| Decisão Texto Integral: | RELATÓRIO
1.1. Q...- Urbanizações e Construções, S.A., com os sinais nos autos, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz do TAF de Lisboa, lhe julgou improcedente a impugnação deduzida contra a liquidação adicional do IRC e derrama do exercício de 1991, no montante de Esc. 12.827.788$00 e Esc. 4.365.490$00 de juros compensatórios.
1.2. A Recorrente alegou o recurso e termina as respectivas alegações com a formulação das seguintes Conclusões:
1º) No caso dos presentes autos, verifica-se a prescrição da obrigação tributária em causa, por ter já decorrido o prazo previsto no art. 34°, nº 1 do CPT, de 10 anos, mesmo considerando os factos que o interrompem (art. 34°, nº 3 do CPT): a impugnação judicial apresentada pela Recorrente e o processo executivo fiscal nº 1017578/95 do 2° Bairro Fiscal de Lisboa (cfr. doc. 1).
2º) A prescrição ocorreu seguramente, o mais tardar, em 17/6/2004:
- de 1/1/1992 (início da contagem do prazo, cfr. art. 34°, nº 2 do CPT e art. 7°, nº 7 do CIRC - actual art. 8°, nº 7 do CIRC) até 2/5/1995 (data da instauração da impugnação judicial) - 3 anos e 3 meses
- e de 16/9/1997 (um ano após a paragem do processo executivo, por inacção da Fazenda Pública, cfr. doc. 1) a 17/6/2004 - 6 anos e 9 meses e 1 dia.
3º) Na realidade, a prescrição ocorreu bem mais cedo em 3/2/2003 (de 1/1/1992 a 2/5/1995 e de 2/5/1996 a 2/2/2003, uma vez que não há contagens contínuas (cumulativas) dos factos que a interrompem (impugnação, citação), mas inicia-se com o que ocorrer primeiro e conta-se o prazo de ano continuadamente, in casu, de 2/5/95 a 2/6/96 na pior das hipóteses,
4º) e ainda porque o prazo de um ano não se conta da última diligência executiva (16/9/96), mas do facto que a interrompe (a impugnação de 2/5/95) - in casu, reinicia-se a contagem a partir de 2/5/96 e não a partir de 16/9/97 (cfr. neste sentido Ac. do TCA do Sul nº 198/03, de 07/01/2003 in www.dqsi.pt)
5º) O novo prazo de prescrição previsto na LGT não é aplicável ao caso sub judice, nos termos do disposto no art. 297° do CC e ainda conforme entendimento expresso no Ac. do TCA do Sul nº 179/03, de 14/10/2003, in www.dgsi.pt.
6º) Face à prescrição da obrigação tributária em causa, que constitui uma excepção peremptória de conhecimento oficioso (art. 175° do CPT), podendo ser invocada em sede de recurso, deve o douto tribunal ad quem declarar a extinção do processo por inutilidade superveniente da lide.
7º) A sentença recorrida é nula, nos termos do disposto no art. 144°, nº 1 do CPT (actual art. 125° do CPPT), por insuficiência da especificação dos fundamentos de factos e falta de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto (art. 142°, nº 2 do CPT, actual art. 123° do CPPT, e art. 208°, nº 1 da CRP).
8º) O tribunal a quo deveria ter dado como provado que os valores efectivamente recebidos pela Recorrente pela venda dos lotes 1 e 2 e lotes 5, 6 e 7 foram os declarados nas respectivas escrituras, conforme resultou dos depoimentos das testemunhas F... e J... (depoimentos prestados na audiência de 4.05.2000, transcritos na respectiva acta de fls. 140 e ss. dos autos).
9º) Trata-se de matéria relevante para os autos, por integrar o elemento objectivo do facto tributário (arts. 17° e 20° do CIRC) e face ao princípio da tributação do lucro real (art. 104°, nº 2 da CRP e ponto 9 do Preâmbulo do CIRC).
10º) Por essa mesma razão, o tribunal recorrido deveria ainda ter dado como provado o alegado nos artigos 31° e 32° da PI, referente à alteração das circunstâncias dos contratos promessa e consequente modificação dos mesmos, com base nos depoimentos das testemunhas supra referidas, que depuseram com detalhe sobre esta matéria.
