| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. A Exma Representante da Fazenda Pública (RFP), dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide na impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1. A suspensão do processo de execução terá que ser acompanhada pela suspensão do prazo de prescrição
2. O prazo para o credor da divida tributária exigir esse crédito deve estar ligado à possibilidade de o mesmo o poder efectivamente exigir, pois só assim se dará cumprimento aos princípios da justiça, da equidade e da igualdade das partes, assegurando um desejável equilíbrio de interesses e direitos
3. De resto, representando a prescrição uma sanção à negligência do titular do crédito, sanção que o impossibilita de exigir judicialmente a prestação, não há já razão para penalizar o credor, pela sua inércia ou negligência, se ainda dentro do prazo de prescrição aquele veio exigir o seu direito.
4. Não nos parecendo que o facto de não existir expressamente no CPT uma norma semelhante à constante no n.º 3 do artigo 49° da LGT ponha em causa este entendimento, na medida em que esta norma tem claramente um caracter interpretativo, já que é requisito da contagem do prazo de prescrição a exigibilidade da divida, que se suspende nas circunstâncias descritas nessa norma.
Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que declare a impugnação judicial improcedente.
PORÉM, V. EXAS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
Também a recorrida veio a apresentar as suas alegações e nestas as respectivas conclusões, as quais igualmente na íntegra se reproduzem:
1. A dívida de IRC subjacente aos presentes autos, IRC de 1991, encontra-se prescrita conforme o regime que resulta do artigo 34.º do Código de Processo Tributário.
2. De acordo com as regras mais elementares do nosso direito de “aplicação da lei no tempo", in casu designadamente no artigo 297.º, n.º 1, do Código Civil, o regime a aplicar para a dívida de IRC de 1991 é o do Código de Processo Tributário.
3. O n.º3 do artigo 49.º da LGT não tem um carácter meramente interpretativo, já que prevê expressamente e pela primeira vez no ordenamento jurídico português uma causa de suspensão do prazo de prescrição.
4. Deste modo, a norma do n.º 3 do artigo 49.º da LGT não pode ser aplicada ao caso ora em apreço por conta do seu carácter inovador.
5. Assim, conforme resulta do n.º 2 do artigo 34.º do CPT, “o prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial”, in casu, desde 1 de Janeiro de 1992.
6. Contudo, com a instauração do processo de impugnação judicial, a contagem do prazo de prescrição foi interrompida, pelo que, o prazo de 10 anos da prescrição será contado, já não de 1 de Janeiro de 1992, mas desde 24 de Março de 1997.
7. No entanto, embora a prescrição se tenha interrompido com a apresentação da impugnação judicial a 24 de Março de 1997, como esta esteve parada por mais de um ano, por facto não imputável ao contribuinte, cessou o efeito interruptivo no momento em que se perfez um ano de paragem do processo, havendo que somar-se o tempo decorrido após esta data com o que decorreu até à data da autuação.
8. Assim, a dívida subjacente ao presente processo encontra-se prescrita desde 7 de Janeiro de 2003.
9. E nem se diga que houve uma nova interrupção do prazo de prescrição, uma vez que, na senda daquele que é o entendimento unânime da Jurisprudência, a lei não prevê causas sucessivas de interrupção da prescrição.
10. Deste modo, a instauração do processo de execução fiscal posteriormente à Impugnação Judicial não teve qualquer efeito sobre a contagem do prazo de prescrição da dívida de IRC de 1991.
Termos em que deverá o presente recurso ser julgado improcedente mantendo-se, para todos os efeitos, a douta sentença recorrida, com a consequente anulação da liquidação da dívida de IRC de 1991 subjacente aos presentes autos.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por a sentença sobre os factos considerados provados ter feito uma correcta interpretação da lei aplicável, que não merece censura, da senda aliás, de doutrina e jurisprudência que no mesmo sentido tem decidido.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. A única questão a decidir, que também é de conhecimento oficioso, consiste em saber se ocorreu a prescrição da obrigação tributária cuja anulação se peticiona, não sendo de conhecer de quaisquer outras ao responder-se afirmativamente.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
1- A petição de impugnação foi instaurada em 24.03.97. – cfr. rosto dos autos de fls 4 e carimbo aposto na p.i. de fls 5, dos autos.
2- Em 01.06.2001, foi mantido o acto tributário por decisão do Director de Finanças competente conforme despacho exarado sobre a Informação e Parecer de fls 295 a 301, devidamente notificado ao impugnante em 28.06.01- cfr. fls 302 e v., dos autos.
