao Sr. Director-Geral de Finanças, pede “a reformulação dos 41 em pagamentos em 60 pagamentos de igual valor, a realizar ao abrigo do PEC n.º 726, de modo a poder consolidar a sua tesouraria (…)” – fls. 163 e 167;
E). Sobre o pedido, recaiu despacho de indeferimento do Sr. Sudirector-Geral dos Impostos para a área da Justiça Tributária, de 29/04/2008, a fls. 228, exarado sobre informação dos serviços, para cuja fundamentação remete, de que consta, textual, expressa e, designadamente, o seguinte:
«I
A Direcção de Finanças de Lisboa, através do seu ofício n.º 030684, de 17/04/08, remeteu-nos o requerimento apresentado pela contribuinte em epígrafe.
Nesse requerimento a contribuinte vem requerer,
“… a reformulação dos 41 pagamentos de igual valor, a realizar ao abrigo do PEC n.º 726…” para tanto invoca razões de Tesouraria.
II
A contribuinte requereu junto do IAPMEI, em 12/10/05, a abertura de Procedimento Extra Judicial de Conciliação.
A Acta Final do Procedimento foi assinada em 31/07/06 e enviada ao Serviço de Finanças – 2, através do ofício n.º 06255, de 05/09/06.
Nos termos daquele procedimento, o regime prestacional é de 60 prestações, ou seja, o limite máximo permitido.
Dessas 60 prestações, o contribuinte terá pago 19.
Daí o seu pedido de reformulação das 41 prestações ainda não pagas para 60.
III
Ora, nos termos do artigo 196.º do CPPT, o número máximo de prestações permitida é de 60, constituindo, qualquer derrogação, a esse número, salvo melhor entendimento, violação do preceito legal.
Assim, somos de parecer que o pedido formulado seja indeferido com aquele fundamento e lembrar que qualquer incumprimento é motivo de denúncia do PEC assinado, com todas as consequências legais, nomeadamente, o renascimento da dívida originária e prosseguimento dos processos executivos instaurados».
F). A notificação do despacho de indeferimento, feita através do Serviço de Finanças por onde corre a execução (fls. 13), consta de fls. 14 e é do seguinte teor;
«Exmo. Sr.
Relativamente ao requerimento apresentado pela contribuinte, em 19/03/08 sobre a reformulação do número das prestações autorizadas no âmbito do PEC, comunica-se, em cumprimento do despacho do Suddirector-Geral dos Impostos para a área da Justiça Tributária, de 29/04/08, o indeferimento do pedido, face ao disposto no artº 196º do CPPT.
Assim, deverá a contribuinte ser notificada em conformidade, especificando-se que qualquer incumprimento do plano autorizado será motivo de denúncia do PEC assinado, com todas as consequências legais, nomeadamente, o renascimento da dívida originária e prosseguimento dos processos executivos instaurados».
G). Não houve lugar a audição prévia no procedimento conducente ao despacho reclamado (n.º 15 da informação e despacho de fls. 177);
H). A reclamante vem cumprindo pontualmente o plano de pagamentos prestacional aprovado (informação de fls. 175).
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- Mais se deram, como não provados, quaisquer outros factos, diversos dos mencionados nas precedentes alíneas e enquanto relevantes à decisão de mérito a proferir.
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- ENQUADRAMENTO JURÍDICO -
- À luz das conclusões do presente recurso as questões decidendas que importa serem afrontadas são as de saber;
a) se a presente reclamação apenas deveria ter subido, a tribunal para apreciação, a final, nos termos do n.º 1 do art.º 278.º do CPPT (conclusões 5.ª a 12:ª);
b) se o despacho reclamado padece de ilegalidade por violação do direito de audição prévia;
c) se padece de falta de fundamentação formal e, finalmente;
d) se padece de vício de violação de lei por ofensa do ordenamento jurídico aplicável, ao ser indeferida a pretensão da recorrente na alteração, por dilatação, do plano de pagamentos em prestações acordado.
