Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 1496/11.0BESNT |
 | |
| Secção: | CT |
| |
| |
| Data do Acordão: | 11/13/2025 |
| |
| Relator: | MARIA DA LUZ CARDOSO |
| |
| Descritores: | IMI |
| |
| Sumário: | I - Relativamente aos prédios novos, melhorados, ampliados, ou que, qualquer forma, tenham sido objeto de alteração que determina variação do respetivo valor patrimonial, o imposto é devido, pela totalidade, no próprio ano em que tais factos tenham ocorrido – cf. artigo 9.º, n.º 1, alínea c) do Código do IMI. II - Logo, a determinação da data da conclusão ou da alteração de um prédio urbano tem relevância para determinar o termo do para apresentar a declaração modelo 1, prevista no artigo 13.º, e também para determinar o ano do início da sujeição a IMI. |
| |
| |
| Votação: | Unanimidade |
| |
| |
| Indicações Eventuais: | Subsecção Tributária Comum |
| |
| |
| Aditamento: | |
| 1 | |
| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul I - RELATÓRIO A FAZENDA PÚBLICA, (doravante Recorrente) veio recorrer da sentença proferida a 30.05.2020, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, na qual se julgou procedente a impugnação deduzida por J....... (representados por P......., cônjuge sobrevivo, L....... e M......., na qualidade de herdeiros habilitados) (doravante Recorridos), na sequência de indeferimento de reclamação graciosa por si apresentada contra as liquidações de IMI dos anos de 2007, 2008 e 2009, emitidas em relação ao prédio inscrito na matriz predial da Freguesia de Alcabideche sob o artigo 1…, no valor global de € 2.100,00. Com o requerimento de interposição do recurso, a Recorrente apresentou alegações, formulando, a final, as seguintes conclusões: “II. I. Conclusões I. Conforme delimitado pelo Tribunal a quo a questão essencial nos presentes autos reconduz-se a determinar da legalidade, no referente aos pressupostos de facto, dos actos de liquidação de IMI relativos aos anos de 2007, 2008 e 2009, por assentarem na consideração de que a conclusão das obras no imóvel identificado nos autos ocorreram no ano de 1995, tendo concluído o Tribunal a quo ter resultado da conjugação da prova documental com a prova testemunhal – alíneas Q) e R) dos factos assentes – que as obras foram concluídas no ano de 2010 e não no ano de 1995. II. É entendimento da Fazenda Pública, não obstante, resultar da conjugação da prova produzida nos presentes autos de impugnação, documental e testemunhal, que o imóvel reunia em momento anterior a 2010 condições de servir o fim para o qual foi destinado, conforme declaração, em 1995, do impugnante; e, mesmo que assim se não entenda, é entendimento da Fazenda Pública não resultar da conjugação da prova documental e testemunhal, para que nos remete a douta sentença, e produzida nos autos, a prova efectiva, a cargo do impugnante, de que a conclusão das obras para que remete a alínea c) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IMI ocorreu em 2010, conforme alega.III. No referente à prova testemunhal, apela a douta sentença aos factos vertidos nas alíneas Q) e R), e destes decorre apenas que, no referente ao interior do prédio em questão, i) não se encontrava a divisão da cozinha apta a ser utilizada por não ter sido concluída, com a instalação interior de energia eléctrica e colocação de móveis e electrodomésticos, e ii) que o sótão não tinha tecto. IV. Contudo, de tais factos não resulta a conclusão de que as obras no imóvel foram concluídas em 2010, pois que, a não conclusão da cozinha é expressão de mera opção do impugnante que, não utilizando o imóvel como habitação permanente, apesar de o mesmo a tal fim se destinar, e para tal fim se encontrar apto, decidiu não concluir a cozinha; constituindo-se o facto referente ao sótão como meramente residual na consideração da conclusão das obras ou não no ano de 2010, por ser o sótão zona menos utilizada da casa, senão mesmo desutilizada, não dependendo a consideração da conclusão das obras do imóvel da colocação ou não de tecto no sótão, quando todas as restantes obras no imóvel estão concluídas, a isso acrescendo que as obras a que se refere a alínea R) são obras de melhoria e de conservação do imóvel e não obras de conclusão do imóvel – mudança de pavimento, substituição de janelas e portas, colocação de roupeiros, alteração do revestimento das paredes. V. Por outro lado, consideramos configurarem-se os depoimentos das duas testemunhas ouvidas, R....... e A......., quanto ao tema do estado do imóvel antes das obras, destituídos da necessária pertinência, com consequente nulo valor probatório, por claramente contraditórios com o depoimento da primeira testemunha- interveniente permanente e principal do processo de conservação e remodelação do imóvel - , e claramente restritos a período temporal em que as obras, como aceita a douta sentença, já se haviam seguramente iniciado, pelo que, os factos Q) e R) não podem ser considerados provados por referência a tais depoimentos, mais devendo ser desconsideradas referências feitas na douta sentença a tais depoimentos. IV. Adicionalmente, resulta dos autos, contrariamente ao constante no probatório, e conforme depoimento da testemunha M......., filha do impugnante que no imóvel passou a ter a sua habitação permanente, que as obras alegadamente realizadas pelo impugnante na cozinha se consubstanciaram na colocação de armários, electrodomésticos, e na colocação de um exaustor no lugar de uma chaminé antiga (facto a constar no probatório), facto que não se inclui seguramente no conceito de obras ínsito no comando normativo do artigo 9.º do Código do IMI em causa nos presentes autos; tendo ainda sido admitido pela identificada testemunha que as obras a que se refere no seu depoimento se reconduzem a obras que não são de efectiva construção, porque não foi construído nada (facto a aditar ao probatório). VII. Ademais, deverão ser incluídos no probatório os seguintes factos: i) durante o ano de 2007 pernoitou no imóvel o filho do impugnante por ocasião da realização de obras na casa dos pais; ii) em momento anterior a 2010 o imóvel dispunha de sanitários aptos a serem utilizados, com fornecimento de água por meio de furo, e o imóvel dispunha ainda de electricidade; iii) já habitando o imóvel de forma permanente, a filha do impugnante e sua família utilizaram no seu dia-a-dia a água do furo, pois que, apenas por volta de 2014, por ocasião do nascimento do primeiro filho, contrataram os serviços públicos de fornecimento de água. VIII. Resultando adicionalmente do facto contido na alínea P) do probatório que, dispondo desde 2007 o imóvel de serviço de telefone da rede fixa PT, o fornecimento de electricidade remonta a tal data, por depender tal serviço do fornecimento de energia eléctrica. IX. Pelo que, o facto de não estar instalada nos moldes pretendidos na divisão da cozinha a rede eléctrica interna, e não ter móveis ou electrodomésticos porque não utilizada, e o facto de não ter o imóvel fornecimento de água publica não colidem com o facto de estarem as obras concluídas em momento anterior a 2010, com subsequente colocação dos móveis e electrodomésticos na divisão da cozinha. X. O que, conjugado com o facto de pernoitar no imóvel o filho do impugnante no ano de 2007, aliado ao facto de dispor o impugnante e seu agregado familiar de adicional habitação, nos permite concluir que o imóvel se encontrava concluído em tal data - 2007, e em condições de ser habitado, configurando-se o sótão sem tecto e a cozinha não montada como factos que expressam a menor relevância dada pelo impugnante a tais divisões, em função do destino de habitação permanente que não deu de imediato ao imóvel. XI. Nos termos expostos, da prova testemunhal vertida nos factos Q) e R) do probatório da douta sentença – os únicos considerados pela douta sentença para efeitos de decisão - não resulta provado o facto pertinente nos presentes autos: a conclusão das obras em 2010; nem singelamente, nem em conjugação com a prova documental produzida; resultando antes contrariada pelos factos supra mencionados que deverão constar do probatório. XII. E, considerando a declaração do próprio impugnante de conclusão das obras em 1995, conforme facto constante da alínea C) do probatório da douta sentença, ao impugnante se impunha provar, de forma inequívoca, o facto em que assenta a impugnação dos actos de liquidação de IMI, e que é contrário ao por si declarado anteriormente, o que não aconteceu, conforme decorre da análise conjugada das alíneas C), H), L) e P) do probatório, considerando ademais a prova testemunhal produzida nos termos indicados, reconduzindo-se antes as obras referidas nos autos a obras de melhoria, e conservação do imóvel, e não a obras de conclusão da edificação nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 9.