II. A opção do legislador foi a de equiparar determinadas realidades negociais a transmissão de imóveis, visando, desta forma, lutar contra situações de evasão fiscal que vinham sendo detetadas.

III. Isso não significa, no entanto, que não possa deixar de se relevar a circunstância de o facto translativo não se vir a verificar.

IV. Não se realizando dentro de dois anos o ato ou facto translativo por que se pagou o IMT, fica sem efeito a liquidação, onde se inclui a situação de contrato-promessa com cláusula de cessão de posição contratual rescindido pelo promitente comprador.

A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio recorrer da sentença proferida a 01.02.2022, no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada parcialmente procedente a impugnação apresentada por G………Comercialização ……………, S.A. (doravante Recorrida ou Impugnante), que teve por objeto o indeferimento do recurso hierárquico que versou sobre o indeferimento das reclamações graciosas que, por seu turno, respeitaram a pedidos de devolução de imposto municipal sobre a transmissão onerosa de imóveis (IMT).

Nas suas alegações, formulou as seguintes conclusões:

“A. Visa o presente recurso reagir contra a parte da douta sentença que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida G……….Comercialização …………. S.A., NIF ………………804, tendo como objeto os despacho de indeferimento expresso dos recurso hierárquicos, deduzidos contra os despacho de indeferimento liminar das reclamações graciosas apresentadas contra a liquidação de IMT do ano de 2004 no valor de €9.995,75 e do ano 2006 no valor de €11.291,91, no valor global de €21.287,65.

B. Em suma, quanto à parte em que assenta o presente recurso, a douta decisão determina a procedência da pretensão da Impugnante quanto ao IMT liquidado em 2006, no valor de €11.250,00, e dos juros compensatórios de €41,91.

C. Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido, por ser seu entendimento que, in casu, em primeiro lugar, que a não celebração dos contrato-promessa não constitui fundamento da anulação da liquidação, uma vez que os contratos-promessa constituem factos jurídicos autónomos sujeitos a imposto, nos termos da alínea a), do n.º3 do art.2.º do CIMT.

D. E em segundo lugar, que a previsão da restituição do imposto pago quando não venha a concretizar-se o facto translativo, no termos do disposto art.44.º n.º1 CIMT, assenta na regra do imposto ser devido no momento anterior à celebração do contrato, ou sejam antes do facto translativo dar-se por verificado, e não nas situações, como in casu, em que o imposto é pago em momento posterior à celebração do contrato.

E. Ab initio, importa começar por gizar em torno do nosso entendimento basilar de que a não celebração dos contrato-promessa não constitui fundamento da anulação da liquidação, uma vez que os contratos-promessa constituem factos jurídicos autónomos sujeitos a imposto, nos termos da alínea a), do n.º3 do art.2.º do CIMT.

F. Esta norma do CIMT, entenda-se a al.a), constitui uma intenção do legislador no alargamento da base de incidência do imposto, e nessa medida, a figura do contrato-promessa de alienação e aquisição com cláusula de livre cedência de posição contratual constitui, à luz do CIMT, uma ficção legal de transmissão de forma independente e autónoma do negócio jurídico que está na sua génese.

G. Da decorrência deste entendimento, em face da sua qualificada autonomia, a não celebração do contrato prometido, não constitui fundamento da anulação da liquidação que incidiu sobre o contrato-promessa com cedência de posição contratual, porquanto, reitera-se, constituem factos jurídicos autónomas sujeitos a imposto, conforme decorre dos seus elementos literal, histórico, racional e teleológico, do art.2.º n.º3 al.a) do CIMT.

H. Portanto, atenta a autonomia jurídica em sede de incidência de IMT, para efeitos de consolidação da tributação jurídica do imposto, esta acontece com a celebração do contrato-promessa com cedência de posição contratual, sendo irrelevante, em sede tributária, que o contrato venha a produzir efeitos em sede do futuro contrato final de alienação e aquisição.

I. Como tal, atenta a materialidade de facto jurídico autónomo, não tem aplicação o disposto no art.44.º do CIMT, na perspetiva de anulação da liquidação com fundamento da resolução dos contrato-promessa com cedência de posição contratual, pese embora estes constituam o facto jurídico que lhe deram origem.

J. Nessa senda, como segundo ponto do nosso impulso recursivo, a previsão da restituição do imposto pago quando não venha a concretizar-se o facto translativo, no termos do disposto art.44.º n.º1 CIMT, assenta na regra do imposto ser devido no momento anterior à celebração do contrato, ou sejam antes do facto translativo dar-se por verificado, e não nas situações, como in casu, em que o imposto é pago em momento posterior à celebração do contrato.