- Quanto à subida imediata, insurge-se a recorrente contra o facto de ela ter sido admitida, estribando-se, para efeito, no entendimento, de que a lei apenas a permite nos casos em que ocorra demonstrado prejuízo irreparável para o reclamante, a quem incumbe o respectivo ónus probatório, adiantando, ainda, que “(...) só se fundamenta em prejuízo irreparável quando estejam preenchidas qualquer das ilegalidades (...) referidas (...)” no n.º 3 do art.º 278.º do CPPT.
- Carece, no entanto, de razão.
- Como se crê ser entendimento doutrinário e jurisprudencial firme, a subida imediata, a tribunal, das reclamações das decisões do órgão de execução fiscal, em excepção ao regime geral plasmado no n.º 1 do art.º 278.º do CPPT, prende-se com a necessidade de se dar acatamento ao princípio constitucional da tutela jurisdicional efectiva, pelo ela deverá ter lugar sempre que, a não ser assim, ocorra prejuízo irreparável para o reclamante, de que são exemplo os casos elencados no n.º 3 daquele normativo, ou perca todo o seu efeito útil (1).
- Ora, no caso vertente, pretendendo, a recorrida, alargar o prazo de plano de pagamentos em prestações com manutenção dos processos executivos, é conclusivo que a subida da reclamação, nos termos do preceituado no n.º 1 do art.º 278.º do CPPT, lhe retira qualquer efeito útil, pois a tal data será irrelevante a decisão que possa vir a ser tomada sobre a legalidade do despacho reclamado.
- Subscreve-se, assim, o discurso jurídico da sentença ora em crise quando refere que “O conhecimento deferido da reclamação,(...), retiraria qualquer utilidade à reclamação pois sempre ocorreria depois de cumprido, ou incumprido, o plano de pagamentos cujo rescalonamento se pretende com base em alegadas dificuldades financeiras presentes da empresa (...)” uma vez que, “(...) sobrevindo o previsível incumprimento, que diz querer evitar com o rescalonamento da dívida, tal levaria à denúncia do PEC e ao prosseguimento da execução até à venda.”.
- Sustenta, depois, a recorrente, que, no caso, não houve qualquer violação do direito de audição prévia, antes do despacho reclamado, e que se não controverte não ter sido facultado, desde logo porque se trata de decisão favorável à recorrida.
- Para se encontrar a resposta a dar a esta questão impõe-se, a nosso ver, abordar o enquadramento jurídico do direito de audição prévia, consagrado pela nossa ordem jurídica, designadamente pelo art.º 60.º da LGT.
- Como é sabido, o direito de audição prévia dos interessados, antes da tomada de decisões pela administração, já se impunha no âmbito do direito tributário antes da vigência da LGT, por força o CPA; Contudo, com o art.º 60.º da LGT, o legislador visou ir mais além do que o legislador do CPA, com o instituto em causa.
- Assim, o direito de audição, nos termos do plasmado no CPA, tem por desiderato primordial “(...) habilitar a Administração a decidir perante uma dada situação concreta se está em causa o interesse público correspondente à sua competência e, em caso afirmativo, qual a melhor forma de o prosseguir”, para o que é relevante o “apport” factual que possa ser coligido pelos administrados, independentemente do sentido final decisório(2).
- Mas, no âmbito do direito tributário o que está em causa não é só o referido interesse público, antes tem , ainda e também, uma “(...) óbvia função defensiva e preventiva (...)”(3) dos contribuintes, pelo que, sendo assim, o que se impõe, desde logo, extrapolar é que, ao invés do que sucede com o direito de ser ouvido plasmado no CPA, respeitando “(...) apenas às questões que importam à decisão que vier a ser tomada, isto é, ao objecto do procedimento tal como configurado antes da decisão final” e independentemente do sentido desta, o interesse prosseguido pela figura em causa não é apenas, repete-se, aquele de ponderação de interesse público, mas ainda e nuclearmente, o da descoberta da verdade material e da defesa antecipada dos interesses do contribuinte.
