Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	171/24.0BEFUN.CS1

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/24/2026

Relator:	LUÍSA SOARES

Descritores:	RECLAMAÇÃO DO ART. 276º DO CPPT RECUPERAÇÃO DE AUXILIOS DE ESTADO

Sumário:


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL E DE RECURSOS CONTRAORDENACIONAIS DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

I – RELATÓRIO

Vem a ORG-1 (Zona Franca da Madeira) apresentar recurso jurisdicional contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que julgou improcedente a reclamação judicial apresentada contra o ato de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia nos processos nºs ...689 e apensos (processos nºs ...154, ...197 e ...243), instaurados para cobrança dos auxílios de Estado considerados ilegais mediante liquidação de IRC dos exercícios de 2012, 2013, 2018 e 2019, no montante de € 7.724,129,00.

A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos:

“A) A questão decidenda objeto do presente recurso consiste em aferir se a decisão do Douto Tribunal a quo, conducente à manutenção na ordem jurídica da decisão de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia apresentados nos processos de execução fiscal nºs ...154, ...197, ...689 e ...243, enferma de erro de julgamento e, em caso afirmativo, se uma análise da legalidade desse ato exige a prolação de uma pronúncia jurisdicional distinta;

B) Por referência à Sentença recorrida, delimita-se o objeto do presente recurso à análise das seguintes questões:
i.) Erro de julgamento do Douto Tribunal a quo na fixação da matéria de facto dada como provada, por não ter aí incluído o facto de que se encontram pendentes meios de reação administrativos apresentados pela Recorrente contra as liquidações adicionais de IRC e de juros emitidas no contexto da recuperação dos auxílios de Estado relativos aos períodos de 2012, 2013, 2018 e 2019;
ii.) Erro de julgamento do Douto Tribunal a quo em matéria de Direito na aplicação do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 21 de maio de 2026, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24, às circunstâncias específicas dos presentes autos, designadamente por não ter considerado que a Recorrente se encontra a discutir a legalidade das decisões administrativas em que a Autoridade Tributária e Aduaneira determinou a recuperação dos auxílios de Estado; e
iii.) Erro de julgamento do Douto Tribunal a quo em matéria de Direito na apreciação do vício de falta de fundamentação, ao convocar indevidamente o artigo 37.º do CPPT para sanar a insuficiência intrínseca da decisão reclamada;

C) O Douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento em matéria de facto ao não levar ao probatório um facto instrumental e juridicamente relevante para a apreciação do mérito da reclamação judicial: encontrarem-se pendentes reclamações graciosas e recursos hierárquicos apresentados pela Recorrente contra as liquidações de IRC e juros emitidas no contexto da recuperação dos auxílios de Estado concedidos nos períodos de 2012, 2013, 2018 e 2019;

D) Nos artigos 8.º e 9.º da reclamação judicial, a Recorrente salientou que, reputando tais atos tributários de ilegais, havia apresentado reclamações graciosas dos mesmos e, nos casos em que haviam sido indeferidas, havia deduzido recursos hierárquicos, encontrando-se por isso em discussão a legalidade dos atos tributários objeto de execução fiscal;

E) Segundo a jurisprudência consolidada dos tribunais superiores, a decisão sobre a matéria de facto deve abranger os factos relevantes para qualquer das soluções plausíveis de Direito, devendo o juiz selecionar a matéria que interessa à decisão da causa, em função da causa de pedir e dos pedidos formulados, e apreciá-la criticamente nos termos dos artigos 607.º, nºs 3 a 5, do CPC, aplicáveis ex-vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT;

F) A jurisprudência tem qualificado como erro de julgamento em matéria de facto a omissão de factos relevantes para o enquadramento jurídico das questões a apreciar, designadamente quando esteja em causa saber se os factos alegados e documentalmente demonstrados deveriam ter sido objeto de prova e apreciação na sentença por se revelarem relevantes para a solução jurídica do litígio – cfr. Acórdão do Tribunal Central
Administrativo Sul de 17 de fevereiro de 2004, proferido no processo n.º 05396/01;

G) O facto de se encontrarem pendentes reclamações graciosas e recursos hierárquicos sindicando a legalidade das liquidações adicionais de IRC e juros emitidas no contexto da recuperação dos auxílios de Estado relativos aos períodos de 2012, 2013, 2018 e 2019 é relevante para uma das soluções plausíveis de Direito na presente reclamação judicial: esse facto releva para aquilatar se o Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 21 de maio de 2026, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24,
resolve integralmente as questões suscitadas nos presentes autos ou se, pelo contrário, subsiste uma questão autónoma relacionada com a possibilidade de suspensão dos processos de execução fiscal nos casos em que continua em aberto a discussão acerca da legalidade das próprias decisões administrativas de recuperação dos auxílios de Estado e da quantificação dos montantes a recuperar, questão essa que não foi apreciada pelo Tribunal de Justiça da União Europeia no referido processo de reenvio prejudicial C-545/24;

H) O elenco da matéria de facto provada deve ser alterado, passando a incluir os seguintes factos:
i.) Encontram-se pendentes meios administrativos de reação apresentados pela Recorrente contra as liquidações adicionais de IRC e juros emitidas no contexto da recuperação dos auxílios de Estado relativos aos exercícios de 2012, 2013, 2018 e 2019, que têm por objeto a legalidade das decisões nas quais a Autoridade Tributária e Aduaneira determinou a recuperação dos auxílios de Estado junto da Recorrente.
ii.) Relativamente ao período de 2012, a Recorrente apresentou as reclamações graciosas que correram os seus termos sob os nºs ...655 e ..832. Estas reclamações graciosas foram indeferidas, tendo a Recorrente interposto recurso hierárquico que se encontra a correr os seus termos sob o n.º ...138;
iii.) Relativamente ao período de 2013, a Recorrente apresentou a reclamação graciosa que correu os seus termos sob o n.º ...663. Esta reclamação graciosa foi indeferida, tendo a Recorrente interposto recurso hierárquico que se encontra a correr os seus termos sob o n.º ...140;
iv.) Relativamente ao período de 2018, a Recorrente apresentou a reclamação graciosa que se encontra a correr os seus termos sob o n.º ...647;
v.) Relativamente ao período de 2019, a Recorrente apresentou a reclamação graciosa que se encontra a correr os seus termos sob o n.º ...647.

I) A Sentença recorrida assenta em erro de julgamento em matéria de Direito, na medida em que traduz uma aplicação automática e precipitada do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 21 de maio de 2026, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24;

J) A resposta do Tribunal de Justiça da União Europeia à questão prejudicial submetida à apreciação no processo de reenvio prejudicial C-545/24 (Utiledulci), embora relevante para os presentes autos, não é suficiente para esclarecer todas as questões de Direito da União Europeia relevantes para a boa decisão da presente causa;

K) No Acórdão Utiledulci (Processo C-545/24), o Tribunal de Justiça da União Europeia parece ter formado a sua convicção com base num pressuposto errado: o de que a Autoridade Tributária e Aduaneira instaurou procedimentos administrativos prévios para identificação das empresas que beneficiaram efetivamente dos auxílios de Estado concedidos de forma ilegal, avaliando a situação individual concreta de cada empresa, e que apenas passou para a fase de cobrança coerciva de tais auxílios nos casos em que não existiu controvérsia acerca da qualificação das empresas como beneficiárias efetivas dos auxílios ou nos casos em que, existindo essa controvérsia, a mesma se viu entretanto resolvida;

L) Caso tivesse sido levado ao conhecimento do Tribunal de Justiça da União Europeia que a Autoridade Tributária e Aduaneira se encontra a exigir a restituição dos auxílios de Estado em situações em que (i.) não foi instaurado qualquer procedimento administrativo
prévio e autónomo para identificação dos beneficiários efetivos, com vista à avaliação da situação individual concreta de cada empresa, conforme expressamente exigido pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão Europeia; em que, (ii.) não obstante esse procedimento ter sido instaurado, não está ainda definido se os executados foram beneficiários efetivos dos auxílios de Estado concedidos ilegalmente, e em que (iii.) se encontra em discussão perante os tribunais nacionais a legalidade formal da decisão administrativa de recuperação de auxílio ou a extensão da responsabilidade pelo pagamento da dívida subjacente (maxime quando este é exigido a um terceiro), a decisão
proferida por aquele órgão jurisdicional poderia (e, entende a Recorrente, deveria) ter sido substancialmente distinta;

M) O Douto Tribunal a quo não podia limitar-se a transcrever o segmento decisório do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia e concluir, de modo apodítico, pela inaplicabilidade dos artigos 52.º, n.º 4, da LGT e 170.º do CPPT: impunha-se-lhe antes apreciar se, perante a pendência dos meios administrativos de reação em que se discute a legalidade das decisões de recuperação dos auxílios de Estado, a recusa absoluta da dispensa de garantia – sem ponderação efetiva do prejuízo irreparável demonstrado e sem fundamentação própria quanto à situação individual da Recorrente – respeitava os princípios da tutela jurisdicional efetiva, da proporcionalidade, da equivalência e da efetividade;