K. Este entendimento deriva da remissão efetuada do art.44.ºn.º2 do para o art.22.º n.º2, ambos do CIMT, assente na disposição legal de que a liquidação do IMT relativa aos contratos, deve preceder a sua celebração, pelo que é pelo facto do IMT ser devido no momento anterior à celebração do contrato que decorre a possibilidade prevista no art.44.º n.º1 do CIMT, de ser restituído o imposto pago quando não venha a concretizar-se o facto translativo que o originou.

L. Portanto, no caso em apreço, constitui um facto essencial a relevância da data da liquidação do IMT, porquanto, atento que a liquidação foi posterior à celebração do contrato em apreço, e não em momento anterior, como dispõe as normas do CIMT, então, o facto translativo deu-se por verificado, não podendo a Impugnante socorrer-se do art.44.º n.º1 do CIMIT para hipoteticamente anular a liquidação e reverter o imposto pago.

M. Inexistem dúvidas, para a Fazenda Pública, que este facto temporal da liquidação do imposto em apreço, consubstancia uma consolidação jurídica do contrato, com plenitude de efeitos, que coarta o entendimento da Impugnante e da sua hipotética disponibilidade de aplicação do art.44.º do CIMT.

N. Reitera-se que, nos termos do n.º3 do art.2.º do CIMT, o contrato-promessa de alienação e aquisição com cláusula de cessão de posição contratual é considerado para efeitos de liquidação do imposto, uma transmissão onerosa, pelo que, se a liquidação do imposto, uma transmissão onerosa, pelo que, se a liquidação do imposto foi posterior à celebração, não tem cabimento jurídico a aplicação do art.44.º n.º1 do CIMT.

O. De facto, conforme aclarado nos factos provados 4) e 6), o imposto relativo ao contrato, sobre apreço em sede recursiva, foi celebrado em 2006.02.01 e o imposto liquidado em 2006.03.07.

P. Logo, reiteramos, a Impugnante apenas teria direito à restituição do imposto, por aplicação da previsão do art,44.º n.º1 do CIMT, se o facto gerador do imposto, entenda-se a celebração do contrato-promessa, não se realizasse no prazo de dois anos a contar do pagamento, o que como vimos, não foi o caso.

Q. Concluindo-se, deste modo, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento quanto a incorreta interpretação sobre autonomia do facto jurídico do contrato promessa de alienação e aquisição com cláusula com cessão de posição contratual e a incidência prevista no art.2. n.º3 al.a), assim como, sobre erro de julgamento quando apreciação dos factos provados 4) e 6), relativamente às datas de celebração do contrato e de liquidação do imposto, com a respetiva correlação na interpretação jurídica sobre a relevância do imposto ter sido pago em momento posterior à celebração do contrato e do seu efeito impeditivo na aplicação do art.44.º n.º1 do CIMT.

R. Razão pela qual se impõe a sua revogação e substituição por Acórdão que declarando improcedente, por não provada, a impugnação, mantenha vigente, por legais, no ordenamento jurídico tributário, a parte que ora se recorre, ou seja, in fine, o ato de liquidação de IMT de 2006.

S. Finalmente, sendo a impugnação julgada totalmente improcedente, será a Recorrida, como parte vencida, que deverá suportar a totalidade do pagamento das custas, impondo-se, portanto, também nestes segmentos, a reforma da sentença recorrida.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, e substituída por Acórdão que julgue improcedente, na totalidade, por não provada, a impugnação judicial, e, em consequência, mantenha, vigentes no ordenamento jurídico tributário, por legais, a liquidação impugnada.

Todavia, Decidindo, Vossas Excelências farão, como sempre, a costumada Justiça!”.