- Por consequência, se no âmbito do próprio procedimento administrativo “os deveres fundamentais da Administração relativamente à audiência dos interessados (...)” se conexionam “(...) com a criação de condições necessárias à substancialidade da participação procedimental” no sentido em que, e além do mais, concorre “(...) o dever de, na fase da preparação da decisão, (...), ponderar(a) devidamente os pontos de vista apresentados pelos interessados” em articulação necessária com o conteúdo da fundamentação, - sem que com isso se imponha uma resposta minuciosa às alegações dos interessados mas que sempre exigirá uma resposta precisa, ainda que implícita, às questões por aqueles suscitadas “ex novo”(4) -, por maioria de razão tal dever de ponderação se coloca na audiência dos contribuintes, no âmbito do direito tributário, norteado que está pela descoberta da verdade material em ordem à finalidade última da tributação do rendimento real enquanto exigência do princípio da capacidade contributiva(5).
- Daí que se já no âmbito do CPA se impõe o dever, à administração de facultar ao administrado a possibilidade de se pronunciarem sobre todas as questões que venham a ser objecto de decisão daquela e que tendam a ser-lhes desfavoráveis, é axiomático que, pelas razões axiológicas que subjazem ao direito de audição no âmbito tributário, ao último seja legalmente “(…) reconhecido o direito de se pronunciar sobre quaisquer actos da Administração que visem a aplicação de leis tributárias num sentido desfavorável aos seus interesses (…), o que pressupõe, necessariamente, que o projecto de decisão e a decisão final tenham “(…) de coincidir não só quanto aos seus conteúdos como também quanto aos fundamentos que por si só sejam condição suficiente da prática do acto.”(6).
- Mas, como decorre do que acima se vem de referir, sustenta-se que o direito de audição surge como pressuposto da prática de um acto administrativo, ao que aqui nos importa de natureza tributária, isto é de um acto da autoria da AT adequado a, por si só, produzir efeitos novos e desfavoráveis, na esfera jurídica dos seus destinatários seja por “(...) imposições autoritárias e que postulem aos contribuintes o pagamento de toda e qualquer prestação pecuniária, em ordem à obtenção de receitas destinadas à satisfação de encargos públicos dos respectivos entes impositores como também das que as dispensem ou isentem (..)” seja com referência “(...) à interpretação e aplicação de normas de direito fiscal , com atinência ao exercício da função tributária da Administração Pública , em suma , ao regime legal dos tributos.”
- Por outro lado cabe, ainda, ter em conta que constitui questão diversa a da relevância da omissão do direito em causa, por parte da entidade decidente, quanto à manutenção ou eliminação da ordem jurídica da decisão que vier a tomar sabido que é que ela (omissão) só poderá deixar de inquinar o acto final com o vício da anulabilidade, aí onde o exercício de tal direito se venha a revelar, sempre e em todas e quaisquer circunstâncias, de todo inútil na medida em que a decisão final sempre seria a que veio a ser tomada, como, aliás, é decorrência forçosa do que se estatuído no n.º 2 do art.º 60.º da LGT.
- No caso, a proposta de regularização da dívida da recorrente para com a AF foi a do seu pagamento em prestações; Ora, o pagamento em prestações das dívidas tributárias apenas pode, por princípio, ser autorizado verificados certos e determinados pressupostos, legalmente elencados designadamente em termos de formalismo e de oportunidade temporal (cfr. art.º 196.º do CPPT).