º do Código do IMI. XIII. Não é à Administração Tributária que incumbe fazer a prova de que as obras se encontravam concluídas em data determinada, mas sim ao impugnante que se impõe fazer a prova inequívoca e sem margem para dúvidas de que, contrariamente ao por si declarado em 2011, as obras de conclusão do imóvel, e não quaisquer outras pontuais obras decorridas no imóvel, se concluíram em 2010, pelo que, à luz do disposto no n.º 1 artigo 74.º da Lei Geral Tributária, não se constituindo a conclusão das obras de edificação do imóvel, para efeitos do disposto no artigo 9.º do Código do IMI, como um facto provado nos presentes autos, contra si terá de ser a presente impugnação julgada. XIV. Atento o exposto, ao julgar a impugnação procedente incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento de facto e de direito, consubstanciado numa incorrecta selecção da matéria de facto dada como provada, nos termos expostos, e na inexacta valoração da mesma, e, concomitantemente, em errónea subsunção da matéria considerada como provada aos comandos normativos decorrentes da interpretação conjugada da alínea c) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IMI e do n.º 2 do artigo 74.º da LGT. Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas., concedendo-se provimento ao presente recurso, deverá a douta sentença ser revogada, com o julgamento improcedente da impugnação, com as legais consequências; Sendo que V. Exas., decidindo, farão a Costumada Justiça. * Os Recorridos, notificados para o efeito, apresentaram contra-alegações, com as seguintes conclusões:
“VI – Conclusões Assim e em conclusão, Venerandos Desembargadores: 1.ª O presente recurso é inadmissível, pelo facto de o valor da causa caber na alçada do tribunal de primeira instância (n.º 2 do artigo 280.º do CPPT na sua redacção actual). 2.ª Mesmo que assim não se entenda, deve o presente recurso quanto à decisão sobre a matéria de facto ser rejeitado, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 640.º do CPC, porquanto a Recorrente não indicou nem transcreveu os concretos pontos do registo áudio da inquirição das testemunhas, em audiência de discussão e julgamento, invocados nas suas doutas alegações, susceptíveis de colocar em causa os factos Q e R ou a convicção do tribunal recorrido sobre os mesmos formada. 3.ª A Recorrente não coloca em causa que a cozinha não possuía lava-louças nem canalizações nem que o tecto do sótão não estava forrado e que o sótão tinha acesso directo para sala. 4.ª Estes aspectos permitem concluir que o imóvel não cumpria os requisitos mínimos e objectivos de habitabilidade previstos nos artigos 42.º, 79.º, 80.º e n.º 2 do artigo 84.º do RGEU, pelo que a edificação do imóvel dos autos não poderia ser considerada concluída, nem o mesmo poderia ser considerado apto a uma utilização normal para o fim habitacional a que se destina, em momento anterior à conclusão desses elementos mínimos e objectivos das edificações habitacionais. 5.ª Nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, é à Administração Tributária que cabe o ónus da prova dos pressupostos dos factos constitutivos dos direitos que pretende exercer no procedimento tributário, neste caso dos factos que constituem pressuposto da tributação em sede de IMI, entre os quais se incluem os previstos na alínea c) do n.º 1 do artigo 9.º do CIMI, embora beneficie das presunções das várias alíneas do n.º 1 do artigo 10.º do CIMI. 6.º Nos termos do artigo 350.º do Código Civil, quem beneficia de uma presunção legal escusa de provar o facto a que ela conduz, mas as presunções legais podem ser ilididas mediante prova em contrário. 7.º No caso vertente, o Impugnante demonstrou e formou no tribunal recorrido a convicção – e não apenas a dúvida – de que as obras não foram concluídas em 1995, pelo que ilidiu relevantemente a presunção estabelecida nas várias alíneas do artigo 10.º do Código do CIMI, à excepção da estabelecida na sua alínea a) – a data da concessão da autorização de utilização. 8.º Por isso, as liquidações impugnadas de IMI referentes aos anos de 2007, 2008 e 2009 só poderiam subsistir se a Fazenda Pública tivesse logrado provar – porque lhe cabia esse ónus, nos termos dos artigos 342.º e 346.º do Código Civil, bem como do n.º 1 do artigo 74.º da LGT – que a conclusão das obras de edificação do imóvel ocorreu em ano não posterior a 2007, o que não fez. 9.ª Idêntica conclusão resulta do disposto no artigo 100.º do CPPT, nos termos do qual, «Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado». Neste caso, mais do que dúvida, que já seria suficiente, houve cabal demonstração do contrário. 10.ª A douta sentença recorrida decidiu acertadamente e de acordo com as disposições legais aplicáveis, não tendo incorrido em qualquer erro de julgamento de facto e de direito. Pelo que, Venerandos Desembargadores, julgando o recurso inadmissível ou rejeitando-o quanto à impugnação da decisão sobre a matéria de facto, bem como – caso assim não se entenda – negando-lhe provimento, por manifestamente infundado, V. Exas. farão JUSTIÇA e cumprirão a LEI.” * O MINISTÉRIO PÚBLICO neste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. * Colhidos os vistos legais (artigo 657º, n. º2 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi artigo 281º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)), cumpre apreciar e decidir. * Delimitação do objeto do recurso Em ordem ao consignado no artigo 639º do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Questão prévia: Da inadmissibilidade do presente recurso, atento o valor da causa. Os Recorridos, nas suas contra-alegações de recurso suscitam a questão da inadmissibilidade do presente recurso, por o valor da presente causa não exceder a alçada do tribunal de que se recorre, devendo no seu entender ser rejeitado, com fundamento no n.º 2 do artigo 280º do CPPT. Vejamos se assim é. O valor da presente causa, não impugnado pela Recorrente, foi fixado em € 2.100,00. * Ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se a decisão recorrida incorreu em: - se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento de facto. - se a decisão recorrida padece de erro de julgamento de direito.
* II. FUNDAMENTAÇÃO II.1- De facto “Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as várias soluções plausíveis de direito, considera-se provada a factualidade que se passa a subordinar por alíneas:
A) O impugnante é proprietário do prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia de Alcabideche, concelho de Cascais, sob o artigo n.º 1… – cf. docs. 1 e 2 juntos à p.i. B) Em 26.03.1997 foi emitido pela Câmara Municipal de Cascais (CMC) o “Alvará de Licença de Construção n.º 283 LEGALIZAÇÃO”, relativo ao prédio identificado em a) onde se refere, além do mais, que o mesmo “apresenta as seguintes características: Área de construção 202,46 m2 […] N.º de pisos 2 […] Não tem condicionamentos” – cf. fls. 9 da reclamação graciosa (RG) n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. C) Em 06.01.2011 o impugnante apresentou a declaração para inscrição na matriz (modelo 1 do IMI) do prédio referido em A), mencionando na mesma, além do mais, tratar-se de um “Prédio Omisso” com idade de “15 anos”, com a data de início das obras em 1995 e conclusão das mesmas de 1995 – cf. fls. 39 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. D) Na sequência da declaração identificada na alínea que antecede foi efetuada a avaliação do prédio da qual resultou o valor patrimonial tributário (VPT) de € 149.650,00 – cf. doc. 1 junto à p.i. E) Atos impugnados: Em 16.04.2011 foram emitidas as seguintes liquidações de IMI relativas ao prédio identificado em A), todas com data limite de pagamento voluntário em 31.05.2011: i) Liquidação n.º .......003, relativa ao ano de 2007, no valor total de € 831,23, sendo € 748,25 de imposto e € 82,98 de juros compensatórios; ii) Liquidação n.º .......103, relativa ao ano de 2008, no valor total de € 646,75, sendo € 598,60 de imposto e € 48,15 de juros compensatórios e iii) Liquidação n.º .......203, relativa ao ano de 2009, no valor total de € 622,87, sendo € 598,60 de imposto e € 24,27 de juros compensatórios. – cf., respetivamente, fls. 46, 43 e 45 do PAT e fls. 4 de cada um dos processos de reclamação graciosa (RG) integrados no PAT apenso.