11º) Contrariamente ao decidido na sentença ora recorrida, não existe nenhuma disposição legal que imponha que a prova de tais factos (dos valores reais e da alteração das circunstâncias) tenha que ser feita por documentos (art. 365° do CC), sendo, por isso, suficiente a prova testemunhal.
12º) Os documentos juntos aos autos não contrariam os depoimentos das testemunhas, nem dos mesmos resulta que a Recorrente recebeu efectivamente os valores constantes dos contratos promessa em vez dos preços declarados nas escrituras.
13º) Relativamente à decisão de direito, a sentença recorrida violou o disposto nos arts. 19° e 21° do CPT (actual art. 77° da LGT) e ainda o art. 268°, nº 3 do CPT, por ter considerado que “a fundamentação do acto está presente e foi do conhecimento da impugnante”.
14º) A fundamentação do acto de liquidação impugnado constante do quadro 20 do Mapa de Apuramento Mod. DC - 22 que foi comunicada à recorrente não satisfaz os requisitos do dever de fundamentação (conforme admitiu a princípio, o MP), uma vez que a Administração Fiscal limitou-se a apresentar diferenças aritméticas e a enunciar valores de escrituras e contratos promessa, sem expor expressa e explicitamente as razões da consideração de tais valores em detrimento dos valores declarados pela contribuinte e comprovados pelas respectivas escrituras (vide Ac. do TCA do Sul de 10.12.2003, proc. 6737/02, in www.dqsi.pt.
15º) Os documentos da contabilidade da Recorrente referidos na sentença recorrida e que não foram mencionados na fundamentação apresentada pela Administração Fiscal, não são suficientes para fundamentar a decisão, no sentido, de que não esclarecem a decisão desta de considerar os valores dos contratos promessa em detrimento dos valores das escrituras.
16º) Do facto de a Recorrente ter apresentado a presente impugnação não resulta que esta conhecesse, com a plenitude a que tem direito, a fundamentação do acto de liquidação.
17º) A sentença recorrida interpretou e aplicou incorrectamente o preceituado no art. 22° do CPT.
18º) O não recurso à faculdade prevista naquele preceito legal, que é meramente facultativa, não afasta a possibilidade de invocação do vício da falta de fundamentação, entendimento contrário seria inconstitucional, por violação do disposto no art. 268°, nº 3 da CRP (neste sentido, Acs. do TCA do Sul de 23.05.2000, doc. 2, e de 12.11.2002, proc. 7002/02, in www.dgsi.pt).
19º) O tribunal a quo violou também o disposto nos arts. 32° e 39° da LGT, segundo os quais as consequências fiscais decorrentes de simulações de preço tituladas por escrituras implicam a prévia e necessária obtenção de uma decisão judicial nos tribunais comuns a declarar a respectiva invalidade, dado que as escrituras são documentos autênticos (art. 363°, nº 1 do CC) e fazem prova plena, nos termos do art. 371° do CC.
20º) A Administração Fiscal, através do MP, tem interesse em arguir a invalidade das escrituras, para os efeitos do preceituado nos arts. 286° e 287° do CC e, por conseguinte, tem legitimidade para tal (art. 26° do CPC).
21º) Caso assim não fosse, as normas contidas nos arts. 32° e 37° do CPT seriam letra morta, o que contrairia as regras da interpretação de leis previstas no art. 9° do CC.
22º) Este entendimento é ainda confirmado pelo princípio da unidade e coerência lógica do sistema, com vista à preservação da função dos actos notariais e pela regra prevista no art. 82° do CIMSISSD.
23°) A decisão recorrida violou ainda o princípio constitucional da reserva de jurisdição (art. 202° da CRP), por ter permitido que a Administração Fiscal pratique actos judiciais ao extrair consequências fiscais da alegada invalidade das escrituras.
24°) Acresce que, a decisão do tribunal a quo tem por base uma mera presunção, sem qualquer fundamento legal, uma vez que concluiu simplesmente que os valores reais das vendas dos lotes foram os constantes dos contratos promessa sem que dos autos conste qualquer prova de tal, resultando, antes, dos depoimentos das testemunhas inquiridas, o contrário.
25°) Ao decidir deste modo, o tribunal recorrido violou o princípio da tributação do lucro real (art. 104°, nº 2 da CRP e ponto 9 do Preâmbulo do CIRC)
26°) E violou ainda o preceituado no art. 121° do CPT (princípio in dubio contra fiscum), pois face às provas carreadas para os autos, resulta, pelo menos, dúvida fundada quer sobre a existência quer sobre a quantificação do facto tributário.