3- Em 10.10.2001 foi remetido ao Tribunal competente os presentes autos de impugnação. – cfr. fls 314 dos autos.
4- Em 10.05.97 foi extraída certidão de dívida proveniente de IRC de 1991, para efeitos de instauração do processo de execução fiscal contra a impugnante, na qual foi solicitada a suspensão da execução e prestada garantia por efeito da impugnação do acto de liquidação, não se encontrando paga. – cfr. fls 380 a 386 dos autos.
A que, nos termos da alínea a) do n.º1 do art.º 712.º do Código de Processo Civil (CPC), se acrescenta ao probatório mais um número, em ordem a dele melhor se perceber o primeiro período durante o qual os autos de impugnação se encontraram parados, por mais de um ano, por facto não imputável à ora recorrida:
5- A presente impugnação judicial encontrou-se parada sem qualquer tramitação, entre 3.6.1997 e 5.8.1999, data em que, a 1.ª Repartição de Finanças de Cascais remeteu à Direcção Distrital de Finanças de Lisboa um questionário para efeitos de cumprimento do disposto no art.º 129.º n.º2 do CPT e a data em que o mesmo conjuntamente com uma informação vieram a ser juntos aos autos – cfr. fls 276 e 277 e 278 e segs.
4. Para julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que face à paragem da impugnação judicial por mais de um ano por facto não imputável à contribuinte, apenas havia a descontar o período de um ano nesse mesmo prazo de prescrição contido no art.º 34.º do CPT, por força da interrupção imanente da instauração, pelo que o mesmo há muito se completara, nada obstando pois, que tal fosse declarado.
Contra este entendimento se insurge a recorrente FP, desde logo por a suspensão da execução fiscal, por força da penhora realizada também suspender tal prazo, por tal entendimento ofender os princípios da justiça, da equidade e da igualdade das partes e, por outro lado, a norma do n.º3 do art.º 49.º da LGT ter carácter interpretativo que deve ser acolhido mesmo perante a aplicação da correspondente norma do CPT.
Vejamos então.
Passemos então a conhecer desta questão da prescrição da obrigação tributária, que também é de conhecimento oficioso, tanto pelo tribunal, como pela própria administração tributária, nos termos do disposto no art.º 259.º do CPT e hoje 175.º do CPPT.
Esta, como é sabido, constitui um efeito jurídico que apenas contende com a exigibilidade da obrigação de pagamento do tributo que constitui o objecto imediato do acto tributário, e que não interfere com a legalidade do acto de liquidação.
Como referem, Diogo Leite de Campos e outros(1)...a prescrição pode até ocorrer sem que tenha tido lugar o acto de liquidação, dado que a mesma está referida directamente à dívida tributária e aos factos tributários.
Ora, como se sabe, a dívida tributária é uma dívida que emerge na Ordem Jurídica logo que, na prática da vida, ocorram os pressupostos de facto que preencham os abstractamente enunciados no Tabestand da norma de tributação (incidência).
E nos termos do disposto no então art.º 120.º do Código de Processo Tributário (CPT) e hoje no art.º 99.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), na impugnação judicial são apreciados os vícios que afectem a validade do acto impugnado, consubstanciados em qualquer ilegalidade. E estas são apenas as que afectem a validade ou existência do acto, como se deduz da finalidade do processo de impugnação judicial, então prevista no art.º 143.º do CPT e hoje no art.º 124.º do CPPT.
As circunstâncias posteriores à prática do acto, que não afectam a sua validade, mas que possa afectar a exigibilidade da obrigação tributária liquidada são fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do art.º 204.º do CPPT (anteriormente do art.º 286.º do CPT), não podendo em regra, ser apreciadas em processo de impugnação judicial.
Não poderão, em regra, ser utilizados como fundamentos de impugnação judicial, factos que não afectem a validade dos actos, mas apenas tenham a ver com a sua eficácia, como é o caso da falta de notificação ou da prescrição.
A prescrição, por não ter que ver com a legalidade do acto de liquidação, sendo-lhe posterior, nada tem a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação, não constituindo por isso, em princípio, um fundamento válido de impugnação judicial.
Esta constitui também a jurisprudência largamente dominante no Supremo Tribunal Administrativo, como nos dá conta Jorge Lopes de Sousa - In Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição, pág. 463, cuja lista de acórdãos aí publica na nota de rodapé 494.