N) O Douto Tribunal a quo declarou cessada a suspensão da instância «por ser mostrar ultrapassado o fundamento que determinou a sua suspensão» e proferiu a Sentença recorrida, tudo no mesmo ato processual (referência Citius #37837834), furtando às Partes a possibilidade de se pronunciarem sobre a pertinência do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia para as questões controvertidas na presente reclamação judicial, em violação do princípio do contraditório previsto no artigo 3.º, nºs 1 e 3, do CPC;

O) Assim, a Sentença recorrida enferma de erro de julgamento em matéria de Direito, devendo ser revogada e substituída por uma pronúncia jurisdicional que reconheça que o Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia não dispensava o Douto Tribunal a quo de apreciar, à luz das circunstâncias concretas do caso, a legalidade da recusa de aplicação do regime de dispensa de prestação de garantia previsto nos artigos 52.º, n.º 4, da LGT e 170.º do CPPT;

P) Esse Douto Tribunal ad quem não deve limitar-se a anular a Sentença recorrida e a ordenar a baixa dos autos ao Douto Tribunal a quo para nova apreciação: estando os autos dotados de todos os elementos necessários à apreciação dos pedidos de dispensa de prestação de garantia formulados pela Recorrente, impõe-se que esse Douto Tribunal ad quem conheça do respetivo mérito em substituição, nos termos do artigo 665.º, nºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex-vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT;

Q) Da análise dos documentos nºs 13 a 20 da reclamação judicial resulta que se encontram preenchidos os pressupostos previstos no artigo 52.º, n.º 4, da LGT: a Recorrente demonstrou a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis e inexistem quaisquer indícios – muito menos fortes indícios – de que tal insuficiência resulte de atuação dolosa da sua parte; foi, aliás, precisamente com esse fundamento que a Autoridade Tributária e Aduaneira deferiu a manutenção da dispensa de garantia nos processos relativos ao exercício de 2014;

R) Uma vez revogada a Sentença recorrida, deverá esse Douto Tribunal ad quem, decidindo em substituição, julgar procedente a reclamação judicial e deferir os pedidos de dispensa de prestação de garantia apresentados nos processos de execução fiscal nºs ...154, ...197, ...689 e ...243, determinando a suspensão dos processos de execução fiscal nos termos dos artigos 52.º, n.º 4, da LGT e 169.º e 170.º do CPPT;

S) No caso de esse Douto Tribunal ad quem ter dúvidas acerca do alcance do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 21 de maio de 2026, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24, face à falta de enquadramento fáctico realizado no pedido de decisão prejudicial na sua origem, e, em consequência, acerca da possibilidade de suspensão dos processos de execução fiscal nos casos acima identificados (nos quais o caso sub judice se enquadra), poderá determinar novamente a suspensão da instância, nos termos dos artigos 269.º, alínea c), e 272.º, n.º 1, do CPC, até às decisões do Tribunal de Justiça da União Europeia nos processos de reenvio prejudicial nº identificador-1 e nº identificador-2, em que são Partes interessadas outras sociedades pertencentes ao Grupo …, nos quais o Tribunal de Justiça da União Europeia poderá ainda ponderar, na formação da sua convicção, fatores que não foram tidos em consideração no Acórdão Utiledulci, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24:
i.) Processo de reenvio prejudicial nº identificador-1 (ORG-2), o qual teve origem no pedido apresentado por esse Douto Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal a 14 de novembro de 2024, no processo n.º 18…;
ii.) Processo de reenvio prejudicial nº identificador-2 (ORG-1), o qual teve origem no pedido apresentado pelo Douto Supremo Tribunal Administrativo a 3 de fevereiro de 2026, no processo n.º 14….

T) Na eventualidade de o Tribunal de Justiça da União Europeia não ponderar, nos Acórdãos que venha a proferir em tais processos de reenvio prejudicial, que a Autoridade Tributária e Aduaneira instaura processos de execução fiscal em casos em que se encontra em aberto a legalidade ou exigibilidade da dívida, deverá esse Douto Tribunal formular uma questão prejudicial adicional ao Tribunal de Justiça da União Europeia, ao abrigo do artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia ("TFUE"), que abranja os pontos não cobertos pelas questões prejudiciais dos processos de reenvio prejudiciais anteriores, e que verse, expressa e designadamente, sobre o seguinte:
O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE, lido em conjugação com o artigo 16.º, n.º 1, do mesmo Regulamento, com o princípio da tutela jurisdicional efetiva consagrado no artigo 47.º da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia e com os direitos de defesa, deve ser interpretado no sentido de que impõe igualmente às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal instaurado para recuperação de auxílios de Estado declarados ilegais e incompatíveis com o mercado interno, nos casos em que:
(a) A decisão de decisão de recuperação da Comissão Europeia não identifica especificamente a entidade e o valor que deve ser objeto de recuperação e o Estado-Membro não instaurou um procedimento administrativo prévio e autónomo para identificação do executado como beneficiário efetivo dos auxílios de Estado, com vista à avaliação da situação individual concreta da empresa, conforme expressamente exigido pela decisão de recuperação;
(b) A decisão de decisão de recuperação da Comissão Europeia não identifica especificamente a entidade e o valor que deve ser objeto de recuperação e encontra-se pendente de resolução, perante os órgãos jurisdicionais nacionais ou em sede de procedimento administrativo, um litígio quanto à qualificação do executado como beneficiário efetivo dos referidos auxílios ilegais, nomeadamente por não terem sido observados os procedimentos de avaliação individual exigidos pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão Europeia, de 4 de dezembro de 2020; ou
(c) A decisão de decisão de recuperação da Comissão Europeia não identifica especificamente a entidade e o valor que deve ser objeto de recuperação e encontra-se em discussão perante os tribunais nacionais a legalidade formal da decisão administrativa do Estado-Membro de recuperar o auxílio (como quando esteja em causa a preterição de formalidades essenciais no procedimento de recuperação, tais como a ausência de inspeção tributária, a violação do ónus da prova ou a incorreta quantificação dos montantes a recuperar) ou a extensão da responsabilidade pelo pagamento da dívida subjacente (como quando este é exigido a um terceiro)?

U) O Douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento em matéria de Direito ao apreciar o vício de falta de fundamentação com recurso ao artigo 37.º do CPPT, concluindo que a Recorrente «sempre tinha a faculdade» de requerer a notificação dos elementos alegadamente omitidos ou a passagem de certidão dos mesmos e que, por não o ter feito, a decisão de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia se deveria considerar suficientemente fundamentada;

V) O artigo 37.º do CPPT não se aplica a atos processuais praticados no âmbito do processo de execução fiscal, designadamente a citações, nem permite sanar a falta de fundamentação intrínseca de uma decisão do órgão de execução fiscal – cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 30 de maio de 2012.

Nestes termos e nos demais de Direito que esse Douto Tribunal ad quem suprirá, requer-se que, com as demais consequências legais:
i.) Após reapreciação e aditamento da matéria de facto, o recurso seja julgado totalmente procedente, sendo em conformidade revogada a Sentença recorrida e substituída por pronúncia jurisdicional que determine a suspensão dos autos de execução fiscal em causa com dispensa de prestação de garantia, nos termos dos artigos 52.º, n.º 4, da LGT e 170.º do CPPT;
ii.) Na medida da procedência do recurso, a condenação da Fazenda Pública no pagamento das custas de parte, nos termos do artigo 26.º do Regulamento das Custas Processuais.”.

* *

A Recorrida apresentou contra-alegações tendo formulado conclusões nos seguintes termos:

“A. O presente recurso vem interposto pela Recorrente da sentença proferida em 27/05/202, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que decidiu julgar totalmente improcedente a Reclamação e, em consequência, absolver a Fazenda Pública do pedido.

B. Tendo em conta as conclusões tiradas pela Recorrente, e apesar da sua extensão, as questões a apreciar pelo Tribunal ad quem são as de saber:
i) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao não ter incluído na fixação da matéria de facto o facto de que se encontram pendentes meios de reação administrativos apresentados pela Recorrente contra as liquidações adicionais de IRC e de juros emitidas no contexto da recuperação dos auxílios de Estado relativos aos períodos de 2012, 2013, 2018 e 2019;
ii) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento na aplicação do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 21 de maio de 2026, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24, às circunstâncias específicas dos presentes autos, designadamente por não ter considerado que a Recorrente se encontra a discutir a legalidade das decisões administrativas em que a Autoridade Tributária e Aduaneira determinou a recuperação dos auxílios de Estado;
iii) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento na apreciação do vício de falta de fundamentação, ao convocar indevidamente o artigo 37.º do CPPT para sanar a insuficiência intrínseca da decisão reclamada.
iv) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao ter declarado cessada a causa de suspensão da instância, sem dar às partes a oportunidade de se pronunciar sobre a pertinência do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia.

C. A primeira e segunda questões acima referida tem subjacente o entendimento de que era pertinente para a solução jurídica a adaptar nos presentes autos a circunstância de a Recorrente ter apresentado e se encontrarem pendentes à data da apresentação do pedido de dispensa de garantia meios de contencioso administrativo, que visavam colocar em causa a legalidade das liquidações que constituem a dívida exequenda subjacente aos presentes autos de reclamação.