- No caso, no entanto, uma vez que tal pretensão foi feita no âmbito de um procedimento extrajudicial de conciliação, nem teve de ser endereçado ao órgão da execução fiscal, nem tão pouco e por isso mesmo é caso de aplicação do prazo cominado no n.º 1 do art.º 196.º do CPPT; Por outro lado, a decisão da AF em “contratar” o PEC em causa é um acto que se nos afigura não emanar de normas de direito público e com poder de autoridade, antes revestindo o procedimento de conciliação uma natureza eminentemente contratual, como decorre, desde logo, da sua própria razão de ser estabelecida no preâmbulo do DL 316/98OUT20, no sentido de facilitar “consensos” entre as partes interessadas, e se manifesta em inúmeras das suas disposição legais, como sejam os seus art.ºs 5.º, 8.º e 9.º, cuja redacção foi mantida pelo DL 201/2004AGO18, o qual, por isso, não pretendeu, sequer, um entendimento distinto nesta matéria, sem embargo da “imposição” directa de participação no procedimento dos credores públicos, quando a regularização dos seus créditos seja susceptível de contribuir, de forma decisiva, para o saneamento do passivo da requerente e da sua consequente viabilização, ou, por via judicial, da totalidade dos seus credores, quando tenha logrado a aprovação de proposta de PEC por parte de, no mínimo, dois terços daqueles, imposições estas que, como ali se dá conta, tiveram por desiderato “(...) procurar corrigir alguns dos entraves detectados ao bom funcionamento deste procedimento”.
- E, uma vez tomada tal decisão, a forma de a implementar, isto é, de a levar à prática, fica sujeita às condicionantes e requisitos expressamente feitos incorporar na acta do PEC e que consubstanciam, assim as cláusulas que traduzem os pressupostos em que repousou a indispensável vontade das partes em contratarem por tal forma.
- Por outro lado e no que toca às prestações autorizadas pela AT, quanto à fixação do máximo de sessenta, tal não traduz, já, o exercício de qualquer poder da sua vontade, antes é vinculadamente imposta pela lei como resulta do art.º 196.º, particularmente do seu n.º 5, do CPPT.
- E sendo assim não se pode dizer que o negócio jurídico celebrado pela AF, na contratualização do PEC em causa, foi feito, no que toca à claúsula relativa à fixação do máximo de sessenta prestações para pagamento da dívida, com sujeição a algum tipo condição, enquanto evento futuro e incerto adequado à produção ou à resolução dos efeitos negociais, nos termos do art.º 270.ºdo CC, antes, tal condicionante corresponde apenas a exigência legalmente imposta e que, por isso, se traduz num requisito vinculado que se prende com a licitude do conteúdo negocial, de acordo, aliás, com o determinado pelo n.º 1 do art.º 405.º do CC.
- Como ensina J. Dias Marques (7), traduzindo-se o conteúdo do negócio na própria regulamentação de interesses por ele estabelecida, constitui seu requisito inultrapassável, sob pena de nulidade, a sua conformidade legal, nos termos do art.º 294.º do CC, ou seja, o negócio jurídico não pode ser celebrado contra disposição legal de carácter imperativo.
- Assim, “in casu”, a necessidade de respeitar aquele plano de pagamentos num máximo de 60 prestações, tal como referido pela AF na proposta que apresentou, constitui uma obrigação estritamente vinculada cujo não acatamento é idóneo, por si só, à extinção do PEC, por violação de um pressuposto inultrapassável em que assentou a decisão da AF em “contratualizar” sem com isso se descaracterizar o acordo de vontades em que aquele se consubstancia.
- E, a ser assim, tal assume relevância à apreciação da questão da violação do exercício do direito de audição prévia e em suportou o Mm.º juiz recorrido para decidir como decidiu, mas em sentido oposto ao que ali foi tomado.
- É que, a ser assim, a decisão reclamada não passa de uma mera rejeição de uma proposta da recorrida de alteração das claúsulas dos acordo, relativamente ao credor fiscal, em paridade com a decisão de qualquer outro dos credores daquela a uma hipotética alteração dos pressupostos em que fizeram repousar as respectivas vontades de contratar (8).
- Ou seja, não há aqui qualquer decisão da AF que, em si mesma, afecta a esfera jurídica da recorrida, relativamente a qualquer questão de natureza fiscal, uma vez que a decisão a considerar é a que consubstancia o acordo firmado no PEC entre os intervenientes; e sendo assim, ainda que a “recusa” da AT em aceitar a proposta da recorrida na dilatação do prazo de pagamento em prestações das dívidas ao fisco objecto do acordo lhe seja objectivamente desfavorável, ainda assim se propende no sentido de que, no caso, não existia qualquer poder/dever de lhe facultar o exercício do direito de audição prévia, por inverificação dos seus pressupostos legais enunciados no art.º 60.º/1 da LGT, já que nenhum acto (im)positivo de recusa de uma pretensão legítima da recorrida foi praticado pela AT, nem, muito menos, de revogação de “(...) actos constitutivos de direitos ou interesses legalmente protegidos”(9), antes se tratou, apenas, da recorrente, enquanto credora, não ter aceite proposta de alteração de circunstâncias em que assentou a sua vontade de contratar.