Apenas em casos restritos, em sede de impugnação judicial, se poderá admitir, conhecer da prescrição da obrigação tributária, e que se reconduzirão àqueles casos em que o pagamento do tributo se não mostre efectuado e também não tenha sido conhecido em sede da própria execução fiscal, tendo em vista apreciar a manutenção da utilidade no prosseguimento da lide de impugnação judicial.
A razão subjacente a este entendimento reside em que não tem qualquer interesse continuar a discutir a legalidade de uma obrigação tributária, quando o devedor já não pode ser compelido coercivamente a satisfazê-la, e que a prescrição é de conhecimento oficioso, tanto pelo tribunal, como pela própria administração tributária, nos termos do disposto no art.º 259.º do CPT e hoje 175.º do CPPT.
Nos demais casos, a prescrição da obrigação tributária, deverá ser apreciada em sede de oposição à execução fiscal constituindo um fundamento válido para esse efeito - cfr. art.º 286.º n.º1 d) do CPT e hoje, art.º 204.º n.º1 d) do CPPT.
No mesmo sentido se pronuncia Diogo Leite de Campos(2)...desde que a obrigação não esteja paga nem esteja instaurado processo de execução fiscal para a sua cobrança coerciva, o processo de impugnação judicial apresenta-se então, como sendo o meio judicial que propiciará a tutela mais eficaz e efectiva do direito do contribuinte, dado que obviará à instauração do processo de execução e à prática, nele, de actos que poderão prejudicar seriamente o contribuinte (como a penhora).
...
Nas outras hipóteses não abrangidas na condição posta, a prescrição só poderá ser invocada como fundamento de oposição.
E a pág. 274: ...essa prescrição abarca, também, a parte dos impostos abolidos que não estejam ainda paga (imposto e juros) cujo pagamento esteja ao abrigo de qualquer regime excepcional de pagamento em prestações previsto na lei.
É que pago o imposto extinguiu-se a correspondente obrigação da relação jurídica respectiva, não fazendo mais sentido, e sendo impossível fazer extinguir, pela prescrição, o que já não existe, tendo já sido extinto, ainda que por outro fundamento!
Satisfeita uma obrigação que entretanto prescreveu, torna-se a mesma em obrigação natural, logo não exigível, não podendo contudo, ser repetida a prestação realizada espontaneamente em cumprimento de uma obrigação prescrita, ainda quando feita com ignorância da prescrição, como dispõem as normas dos art.ºs 304.º e 403.º do Código Civil.
No caso, tendo em conta que foi a impugnação judicial que foi deduzida em primeiro lugar, antes da instauração da execução fiscal, foi por aquela que se operou a interrupção da prescrição nos termos do disposto no art.º 34.º do CPT, não havendo lugar a nova interrupção da instância por efeito da posterior instauração da mesma execução fiscal, por tal prazo prescricional, então, não se encontrar em curso, mas antes se encontrar interrompido.
Nos termos do disposto no art.º 34.º do CPT, com entrada em vigor em 1.7.1991, logo então vigente, o prazo de prescrição das obrigações tributárias era de dez anos, e contava-se desde o início do ano seguinte àquele em tiver ocorrido o facto tributário, interrompendo porém o decurso de tal prazo, a dedução da reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução.
A Lei Geral Tributária (LGT), com entrada em vigor em 1.1.1999, veio encurtar tal prazo prescricional para oito anos, continuando a prever uma idêntica interrupção da prescrição por efeito da dedução de alguma daquelas espécies processuais, mas veio introduzir um n.º3 no seu art.º 49.º, inovatoriamente, atribuindo efeitos de suspensão do decorrer desse prazo, em virtude de paragem das mesmas espécies processuais, por pagamento ou prestação legalmente autorizada.
Há assim que decidir qual dos regimes em presença é aplicável no caso, tendo em conta a diferente duração de cada um deles.
Dispõe para estes casos a norma geral do art.º 297.º n.º1 do Código Civil, que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.
No caso, no âmbito da lei mais antiga (o CPT), iniciando-se o decurso desse prazo em 1.1.1992, descontando o período de um ano de efeito interruptivo, o mesmo completaria-se em 31.12.2002, ao passo que no âmbito da LGT, contado nos mesmos termos, desde a sua entrada em vigor (1.1.1999), o mesmo se completaria em 31.12.2007, pelo que nos termos desta norma do Código Civil não pode deixar de se aplicar o regime do CPT, que então se encontrava em vigor, por primeiro se completar.
E nem a norma do art.º 12.º n.º3 da LGT, que prescreve a aplicação imediata das normas processuais, impõe solução diversa, por a mesma só se reportar às normas processuais, sendo que não têm tal qualificação as normas que prevêm os prazos de prescrição, as quais comungam da natureza de normas atribuídas por lei substantiva, pelo que tal aplicação retroactiva do prazo de prescrição da lei nova ofenderia, directamente, o princípio da igualdade tributária(3).