D. Decorre do declarado pelo TJUE: que a dispensa de prestação de garantia não assegura a privação do beneficiário do auxílio da vantagem concorrencial recebida, devendo, por isso, a sua aplicação ser afastada, nos processos de execução fiscal que visem a recuperação de auxílios de Estado.

E. A circunstância de estarem pendentes meios impugnatórios que visem colocar em crise a legalidade da dívida ou de não ter a administração tributaria recorrido a um procedimento administrativo prévio e autónomo para identificação dos beneficiários efetivos, não abala o declarado pelo TJUE a respeito da dispensa de prestação de garantia.

F. Assim, é de concluir que: i) não incorreu o Tribunal a quo em qualquer erro de julgamento na aplicação do Acórdão Utiledulci, antes pelo contrário, extraiu do mesmo as devidas consequências e aplico-as corretamente ao caso dos autos; ii) não deve ser formulado pelo Tribunal ad quem qualquer novo pedido de reenvio que vise esclarecer a necessidade de um procedimento administrativo prévio e autónomo para identificação dos beneficiários efetivos por tal não constituir uma dúvida razoável ou relevante para a decisão da causa.

G. A terceira questão em discussão no presente recurso prende-se com aquilatar se incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento ao convocar o artigo 37.º do CPPT para sanar a alegada insuficiência intrínseca da decisão reclamada em termos de fundamentação.

H. Não se verifica, no caso dos autos, qualquer vício de falta de fundamentação do ato reclamado ao resultar inequívoco do teor da reclamação judicial que o executado apreendeu por completo as razões da administração tributária subjacentes à decisão de indeferimento do seu pedido de dispensa de garantia de tal forma até que, não se conformando com as mesmas, logrou sindicá-las judicialmente.

I. Acresce que o ato de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia reveste a natureza de um ato materialmente administrativo, pelo que ajuizou corretamente o Tribunal a quo ao ter convocado o artigo 37.º do CPPT para a resolução do caso subjudice, não se verificando, assim, o invocado erro de julgamento pela Recorrente.

J. Finalmente, relativamente à quarta e última questão, consiste em determinar se violou o Tribunal a quo o princípio do contraditório ao ter declarado cessada a causa de suspensão da instância, sem dar às partes a oportunidade de se pronunciar sobre a pertinência do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia.

K. Não existindo nada que as partes pudessem alegar que infirmasse a evidência de ter sido proferido Acórdão no processo de reenvio prejudicial que motivou a suspensão da instância, a notificação das mesmas para o exercício do contraditório enquadra-se, na exceção de “manifesta desnecessidade” prevista no artigo 3.º n.º 3 do CPC.

L. Deve improceder, por não provado, o recurso interposto pela reclamante e mantida a decisão recorrida.

TERMOS EM QUE DEVE ESTE VENERANDO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL, NEGAR PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, JULGANDO IMPROCEDENTE A RECLAMAÇÃO.”.

* *

A Exmª. Magistrada do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual defende seja concedido provimento ao recurso apresentado pela Recorrente.

* *

Com dispensa de vistos atenta a natureza urgente do processo, vêm os autos à conferência para decisão.

II – DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto e de direito ao ter mantido a decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia.

Importa ainda decidir do efeito fixado ao presente recurso, porquanto no despacho de admissão do recurso pelo Tribunal a quo foi fixado o efeito meramente devolutivo peticionando a Recorrente a fixação do efeito suspensivo.

* * *

III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“Com relevância para a decisão da causa consideram-se provados os seguintes factos:
1. Pelo Serviço de Finanças de Funchal - 1 foram instaurados os processos de execução fiscal ...689 e apensos [PEF ...154, ...197 e ...243], contra a sociedade ORG-1, NIF NIPC-1, [doravante reclamante], por dívidas de IRC dos períodos 2012, 2013, 2018 e 2019 (facto que se extrai dos autos e acordo das partes);

2. Em 06.10.2023 e 15.11.2023 a Reclamante requereu junto do SF de Funchal – 1, a dispensa de prestação e garantia para suspensão dos processos de execução fiscal identificados no ponto antecedente – cfr. fls. 89 e ss. do PA;

3. Em 07.06.2024 foi emitido pela AT-RAM o Ofício n.º ...7, endereçado à mandatário da reclamante com o assunto: “Pedido de dispensa da prestação de garantia para suspensão dos PEF`s ...154, ...197, ...689 e ...243, no âmbito dos procedimentos de recuperação dos auxílios ilegais e incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III” , do qual se extrata o seguinte:
“(…)
Vejamos,
Tendo como base o princípio da recuperação imediata e efetiva dos auxílios que devem orientar a atuação dos Estados-Membros e que prevalecem sobre as disposições nacionais, não deverão ser utilizados mecanismos tais como efeito suspensivo das reclamações graciosas ou da apresentação de impugnação quando for prestada a garantia, no presente procedimento de recuperação.
Assim como, deverão ser recusados quaisquer pedidos de pagamento em prestações e impedida a sua concessão oficiosa, nos casos em que tal esteja legalmente previsto.
Apesar do artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015//1589, de 13/07/2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE, referir que “recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão” (sublinhado e negrito nosso).
É obrigatório que essa execução seja imediata e efetiva, devendo o intérprete e o aplicador do direito nacional atribuir às disposições nacionais um sentido conforme e compatível com o Direito da União.
Não sendo compatíveis, como é o caso, deverão ser recusados e afastados toda e qualquer aplicação de normas de direito nacional que colidam com os princípios de celeridade e eficácia, o que inclui todo e qualquer fracionamento ou dilação temporal prevista nas normas nacionais.
Mais se diz que os deveres resultantes do primado do Direito da UE vinculam todas as entidades públicas, incluindo a AT, AT-RAM e os órgãos jurisdicionais nacionais, pelo que, in casu, o órgão de execução fiscal tem o dever de aplicar a norma do Direito da União Europeia seguindo a interpretação da mesma que resulta da jurisprudência do TJUE.
Este é também o entendimento da DSIRC, conforme o exposto na comunicação GPS n.º 64102023C425136, de 21/10/2023, em resposta ao pedido de apoio da AT-RAM.
Nestes termos e pelos fundamentos constantes na comunicação GPS n.º 64102023C425136, da 21/10/2023, da Direção de Impostos sobre o Rendimento Coletivo (DSIRC) e na presente informação.
É proferida por despacho de 06/02/2024 da Exma. Senhora Diretora da Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da RAM, decisão final de indeferimento do pedido de dispensa da prestação de garantia e a suspensão dos processos de execução fiscal no âmbito do procedimento de recuperação dos auxílios ilegais incompatíveis concedidos ao abrigo do regime de auxílios estatais “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, sendo dispensado o direito de audiência prévia, por o ato de indeferimento do pedido de dispensa da prestação de garantia (artigo 170.º do CPPT) ser um ato próprio do processo de execução fiscal e como tal reveste por lei natureza urgente, sendo um dos fundamentos para a exclusão do direito de audiência prévia, previsto no artigo 60.º da LGT.
Mais informo V.Exa., de que, da decisão expressa sobre o pedido de dispensa de garantia cabe reclamação judicial nos termos do artigo 276.º do CPPT, no prazo de 10 dias, cf. n.º 1 do artigo 277.º do CPPT.” - Cfr. fls. 96 e ss. Do PA;

4. O Ofício transcrito no ponto antecedente foi remetido por correio registado, com aviso de receção, com a referência alfanumérica CTT-1, em 09.02.2024 – cfr. fls. 104 do PA;

5. O aviso de receção referente ao registo com a referência alfanumérica CTT-1 foi assinado em 14.02.2024 – cfr. fls. 105 do PA;

6. Em 27.02.2024 apresentou a Reclamante a presente reclamação (cfr. carimbo CTT junto com remessa da p.i.).

FACTOS NÃO PROVADOS:
Não existem factos alegados relevantes para a decisão, em face das possíveis soluções de direito, que importe referir como não provados.

MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DA MATÉRIA DE FACTO
Os factos dados como provados resultam da análise dos documentos constantes dos autos, com especial ênfase dos elementos que integram o PEF, que não foram impugnados, não se mostrando a matéria de facto alegada verdadeiramente controvertida, atenta a posição firmada pelas partes nos articulados que foram apresentados.”.

* *

IV – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Antes de mais importa decidir do efeito a fixar ao presente recurso porquanto no despacho de admissão do recurso jurisdicional proferido pelo Tribunal a quo, foi fixado o efeito meramente devolutivo, com o qual a Recorrente discorda, defendendo que o recurso deve ter efeito suspensivo face aos elevados prejuízos que resultam da atribuição do efeito meramente devolutivo.

Vejamos.