A Recorrida não contra-alegou.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Foram os autos a vista do Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

a) Verifica-se erro de julgamento, porquanto a celebração do contrato-promessa consubstancia, a se, facto tributário?

b) Há erro de julgamento, dado que o pedido de restituição do imposto tem como pressuposto que o contrato a que o mesmo respeita seja celebrado ulteriormente ao pagamento de imposto e não em momento anterior, como foi o caso?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“1) Em 06/04/2004 foi celebrado o contrato promessa de compra e venda entre a P…………… 3 – Projectos …………………, Lda (1ª outorgante) e a ora impugnante (2ª outorgante), nos termos do qual a primeira outorgante prometeu vendar à segunda outorgante e esta prometeu comprar um lote de terreno resultante do prédio rústico sito em P…………., Tapada ……………, Lugar …………….., com a área de 4.423 m2, que, após a cedência de 956,80 m2 para o domínio público ficaria com a área de 3.466,20m2, descrito na Conservatória do Registo Predial sob o nº ………., freguesia de G………….. e inscrito na matriz sob o artº ………., prevendo, nomeadamente as seguintes cláusulas:

“Cláusula segunda (Preço e forma de pagamento)

1. O preço da compra e venda ora prometida é de €664.382,44 (seiscentos e sessenta e quatro mil trezentos e oitenta e dois euros e quarenta e quatro cêntimos) e será pago da seguinte forma:

a) Na presente data, a título de sinal e princípio de pagamento, a E… entrega à promitente Vendedora, o montante de €199.314,73 (cento e noventa e nove mil e catorze euros e setenta e três cêntimos), de que esta última dará quitação;

b) No momento da celebração da escritura pública de compra e venda, a E…. entregará à Promitente Vendedora o montante remanescente, a saber €465.067,71 (quatrocentos e sessenta e cinco mil sessenta e sete euros e setenta e um cêntimos);

2. (…).

Cláusula terceira (Escritura pública)

1. A escritura pública será outorgada em dia, hora e local a designar pela E…………..

2. (…).

Cláusula quarta (Condições essenciais à outorga da escritura)

1. A escritura pública de compra e venda deverá ser outorgada o mais tardar até quarenta e cinco dias úteis após a obtenção do Alvará de Licença de Construção da Estação de Serviço no Lote nos precisos termos e condições pretendidos pela E……...

2. (…).

Cláusula nona (Cessão da posição contratual)

1. Pelo presente contrato a Promitente Vendedora desde já autoriza a E……….a ceder a sua posição contratual no presente contrato a terceiros, nos termos e condições que a E……….considerar convenientes.

2. A E……..notificará os Promitentes Vendedores antes ou depois da cessão, da realização da cessão e a pessoa jurídica a quem a sua posição contratual foi cedida.

(cfr. contrato promessa de compra e venda de fls 8 a 21 do PAT/RG nº …………………..036);

2) Em 07/04/2004 a impugnante pagou a liquidação de IMT relativamente ao contrato promessa identificado em 1) o valor de €9.995,74 (cfr. fls 6 do PAT/RG nº ………………..036);

3) A impugnante pagou a título de sinal e principio de pagamento ao promitente alienante identificado em 1) o montante de €199.314,73 (facto não controvertido);

4) Em 01/02/2006 foi celebrado contrato promessa de compra e venda entre a T…………..– Sociedade …………….., Lda (promitente vendedora) e a impugnante (promitente compradora), nos termos do qual a primeira prometeu vender à segunda e esta prometeu comprar um lote de terreno com a área de 2000m2 a destacar do prédio rústico sito em F…………, Quinta de S…………., descrito na Conservatória do Registo Predial de …………..sob o nº ………., freguesia de Odivelas e inscrito na matriz da respetiva freguesia sob o artº 4º seção F, prevendo, nomeadamente as seguintes cláusulas:

Cláusula segunda (Promessa de Compra e Venda)

1. Para efeitos de Liquidação de Imposto Municipal de Transmissões Onerosa de Imóveis estabelecem, as partes, por mútuo acordo como preço global para a compra e venda o montante de 750.000,00 euros (setecentos e cinquenta mil euros).

2. O preço global de compra de venda será pago da seguinte forma:

a) Com a assinatura do presente Contrato Promessa, a título de sinal e princípio de pagamento, a E………… entrega à PROMITENTE VENDEDORA, o montante de €225.000,00 (duzentos e vinte cinco mil euros), de que esta última dá quitação pela assinatura do presente contrato promessa;

b) Com a assinatura da escritura pública de compra e venda a E………. entregará à PROMITENTE VENDEDORA, a título de remanescente do preço global a quantia de €525,000,00 (quinhentos e vinte cinco euros).

3. Para garantia do pontual e integral cumprimento do presente contrato, bem como da restituição de €225.000,00 (duzentos e vinte e cinco mil euros) entregue a título de sinal e principio pagamento, é na presente data entregue à E…………… pela PROMITENTE VENDEDORA, uma garantia bancária autónoma, à primeira solicitação e sem prazo, de igual valor, a saber €225.000 (duzentos e vinte cinco mil euros), emitida por um banco de primeira ordem e da qual se junta cópia – como Anexo IV.