F) As liquidações identificadas em D) foram pagas em 30.05.2011– cf. fls. 47, 42 e 44 do PAT. G) Em 13.05.2011 o ora Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações identificadas em D) com fundamento, em síntese, que que as obras só foram concluídas em finais de 2010, não correspondendo à verdade a data de conclusão das mesmas inscritas na declaração modelo 1, conforme fls. 2 e 3 de cada um dos processos de reclamação graciosa integrados no PAT apenso que aqui se dão por reproduzidas para todos os efeitos – cf. fls. 2 e 3 de cada uma das RG integradas no PAT apenso. H) Por ofício de 16.11.2011 o ora impugnante foi notificado para efeitos de audição prévia sobre o projeto de indeferimento das reclamações graciosas referidas na alínea que antecede, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual consta, no essencial, a seguinte fundamentação: “[…] 3º). No caso dos autos, não tendo sido exigível a licença camarária, o IMI é devido a partir do ano, inclusive, da data de conclusão das obras de edificação mencionada na respectiva declaração para inscrição na matriz. 4º). O reclamante que, como foi dito, participou à matriz um prédio urbano omisso, concluído em 01/01/95 e com a idade de 16 anos, vem agora alegar que as obras apenas foram concluídas em 2010, pretendendo, consequentemente, a anulação da liquidação reclamada. 5º). Contudo, dos elementos constantes dos autos, tal não parece proceder, conforme passamos a demonstrar. 6º). Sendo que: Prédio urbano omisso é um imóvel que, não sendo novo, nunca foi avaliado e inscrito na matriz predial urbana; O referido Alvará de Licença de Construção n.° 283 respeita a uma legalização” do prédio e não à construção do mesmo, até porque do mesmo nem sequer consta o início nem o fim da validade da licença, e referindo respeitar ao processo de construção n.º 830 do ano de 1995; A planta de localização junta do dito Alvará, “destinada a projecto de construção particular”, foi emitida em 26/10/94; O número de polícia do prédio foi atribuído por despacho de 26/05/95 (fls 94); No “QUADRO RESUMO DAS CARACTERÍSTICAS DA CONSTRUÇÃO PARA EFEITOS DE AUTORIZAÇÃO DE UTILIZAÇÃO" a fls. 95 dos autos consta que, quanto ao tipo de obra, se trata de uma “legalização” e não construção nova, nem reconstrução, nem alteração, nem ampliação; Dos documentos de fls. 11 a 72 não se pode retirar que os materiais adquiridos se destinassem à conclusão das obras do prédio em causa nos autos pois, além de respeitarem também à aquisição de bens que não se destinam à construção (móveis, electrodomésticos, etc), não se encontram em nome do reclamante nem indicam o prédio a que foram destinados, tendo, muitos deles, sido emitidos para além da ora alegada data de conclusão das obras (finais de 2010). 7º). Assim, poder-se-á concluir que o alegado não se encontra comprovado e que, de facto, se tratava de um prédio urbano omisso na matriz. 8º). Por conseguinte, não assistirá razão ao reclamante, sendo de manter a liquidação de IMI […] ora reclamada. – cf. fls. 5 a 9 de cada uma das RG integradas no PAT apenso. I) Em 24.11.2011, o impugnante exerceu o direito de audição prévia, cujos termos aqui se dão por integralmente reproduzidos, invocando fundamentos idênticos aos suscitados na presente impugnação, requerendo a realização de diligência probatória de notificação de diversas entidades fornecedoras de matérias de construção alegadamente destinados ao prédio em apreço, com vista à comprovação do destino dado aos materiais a que se referem as faturas juntas à reclamação e, ainda, que fosse admitida a produção de prova testemunhal – cf. fls. 10 a 15 de cada uma das RG integradas no PAT apenso. J) Por despachos de 29.11.2011 foram indeferidas as reclamações graciosas referidas em F), com os fundamentos constantes das informações sobre os quais se encontram exarados, e cujos teores aqui se dão por integralmente reproduzidos, das quais resulta, além do mais, o seguinte: “[…] VI. Da audição prévia […] 4º). Em 24/11/2011 a reclamante veio exercer o dito direito, reiterando os fundamentos apresentados na reclamação graciosa e não acrescentando quaisquer elementos que conduzam a uma avaliação diferente. 5º). Quanto ao afirmado peio sujeito passivo de que a Administração Tributária tem o dever de presumir como verdadeiras as suas afirmações, cabendo-lhe, caso assim não entenda, provar o contrário, e quanto à sua pretensão de apresentar testemunhas, importa apenas referir que: Nos termos do n.º 1 do artº 74.º da LGT a [o] ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.” Pelo que, no caso do presente procedimento de reclamação graciosa, é ao contribuinte que cabe provar de forma inequívoca o seu alegado. Por outro lado, de acordo com a alínea e) do art.º 69.º do CPPT, no procedimento de reclamação graciosa os meios probatórios estão limitados à forma documental e aos elementos oficiais de que os serviços disponham, podendo o órgão instrutor ordenar outras diligências complementares manifestamente indispensáveis à descoberta da verdade material. Assim, tendo em conta a alínea a) do mesmo art.º 69.º do CPPT, perante a prova documental junta aos autos, não se vê que a audição de testemunhas possa contribuir para um melhor apuramento da verdade material, sendo, por isso, desnecessária. […]” – cf. docs. 3, 4 e 5 juntos à p.i. K) Em 05.12.2011 o impugnante foi notificado das decisões de indeferimento referidas na alínea que antecede – cf. fls. 20 a 22 de cada uma das RG integradas no PAT apenso. L) Dão-se aqui por reproduzidos os documentos n.ºs 6 a 66 juntos à reclamação graciosa n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso, que correspondem a faturas de aquisição, designadamente, de móveis de cozinha, roupeiros, eletrodomésticos, artigos de decoração, material elétrico e de canalização, tintas, alguns sacos de cimento, 250 tijolos, encontrando-se a maioria das faturas em nome de C......., alguma em nomes de R.......e, pontualmente, em nome do impugnante – cf. fls. 11 a 73 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. M) Em 18.11.2010 foi emitida a certificação energética em relação ao imóvel identificado em A) – cf. fls. 75 a 150 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. N) Em 23.12.2010 o ora impugnante requereu à CMC a emissão de licença de utilização imóvel identificado em A), juntando ao respetivo requerimento declaração onde se refere ao “processo de construção n.º 830 – LEGALIZAÇÃO/1997” – cf. fls. 78 a 82 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. O) Em 07.05.2010 a “A......., S.A.” declarou, para efeitos de emissão da licença de utilização a que se refere a alínea que antecede, que “o prédio … está ligado às redes públicas de abastecimento de água e de drenagem de águas residuais domésticas” – cf. fls. 89 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. P) Em novembro e dezembro de 2007 o prédio identificado em A) tinha serviço de telefone da rede fixa PT – cf. fls. 91/92 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. Q) A construção do imóvel identificado em A) teve início nos anos 90, nunca tendo sido, antes de 2010, concluído no seu interior, designadamente, nunca foi construída a cozinha, não tendo sido montados/instalados os respetivos móveis, canalizações, lava-loiças ou rede elétrica, nem foi feito teto na zona de sótão que tinha ligação direta com a sala através de uma escada, mantendo as telhas à vista do lado interior, foram colocadas portas e janelas que constituíam desperdício de outras obras, tendo sido colocado pavimento cerâmico ou de madeira em algumas das divisões, bem como revestimento cerâmico na metade inferior das paredes do corredor (hall) e sala – prova testemunhal. R) A partir de 2010, e pretendendo usar o imóvel identificado em A) para habitar depois de casar, a filha do ora impugnante, M......., realizou obras na mesma, tendo, designadamente, mudado o pavimento de madeira, nas zonas em que o mesmo existia, por se encontrar empolado e levantado da humidade, retirou todo o revestimento cerâmico existente nas paredes, substituiu todas as portas e janelas e retirou as portadas existentes que estavam degradadas, montou a cozinha desde os móveis aos eletrodomésticos, efetuou canalizações na mesma e instalação de rede de eletricidade, colocou roupeiros nos quartos, colocou teto na zona de sótão – prova testemunhal. S) A petição inicial que deu origem à presente impugnação foi apresentada neste TAF por correio eletrónico de 20.12.2011 – cf. fls. 58 do suporte físico dos autos dos autos. * Factos não provados “1) Que as obras realizadas no prédio identificado em A) “apenas tiveram como objectivo melhorar ou modernizar o já existente” (art.º 7.º da contestação). 2) Que em novembro de 2010 “o imóvel já se encontrava a ser utilizado” (art.º 9.