- Sem embargo, sempre se dirá que, para quem não subscreva este entendimento, a solução final seria no sentido da invalidade do acto reclamado por violação do direito de audição, no entendimento de que, a existir preterição de formalidade legal devida, no caso, ela sempre se teria degradado em mera irregularidade não invalidante, já que, pelas razões acima expostas e como, aliás, desde sempre foi referido pela AF, ela nunca poderia autorizar uma alteração do plano de pagamentos por forma a exceder o prazo máximo permitido para o efeito.
- Para que uma eventualidade deste tipo fosse conjecturável era necessário que estivéssemos perante um outro, diferente e novo PEC, com novas e distintas cláusulas contratuais, as quais, no entanto, no que concerne à AF e ao plano de pagamento em prestações, nunca poderia ultrapassar o prazo máximo legalmente imposto.
- Isto é e em suma, a decisão reclamada sempre teria de ser de sentido similar àquele que nela foi tomado.
- Decorre, assim daqui, que a razão se encontra do lado da recorrente e que, por tal razão, a decisão recorrida se não pode manter na ordem jurídica o que, por seu turno, implica que se conheçam dos restantes fundamentos suscitados pela reclamante/recorrida, o que, no entanto e face ao que acima se disse sobre o regime jurídico aplicável no que concerne ao PEC, se apresenta como uma tarefa quase que conclusiva no que concerne ao vício de violação de lei elencado na última das questões decidendas.
- Na realidade, se a lei impõe, inexoravelmente, um número máximo de 60 prestações no pagamento das dívidas fiscais, é axiomático que a AT ao recusar a proposta de alteração do PEC nesta matéria e que contemplou, já, aquele número máximo, nenhuma violação da ordem jurídica cometeu, antes sendo de concluir que, uma decisão contrária é que constituiria uma ofensa dessa mesma ordem jurídica.
- Resta, então e por último, a questão da imputada falta de fundamentação a que, aliás, a recorrida se volta a arrimar em sede de contra-alegações, como o atestam as respectivas conclusões 7.ª e 8.ª.
- Diga-se que, tendo em consideração a matéria levada às referidas conclusões, conjugadas com o teor das respectivas alegações, a fls. 353/354 dos autos, tudo apontaria, a nosso ver, no sentido de considerar que o que a recorrida verdadeiramente veio questionar não foi a falta de fundamentação do despacho reclamado, mas antes a deficiente comunicação/notificação dessa mesma decisão; é certo que a notificação que lhe foi feita desse mesmo despacho, o foi através do ofício documentado a fls. 13 dos autos, o qual diz expressamente que se lhe dá conhecimento “(...) do teor do despacho do Subdirector Geral dos Impostos proferido em 2008/04/08 (incluindo os fundamentos de facto e de direito, remetido através do ofício n.º 30, da Direcção de Serviços de Gestão dos Créditos Tributários, de 03-05-2008, entrada n.º 9813 de 07-05-2008, cuja fotocópia se anexa para o efeito) (...)” e que o referido ofício n.º 30, com origem naquela DSGCTributários, teve por destino o Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa e a se destinou a comunicar “(...) em cumprimento do despacho do Sr. Subdirector Geral dos Impostos, para a área da Justiça Tributária, de 29/04/2008, o indeferimento do pedido, face ao disposto no artº 196º do CPPT. (...)”.
- Contudo, como é evidente, não só o referido ofício n.º 5.035, documentado a fls. 13 dos autos, tem a virtualidade de “transmudar” o referido ofício n.º 30 – que, aliás, reproduz mal, no que concerne à data do despacho reclamado -, no despacho reclamado, como o próprio ofício n.º 30 se não pretende assumir como tal.