4. A E…………… obriga-se a restituir à PROMITENTE VENDEDORA a garantia bancária referida no número anterior aquando da outorga da escritura pública de compra e venda.

5. (…).

Cláusula terceira (Destaque)

1. A PROMITENTE VENDEDORA obriga-se a, no prazo de 12 meses a contar da data da celebração do presente contrato promessa, desanexar o Lote do Prédio transformando-o em dois prédios distintos.

2. O Lote deverá passar a estar descrito como “lote para construção”, com a área de 2.000 (dois mil) m2.

3. A PROMITENTE VENDEDORA obriga-se a informar a E…………..do destaque acima referido, devendo notificar a E………. desse facto nos 5 (cinco) dias seguintes à obtenção da certidão do registo predial do Lote, notificação esta que deverá ser acompanhada de certidão do registo predial e do Modelo 1 respeitante à inscrição do Lote na matriz.

4. A PROMITENTE VENDEDORA obriga-se a elevar o terreno à cota necessária para a edificação da Estação de Serviço para o qual terá de efectuar o enchimento de terras através do fornecimento de solos selecionados, compactados a 95% do proctor modificado, em camadas de 0,2 metros de espessura, até 0,6 metros abaixo da cota soleira a definir pela E…………, devidamente comprovado por laboratório independente aprovado por ambas as partes. (…)

5. A E…………. será responsável pela construção do muro de suporte que sustente o enchimento das terras descrito no número anterior, cuja implantação terá de acordo com o projecto de arquitectura. O muro de suporte será edificado dentro da área de 2000m2 correspondente ao Lote.

6. Caso a PROMITENTE VENDEDORA não dê cumprimento ao disposto nos números anteriores desta cláusula decorridos que estejam 30 (trinta) dias sobre a data da obtenção do Alvará de Licença de Construção da Estação de Serviço, ou no prazo máximo de um ano a contar da presente data – neste caso independentemente da emissão do Alvará, consoante o que primeiro ocorrer assiste à E………… o direito de resolver o presente contrato promessa, por incumprimento da PROMITENTE VENDEDORA assistindo à E…………. o direito de exigir a devolução da importância paga a título de sinal e princípio de pagamento, acrescida de juros, à taxa Euribor a seus meses mais 3pontos percentuais, que se vencem desde a data da entrega do sinal até efectivo pagamento.

Cláusula nona (Cessão da posição contratual)

1. Pelo presente contrato a PROMITENTE VENDEDORA desde já autoriza à E………. a ceder a sua posição contratual no presente contrato a quem melhor entender, nos termos e condições que a E………. considerar conveniente.

2. A E………….. notificará os Promitentes Vendedores, antes ou depois da cessão, da realização da cessão e a pessoa jurídica a quem a sua posição contratual foi cedida.

(cfr. documento nº 1, anexo á pi);

5) A impugnante pagou a título de sinal e principio de pagamento ao promitente alienante identificado em 4) o montante de €225.000,00 (cfr. nº 2 al a) da Clausula segunda do documento nº 1, anexo à pi);

6) Em 07/03/2006 a impugnante liquidou IMT no valor de €11.291,91 relativamente ao contrato promessa identificado em 4) (cfr. fls 8 do PAT/RG nº ……………………435);

7) Por carta datada de 13/03/2007, a impugnante resolveu unilateralmente o contrato promessa e exigiu a restituição do montante pago a título de sinal e principio de pagamento relativamente ao contrato promessa identificado em 1) restituído por cheque emitido em 26/04/2007 (cfr. fls 22 e 23, do PAT/RG nº ……………….036);

8) Por carta datada de 23/04/2007 a impugnante resolveu unilateralmente o contrato promessa e exigiu a restituição do montante pago a título de sinal e principio de pagamento referente ao contrato promessa identificado em 4), restituído por cheque emitido em 04/06/2007 (cfr. fls 22 e 23, do PAT/RG nº ……………………435);

9) Em 25/05/2007 e 28/06/2007 a impugnante apresentou no Serviço de Finanças duas reclamações graciosas onde requereu a devolução do IMT pago em 07/04/2004, no montante de €9.995,75 e em 07/03/2007, no montante de €11.291,91, com fundamento na resolução dos contratos que serviram de base às liquidações (cfr. PAT/RG apenso);