º da contestação).” * Motivação “Motivação de facto: A decisão da matéria de facto provada efetuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório e, bem assim, com base na prova testemunhal produzida em audiência, no caso dos factos constantes das alíneas Q) e R). De facto, pese embora algumas imprecisões ou falta de total coincidência no discurso das diversas testemunhas no que se refere a pormenores sobre o que existia no edificado antes e depois das obras realizadas a partir de 2010, o certo é que os diversos depoimentos foram consistentes no sentido de criar no tribunal a convicção de que parte da casa se encontrava “em tosco”, ou seja, sem revestimento de teto no caso da parte superior, correspondente ao sótão, que, tendo ligação direta à sala através de uma escada interior, tinha a telha a descoberto, ou sem revestimento de pavimento em parte da mesma, mais resultando claro do depoimento de todas as testemunhas que a cozinha nunca foi concretizada antes de 2010, no sentido de que não tinha os elementos básicos para assim poder ser designada, por referência ao fim a que se destina, não tendo lava-loiças nem quaisquer móveis. Resultou ainda da conjugação dos depoimentos das testemunhas que as portas e janelas existentes em 2010 se encontravam “partidas e eram muito antigas” (depoimento da testemunha R.......), as quais haviam sido colocadas muitos anos antes, não em estado novo mas aproveitadas de desperdício de outras construções, tendo sido adaptadas pela testemunha A....... para colocação no imóvel em apreço. Ou seja, resultou da prova testemunhal produzida que a construção foi sendo realizada ao longo de anos, pelo impugnante com a ajuda de familiares (o caso da testemunha A......., seu cunhado), em parte com recurso a materiais usados, tendo em vista a futura utilização para habitação de um dos dois filhos, mas sem que a mesma tenha sido efetivamente concluída antes de 2010, em condições de ser utilizada para efeitos habitacionais, apesar de, na parte exterior, ter a aparência de uma habitação. Quanto aos factos julgados não provados, resultam, designadamente, do facto de ter sido criada no a convicção de factos que não são compatíveis com aqueles, designadamente que as obras realizadas no prédio “apenas tiveram como objectivo melhorar ou modernizar o já existente” (ainda que se possa dizer que retirar revestimento cerâmico de paredes de um corredor ou sala visa, de facto, “modernizar”, o mesmo não se pode dizer da montagem de uma cozinha, com os respetivos móveis, lava-loiças, fogão, ou da instalação das tubagens destinadas à instalação de eletricidade ou de água numa cozinha). Por outro lado, o facto de ser ver um estendal à porta ou uma antena de televisão na casa numa fotografia captada em novembro de 2010, não invalida o que se disse e não permite concluir, perentoriamente como faz a Fazenda Pública, que, nessa data “o imóvel já se encontrava a ser utilizado”. De facto, também neste ponto, resulta da conjugação dos depoimentos prestados que, no que respeita a eletricidade existiam uns fios pendurados, soltos e que até 2010 a casa era utilizada pelo impugnante para guardar ferramentas agrícolas e produtos resultantes da produção agrícola do terreno envolvente (depoimento de A......., que esclareceu que o impugnante passava ali a maior parte do seu tempo livre cultivando no terreno envolvente, e de R......., tendo este último mencionado, inclusivamente, que a parte do sótão era usada como celeiro). Pese embora não tenha sido mencionado expressamente, a razão da existência de uma antena de captação de imagem de tv pode ser de mero entretenimento do impugnante nas pausas da sua atividade agrícola ou do tempo em que o filho deste lá pernoitou, no ano de 2007, aquando da realização de obras na casa dos pais (cf. o depoimento de M.......). Quanto ao estendal, a fotografia a que a Fazenda Pública se refere não evidencia que o mesmo se encontre a ser utilizado, muito pelo contrário, uma vez que por baixo do mesmo se encontra um amontoado de pedras (desperdício).” * II.2 - De direito In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por J....... (falecido e agora representado pelos herdeiros habilitados P....... e outros), contras as liquidações de IMI dos anos de 2007, 2008 e 2009, emitidas em relação ao prédio inscrito na matriz predial da Freguesia de Alcabideche sob o artigo 1.... Na impugnação o ora Recorrido, alegou em síntese, que, em 1994 iniciou uma construção clandestina para a qual obteve, em 26.03.1997 o alvará de licença de construção/legalização n.º 283, mas que as obras só tiveram o seu “impulso final” já nos finais de 2009, prolongando-se a construção durante o ano de 2010, tendo sido requerida a licença de utilização em 29.12.2010, e que só “por lapso da pessoa que preencheu” foi indicada na declaração mod. 1 de IMI a data de 01.01.1995 como data da conclusão das obras. Acrescenta que o serviço de finanças não podia ter prescindido da produção da prova requerida em sede de audição prévia para vir, depois, a pôr em causa a utilização dos materiais constantes das faturas juntas à reclamação graciosa. Conclui referindo que o que releva para efeitos da al. a) do n.º 1 do art.º 10º do CIMI, e para efeitos de liquidação de IMI, é a data da emissão da licença de utilização e, ainda que se atendesse à al. b) do n.º 1 do mesmo artigo, o que releva é a data da entrega da declaração de inscrição matricial e não a declarada data de conclusão de obras, a qual “[é] irrelevante para efeitos desta presunção”, pelo que as liquidações em apreço são ilegais por violação das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 10º e a alínea c) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IMI. A Fazenda Pública, em contestação, defendeu a legalidade das liquidações e a consequente improcedência da impugnação, defendendo que o impugnante não logrou fazer prova do por si alegado. O Tribunal a quo concluiu pela procedência da presente impugnação judicial, considerando verificado o erro nos pressupostos de facto no que se refere à data da conclusão das obras para efeito de aplicação da presunção prevista na al. b) do n.º 1 do artigo 10º do CIMI, em consequência do que determinou a anulação das liquidações impugnadas. A Recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Discorda a Fazenda Pública do entendimento sufragado na sentença recorrida, com julgamento procedente, porquanto no seu entender, empreende a mesma, errónea apreciação dos factos pertinentes para efeitos de decisão, com violação do disposto nos artigos 9º do Código do IMI e 74.º da LGT, incorrendo por essa via em erro de julgamento de facto e de direito. Mas será assim? Conforme delimitado pelo Tribunal a quo a questão essencial nos presentes autos reconduz-se a determinar da legalidade, no referente aos pressupostos de facto, dos atos de liquidação de IMI relativos aos anos de 2007, 2008 e 2009, por assentarem na consideração de que a conclusão das obras no imóvel identificado nos autos ocorreu no ano de 1995, tendo concluído o Tribunal a quo ter resultado da conjugação da prova documental com a prova testemunhal que as obras foram concluídas no ano de 2010 e não no ano de 1995. Do erro de julgamento de facto É entendimento da Recorrente, resultar da conjugação da prova produzida nos presentes autos de impugnação, documental e testemunhal, que o imóvel reunia já em momento anterior a 2010 condições de servir o fim para o qual foi destinado, conforme declaração em 1995 do Impugnante. E mesmo que assim se não entenda, considera a Recorrente não resultar da conjugação da prova documental e testemunhal, para que nos remete a sentença recorrida, a prova efetiva, a cargo do Impugnante, de que a conclusão das obras de edificação a que apela a alínea c) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IMI ocorreu em 2010 e não em 1995. Defende a Recorrente, que dos factos levados ao probatório Q) e R) decorre apenas que, no referente ao interior do prédio em questão, i) não se encontrava a divisão da cozinha apta a ser utilizada por não ter sido concluída, com a instalação interior de energia eléctrica e colocação de móveis e electrodomésticos, e ii) que o sótão não tinha tecto. Entende a Recorrente, que, de tais factos não se pode concluir que as obras no imóvel foram concluídas em 2010, pois que se refere o facto assente em R) tão-só à cozinha, expressão de uma mera opção do Impugnante que, não utilizando o imóvel como habitação, apesar de o mesmo a tal fim se destinar, e para tal fim se encontrar apto, decidiu não concluir a cozinha, com colocação de móveis e instalação de eletrodomésticos. Para a Recorrente, o facto referente ao sótão, é meramente residual na consideração da conclusão das obras ou não no ano de 2010, uma vez que o sótão é, não raras vezes, a zona menos utilizada da casa, senão mesmo desutilizada, não dependendo a consideração da conclusão das obras do imóvel da colocação ou não de tecto no sótão, quando todas as restantes obras no imóvel estão concluídas. Continua a Recorrente, dizendo, que, as obras a que se refere a alínea R) são obras de melhoria e conservação do imóvel e não obras de conclusão do imóvel, a saber: i) mudança do pavimento de madeira – se foi mudado é porque já existia, e factos supervenientes impuseram a sua mudança, a saber, a degradação provocada pelo decurso dos anos e pela humidade ; ii) retirada do revestimento cerâmico existente nas paredes, o que supõe pretender o impugnante em 2010 diferente revestimento daquele com que foi concluído o imóvel; iii) substituição das portas e janelas, por virtude da degradação que ostentavam; iv) colocação de roupeiros nos quartos, facto que nada nos diz quanto à conclusão das obras. Conclui, com base em tais factos assentes nas alíneas Q) e R) não resultar provado que a conclusão do imóvel tenha ocorrido em 2010, mas apenas que, decidindo o Impugnante afetar o imóvel, já concluído antes, à habitação efetiva da sua descendente, por altura do seu casamento, empreendeu no mesmo obras de melhoria e de alteração, com a aquisição de eletrodomésticos e móveis, que não de estrutura ou de finalização da obra – de que são exemplo a colocação de roupeiros nos quartos e a colocação de eletrodomésticos e de móveis na cozinha – e a obras de conservação – de que são exemplo a substituição do revestimento das