O Tribunal a quo proferiu despacho a atribuir o efeito devolutivo por via do primado do Direito Europeu e por não se verificar qualquer circunstância enquadrável no nº 2 do art. 286º do CPPT. Para o efeito fundamentou-se no seguinte: “O efeito devolutivo decorre da circunstância de, no caso, estarem em causa a recuperação de auxílios de estado, encontrando-se Portugal obrigado a tomar as medidas necessárias para proceder à sua recuperação, a qual deverá ser concretizada segundo as formalidades do direito nacional, desde que estas permitam a uma execução imediata e efetiva da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, em sintonia com o disposto no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015.
Do princípio do primado do Direito da União Europeia, acolhido no direito interno português por força do disposto no artigo 8.º, n.ºs 3 e 4 da CRP, decorre que o direito europeu vigora diretamente na ordem jurídica interna portuguesa.
Sendo que, inclusivamente, deve o juiz nacional de se abster de praticar atos que impeçam a cobrança imediata desses auxílios.
Neste sentido, entre outros, Acórdão do TJUE de 5 de junho de 2023, Comissão Europeia c. República da Polónia, C-204/21, onde se esclarece: “§271. Ora, o princípio do primado do direito da União, que reveste igualmente natureza constitucional, exige, segundo jurisprudência constante recordada no n.º 228 do presente acórdão, que os tribunais nacionais responsáveis por aplicar, no âmbito das suas competências, as disposições do direito da União assegurem o pleno efeito dessas disposições nos litígios que lhes são submetidos, não aplicando, se necessário, por iniciativa própria, qualquer disposição nacional contrária a uma disposição do direito da União com efeito direto, sem pedir nem aguardar a eliminação prévia dessa disposição nacional por via legislativa ou por qualquer outro processo constitucional.”
(https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?docid=274364&mode=lst&pageIndex=1&dir=&occ=first&part=1&text=&doclang=PT&cid=495333).”.

A jurisprudência tem entendido que a reclamação de ato praticado pelo órgão de execução fiscal com subida imediata mantém o efeito suspensivo do ato reclamado ou mesmo da execução fiscal, sob pena de inutilidade prática e consequente violação do princípio da tutela jurisdicional efetiva, constitucionalmente consagrado no art. 268.º, n.º 4, da CRP (cfr. Acórdão do STA de 02/204/2020 – proc. 0600/19.5BELLE).

No caso concreto importa decidir se, pese embora a subida imediata da reclamação, estando em causa a recuperação de auxílios de Estado considerados ilegais pela Comissão impondo-se uma execução imediata e efetiva, tal exigência afasta o efeito suspensivo do recurso, devendo ao invés atribuir-se o efeito devolutivo, como entendeu o Tribunal a quo.

Como se afirma no Acórdão do STA de 03/06/2026 – proc. nº 0276/24.8BEFUN “(…) o objetivo prosseguido com a celeridade na recuperação dos auxílios ilegais é o restabelecimento de uma concorrência efetiva que ficou afetada com a concessão desses auxílios, ou na terminologia do TJUE, "eliminar a distorção da concorrência causada pela vantagem concorrencial proporcionada por esses auxílios". (Acórdão de 14 de novembro de 2018, Comissão/Grécia, C-93/17), impondo-se que tal recuperação seja efetuada de acordo com o direito processual nacional, cuja aplicação não deve obstar ao restabelecimento dessa concorrência efetiva (considerando 25).
No entanto, não resulta do regulamento europeu e designadamente do disposto no nº 3 do seu artigo 16º, qualquer disciplina que imponha restrições no uso dos direitos processuais, à luz do direito nacional, por parte dos beneficiários do auxílio, sem prejuízo de se exigir ao Estado-membro a execução imediata e efetiva da recuperação do auxílio e a adoção de todas as medidas para acautelar essa recuperação, designadamente medidas cautelares provisórias.
Nesta medida, ainda que a Comissão Europeia tenha imposto ao Estado Português um prazo de 8 meses para "assegurar a execução" da sua decisão de recuperação dos auxílios (artigo 5º da Decisão da Comissão Europeia), tal imposição não implica a restrição de direitos processuais do beneficiário, nem é incompatível com o regime de garantias previsto no direito nacional, designadamente no CPPT, conquanto essas garantias permitam assegurar, de forma efetiva, a cobrança do montante a recuperar, ou pelo menos eliminar a vantagem concorrencial obtida com o auxílio ilegal (Cfr. Acórdão de 17 de janeiro de 2018, Comissão/Grécia, C-363/16). (…) Aliás, no recente Acórdão do TJUE de 21-05-2026, Proc. nº C545/24, é referido que "Assim, embora a redação do artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589 reflita as exigências do princípio da efetividade, dele também decorre que, para a recuperação de um auxílio ilegal, a aplicação do direito do Estado-Membro em causa é feita em conformidade com o princípio da autonomia processual deste último, na falta de disposições do direito da União na matéria, e no respeito dos direitos fundamentais, em especial do direito a um processo equitativo, incluindo os direitos de defesa (Acórdão de 11 de setembro de 2014, Comissão/Alemanha, C-527/12, EU:C:2014:2193, n.º 39) - Considerando 21.”.

Face ao entendimento jurisprudencial acima exposto somos de concluir que o efeito suspensivo decorrente da subida imediata da reclamação do ato do órgão de execução deve manter-se no recurso jurisdicional, pelo que, concluindo, revoga-se o despacho que conferiu o efeito meramente devolutivo ao presente recurso, fixando-se ao invés efeito suspensivo.

Prosseguindo.

Nos presentes autos, a questão fulcral a decidir prende-se com a admissibilidade, ou não, da suspensão das execuções fiscais instauradas para a recuperação de auxílios de Estado declarados ilegais, e da dispensa de prestação de garantia, ao abrigo do disposto nos artigos 52º, nº4, da LGT, e 170º do CPPT.

Recorde-se que o pedido dirigido pela ora Recorrente ao órgão de execução fiscal era de suspensão dos processos executivos e dispensa da prestação de garantia nos termos das disposições legais mencionadas no parágrafo anterior, pedido que foi indeferido.