- Significa isto, pois, que o acto que se terá de mostrar fundamentado é o despacho reclamado e não qualquer um dos referidos ofícios que mais não constitu(íra)em meios de que se serviu a AF para o dar a conhecer.
- Logo, qualquer deficiência de que os mesmos possam padecer, ao nível da comunicação da fundamentação formal do acto, a que se encontravam vinculados, é susceptível de constituir irregularidade formal que, no entanto e como é entendimento jurisprudencial firme, não acarreta qualquer efeito invalidante do acto reclamado, por lhe ser externa e posterior, sendo, quando muito, susceptível de afectar a sua eficácia.
- Sem embargo, por que em sede de articulado inicial a recorrida, ainda que, em consonância com o que se acaba de referir, tenha remetido para os referidos ofícios n.ºs 5.035 e 30 antes referidos, ao tratar da alegada questão da falta de fundamentação, a verdade é que se limita a invocá-la de uma forma tão genérica e abrangente, afirmando que “(...) o despacho do Subdirector Geral (...) não apresentou qualquer tipo de fundamentação de facto e de direito (...)” que, no sentido prudencial e de cautela extrema, se considera ser de apreciar se, de facto, o despacho reclamado padece, ou, não, de falta de fundamentação.
- Como é sabido, é indiscutível que o nosso ordenamento jurídico consagra o princípio vinculador para a Administração, da necessidade de fundamentação formal dos actos administrativos lesivos de interesses legitimamente tutelados dos cidadãos, com assento constitucional (10).
- A fundamentação dos actos administrativos, naquela dimensão formal, prende-se, por um lado, com o esclarecimento dos cidadãos, seus destinatários, das razões determinantes da respectiva prática, facultando-lhes a possibilidade real de, contra eles, reagirem, - como refere David Duarte (11) «... é uma das primeiras formas técnicas auxiliares, relativamente à posição central dos meios de impugnação das decisões, que se desenvolve no sentido de uma plenitude defesa reacional dos particulares relativamente à Administração»-, e, por outro, com a necessidade de garantir, por parte da entidade decidente “...a reflexão e ponderação indispensáveis a uma boa administração”(12).
- Nessa medida, tal dever de fundamentação cumprir-se-á, tão só, pela enunciação ou «... pela apresentação dos pressupostos possíveis ou dos motivos coerentes e credíveis ...»(13) aptos a suportarem o acto final ou , citando uma vez mais David Duarte (14) «A fundamentação de uma decisão há-de ser fatalmente “justificante” , num enunciado que vise e seja apto a exprimir a pertinência material do acto à função exercida» ao mesmo tempo que, apenas, «...diz respeito à exteriorização dos pontos de sustentação da decisão e não ao que eles são como realidade ontológica intra decisória».
- Por outro lado e como directa decorrência do desiderato que se visa alcançar com o dever em causa, logo se intui que na sua noção se compreende um conceito de relatividade, cuja densificação pressupõe uma apreciação casuística, na medida em que a respectiva pormenorização e detalhe é directamente proporcional ao grau de litigiosidade e de complexidade do acto a fundamentar, ou como refere, nomeadamente, o Prof. Vieira de Andrade (15), será «... normativamente adequado graduar as exigências de densidade da declaração fundamentadora segundo a intensidade das posições jurídicas subjectivas tocadas pelo acto administrativo.»(16); Ou seja, o que importa indagar é se, em concreto, o discurso fáctico-jurídico empregue em suporte da decisão se cumpre naquela dupla vertente endógena e exógena.
- Por outro lado, a acatamento do dever em questão, necessitando de ser contextual, claro, congruente e suficiente pode, no entanto e como é sobejamente sabido, ser feito por remissão através da apropriação de elementos anteriores adequados o efeito.