paredes e das portas e janelas, já existentes no imóvel, motivada pela degradação destas. Mais refere a Recorrente, ser relevante o depoimento de M....... em relação ao estado do imóvel, antes e depois das obras referidas nas alíneas Q) e R), situando-se, pois, temporalmente em período anterior e posterior ao ano de 2010. No entender da Recorrente, as restantes testemunhas ouvidas (duas, a saber, R.......e A.......) descrevem o estado do imóvel, de forma contraditória com o depoimento prestado pela primeira testemunha - a mais próxima dos factos em apreço nos presentes autos, porquanto interveniente principal nas alterações efetuadas na casa num período de tempo que extravasa o ano de 2010 - , porque o seu depoimento está circunscrito ao período temporal com início em 2010, altura em que as obras de remodelação/conservação se haviam já iniciado com a retirada do chão, dos revestimentos das paredes, e demais intervenções destinadas a introduzir as melhorias necessárias à habitação – neste sentido, depoimento de R......., que refere descrição do imóvel reportada a meados do ano de 2010, bem como o depoimento de A....... que refere descrição do imóvel reportada também a Abril de 2010. Por tal motivo, considera a Recorrente, quanto ao tema do estado do imóvel antes das obras, configurarem-se tais depoimentos destituídos da necessária pertinência, com consequente nulo valor probatório, por contraditórios e claramente restritos a período temporal em que as obras, como aceita a sentença recorrida, já se haviam seguramente iniciado, pelo que, os factos Q) e R) não podem ser considerados provados por referência a tais depoimentos, mais se impondo ser desconsideradas referências feitas na douta sentença a tais depoimentos. Adicionalmente, defende a Recorrente, que deve ter-se em consideração que, contrariamente ao constante no probatório, e conforme prova testemunhal a que se apela, as obras alegadamente realizadas pelo Impugnante na cozinha consubstanciaram-se na colocação de armários, eletrodomésticos, e na colocação de um exaustor no lugar de uma chaminé antiga (aos 30:35 do depoimento da testemunha M.......) - facto que deverá constar do probatório, e que não se inclui seguramente no conceito de obras ínsito no comando normativo do artigo 9º do Código do IMI em causa nos presentes autos. Mais aduz a Recorrente, que, foi ainda admitido pela identificada testemunha que as obras a que se refere no seu depoimento se reconduzem a obras de que não são de construção, porque não foi construído nada – aos 40:55 da gravação áudio – facto a aditar ao probatório. Na opinião da Recorrente, deverá ser incluído no probatório, o facto mencionado na sentença recorrida, no segmento dos factos não provados, de acordo com o qual durante o ano de 2007 pernoitou no imóvel o filho do Impugnante por ocasião da realização de obras na casa dos pais (aos 16:15 e 39:05 da gravação áudio do depoimento de M.......). E ainda confirmado pelo depoimento da testemunha M......., aos 14:50 da gravação áudio, devendo, pois, ser aditado ao probatório, o facto de que em momento anterior a 2010, o imóvel dispunha de sanitários aptos a serem utilizados, com fornecimento de água por meio de furo. Mais devendo, no entender da Recorrente, ser incluído no probatório o facto seguinte: já habitando o imóvel de forma permanente, a filha do Impugnante e sua família utilizaram no seu dia-a-dia a água do furo, pois que apenas por volta de 2014, por ocasião do nascimento do primeiro filho do casal, contrataram os serviços públicos de fornecimento de água (cf. depoimento de R......., aos 55:48 da gravação áudio. Mais alega a Recorrente, que, considerando a declaração do próprio Impugnante de conclusão das obras em 1995, conforme facto constante da alínea C) do probatório da sentença, ao Impugnante se impunha provar, de forma inequívoca, o facto em que assenta a impugnação dos atos de liquidação de IMI e que é contrário ao por si declarado anteriormente. Defende ainda a Recorrente, que não é à AT que incumbe fazer a prova de que as obras se encontravam concluídas em determinada data, mas sim ao Impugnante que compete fazer a prova inequívoca e sem margem para dúvidas de que, contrariamente ao por si declarado em 2011, as obras de conclusão do imóvel, e não quaisquer outras pontuais obras decorridas no imóvel, se concluíram em 2010, o que entendemos não resulta provado nos autos. Para a Recorrente, da prova documental resulta o inverso, nomeadamente a licença camarária mencionada na alínea C) do probatório refere-se expressamente à legalização da construção do prédio e não à construção do mesmo, da mesma não constando o início ou o fim da validade da licença, por se referir ao processo de construção n.º 830 decorrido no ano de 1995 (vide factos das alíneas C) e H) do probatório). Consta dos autos de reclamação graciosa, a fls. 94, ter sido atribuído o número de polícia ao imóvel por despacho de 26/05/1995, facto pertinente para efeitos da aptidão do imóvel para ser utilizado como prédio habitacional, com localização definida e receção de comunicações postais. Alega, que, tinha já em 2007 o imóvel serviço de telefone da rede fixa PT, conforme alínea P) do probatório. Diz ainda a Recorrente, que, do facto vertido na alínea L), ainda que conjugado com os demais, não decorre que tenham as obras sido concluídas em 2010, uma vez que em causa estão, por um lado, móveis e eletrodomésticos que em nada contendem com a data da conclusão da obra, e por outro lado, material elétrico e de canalização, bem como tinta e afins, destinados a trabalhos de melhoria e de conservação do imóvel. Conclui, no sentido que, nos termos do disposto no n.º 1 artigo 74º da LGT, o ónus da prova dos factos constitutivos do direito do Impugnante recai sobre si, pelo que, não se constituindo a conclusão das obras de edificação do imóvel, para efeitos do disposto no artigo 9.º do Código do IMI, como um facto provado nos presentes autos, contra si terá de ser a presente impugnação julgada. Vejamos. Quanto à impugnação e o aditamento à matéria de facto Relativamente à decisão da matéria de facto, insurge-se a Recorrente, por um lado, quanto a alguns factos que foram dados como provados na sentença recorrida, e, por outro, pugna pelo aditamento ao probatório de outros factos que ali não ficaram consignados. No que diz respeito às regras da impugnação da matéria de facto e à apreciação da prova, vigora no processo tributário português, o regime jurídico estabelecido para o processo civil, por força do disposto no artigo 2º, alínea e) do CPPT. Fazendo um breve enquadramento legal das regras a que a Recorrente está sujeita para impugnar a matéria de facto e dos poderes do TCA para a sua apreciação há que trazer à colação o n.º 1 do artigo 662º e o artigo 640º, ambos do CPC. Resulta da conjunção daqueles normativos que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto se a prova produzida impuser decisão diversa, conquanto o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados e indique os concretos meios probatórios que os demonstram. Assim, para que o TCA possa proceder à alteração da matéria de facto, esses meios de prova devem conduzir e impor uma decisão diversa da proferida, de molde a concluir-se que a 1ª instância incorreu em erro de apreciação das provas. De salientar, porém, que a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no artigo 607º, n. º5 do CPC. Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350º, nº 1, 358º, 371º e 376º, todos do CC, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais. Na verdade, constitui dado adquirido o de que existem inúmeros aspetos comportamentais dos depoentes que não são passíveis de ser registados numa gravação simples áudio. Tal como já era apontado por Eurico Lopes Cardos os depoimentos não são só palavras, nem o seu valor pode ser medido apenas pelo tom em que foram proferidas. Todos sabemos que a palavra é só um meio de exprimir o pensamento e que, por vezes, é um meio de ocultar. A mímica e todo o aspeto exterior do depoente influem, quase tanto como as suas palavras, no crédito a prestar-lhe e como tal apreendidos ou percecionados por outro Tribunal que pretenda fazer a reapreciação da prova testemunhal, sindicando os termos em que a mesma contribuiu para a formação da convicção do julgador, perante o qual foi produzida (cfr. BMJ n.º 80, págs. 220 e 221). Como tal, sempre o juiz perante o qual foram prestados os depoimentos estará em posição privilegiada em termos de recolha dos elementos e sua posterior ponderação, nomeadamente com a devida articulação de toda a prova oferecida, de que decorre a convicção plasmada na decisão proferida sobre a matéria de facto. Em conformidade, a convicção resultante de tal articulação global, evidencia-se como sendo de difícil destruição, principalmente quando se pretende pô-la em causa através de indicações parcelares, ou referências meramente genéricas que o impugnante possa fazer, como contrárias ao entendimento expresso. Com efeito e como tem vindo a ser entendimento jurisprudencial consensual o depoimento oral de uma testemunha é formado por um complexo de situações e factos em que sobressai o seu porte, as suas reações imediatas, o sentido dado à palavra e à frase, o contexto em que é prestado o depoimento, o ambiente gerado em torno da testemunha, o modo como é feito o interrogatório e surge a resposta, tudo contribuindo para a formação da convicção do julgador. Segundo a lição que se extrai dos ensinamentos de Enrico Altavilla "… o interrogatório como qualquer testemunho, está sujeito à crítica do juiz, que poderá considerá-lo todo verdadeiro ou todo falso, mas poderá também aceitar como verdadeiras certas partes e negar crédito a outras …" (in: "Psicologia Judiciária", vol. II, Coimbra, 3.