10) A Administração Tributária indeferiu as reclamações graciosas com fundamento em intempestividade do pedido, por terem sido apresentados para além do prazo de 90 dias, a contara da data limite de pagamento, que decorre da conjugação do nº 1 do artº 70º com a alínea a) do nº 1 do artº 102º, ambos do CPPT (cfr. documentos nºs 2 e 3, anexos à pi);

11) Em 03/12/2008 a impugnante apresentou recursos hierárquicos dos despachos de indeferimento das reclamações graciosas (cfr. documento nº 4 e 5, anexos à pi);

12) Em 30/11/2011 a impugnante foi notificada dos despachos de indeferimentos dos recursos hierárquicos que considera que se verificam os pressupostos subjacentes às liquidações de IMT (cfr. documentos nºs 6 e 7 anexos à pi);

13) A presente impugnação foi remetida por correio em 28/02/2012 (cfr. fls 79, dos autos)”.

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Não se fez qualquer prova da tradição dos imóveis objeto dos contratos promessa identificados em 1) e 4)”.

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos especificados nos vários pontos da matéria de facto provada, que não foram impugnados e quanto ao facto levado ao probatório em 3) o Tribunal teve em consideração a posição das partes”.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Do erro de julgamento

Considera a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, dado que a celebração do contrato-promessa consubstancia, a se, facto tributário. Ademais, entende, o pedido de restituição do imposto tem como pressuposto que o contrato a que o mesmo respeita seja celebrado ulteriormente ao pagamento de imposto e não em momento anterior, como foi o caso.

Vejamos, então.

In casu, do ponto de vista fático, em relação ao segmento em que a FP decaiu, temos a seguinte situação:

a) A Recorrida celebrou, a 01.02.2006, um contrato-promessa, na qualidade de promitente compradora, do qual constava, designadamente, uma cláusula que a autorizava a ceder contratualmente a sua posição. Não ficou provada a tradição do imóvel;

b) Foi pago IMT relativo a tal contrato, a 07.03.2006;

c) Através de carta datada de 23.04.2007, foi resolvido unilateralmente o contrato pela Recorrida;

d) A 25.05.2007 e a 28.06.2007, a Recorrida apresentou reclamações graciosas, requerendo a devolução do IMT pago, com fundamento na resolução dos contratos-promessa.

Vejamos, então.

Nos termos do art.º 2.º do Código do IMT (CIMT – redação à época, a que correspondem futuras menções):

“1 - O IMT incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis situados no território nacional.

2 - Para efeitos do n.º 1, integram, ainda, o conceito de transmissão de bens imóveis:

a) As promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, exceto se se tratar de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente ou do seu agregado familiar e não ocorra qualquer das situações previstas no n.º 3;

(…) 3 - Considera-se que há também lugar a transmissão onerosa para efeitos do n.º 1 na outorga dos seguintes atos ou contratos:

a) Celebração de contrato-promessa de aquisição e alienação de bens imóveis em que seja clausulado no contrato ou posteriormente que o promitente adquirente pode ceder a sua posição contratual a terceiro”.

O objetivo do legislador, com este alargamento do conceito de transmissão, foi o de obviar a situações de evasão fiscal que se vinham detetando (cfr. José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Reimpressão, Almedina, Coimbra, 2011, pp. 257 e ss.).

A liquidação de IMT devida nestes casos é calculada considerando a parte do preço paga pelo promitente adquirente, assumindo-se, assim, como uma liquidação provisória, que será liquidada na totalidade no momento da celebração do contrato prometido (cfr. art.º 12.º, n.º 4, 18.ª, do CIMT) – cfr. José Maria Fernandes Pires, ob. cit., p. 282.

Por seu turno, nos termos do art.º 44.º do mesmo código:

“1 - A anulação da liquidação de imposto pago por ato ou facto translativo que não chegou a concretizar-se pode ser pedida a todo o tempo, com o limite de um ano após o termo do prazo de validade previsto no n.º 4 do artigo 22.º, em processo de reclamação ou de impugnação judicial.

2 - Quando tiver havido tradição dos bens para o reclamante ou impugnante ou este os tiver usufruído, o imposto será anulado em importância equivalente ao produto da sua oitava parte pelo número de anos completos que faltarem para oito, de acordo com a data em que o mesmo abandonou a posse”.