- Em jeito de conclusão poder-se-á, assim, dizer que o dever em causa se cumpre numa declaração de autoria da entidade decidente, na qual se exprimam, contextual ou contemporâneaneamente, de forma expressa ou pela apropriação de elementos de ponderação relevantes anteriores, como sejam pareceres, propostas ou informações (fundamentação por remissão), as razões de facto e de direito que consubstanciam os motivos e os pressupostos daquela, esclarecendo, por um lado e cabalmente, o destinatário da decisão de tal motivação e, por outro, atestando que as mesmas não deixam de ser o resultado de um caminho cognoscitivo e valorativo e, por isso, de ponderação, percorrido pela entidade decidente.
- Ora, atentos estes parâmetros de aferição e o teor da matéria levada à al. E). do probatório, que se mostra incontrovertida, particularmente do ponto III da informação de que se apropria, temos por axiomático que o despacho reclamado não padece de qualquer fundamentação, sendo absolutamente perceptível, coerente e suficiente aos desideratos visados peo dever de fundamentação formal, a atestação de que, por imperativo do determinado pelo art.º 196.º do CPPT, o pedido formulado pela recorrida, consubstanciando pretensão de dilatação do prazo máximo permitido para pagamento em prestações, não podia ser deferido, como não foi.
- Ou seja, e em jeito de conclusão, dir-se-á que o recurso não pode deixar de obter provimento e que a reclamação formulada pela recorrida, ainda que sendo de conhecer imediatamente, não pode deixar de naufragar, à luz da factualidade de suporte alegada, seja porque não houve qualquer violação relevante – com efeitos invalidantes – do direito de audição prévia, seja porque o despacho reclamado se encontra clara, coerente, contextual e suficientemente fundamentado, seja, ainda e finalmente, porque a decisão de rejeitar o pedido/proposta da recorrida na dilatção do prazo de pagamento prestacional, já concedido pelo máximo legal, não consubstancia qualquer violação da ordem jurídica estabelecida e aplicável.
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- D E C I S Ã O -
- Nestes termos acordam, os juízes da secção de contencioso tributário do TCASul, em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e, conhecendo em substituição, em julgar improcedente a presente reclamação mantendo- -se, por isso, na ordem jurídica, o despacho reclamado.
- Custas pela recorrida em ambas as instâncias.
09MAR31
LUCAS MARTINS
ASCENSÃO LOPES
JOSÉ CORREIA
(1) Cfr., neste sentido e entre muitos outros, os Acs. do STA de 09JAN28, 09VEV18 e 09FEV25, tirados, respectivamente, nos Porcs. n.ºs 986/08, 033/09 3 1.082/08.
(2) Cfr. Pedro Machete, in A audiência dos Interessados no Procedimento Administrativo, 446 e segs. e, ainda, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 301 e segs..
(3) Pedro Machete, obra cit., 318.
(4) Cfr. sobre esta questão, Pedro Machete, obra cit., 496 e segs..
(5) Cfr., ainda, o mesmo autor, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, 317 e segs..
(6) Cfr. Pedro Machete, ob. cit. , 322 e 325.
(7) Noções Elementares de Direito Civil, 70 e ss..
(8) Isto mesmo para o caso de se admitir que a alteração da clásulas relativamente a qualquer deles não carece da anuência dos restantes, por os não afectar.
(9) Cfr. Pedro Machete, ob. cit., 321.
(10) Vejam-se , para além do DL 256-A/77.06.17 e do CPAdministrativo ,os textos constitucionais de 76 , 82 , 89 , 92 e 97.
(11) Cfr, Procedimentalização , Participação e Fundamentação: Para uma Concretização do Princípio da Imparcialidade Administrativa como Parâmetro Decisório , 181.
(12) Cfr. Prof. Vieira de Andrade , O Dever de Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos , 123.
(13) Cfr. Prof. Vieira de Andrade , obra citada , 231.
(14) Obra citada , 186/231.
(15) Obra citada , 256.
(16) Neste sentido se tem manifestado a jurisprudência , nomeadamente do STA. Cfr. , entre outros o Ac. deste Tribunal de 00.05.30 , tirado no Rec. n.º 629/98 , bem como a jurisprudência aí mencionada. |