ª edição, pág. 12). Daí que a convicção do tribunal se forma de um modo dialético, pois, para além dos dados objetivos fornecidos pelos documentos e outras provas produzidas nos autos, importa atender também à análise conjugada das declarações produzidas e dos depoimentos das testemunhas, em função das razões de ciência, da imparcialidade ou falta dela, das certezas e ainda das lacunas, das contradições, das hesitações, das inflexões de voz, da serenidade, dos “olhares de súplica” para alguns dos presentes, da “linguagem silenciosa e do comportamento”, da própria coerência de raciocínio e de atitude demonstrados, da seriedade e do sentido de responsabilidade evidenciados, das coincidências e inverosimilhanças que transpareçam no decurso da audiência de julgamento entre depoimentos e demais elementos probatórios. Ao invés do que acontece nos sistemas da prova legal em que a conclusão probatória está prefixada legalmente, nos sistemas da livre apreciação da prova, como o nosso, o julgador detém a liberdade de formar a sua convicção sobre os factos, objeto da discussão em sede de julgamento, com base apenas no juízo que se fundamenta no mérito objetivamente concreto do caso, na sua individualidade histórica, adquirido representativamente no processo. Note-se, contudo, que este sistema não significa puro arbítrio por parte do julgador. É que este pese embora livre no seu exercício de formação da sua convicção não está isento ou eximido de indicar os fundamentos onde aquela assentou por forma a que, com recurso às regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquele processo de formação da convicção sobre a prova ou não prova daquele facto, permitindo, desta feita, sindicar-se o processo racional da própria decisão. A nossa lei processual determina e faz impender sobre o julgador um ónus de objetivação da sua convicção, através da exigência da fundamentação da matéria de facto (da factualidade provada e da não provada), devendo aquele analisar criticamente as provas e especificar os fundamentos que foram decisivos para a sua convicção. Deste modo, a alteração da matéria de facto pelo Tribunal ad quem tem lugar nos casos de manifesta desconformidade entre as provas produzidas e a decisão proferida, traduzida num erro na apreciação das provas, que implica uma decisão diversa. A sentença recorrida fundamentou a sua decisão quanto à matéria de facto no exame dos elementos documentais constantes dos autos bem como no depoimento testemunhal que teve lugar em sede da respetiva audiência de inquirição de testemunhas. Nesse sentido, escreve-se na decisão objeto de recurso, que: “A decisão da matéria de facto provada efetuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório e, bem assim, com base na prova testemunhal produzida em audiência, no caso dos factos constantes das alíneas Q) e R). De facto, pese embora algumas imprecisões ou falta de total coincidência no discurso das diversas testemunhas no que se refere a pormenores sobre o que existia no edificado antes e depois das obras realizadas a partir de 2010, o certo é que os diversos depoimentos foram consistentes no sentido de criar no tribunal a convicção de que parte da casa se encontrava “em tosco”, ou seja, sem revestimento de teto no caso da parte superior, correspondente ao sótão, que, tendo ligação direta à sala através de uma escada interior, tinha a telha a descoberto, ou sem revestimento de pavimento em parte da mesma, mais resultando claro do depoimento de todas as testemunhas que a cozinha nunca foi concretizada antes de 2010, no sentido de que não tinha os elementos básicos para assim poder ser designada, por referência ao fim a que se destina, não tendo lava-loiças nem quaisquer móveis. Resultou ainda da conjugação dos depoimentos das testemunhas que as portas e janelas existentes em 2010 se encontravam “partidas e eram muito antigas” (depoimento da testemunha R.......), as quais haviam sido colocadas muitos anos antes, não em estado novo mas aproveitadas de desperdício de outras construções, tendo sido adaptadas pela testemunha A....... para colocação no imóvel em apreço. Ou seja, resultou da prova testemunhal produzida que a construção foi sendo realizada ao longo de anos, pelo impugnante com a ajuda de familiares (o caso da testemunha A......., seu cunhado), em parte com recurso a materiais usados, tendo em vista a futura utilização para habitação de um dos dois filhos, mas sem que a mesma tenha sido efetivamente concluída antes de 2010, em condições de ser utilizada para efeitos habitacionais, apesar de, na parte exterior, ter a aparência de uma habitação. Quanto aos factos julgados não provados, resultam, designadamente, do facto de ter sido criada no a convicção de factos que não são compatíveis com aqueles, designadamente que as obras realizadas no prédio “apenas tiveram como objectivo melhorar ou modernizar o já existente” (ainda que se possa dizer que retirar revestimento cerâmico de paredes de um corredor ou sala visa, de facto, “modernizar”, o mesmo não se pode dizer da montagem de uma cozinha, com os respetivos móveis, lava-loiças, fogão, ou da instalação das tubagens destinadas à instalação de eletricidade ou de água numa cozinha). Por outro lado, o facto de ser ver um estendal à porta ou uma antena de televisão na casa numa fotografia captada em novembro de 2010, não invalida o que se disse e não permite concluir, perentoriamente como faz a Fazenda Pública, que, nessa data “o imóvel já se encontrava a ser utilizado”. De facto, também neste ponto, resulta da conjugação dos depoimentos prestados que, no que respeita a eletricidade existiam uns fios pendurados, soltos e que até 2010 a casa era utilizada pelo impugnante para guardar ferramentas agrícolas e produtos resultantes da produção agrícola do terreno envolvente (depoimento de A......., que esclareceu que o impugnante passava ali a maior parte do seu tempo livre cultivando no terreno envolvente, e de R......., tendo este último mencionado, inclusivamente, que a parte do sótão era usada como celeiro). Pese embora não tenha sido mencionado expressamente, a razão da existência de uma antena de captação de imagem de tv pode ser de mero entretenimento do impugnante nas pausas da sua atividade agrícola ou do tempo em que o filho deste lá pernoitou, no ano de 2007, aquando da realização de obras na casa dos pais (cf. o depoimento de M.......). Quanto ao estendal, a fotografia a que a Fazenda Pública se refere não evidencia que o mesmo se encontre a ser utilizado, muito pelo contrário, uma vez que por baixo do mesmo se encontra um amontoado de pedras (desperdício).” Ora, segundo os ensinamentos de M. Teixeira de Sousa “… o tribunal deve indicar os fundamentos suficientes para que, através das regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquela convicção sobre o julgamento do facto provado ou não provado. A exigência da motivação da decisão não se destina a obter a exteriorização das razões psicológicas da convicção do juiz, mas a permitir que o juiz convença os terceiros da correcção da sua decisão. Através da fundamentação, o juiz passa de convencido a convincente …” (in: “Estudos sobre o novo Processo Civil”, Lex, Lx 1997, pág. 348). Neste sentido cfr. Acd do TCA proferido em 15/11/2018, no âmbito do processo nº 02790/11.6BEPRT, disponível in: www.dgsi.pt.. À luz desta perspetiva temos que se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção. Presentes os considerandos que antecedem e na sequência dos mesmos temos que para que possa ser atendida nesta sede a divergência quanto ao decidido em 1.ª instância no julgamento de facto deverá ficar demonstrado, pelos meios de prova indicados pelo recorrente, a ocorrência de um erro na apreciação do seu valor probatório, exigindo-se, contudo e para tanto, que tais elementos de prova sejam inequívocos quanto ao sentido pretendido por quem recorre, ou seja, neste domínio, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, o que significa que o Recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida. Analisadas as conclusões de recurso, concatenadas com o corpo das alegações, verifica-se que a discordância da Recorrente na conclusão V., se traduz no entendimento de que não podem ser considerados provados quaisquer factos por referência aos depoimentos das testemunhas ouvidas, R.......e A......., quanto ao tema do estado do imóvel antes das obras, pois os mesmos são, no entender da Recorrente, destituídos da necessária pertinência, com consequente nulo valor probatório, por claramente contraditórios com o depoimento da testemunha M......., filha do Impugnante e interveniente permanente e principal do processo de conservação e remodelação do imóvel. Assim, considera a Recorrente que os factos Q) e R) não podem ser considerados provados por referência a tais depoimentos. Sem qualquer razão, entende este Tribunal. Com efeito, ouvidos os mencionados depoimentos, resulta claro que o seu conteúdo é exatamente aquele que consta da fundamentação da decisão de facto, não se verificando por isso – e ao contrário do que é sugerido em sede de recurso – que, em abstrato, não se mostre apto para a prova dos factos em questão. Pelo contrário. O que resulta provado é exatamente aquilo que resulta do depoimento dessas mesmas testemunhas a qual, o tribunal recorrido, como se viu, considerou idónea, coerente e