O tribunal a quo, na sentença recorrida, entendeu não ser possível essa suspensão e dispensa de prestação de garantia, tendo para o efeito invocado o seguinte:
“A presente Reclamação vem formulada contra o despacho proferido pela Diretora Regional da AT-RAM de 06.02.2024 que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia, para suspensão dos PEF ...689, ...154, ...197 e ...243.
Da falta de fundamentação
O ato de indeferimento do pedido de dispensa de garantia (aqui em apreço) configura um ato administrativo em matéria tributária (cf. entre outros, acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 25.01.2017, processo n.º 012/17, e de 02.02.2022, processo n.º 01485/21.7BELRS), pelo que fica sujeito às exigências legais dos atos administrativos, designadamente ao dever de fundamentação (cfr. artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa (CRP) e artigo 77.º, da Lei Geral Tributária (LGT), sendo-lhe aplicáveis as normas do procedimento tributário.
O artigo 268.º, n.º 3, da CRP estabelece o seguinte: “os actos administrativos (…) carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos”.
No âmbito tributário, o artigo 77.º, n.º 1, da LGT, concretizando a imposição constitucional, dispõe que “a decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária”.
Segundo o disposto no n.º 2 do artigo 153.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA) (aplicável ex vi do artigo 2.º, al. c), da LGT), “equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto”.
Tal como explica Joaquim Freitas da Rocha, “a fundamentação legalmente adequada – que, em geral, abrange quer o dever de motivação (i. é, a exposição das razões ou motivos justificativos da decisão, nomeadamente quando existirem espaços discricionários) quer o dever de justificação (ou seja, a referência ordenada aos pressupostos de facto e de direito que suportam essa mesma decisão) – não é rígida e uniforme, antes será suscetível de variar «de acordo com o tipo de ato e as circunstâncias concretas em que foi proferido», e será menor naqueles casos em que a Administração emana um ato que se baseia nos dados apresentados pelo contribuinte (por exemplo, auto-liquidação) e será maior à medida que a Administração se afasta de tais dados ou elementos” (cfr. Lições de Procedimento e Processo Tributário, Almedina, 7ª ed., p. 149).
Este autor considera ainda que a fundamentação do ato deverá apresentar sempre as seguintes “dimensões incontornáveis” (ibidem., pp. 149-150):
i) Oficiosa, o que significa que ela não está dependente de pedido do interessado, mas antes constitui um verdadeiro dever de agir da parte dos órgãos administrativos tributários, em face da vertente publicista das atuações destes;
ii) Completa, ou seja, a Administração deverá indicar todos os elementos necessários à tomada de decisão, não sendo de admitir fundamentações parciais ou incompletas (embora possa ser uma fundamentação sumária);
iii) Clara, o que significa que deverá ser formulada sem apelo a demasiados conceitos ou expressões técnicas, e não deverá conter obscuridades, ambiguidades ou contradições. Neste sentido, exige a CRP que a fundamentação seja “acessível”;
iv) Atual, devendo ela ser (totalmente) efetuada no momento da comunicação da decisão e não posteriormente; e
v) Expressa, o que quer dizer que deverá ser emitida de modo direto e concludente, não podendo ser implícita ou tácita. Contudo, pode ser feita por remissão – cautelosa e esclarecedora – para anteriores atos (v.g., pareceres, relatórios, antecedente informação prestada pelos serviços).
A este respeito é usual dizer-se que a fundamentação do ato deve permitir ao seu destinatário reconstituir o iter cognoscitivo e valorativo percorrido pelo autor do ato, por forma a permitir-lhe conformar-se, ou não, com o seu conteúdo e, em caso de discordância, reagir de modo adequado e consciente, pois conforme se escreveu no acórdão do TCAN de 04.11.2016 (processo nº 00190/09.7BEPRT):
“A fundamentação, ainda que sucinta, deve ser suficiente para convencer (ou não) o particular e permitir-lhe o controlo do acto.
Traduz-se isto em dizer que o particular deve ficar na posse de todos os elementos de facto e de direito que conduziram à decisão, ou seja, deve-se-lhe dar, ainda que de forma sucinta, nota do “itinerário cognoscitivo e valorativo” seguido para a tomada de decisão.
Só assim o particular pode analisar a decisão e ponderar se lhe dá ou não o seu acordo; também só por essa via, ele fica munido dos elementos essenciais para poder impugnar a decisão: só sabendo quais os factos concretos considerados pela Administração, ele pode argumentar se eles se verificam ou não; só conhecendo os critérios valorativos da Administração sobre esses factos, ele pode discuti-los, apresentar outros ou até valorá-los doutra forma; finalmente, só em face das normas legais invocadas, ele pode discernir se são essas ou outras as aplicáveis ao caso.”
Não quer isto dizer que o ato deve ser exaustivamente fundamentado. Na verdade, a jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores considera, de forma pacífica, que a fundamentação do ato constitui “uma exigência flexível, adaptável às circunstâncias específicas de cada caso, nomeadamente à descrição normativa do acto, devendo, de qualquer modo, a fundamentação apresentar-se como clara, suficiente, concreta e congruente, ou seja, facilmente inteligível por um destinatário dotado de uma mediana capacidade de apreensão e regularmente atento” (cfr. acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo do STA de 11.11.2004, processo nº 01953/02).
Ponto fundamental é que o destinatário do ato fique em condições de conhecer as razões de facto e de direito que determinaram o autor na prática do ato, o que implica a externação das razões ou motivos determinantes da decisão administrativa, esclarecendo o seu destinatário das razões que o motivaram e do porquê do sentido decisório, permitindo-lhe assim a reconstituição do iter cognoscitivo e valorativo percorrido pelo autor do ato.
Ora,
No caso, a reclamante identifica o ato (constante da notificação do ofício ...7 de 07.02.2024), onde se refere “este é também o entendimento da DSIRC, conforme o exposto na comunicação GPS n.º 64102023C425136, de 21/10/2023, em resposta ao pedido de apoio da AT-RAM.”. Entende que, por não conhecer o entendimento da DSIRC o ato não está fundamentado.
Contudo, sem razão.
O reclamante, no caso, representado por mandatário, apreendeu qual era o entendimento da Autoridade Tributária vertido na decisão aqui reclamada, quanto à aplicabilidade do Direito Europeu ao caso e indica as normas que sustentam essa decisão (entre outros, artigo 43.º, 54.º e 70.º da p.i.), dela reagindo contenciosamente, assacando-lhe, nomeadamente, um vício material por errada interpretação e aplicação do regime ínsito nos artigos 52.º, n.º 4 da LGT, 169.º e 170.º do CPPT, pelo que demonstra ter compreendido perfeitamente a fundamentação do ato.
Sendo que, a mera indicação para o entendimento da DSIRC irreleva no caso. Não obstante, ainda assim, sempre a tinha a faculdade prevista no artigo 37.º, n.º 1 do CPPT, que lhe permitia no prazo da reclamação requerer a notificação dos elementos alegadamente omitidos ou a passagem de certidão dos mesmos, o que não fez.
Pelo que, é de considerar suficientemente fundamentado (do ponto de vista formal e material) o despacho que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia para obtenção da suspensão da execução fiscal, quando o mesmo se funda na interpretação da administração ao artigo 16.º n.º 3 do Regulamento (EU) 2015/1589, de 13 de julho de 2015, conjugado com o n.º 4 do artigo 52.º da LGT, concatenado com o princípio do primado do Direito Europeu e a reclamante funda a reclamação nessa interpretação.
Da errónea interpretação do Direito da União Europeia e consequente desaplicação ilegal do regime ínsito nos artigos 52.º, n.º 4 da LGT e 169.º e 170.º do CPPT.
Assim, a questão central em discussão nos presentes autos centra-se em saber se, estando em causa a recuperação de auxílios de estado por via da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, em sintonia com o disposto no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que impõe que a recuperação seja efetuada imediatamente, segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão, se obsta (ou não) que sejam aplicadas as regras de direito interno, nomeadamente, as referentes à suspensão da execução fiscal por via da dispensa de prestação de garantia (artigos 52.º n.º 4 da LGT e 170.º do CPPT).
A posição da reclamante é de que é de aplicar as normas do direito interno.
A posição da Fazenda Pública (e do Ministério Público) é de que não se podem aplicar as normas do direito interno por obstarem à execução imediata e efetiva conforme impõe o Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho.
Vejamos.
O regime da Zona Franca da Madeira foi aprovado pela Comissão Europeia como um auxílio destinado à promoção do desenvolvimento regional e à diversificação da estrutura económica da Madeira, a qual é uma região ultraperiférica prevista no n.º 2 do artigo 299.º do Tratado que institui a Comunidade Europeia (Tratado CE) (atual artigo 349.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia - TFUE) e, como tal, é elegível para os auxílios regionais ao funcionamento ao abrigo do n.º 2 do artigo 87.º do Tratado CE (atual alínea a) do n.º 3 do artigo 107.º, do TFUE).
Portanto, a matéria dos auxílios de Estado encontra-se prevista no artigo 107.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (TFUE), sendo uma matéria da competência exclusiva da União Europeia, por se inserir nas regras de concorrência (cf. artigos 3.º, n.º 1, alínea b) e 101.º e seg. do TFUE).
Regra geral, os auxílios de Estado são proibidos, havendo no Tratado um procedimento de controle o qual se encontra previsto no artigo 108.º do TFUE e no Regulamento (EU) 2015/1589 que, por serem normas de Direito da União Europeia, que constam do elenco das competências exclusivas das instâncias europeias (cf. artigo , artigos 3.º, n.º 1, alínea b) do TFUE), prevalecem sobre o direito nacional, conforme reconhecido pelo artigo 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa.
No caso, o ato que determina a recuperação de valores respeitantes a Auxílios de Estado ilegalmente concedidos, foi a decisão proferida pela Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 de 4 de dezembro de 2020 relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) — Regime III [notificada com o número C(2020) 8550]), publicada no Jornal Oficial da União Europeia, Série L, n.º 217, de 22/08/20221 (doravante, decisão da Comissão).
A Comissão Europeia determinou que Portugal procedesse à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos junto dos beneficiários (cf. Artigo 4.º da Decisão C(2020) 8550 final da Comissão Europeia, de 4 de dezembro de 2020). A decisão da Comissão Europeia foi contestada judicialmente pelo Estado Português nos termos do artigo 256.º e 263.º do TFUE, o qual requereu a sua anulação junto do Tribunal de Justiça. Porém, o Tribunal Geral, por acórdão de 21 de setembro de 2022 (processo n.º T-95/213), decidiu negar provimento ao pedido de anulação formulado, decisão esta que veio, posteriormente, a ser confirmada pelo TJUE, por acórdão de 4 de julho de 2024.
Em síntese, entendeu a Comissão que “a aplicação do regime da ZFM (…) não respeitou a condições estabelecidas” nas suas decisões de 27 de junho de 2007, no processo N 421/2006 e de 2 de julho de 2013, no processo SA.34160 (2011/N) 2, “na medida em que permitiu, em certos casos, que as empresas registadas na ZFM beneficiassem de auxílios sob a forma de uma taxa de imposto reduzida sobre os lucros resultantes de atividades que não eram efetiva e materialmente realizadas na Madeira, e calculados com base num número, que não pode ser verificado, de postos de trabalho criados ou mantidos na ZFM.” (considerando 225). Portanto, concluiu a Comissão que “Portugal aplicou ilegalmente o regime da ZFM, em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, e que os auxílios concedidos a beneficiários individuais ao abrigo deste regime são incompatíveis com o mercado interno” (considerando 228).
Ademais, resulta do disposto no artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho sob a epígrafe “recuperação do auxilio” que:
“1. Nas decisões negativas relativas a auxílios ilegais, a Comissão decidirá que o Estado-Membro em causa deve tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio do beneficiário («decisão de recuperação»). A Comissão não deve exigir a recuperação do auxílio se tal for contrário a um princípio geral de direito da União.
2. O auxílio a recuperar mediante uma decisão de recuperação incluirá juros a uma taxa adequada fixada pela Comissão. Os juros são devidos a partir da data em que o auxílio ilegal foi colocado à disposição do beneficiário e até ao momento da sua recuperação.
3. Sem prejuízo de uma decisão do Tribunal de Justiça da União Europeia nos termos do artigo 278.º do TFUE, a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão. Para o efeito e na eventualidade de um processo nos tribunais nacionais, os Estados-Membros interessados tomarão as medidas necessárias previstas no seu sistema jurídico, incluindo medidas provisórias, sem prejuízo da legislação da União.”
Por outro lado, no ponto 37 da Comunicação estabelece-se que: “(...) os princípios do primado e da efetividade do direito da União Europeia significam que os Estados-Membros e os beneficiários do auxílio não podem invocar o princípio da segurança jurídica para limitar uma recuperação no caso de um alegado conflito entre o direito nacional e o da União Europeia.
- O direito da União Europeia prevalece e as regras nacionais não devem ser aplicadas ou devem ser interpretadas de uma forma que preserve a efetividade do direito da União Europeia.”
Em sintonia, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06.10.2005, proferido no processo n.º 02037/02, que, após fazer referência à jurisprudência da União Europeia, mais concretamente ao Acórdão do Tribunal de Justiça das Comunidades de 1997.03.20, Processo C-24/95, conclui que o direito comunitário "impõe indiscutivelmente a respetiva recuperação, mesmo contra normas nacionais de proteção da confiança e da segurança, pelo que estas devem ficar sem aplicação e ceder lugar à aplicação do direito comunitário, impondo-se como devido e legal o ato de revogação da concessão da ajuda."
Em respeito pelo princípio do primado do Direito da União Europeia, acolhido no direito interno português por força do disposto no artigo 8.º, n.ºs 3 e 4 da CRP, decorre que o direito europeu vigora diretamente na ordem jurídica interna portuguesa, com respeito pelos princípios fundamentais do Estado de direito democrático.
Do exposto resulta que as normas de direito interno para recuperação voluntária e/ou coerciva dos auxílios de Estado cedem perante a legislação da União, quando obstaculizarem a execução imediata e efetiva da decisão da Comissão.
Chamado a pronunciar-se, especificamente, sobre a compatibilidade da prestação de garantia idónea para suspensão do processo de execução fiscal, com o artigo 16.º n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, veio o TJUE em Acordão de 21.05.2026, processo C-545/24, esclarecer o seguinte:
“O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º [TFUE], deve ser interpretado no sentido de que:
- impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio.”
Pelo que, se conclui, que não se aplicam as regras do direito interno que obstem à execução imediata e efetiva, nomeadamente, o n.º 4 do artigo 52.º da LGT e artigo 170.º do CPPT aqui em causa, tendo a administração tributária efetuado uma correta interpretação das normas legais.
Deste modo não merece censura o ato reclamado.” (fim de citação)