O mencionado n.º 4 do art.º 22.º do CIMT prescreve que:

“Não se realizando dentro de dois anos o ato ou facto translativo por que se pagou o IMT, fica sem efeito a liquidação”.

A primeira questão que se coloca é a de saber se se pode considerar que a rescisão do contrato-promessa em causa pode, per se, sustentar um pedido de anulação do imposto por ato ou facto que não se realizou.

O Tribunal a quo entendeu que tal era possível e que o foi feito tempestivamente pela Recorrida.

Vejamos.

In casu, o contrato-promessa foi celebrado com cláusula atinente a cessão da posição contratual, pelo que tem enquadramento no art.º 2.º, n.º 3, al. a), do CIMT.

Entende a Recorrente que não assiste direito à Recorrida a lançar mão do expediente previsto no art.º 44.º, n.º 1, do CIMT, em virtude de a celebração do contrato-promessa com cláusula de cessão de posição contratual ser, a se, um facto tributário.

No entanto, não acolhemos este entendimento.

Como vimos, a opção do legislador foi a de equiparar determinadas realidades negociais a transmissão de imóveis, visando, desta forma, lutar contra situações de evasão fiscal que vinham sendo detetadas.

Isso não significa, no entanto, que não possa deixar de se relevar a circunstância de o facto translativo não se vir a verificar. E isso tanto se aplica nas situações em que um contribuinte liquida IMT com vista à celebração de escritura de compra e venda e esta não se vem a realizar, como naquelas em que um contrato prometido não vem a ser concretizado.

Aliás, o n.º 2 do art.º 44.º do CIMT, ao apelar ao conceito de tradição e ao prever uma anulação proporcional do imposto, está justamente a abranger situações de contratos-promessa, nestes casos em que houve transmissão.

Como referem Silvério Mateus e Corvelo de Freitas (Os Impostos sobre o Património Imobiliário. O Imposto do Selo, Engifisco, Lisboa, 2005, pp. 503 e 504):

“[A] obrigação de imposto surge no momento em que ocorre a transmissão (vd. n.º 2 do artigo 5.º), seja por força de contrato que opere a transmissão dos bens seja pela verificação de uma qualquer ficção de transmissão (…)

Nestas condições, o imposto é, por via regra, pago pelo futuro adquirente de um direito real sobre bens imóveis, na perspectiva de posterior realização do acto formal de aquisição, em regra a escritura pública, nos termos da lei civil. Pode, assim, por qualquer razão, designadamente por desistência, não vir a realizar-se o negócio prometido. Neste caso, tem o contribuinte o direito a ver anulada a liquidação com o consequente reembolso da importância que pagou”.

Também neste sentido, chama-se à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 15.03.2017 (Processo: 0824/16), onde se refere:

“[F]icando sem efeito tal liquidação, estabeleceu o legislador no artigo 44º, n.º 1 do CIMT o modo pelo qual o contribuinte pode recuperar o valor pago a esse título.
Sob a epígrafe “Anulação por acto ou facto que não se realizou”, dispõe aquele n.º 1 que a anulação da liquidação de imposto pago por acto ou facto translativo que não chegou a concretizar-se pode ser pedida a todo o tempo, com o limite de um ano após o termo do prazo de validade previsto no n.º 4 do artigo 22.º, em processo de reclamação ou de impugnação judicial.

Portanto, celebrado um contrato-promessa que tenha como objecto um contrato de compra e venda de um imóvel e pago o IMT por conta do contrato prometido, no momento da celebração do contrato-promessa, essa liquidação fica sem efeito se o contrato prometido não for celebrado no prazo de 2 anos a contar da data do pagamento do IMT, podendo a devolução do imposto pago ser requerida”.

Por outro lado, e quanto à questão de este regime só se aplicar às situações em que o imposto foi pago em momento anterior ao da celebração do contrato, carece de razão a Recorrente.

É certo que o imposto deve ser pago antes da celebração do contrato (cfr. art.º 22.º, n.º 2, do CIMT), o que, por uma questão de poucos dias, não aconteceu in casu. Mas a verdade é que o imposto foi pago. Ainda que a conduta da Recorrida, a este propósito, possa configurar contraordenação, não invalida o seu direito a usar do expediente previsto no art.º 44.º do CIMT (poderia, quando muito, ter impacto na contagem do prazo para o efeito, o que claramente não é o caso, dado que o prazo de 3 anos previsto foi de forma evidente respeitado).

Como tal, não assiste razão à Recorrente.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Custas pela Recorrente;

c) Registe e notifique.