credível. E, foi nesses depoimentos que assentou a sua convicção. Ora, atento o já mencionado princípio da livre apreciação da prova, nada obsta a que a convicção do tribunal assente em determinadas testemunhas, sejam elas quem for. O que se exige é que essa convicção seja devidamente fundamentada e obedeça a regras de experiência comum e a critérios de razoabilidade e lógica. O que, como também se viu, se verifica no caso concreto. A crítica à convicção do tribunal que tem como único fundamento uma convicção distinta da do julgador – que é o que ocorre no caso concreto – não releva para efeitos de alteração da decisão de facto. E, não basta demonstrar que da prova produzida pode resultar uma outra realidade. É necessário demonstrar que a prova produzida impõe decisão distinta. E tal, decididamente, e por aquilo que se deixa dito, não se verifica no caso concreto. Ora, a decisão do julgador, porque devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção. In casu o Juiz do Tribunal a quo levou ao probatório os factos que resultaram provados e aqueles que considerou como não provados em função do exame crítico dos elementos documentais constantes dos autos, bem como por depoimento testemunhal que teve lugar em sede da respetiva audiência de inquirição de testemunhas. Prevalece assim, a convicção do julgador. Em suma, não há qualquer erro de julgamento. Na conclusão VI., a Recorrente defende que devia constar do probatório, conforme depoimento da testemunha M......., filha do Impugnante que no imóvel passou a ter a sua habitação permanente, que as obras alegadamente realizadas pelo Impugnante na cozinha se consubstanciaram na colocação de armários, eletrodomésticos, e na colocação de um exaustor no lugar de uma chaminé antiga e ainda que as obras a que se refere no seu depoimento se reconduzem a obras que não são de efetiva construção, porque não foi construído nada. Mais alega a Recorrente, na conclusão VII. do recurso, que, “deverão ser incluídos no probatório os seguintes factos: i) durante o ano de 2007 pernoitou no imóvel o filho do impugnante por ocasião da realização de obras na casa dos pais; ii) em momento anterior a 2010 o imóvel dispunha de sanitários aptos a serem utilizados, com fornecimento de água por meio de furo, e o imóvel dispunha ainda de electricidade; iii) já habitando o imóvel de forma permanente, a filha do impugnante e sua família utilizaram no seu dia-a-dia a água do furo, pois que, apenas por volta de 2014, por ocasião do nascimento do primeiro filho, contrataram os serviços públicos de fornecimento de água.” Os depoimentos testemunhais, que a ora Apelante pretende que sejam agora valorados diversamente do que o foram pela Senhora Juíza a quo, de molde a levarem à alteração da matéria de facto, são, consabidamente, elementos de prova a apreciar livremente pelo tribunal (arts. 396º do CC e 655º, n.º 1, do CPC). Se o julgador de 1ª instância entendeu valorar diferentemente da ora Recorrente tais depoimentos, não pode este Tribunal pôr em causa, de ânimo leve, a convicção daquele, livremente formada, tanto mais que dispôs de outros mecanismos de ponderação da prova global que este tribunal ad quem não detém aqui (v.g. a inquirição presencial das testemunhas). Importará averiguar se o tribunal a quo incorreu, de facto, num erro ostensivo na apreciação da prova, numa apreciação totalmente arbitrária das provas produzidas em audiência de julgamento, ignorando ou afrontando diretamente as mais elementares regras da experiência, em termos de se poder dizer que existe uma flagrante desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e a decisão do tribunal recorrido sobre matéria de facto. Tendo-se procedido à audição integral do CD em que ficaram registados os depoimentos prestados em audiência de julgamento pelas testemunhas é de entender que o tribunal de 1ª instância não dispunha de elementos suficientes para responder em termos diferentes daqueles em que o fez. De sublinhar, neste conspecto, que em nada releva o aduzido nas referidas conclusões, porquanto são alegações genéricas e sem qualquer substanciação, donde sem o necessário cumprimento dos pressupostos legais. Destarte, tudo visto e ponderado e sem necessidade de outras considerações adicionais, improcede, na íntegra, o aduzido erro de julgamento de facto, e natural e necessariamente o reputado aditamento por substituição, com a consequente manutenção da factualidade não provada nos moldes e exatos termos fixados pelo Tribunal a quo. Estabilizada, assim, a matéria de facto, prossigamos. Do erro de julgamento na aplicação do direito Importa aferir se o Tribunal a quo errou ao considerar verificado o erro nos pressupostos de facto no que se refere à data da conclusão das obras para efeito de aplicação da presunção prevista na al. b) do n.º 1 do artigo 10º do CIMI. Regressando à factualidade considerada como provada pelo Tribunal a quo, a este propósito resulta assente o seguinte: - O impugnante é proprietário do prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia de Alcabideche, concelho de Cascais, sob o artigo n.º 1… – cf. docs. 1 e 2 juntos à p.i. - Em 26.03.1997 foi emitido pela Câmara Municipal de Cascais (CMC) o “Alvará de Licença de Construção n.º 283 LEGALIZAÇÃO”, relativo ao prédio identificado em a) onde se refere, além do mais, que o mesmo “apresenta as seguintes características: Área de construção 202,46 m2 […] N.º de pisos 2 […] Não tem condicionamentos” – cf. fls. 9 da reclamação graciosa (RG) n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - Em 06.01.2011 o impugnante apresentou a declaração para inscrição na matriz (modelo 1 do IMI) do prédio referido em A), mencionando na mesma, além do mais, tratar-se de um “Prédio Omisso” com idade de “15 anos”, com a data de início das obras em 1995 e conclusão das mesmas de 1995 – cf. fls. 39 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - Na sequência da declaração identificada na alínea que antecede foi efetuada a avaliação do prédio da qual resultou o valor patrimonial tributário (VPT) de € 149.650,00 – cf. doc. 1 junto à p.i - Em 13.05.2011 o ora Impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações com fundamento, em síntese, que que as obras só foram concluídas em finais de 2010, não correspondendo à verdade a data de conclusão das mesmas inscritas na declaração modelo 1, conforme fls. 2 e 3 de cada um dos processos de reclamação graciosa integrados no PAT apenso que aqui se dão por reproduzidas para todos os efeitos – cf. fls. 2 e 3 de cada uma das RG integradas no PAT apenso. - Dão-se aqui por reproduzidos os documentos n.ºs 6 a 66 juntos à reclamação graciosa n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso, que correspondem a faturas de aquisição, designadamente, de móveis de cozinha, roupeiros, eletrodomésticos, artigos de decoração, material elétrico e de canalização, tintas, alguns sacos de cimento, 250 tijolos, encontrando-se a maioria das faturas em nome de C......., alguma em nomes de R.......e, pontualmente, em nome do impugnante – cf. fls. 11 a 73 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - Em 18.11.2010 foi emitida a certificação energética em relação ao imóvel em causa – cf. fls. 75 a 150 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - Em 23.12.2010 o ora impugnante requereu à CMC a emissão de licença de utilização imóvel em causa, juntando ao respetivo requerimento declaração onde se refere ao “processo de construção n.º 830 – LEGALIZAÇÃO/1997” – cf. fls. 78 a 82 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - Em 07.05.2010 a “A......., S.A.” declarou, para efeitos de emissão da licença de utilização a que se refere a alínea que antecede, que “o prédio … está ligado às redes públicas de abastecimento de água e de drenagem de águas residuais domésticas” – cf. fls. 89 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - Em novembro e dezembro de 2007 o prédio em causa tinha serviço de telefone da rede fixa PT – cf. fls. 91/92 da RG n.º 1503201104005325 integrada no PAT apenso. - A construção do imóvel em causa teve início nos anos 90, nunca tendo sido, antes de 2010, concluído no seu interior, designadamente, nunca foi construída a cozinha, não tendo sido montados/instalados os respetivos móveis, canalizações, lava-loiças ou rede elétrica, nem foi feito teto na zona de sótão que tinha ligação direta com a sala através de uma escada, mantendo as telhas à vista do lado interior, foram colocadas portas e janelas que constituíam desperdício de outras obras, tendo sido colocado pavimento cerâmico ou de madeira em algumas das divisões, bem como revestimento cerâmico na metade inferior das paredes do corredor (hall) e sala – prova testemunhal. - A partir de 2010, e pretendendo usar o imóvel identificado em A) para habitar depois de casar, a filha do ora impugnante, M......., realizou obras na mesma, tendo, designadamente, mudado o pavimento de madeira, nas zonas em que o mesmo existia, por se encontrar empolado e levantado da humidade, retirou todo o revestimento cerâmico existente nas paredes, substituiu todas as portas e janelas e retirou as portadas existentes que estavam degradadas, montou a cozinha desde os móveis aos eletrodomésticos, efetuou canalizações na mesma e instalação de rede de eletricidade, colocou roupeiros nos quartos, colocou teto na zona de sótão – prova testemunhal. Factos não provados: - Que as obras realizadas no prédio em causa “apenas tiveram como objectivo melhorar ou modernizar o já existente” (art.º 7.º da contestação). - Que em novembro de 2010 “o imóvel já se encontrava a ser utilizado” (art.