Tendo a impugnação judicial sido deduzida em 24.3.1997, interrompeu-se nesta data o prazo prescricional em curso, mas como a mesma esteve parada, desde logo, na 1.ª Repartição de Finanças de Cascais entre 3.6.1997 e 5.8.1999 (data esta em que lhe foi junta o referido questionário e informação remetidos pela DDF de Lisboa), sem qualquer tramitação, cessou tal efeito interruptivo a contar do ano seguinte à mesma (3.6.1998), somando-se neste caso o tempo que decorreu desde então com o que ocorreu até à data da mesma instauração, ou seja, desde 1.1.1992 a 24.3.1997 e desde 3.6.1998 até ao presente (Fev.2007), tendo por esta forma de contagem do prazo prescricional(4), decorrido 5 anos, 2 meses e 24 dias no primeiro período, e 8 anos, 6 meses e 27 dias, no segundo, num total assim de mais de 13 anos, o mesmo sendo de dizer que tal prazo prescricional, de 10 anos, se mostra, manifestamente, excedido, desta forma se verificando a prescrição da obrigação tributária do IRC impugnado e ainda subsistente.
No âmbito da aplicação da norma do art.º 34.º do CPT, como anteriormente no âmbito da aplicação do art.º 27.º do CPCI, a prestação de garantia pelo executado ou a realização da penhora na execução fiscal, não constituem causa interruptiva ou suspensiva da contagem deste prazo prescricional, por a lei a não prever(5), desinteressando, pois conhecer, se as mesma ocorreram ou não, redundando mesmo em se alcançar um efeito perverso, se a um executado que a tivesse prestado, tendo actuado diligentemente, o prazo prescricional se suspendesse indefinidamente, nunca se completando, relativamente àquele outro que a não prestara e que poderia ver o mesmo prazo se completar, solução que o legislador não pode ter querido, tendo em conta o comando contido na norma do art.º 9.º n.º3 do Código Civil.
Contrariamente ao invocado pela recorrente, não se vê que a interpretação destas normas legais na dimensão em que aqui foram aplicadas ofendam os princípios da justiça, da equidade e da igualdade das partes, e nem a mesma veio substanciar onde a mesma poderia beliscar tais princípios, a fim de permitir a este Tribunal reexaminá-la e poder exercer um juízo de censura sobre essa mesma interpretação, pelo que tal questão não poderá deixar de improceder, bem como, a norma do n.º3 do art.º 49.º da LGT, não tem feição interpretativa como a mesma defende, mas sim inovatória como acima se disse, sendo por outro lado que ao caso não foi aplicado o regime da prescrição contido na LGT mas sim o contido no CPT, que em todo o caso como regimes substantivos que são, a sua aplicação tem de ser feita em bloco e não aplicando uma ou outra norma de cada um dos regimes, conforme convenha mais ou menos a cada uma das partes, em estrita observância aliás, da norma geral do art.º 297.º n.º1 do Código Civil, que dispõe que tais regras são aplicáveis a todos os prazos judiciais e administrativos(6).
Por força do completamento do prazo prescricional, é de negar provimento ao recurso e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu, e de não conhecer do objecto do recurso da impugnante contra o despacho interlocutório, por prejudicado.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida, não se conhecendo do objecto do recurso do despacho de fls 333, por prejudicado.
Sem custas.
Lisboa, 14/02/2007
EUGÉNIO SEQUEIRA
VALENTE TORRÃO
LUCAS MARTINS
(1) In Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, VISLIS, pág. 287, ponto 4.2.
(2) Ob. cit. pág. 288.
(3) Cfr. Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, VISLIS, pág. 261 e segs, para mais desenvolvimentos.
(4) Forma de contagem que ora se revê, tendo em conta o acórdão do STA de 17.1.2007, recurso n.º 1129/06, referido como emanação de jurisprudência constante do mesmo Tribunal que, por isso, ao abrigo do art.º 8.º n.º3 do Código Civil se passa a seguir, tendo em vista contribuir para a obtenção de uma interpretação e aplicação uniformes do direito. (5) Cfr. neste sentido o acórdão do STA de 30.4.2003, recurso n.º 1852/02.
(6) Cfr. Código Civil anotado, de Pires de Lima e Antunes Varela, Vol. I, 3.ª Edição revista e actualizada, em anotação a este artigo. |