Alega a Recorrente que a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto por não ter considerado factualidade relevante quanto à discussão da legalidade das decisões administrativas, a saber, que se encontram pendentes reclamações graciosas e recursos hierárquicos apresentados contra as liquidações de IRC emitidas no contexto da recuperação dos auxílios de Estado concedidos no anos de 2012, 2013, 2018 e 2019, pedindo o aditamento dos factos melhor identificados na conclusão H) das suas alegações.

No caso em apreço a pendência de reclamações graciosas e recursos hierárquicos é inócua para a decisão da causa, uma vez que foi afastada a aplicação das normas relativas à dispensa de garantia, pelo que, não sendo relevantes para a decisão da causa os factos que a Recorrente pretendia aditar, improcede o alegado erro de julgamento de facto, rejeitando-se o requerido aditamento de factos.

A Recorrente invoca erro de julgamento de direito quanto à aplicação do Acórdão do TJUE de 21 de maio de 2026 relativo ao processo de reenvio prejudicial C-545/24, por não ter considerado a existência da discussão da legalidade das decisões administrativas por parte da Recorrente, aduzindo que a sentença fez uma aplicação automática do referido Acórdão. Acrescenta ainda, quanto ao erro de julgamento de direito, que deveria ter sido apreciada a legalidade de aplicação do regime de dispensa de prestação de garantia previsto nos artigos 52º, nº 4 da LGT e art. 170º do CPPT, e em consequência julgada procedente a reclamação judicial e deferidos os pedidos de dispensa de prestação de garantia e suspensão dos processos de execução fiscal.