º 9.º da contestação). *** A questão essencial que se coloca nos autos reconduz-se à de saber se os atos de liquidação impugnados (IMI de 2007, 2008 e 2009), por assentarem na consideração de que as obras no imóvel foram concluídas no ano de 1995, e não no final do ano de 2010 (altura em que foi requerida a licença de utilização), padecem do erro nos pressupostos de facto que lhe vem assacado. Vejamos. Para a decisão da causa, releva o que dispõem os artigos 9º (início da tributação) e 10º (data de conclusão dos prédios urbanos), ambos do Código do IMI. Resulta da al. c) do n.º 1 do art.º 9.º que o imposto é devido a partir o ano, inclusive, da conclusão das obras de edificação, de melhoramentos ou de outras alterações que hajam determinado a variação do valor patrimonial tributário de um prédio. Por sua vez, o mencionado artigo 10.º dispõe do seguinte modo: “1- Os prédios urbanos presumem-se concluídos ou modificados na mais antiga das seguintes datas: a) Em que for concedida licença camarária, quando exigível; b) Em que for apresentada a declaração para inscrição na matriz com indicação da data da conclusão das obras; c) Em que se verificar uma qualquer utilização, desde que a título não precário; d) Em que se tornar possível a sua normal utilização para os fins a que se destina. 2- O chefe de finanças da área da situação dos prédios fixa, em despacho fundamentado, a data da conclusão ou modificação dos prédios, nos casos não previstos no número anterior e naqueles em que as presunções nele enunciadas não devam relevar, com base em elementos de que disponha, designadamente os fornecidos pelos serviços da administração fiscal, pela câmara municipal ou resultantes de reclamação dos sujeitos passivos.” Assim, relativamente aos prédios novos, melhorados, ampliados, ou que, qualquer forma, tenham sido objeto de alteração que determina variação do respetivo valor patrimonial, o imposto é devido, pela totalidade, no próprio ano em que tais factos tenham ocorrido – cf. artigo 9º, n.º 1, alínea c) do Código do IMI. A determinação da data da conclusão ou da alteração de um prédio urbano tem relevância para determinar o termo do para apresentar a declaração modelo 1, prevista no artigo 13.º, e também para determinar o ano do início da sujeição a IMI. Como bem entendeu o Tribunal a quo, “… a menção da data da conclusão das obras na declaração modelo 1 de IMI por si apresentada, não pode fazer funcionar a presunção contida na alínea b) do n.º 1 do artigo 10º do CIMI, operando para aferir da mais antiga das datas em que se presume concluído ou melhorado um prédio urbano, por não corresponder à verdade, tendo ocorrido erro no respetivo preenchimento, uma vez que as obras só forma efetivamente concluídas em finais do ano de 2010”. Ora, in casu, não vindo documentada nos autos a data da emissão da licença de utilização, mas apenas o requerimento da mesma em dezembro de 2010, a presunção prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 10º do CIMI, que se refere à data em que foi emitida a licença camarária, quando exigível, não pode funcionar no caso, precisamente, por falta deste elemento à data da entrega da modelo 1. Importa, por isso, apurar a efetiva data de conclusão das obras, sendo esta a que deve valer para determinação do início do período de tributação, tal como determina a alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IMI. Pois bem, será que a prova produzida nos autos permite concluir que as mencionadas obras foram concluídas no ano de 2010, como alega o Impugnante (ora Recorrido) e concluiu o Tribunal a quo? O Tribunal recorrido entendeu, que, a conjugação da prova documental com a prova testemunhal produzida em audiência, aponta decisivamente no sentido de que as referidas obras do prédio foram concluídas no ano de 2010, e não no ano de 1995. Ciente do que se vem de expor, e após exame dos argumentos esgrimidos no presente recurso jurisdicional, adiante-se, desde já, que não assiste razão à Recorrente. Desde logo, como refere o Tribunal a quo “apesar de o alvará de licença de construção emitido pela Câmara Municipal de Cascais em 26.03.1997, se referir a processo de “legalização”, não permite concluir, sem mais, que o imóvel tinha todas as obras concluídas, no sentido de se encontrar apto ao fim a que se destinava – habitação (se assim fosse, questiona-se porque razão só volvidos 15 anos foi requerida a emissão da licença de utilização).” Tal alvará, sem mais, só permite conclui que o prédio cuja edificação foi legalizada tinha a área de 202,46 m2, com dois pisos, e nada mais, características que são evidenciadas por observação exterior, podendo todo o interior (ou parte dele, como tudo indica que aconteceu no caso) encontrar-se por construir, o que indicia a razão pela qual existe um desfasamento de tempo tão significativo entre a emissão da licença de construção (com vista à legalização do já edificado), e o requerimento da licença de utilização. Além disso, como resulta da factualidade que resultou provada nos autos, bem como da respetiva fundamentação, pese embora a construção do imóvel objeto de inscrição matricial ter tido início nos anos 90, o seu interior não foi concluído antes das obras iniciadas em 2010, com vista a ser destinado a habitação da filha do impugnante após o casamento, designadamente, não tinha sido efetivamente construída a cozinha (não tendo sido montados/instalados os respetivos móveis, canalizações, lava-loiças, fogão, rede elétrica ou canalização adequada), existindo apenas a respetiva divisão destinada a tal, o que resulta da referência das testemunhas à existência de um “fumeiro”, ou “cheminé”, no local onde haveria de ser, naturalmente, colocado um fogão. Também não foi, antes de 2010, feito/construído/executado o teto na zona de sótão que tinha ligação direta com o interior da casa através de uma escada interior que o ligava à sala, encontrando-se as telhas à vista do lado interior. Foram também colocadas portas e janelas que constituíam materiais de desperdício de outras obras, adaptados ao edificado em apreço por intervenção da testemunha A....... [cf. al. Q) dos factos provados]. A partir de 2010, e pretendendo usar o imóvel em causa para o afetar à sua habitação própria depois de casar, a filha do ora impugnante, M......., realizou obras no mesmo, tendo, designadamente, mudado o pavimento de madeira, nas zonas em que o mesmo existia, por se encontrar empolado e levantado da humidade, retirou todo o revestimento cerâmico existente nas paredes, substituiu todas as portas e janelas e retirou as portadas existentes que estavam degradadas, montou a cozinha desde os móveis aos eletrodomésticos, efetuou canalizações na mesma e instalação de rede de eletricidade, colocou roupeiros nos quartos, colocou teto na zona de sótão [cf. al. R) dos factos provados]. Em suma, da conjugação e todos os elemento de prova carreados para os autos pelo Impugnante, resulta que o imóvel (uma casa destinada a uso habitacional), se encontrava, em 2010, parcialmente “em tosco”, no sentido de que não tinha as condições básicas para afetação ao fim a que se destinava, sendo a inexistência de uma cozinha minimamente funcional exemplo disso, tal como portas e janelas que efetivamente cumprissem a função a que se destinam, de segurança e isolamento térmico e acústico do espaço a habitar. Toda a prova produzida nos autos leva a crer que a indicação, na declaração modelo 1 de IMI, do ano de 1995 como data da “conclusão das obras” se referirá à data da conclusão da construção da parte exterior do imóvel e, respetiva estrutura essencial interior, tendo a construção interior avançado ao longo dos anos, sem nunca ter sido concluída antes do impulso final verificado em 2010, altura em que, naturalmente, materiais aplicados ao longo de 15 anos, muitos deles sem serem novos à data de aplicação, se encontravam já degradados, quer pelo decurso do tempo quer pela utilização que era dada pelo impugnante ao imóvel (como apoio para a sua atividade hortícola no logradouro), requerendo, por isso, substituição para adequação do edificado ao fim habitacional. Deste modo, ficou provado, que as obras de conclusão do imóvel em causa nos autos, e não quaisquer outras pontuais obras decorridas no imóvel, se concluíram em 2010. Assim, acompanhamos o Tribunal a quo, quando conclui “Consequentemente, importa julgar verificado o erro nos pressupostos de facto no que se refere à data da conclusão das obras para efeito de aplicação da presunção prevista na al. b) do n.º 1 do art.º 10.º do CIMI, procedendo, deste modo, a alegação do impugnante, impondo-se a anulação das liquidações impugnadas.”, porque nenhum reparo nos merece. Pelo que, ao julgar a impugnação procedente, contrariamente ao alegado pela Recorrente, não incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento de facto e de direito, consubstanciado numa incorreta seleção da matéria de facto dada como provada, nos termos expostos, e na inexata valoração da mesma, e, concomitantemente, em errónea subsunção da matéria considerada como provada aos comandos normativos decorrentes da interpretação conjugada da alínea c) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IMI e do n.º 2 do artigo 74º da LGT. III. DECISÃO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida. Custas pela Recorrente. Registe e notifique. Lisboa, 13 de novembro de 2025. ---------------------------------- [Maria da Luz Cardoso] ---------------------------------- [Sara Loureiro] ---------------------------------- [Vital Lopes] |