Na decisão do alegado erro de julgamento mencionado no parágrafo anterior, seguiremos para o efeito, o entendimento vertido no Acórdão do STA de 14/07/2026 proferido no processo nº 148/24.6BEFUN, referente a um pedido análogo ao formulado na presente reclamação, e cuja situação factual e alegações recursivas são semelhantes à dos presentes autos, e que de seguida se transcreve:
“(…) Vejamos, então, a quem assiste razão, começando por sublinhar que, como as partes bem sabem, a existência de interpretações divergentes quer quanto ao alcance das expressões “ recuperação imediata e efectiva" que consta do artigo 5.º da Decisão [da Comissão de 4 de Dezembro de 2020] e " a recuperação será efectuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efectiva da decisão da Comissão" que consta do artigo16.º, n.º 3, do Regulamento [2015/1589]” quer quanto aos limites que a essa recuperação imediata e efectiva podem ou não ser impostas pelo ordenamento jurídico português, incluindo as garantias previstas na Constituição da República Portuguesa (CRP), designadamente nas situações em que um Executado pretende suspender um processo de execução fiscal, instaurado em execução da Decisão da Comissão, através da prestação de uma garantia, pagamento em prestações ou dispensa da sua prestação, nos exactos termos previstos na legislação nacional portuguesa, determinou que fosse submetida ao TJUE a seguinte questão prejudicial:
«A expressão "recuperação imediata e efetiva" que consta do Art.º 5.º da Decisão [da Comissão de 4 de dezembro de 2020] e a expressão "a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão" que consta do n.º 3 do Art.º 16.º do Regulamento [2015/1589], devem ser interpretadas no sentido de que são de afastar as regras do direito português relativas às garantias processuais previstas em sede de processo de execução fiscal, designadamente as atinentes à suspensão do processo de execução fiscal, ou, pelo contrário, continua a [Administração Tributária] vinculada a observar todas as garantias processuais previstas no direito tributário português, independentemente de estar em causa a recuperação de auxílios de Estado declarados ilegais pela [Decisão da Comissão de 4 de dezembro de 2020]?».
3.2.6. Tendo em vista responder à questão prejudicial, o Tribunal de Justiça da União Europeia iniciou o seu julgamento adiantando, a título preliminar, um conjunto de considerações através das quais colocou em evidência o contexto de facto e de direito em que a questão que lhe fora submetida se subsumia, realçando particularmente (a redacção infra contém ligeiras adaptações do discurso fundamentador do acórdão que entendemos realizar para facilitar a exposição da nossa própria fundamentação) que:
- as disposições do direito português que regulam o processo de execução fiscal, aplicáveis quando a República Portuguesa procede à recuperação de um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno, prevêem a faculdade de pedir a suspensão desse processo, nomeadamente, em caso de impugnação da dívida fiscal ou de oposição aos actos de execução e em caso de pagamento em prestações, sob reserva de prestar uma garantia, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio susceptível de assegurar a cobrança do crédito fiscal e que o contribuinte pode, a seu pedido, ser isento da prestação de tal garantia nos casos de esta prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos (considerando 17);
- a pergunta submetida pelo órgão jurisdicional de reenvio é a de saber se o artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589 deve ser interpretado no sentido de que impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio susceptível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia (considerando 18);
- ao abrigo do artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589, sem prejuízo de uma decisão do Tribunal de Justiça nos termos do artigo 278.º TFUE, a recuperação de um auxílio será efectuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efectiva da decisão de recuperação da Comissão, devendo, para assegurar essa imediata execução os Estados-Membros tomar todas as medidas necessárias previstas no seu sistema jurídico, incluindo medidas provisórias, sem prejuízo da legislação da União ((considerando 19);
- nos termos do considerando 25 do Regulamento, nos casos de auxílios ilegais incompatíveis com o mercado interno, deve ser restabelecida uma concorrência efectiva, só é alcançada com a mais rápida recuperação possível do auxilio declarado ilegal, não deve a aplicação das formalidades nacionais impedir uma execução imediata e efectiva da decisão de recuperação da Comissão, ou seja, obstar ao restabelecimento de uma concorrência efectiva, exigindo-se que os Estados-Membros tomem todas as medidas necessárias para garantir a eficácia dessa decisão (considerando 20);
- embora o artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589 imponha ou exija o respeito pelo princípio da efectividade, também prevê que a recuperação de um auxílio ilegal, possa ser feita com a aplicação do direito do Estado-Membro em causa, em conformidade com o princípio da autonomia processual deste último, na falta de disposições do direito da União na matéria, e no respeito dos direitos fundamentais, em especial do direito a um processo equitativo, incluindo os direitos de defesa (considerando 21);.
- a liberdade dos Estados-Membros relativa à escolha dos meios de recuperação de um auxílio dessa natureza é limitada, uma vez que esses meios não podem, na prática, tornar impossível a recuperação imposta pelo direito da União, ou seja, a aplicação das formalidades nacionais está submetida à condição de permitirem a execução imediata e efectiva da decisão de recuperação do auxílio imposta pela Comissão (considerando 22);
- um Estado-Membro que, por força de uma decisão da Comissão, é obrigado a recuperar o auxílio ilegal, só cumpre esta obrigação se as medidas que adoptar forem adequadas ao restabelecimento das condições normais de concorrência, distorcidas devido à concessão desse auxílio ilegal (considerando 23);
- o objectivo da recuperação de um auxílio de Estado ilegal é restabelecer a situação que existia no mercado interno antes da concessão desse auxílio e este objectivo só é alcançado quando o referido auxílio, acrescido eventualmente de juros de mora, é restituído pelo beneficiário deste auxílio - ou, por outras palavras, pelas empresas que dele beneficiaram efectivamente, deste modo perdendo este beneficiário a vantagem de que tinha beneficiado no mercado relativamente aos seus concorrentes e ficando reposta a situação que existia anteriormente à concessão do mesmo auxílio (considerando 24);
- a obrigação que incumbe ao Estado-Membro destinatário de uma decisão de recuperação da Comissão, na acepção do artigo 16.º, n.º 1, do Regulamento 2015/1589, de tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio em causa junto do beneficiário constitui uma obrigação de resultado (considerando 25).
3.2.7. Tendo presentes estas considerações preliminares, o TJUE conclui que a autonomia processual reconhecida aos Estados-Membros em matéria de recuperação de auxílios de Estado ilegais é enquadrada pela exigência de garantir a efectividade da acção das autoridades administrativas encarregadas de proceder à mesma, incumbindo, tanto aos órgãos jurisdicionais nacionais como, sob o controlo destes últimos, a essas autoridades, garantir uma execução conforme com a finalidade prosseguida pela decisão da Comissão de recuperação desses auxílios, que consiste em prevenir qualquer distorção do funcionamento do mercado decorrente da concessão de auxílios de Estado que prejudiquem a concorrência, o que significa que um Estado-Membro não pode invocar disposições da sua ordem jurídica interna, mesmo constitucional, para justificar a inobservância das obrigações resultantes do Direito da União.
3.2.8. De seguida, incidindo a sua atenção nas preceitos do ordenamento jurídico português aplicáveis - que prevêem a faculdade de pedir a suspensão do processo, nomeadamente em caso de impugnação da dívida fiscal ou de oposição aos actos de execução e em caso de pagamento em prestações, sob reserva de prestar uma garantia, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio susceptível de assegurar a cobrança do crédito fiscal ou ainda, na falta dessa garantia, nos casos em que o contribuinte demonstre que esta última lhe causaria um prejuízo irreparável ou de manifesta falta de meios económicos - o Tribunal de Justiça da União Europeia foi aferir se a aplicação destas disposições, tendo em conta o contexto geral do direito nacional em que se inserem, se revela incompatível com a exigência de uma cobrança imediata e efectiva do auxílio em causa imposta pelo artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589, tendo enunciado os seguintes parâmetros determinantes da sua decisão:
(i) uma regulamentação nacional que prevê um efeito suspensivo automático dos recursos interpostos de uma decisão que visa recuperar um auxílio ilegal não permite a execução imediata e efectiva de uma decisão da Comissão (pelo contrário, a concessão desse efeito suspensivo pode atrasar consideravelmente a recuperação do referido auxílio e prolongar assim a vantagem concorrencial indevida resultante do mesmo);
(ii) as autoridades tributárias portuguesas não dispõem de nenhuma margem de apreciação, pelo menos quanto à suspensão da execução, quando a condição relativa à prestação de uma garantia está preenchida;
(iii) o carácter automático da suspensão prevista por um processo nacional de execução, como o que está em causa no processo principal, é susceptível de atrasar significativamente a recuperação de um auxílio ilegal e de prolongar a vantagem concorrencial indevida que este conferiu ao seu beneficiário, prejudicando, assim, a exigência de uma cobrança imediata e efectiva desse auxílio, nos termos em que está imposta no artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589 - porque os instrumentos como uma garantia bancária, uma caução, um seguro-caução, um penhor ou uma hipoteca voluntária não têm, a priori, como resultado retirar o auxílio do património do beneficiário, privando-o da respectiva vantagem, nem as consequências em termos contabilísticos, nem as despesas decorrentes da prestação de uma garantia podem ser, no que se refere aos efeitos sobre a situação económica do beneficiário, equiparáveis a uma restituição do auxílio recebido, tanto mais que objectivo expresso destes instrumentos é o de garantir o crédito do exequente durante o período em que o processo de execução está suspenso, o que difere do objectivo prosseguido pela recuperação dos auxílios ilegais - e tal só não sucederá se a distorção da concorrência for totalmente eliminada, por exemplo, através do penhor ou do depósito numa conta bloqueada, do montante do auxílio ilegal e dos respectivos juros, uma vez que, nestas hipóteses, o objectivo prosseguido pela decisão da Comissão para a recuperação desse auxílio ilegal, a saber, o restabelecimento das condições normais de concorrência distorcidas devido à concessão desse auxílio, será alcançado.;
(iv) no que respeita à possibilidade de isentar o executado da prestação de uma garantia, há que esclarecer que considerações relativas ao prejuízo económico resultante da restituição do auxílio em causa não podem justificar um atraso no processo de recuperação, mesmo nas situações em que o auxílio ilegalmente pago deva ser recuperado junto de empresas beneficiárias que se encontram em dificuldade ou em estado de insolvência, tais dificuldades não afectam a obrigação de recuperação do auxílio, estando o Estado-Membro, consoante os casos, obrigado a promover a liquidação da sociedade, a inscrever o seu crédito no passivo daquela ou a adoptar todas as medidas que permitam o reembolso do referido auxílio.
(v) quanto à possibilidade de um pagamento em prestações das quantias devidas, há que sublinhar que essa modalidade de pagamento, quando é autorizada após o prazo de recuperação fixado pela Comissão, é inconciliável com a obrigação de a execução da recuperação ser imediata, que visa, nomeadamente, garantir a plena eficácia da decisão de recuperação da Comissão, no caso vertente, a Decisão da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, e permitir chegar a uma solução conforme com a finalidade prosseguida por esta decisão, a saber, garantir que o beneficiário do auxílio não disponha, nem sequer provisoriamente, dos fundos correspondentes ao auxílio já restituído.
(vi) a supressão de um auxílio ilegal através de recuperação é a consequência lógica da constatação da sua ilegalidade, pelo que, a recuperação de um auxílio estatal ilegalmente concedido, com vista ao restabelecimento da situação anterior, não pode, em princípio, ser considerada como uma medida desproporcionada relativamente aos objectivos das disposições do Tratado em matéria de auxílios de Estado, ou seja, só deve entender-se que a medida de recuperação do auxílio ilegal só viola o princípio da proporcionalidade se o montante que o beneficiário deve reembolsar for superior ao montante actualizado do auxílio que recebeu;
(vi) uma regulamentação nacional, como a que está em causa no processo principal, que prevê um efeito suspensivo automático do pagamento em prestações ou dos recursos interpostos de uma decisão que visa recuperar um auxílio ilegal sem prejuízo das verificações que incumbe ao órgão jurisdicional nacional chamado a decidir efectuar, é incompatível com os objectivos da supressão dos auxílios ilegais declarados incompatíveis com o mercado interno e com a exigência de assegurar uma execução imediata e efectiva das decisões que ordenam a sua recuperação, o que significa que tais disposições nacionais não devem ser aplicadas.
3.2.8. Foi com base nas considerações e parâmetros precedentemente evidenciados que o Tribunal de Justiça da União Europeia decidiu responder à questão que o órgão jurisdicional português lhe submeteu nos seguintes termos: «o artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (EU) 2015/1589 do Conselho, de 13 de Julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE, deve ser interpretado no sentido de que impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio susceptível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio.».
3.2.9. Neste contexto interpretativo, tendo presente a factualidade apurada nos autos e o pedido formulado pela Recorrente, fácil se revela concluir que a resposta à questão colocada neste recurso jurisdicional, saber se é ilegal o despacho que indeferiu o pedido de suspensão do processo que está a ser coactivamente exigido o valor correspondente ao auxilio ilegalmente recebido com dispensa de garantia, só pode ser negativa.
3.2.10. Na verdade, resulta do acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia, a nosso ver claramente, que há, em matéria de suspensão dos processos de execução fiscal que tenham sido instaurados para cobrança de auxílios declarados ilegais pela Comissão Europeia, uma regra e uma excepção.
A regra é a de que qualquer norma do ordenamento jurídico nacional de cuja aplicação resulte a suspensão do processo de execução fiscal deve ser afastada, incluindo as regras que prevêem a suspensão mediante o pagamento em prestações da dívida exequenda, a dispensa de prestação de garantia e, bem assim, as que regulam a prestação de garantia por um dos meios legalmente previstos na legislação nacional.
A excepção está contemplada na parte final da resposta que o Tribunal de Justiça da união Europeia deu à questão prejudicial: a suspensão do processo de execução por meio da qual se tenta recuperar o valor do auxilio declarado ilegal só deve ser admitida e promovida pelas autoridades nacionais nas situações em que o Executado requeira a prestação de uma garantia e for inquestionável que da prestação dessa concreta garantia resultará para o beneficiário uma privação absoluta do valor correspondente ao benefício que por si foi ilegalmente usufruído, que inclui os correspondentes juros, por apenas nestas situações se dever entender que há uma efectiva perda do beneficio, que só nestas situações fica efectivamente privado da vantagem concorrencial que o auxílio ilegal lhe proporcionou, que só nestas situações é reposto o mercado concorrencial em situação de efectiva igualdade para todos os actores que nele desenvolvem a sua actividade.
3.2.11. Temos, pois, por seguro, que a mais correcta interpretação do regime consagrado no artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (EU) 2015/1589 do Conselho, de 13 de Julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE, é a que nos conduz ao afastamento das regras do ordenamento jurídico nacional que impõem a suspensão do processo de execução fiscal verificados que estejam os pressupostos legais de que está dependente a dispensa de prestação de garantia, independentemente da situação económico-financeira em que o Requerente se encontre.
3.2.12. Donde, tendo-se a Executada limitado a pedir, para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal instaurado para recuperação de auxílio de Estado ilegal, que fosse dispensada da prestação de qualquer garantia, atenta a situação económico-financeira em que se encontrava, impõe-se-nos concluir que o despacho de indeferimento desse pedido de suspensão que o indeferiu com fundamento na desaplicação das normas do ordenamento jurídico nacional, em conformidade com o artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de Julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia, é válido e, como tal, deve manter-se na ordem jurídica.”. (fim de citação)

No caso dos presentes autos, a Reclamante formulava o pedido de suspensão dos processos de execução fiscal e da dispensa de garantia, pelo que face ao entendimento jurisprudencial acima exposto é válido o despacho que indefere este pedido com fundamento na desaplicação das normas do ordenamento jurídico nacional que preveem a possibilidade dessa suspensão com dispensa da prestação de garantia, em conformidade com o artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de Julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia, não havendo assim necessidade de apreciação dos pressupostos previstos no nº 4 do art. 52º da LGT para a dispensa de prestação de garantia.

Vem a Recorrente invocar ainda a violação do princípio do contraditório na medida em que o Tribunal a quo declarou cessada a suspensão da instância e proferiu sentença sem conceder às partes a possibilidade de se pronunciarem sobre o Acórdão do TJUE de 21/05/2026 – processo C-545/24 (Utiledulci).

Analisadas as ocorrências processuais verifica-se que foi proferido despacho pelo Tribunal a quo com o seguinte teor “Atenta a recentíssima jurisprudência emitida pelo Colendo Supremo Tribunal Administrativo nos processos n.º 033/24.1BEFUN e n.º 088/24.9BEFUN, cujos arestos se mostram disponíveis para consulta em www.dgsi.pt, e visando uma interpretação uniforme do Direito da União Europeia, este Tribunal prepara-se para formular junto do Tribunal de Justiça da União Europeia um pedido de reenvio prejudicial para que o mesmo se possa pronunciar sobre a forma como está a ser processada a recuperação de auxílios pela Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, designadamente sobre a possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal através da prestação de garantia, de um pedido de dispensa de prestação de garantia ou efetuar o pagamento da dívida em prestações. Uma vez que é essa também a questão subjacente aos presentes autos, e em alternativa à formulação de um pedido de reenvio prejudicial em cada um dos processos, o que acabaria por “inundar” o Tribunal de Justiça da União Europeia de pedidos de reenvio idênticos entre si, convidam-se as partes para, no prazo supletivo, se pronunciarem sobre a possibilidade de ser determinada a suspensão da instância dos presentes autos até à pronúncia a emitir pelo Tribunal de Justiça da União Europeia sobre aquela matéria (cfr. n.º 1 do art.º 272.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi al. e) do art.º 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário). (cfr. doc Despacho (38813344) Despacho (76229103) de 17/07/2024 17:43:00) e que na sequência da notificação para se pronunciar sobre essa suspensão dos autos a ora Recorrente manifestou a sua concordância com a suspensão dos autos, (cfr. doc. Requerimento (38813351) Requerimento (76229128) de 29/07/2024 17:55:00), tendo sido declarada suspensa a instância, até à pronúncia definitiva do TJUE sobre a questão que motivou o reenvio.

Após a prolação do Acórdão do TJUE de 21/05/2026 proferido no proc. nº C-545/24 (Utiledulci), o Tribunal a quo declarou cessada a suspensão da instância, por se mostrar ultrapassado o fundamento que determinou essa suspensão, e determinada a sua notificação, proferiu de imediato a sentença ora recorrida.

Importa recordar que o Acórdão do TJUE (Utiledulci), proferido no âmbito do reenvio prejudicial submetido pelo mesmo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, mais não fez do que responder, em termos vinculativos, à questão decidenda que as partes também debatiam nos presentes autos. Na verdade, a sentença proferida com base no entendimento vertido naquele Acórdão não configura uma decisão surpresa, trazida oficiosamente pelo juiz à revelia das posições das partes, mas traduz a resposta ao litígio tal como foi por elas configurado, sendo assim desnecessária a notificação do Acórdão do TJUE às partes.

Improcede assim a alegada violação do princípio do contraditório.

Alega ainda o erro de julgamento de direito na apreciação do vício de falta de fundamentação ao invocar-se o art. 37º do CPPT, o qual não é aplicável ao processo de execução fiscal.

Mas não lhe assiste razão. Como se afirma no Acórdão do STA de 25/01/2017 – proc. 012/17 “I - A decisão por que o órgão da execução fiscal se pronuncia sobre o pedido formulado pelo executado, de suspensão do processo mediante prestação de garantia, apesar de proferida no âmbito de um processo com natureza judicial (cfr. art. 103.º, n.º 1, da LGT), tem natureza administrativa, pelo que fica sujeita às exigências legais dos actos administrativos, designadamente ao dever de fundamentação (cfr. art. 268.º, n.º 3, da CRP e art. 77.º, da LGT), cuja inobservância é susceptível de sindicância judicial através da reclamação prevista no art. 276.º e segs. do CPPT.”. Considerando que se trata de um ato administrativo em matéria tributária sujeita às exigências previstas no art. 77º da LGT, a fundamentação do ato deve dar a conhecer ao seu destinatário, as razões de facto e de direito que motivaram a decisão proferida. Esse conhecimento torna-se relevante para o exercício dos direitos graciosos e/ou contenciosos que o destinatário pretenda exercer. Ora no caso em apreço, atento o teor da reclamação judicial que apresentou, torna-se evidente que a Recorrente tomou pleno conhecimento das razões de facto e de direito que fundamentaram o ato reclamado, improcedendo assim o alegado erro de julgamento de direito.

Finalmente importa decidir quanto ao pedido subsidiário de formulação de questão prejudicial adicional ao Tribunal de Justiça da União Europeia, ao abrigo do artigo 267.º do TJUE.

Para o efeito seguimos o entendimento vertido no Acórdão proferido pelo STA em 01/07/2026- proc. 0147/24.8BEFUN “Perante a resposta inequívoca à questão que se coloca nos autos e sem prejuízo de a questão que foi colocada no presente processo ao TJUE ter uma abrangência maior e procurar resolver questões que não foram devidamente contempladas pelo acórdão do proferido no processo C-545/24 («Utiledulci») - designadamente a acomodação do princípio da legalidade, da subsidiariedade, e outros princípios fundamentais do Estado de Direito Democrático, que são também princípios de Direito da União Europeia - consideramos, ainda assim, que, no essencial, resolve de forma precisa a questão que se coloca nos autos. Pelo que, em nome da economia processual, e sobretudo porque estamos perante um processo urgente que tem na sua base uma questão específica, à qual foi, como vimos dizendo, dada uma resposta clara no acórdão C-545/24, consideramos não dever prosseguir o processo prejudicial nº identificador-2 que teve na origem o reenvio feito no presente processo - decisão que será comunicada ao TJUE na sequência da prolação do presente acórdão. Daqui decorrendo que fica, necessariamente, prejudicada a análise da solicitação da Recorrente no sentido não só a manutenção como igualmente a reformulação da questão prejudicial.”.

Por tudo o que vem exposto, face ao decidido pelo TJUE e considerando o pedido formulado pela reclamante de suspensão dos processos de execução fiscal e da dispensa de garantia, conclui-se que a decisão proferida pelo órgão de execução fiscal e a sentença recorrida não padecem dos vícios que lhe são apontados, pelo que nega-se provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Da condenação em custas

Nas causas de valor superior a € 275.000,00 a regra continua a ser o pagamento integral da taxa de justiça resultante da aplicação dos critérios legais, assumindo natureza excecional a dispensa, pelo juiz, de pagamento do remanescente da taxa de justiça ao abrigo do disposto no artigo 6.º, n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais.
Tal dispensa – total ou parcial – só deverá ocorrer em situações de manifesto desequilíbrio entre o montante a pagar e a atividade desenvolvida pelo tribunal, o que se entende verificar.
Como tal, ponderando, a complexidade da matéria jurídica e o número de questões colocadas e, atendendo à lisura da conduta das partes e ao valor do processo, que é de € 7.724.129,00, justifica-se a dispensa total de pagamento do remanescente de taxa de justiça.

* *

V- DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente, dispensando-se o pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 24 de setembro de 2026
Luisa Soares
Lurdes Toscano
Filipe Carvalho das Neves