27º) Assim decidiu o TCA do Sul, Ac. de 11.06.2000, proc. 3100/02, in www.dgsi.pt que entendeu que: “tendo-se baseado o acto tributário em correcções de valores suportados em escrituras e havendo dúvida fundada sobre as quantias efectivamente recebidas, são as quantias que os recorrentes aceitam que efectivamente receberam que devem ser consideradas para efeitos de IRC. Isto como princípio de que o IRC se destina a tributar o lucro real.”
Termina pedindo que o recurso seja julgado procedente e em consequência seja decretada a inutilidade superveniente da lide, com fundamento na prescrição da obrigação tributária, revogando-se assim a sentença recorrida.
1.3. Não foram apresentadas contra-alegações
1.4. O EMMP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido do provimento do recurso por entender que se verifica a prescrição da dívida sendo inútil o prosseguimento da lide.
Para tanto sustentou que, referindo-se o imposto liquidado a 1991 e tendo o presente processo (entrado na RF em 2/10/1995) estado parado desde o termo de remessa de fls. 54, em 31/10/1995, até ao termo de recebimento de fls. 55, em 22/6/1998, isto é, quase três anos, então, nos termos do art. 34 nºs. 1 e 3 do CPT (arts. 48º e 49º da LGT), encontra-se prescrita a obrigação resultante da liquidação em apreço nestes autos.
E uma vez que a dívida não se mostra paga e a prescrição é de conhecimento oficioso em processo de execução, não podendo este prosseguir, torna-se inútil o prosseguimento deste processo de impugnação.
1.5. Entretanto, veio aos autos a informação de fls. 288, emanada do Serviço de Finanças de Lisboa – 2, segundo a qual o processo de execução 3247-1995/1017578, com data de instauração em 14/6/1995, se encontra extinto, por pagamento, desde 31/5/2006.
E notificada desta informação, a recorrente nada disse.
1.6. Correram os vistos legais e cabe decidir.
FUNDAMENTOS
2.1. Na decisão recorrida consignou-se que pela análise dos documentos juntos aos autos resultam provados os seguintes factos:
1) A impugnante exerce a actividade principal de compra e venda de propriedades, urbanizações e construção civil.
2) Na sequência de uma acção dos serviços da AF, a impugnante foi notificada em 19/12/1994 para pagamento, relativo a liquidação adicional de IRC do exercício de 1991, do montante de 12.827.788$00 de IRC e derrama, e dos restantes 4.365.490$00 de juros compensatórios (vd. fls. 51 e 52 dos autos).
3) A liquidação referida assentou, na parte impugnada no valor de 31.600.000$00, na discrepância de valores declarados nos contratos-promessa e escrituras de venda dos lotes de terreno. Tais contratos foram encontrados após um processo de averiguações instaurado ao empresário António Xavier de Lima, accionista principal e maioritário da ora impugnante.
4) A liquidação em causa, com o nº 8310020506, foi emitida em 1/12/1994, para pagamento voluntário do imposto em falta, cujo prazo de cobrança terminou em 20/2/1995. O imposto não foi pago dentro desse prazo, tendo sido extraída certidão de relaxe em 10/2/1996, originando o Processo de Execução Fiscal nº 1017578/95.
5) A impugnante não apresentou reclamação graciosa (vd. fls. 53 e 126 dos autos).
6) Foi realizada audiência de produção de prova em 4/5/2000, como se verifica através da respectiva acta a fls. 140 e ss. dos presentes autos.
7) A ora impugnante deduziu a presente impugnação em 2/5/1995.
2.2. Quanto a factos não provados, a sentença exarou: « Constituindo “matéria [...] relevante” para a solução da “questão de direito” - art. 511°, nº 1, do Código de Processo Civil -, nenhum.»
2.3. Nos termos da alínea c) nº 1 do artigo 712º do CPC aditam-se ao Probatório os seguintes factos, que, decorrendo dos elementos documentais dos autos, são relevantes para a apreciação da questão da fundamentação da liquidação e da questão da prescrição, ambas invocadas no recurso:
8) No âmbito de exame à escrita da impugnante, os serviços de Fiscalização elaboraram, com data de 28/2/1994, o respectivo relatório de fiscalização, acompanhado dos respectivos anexos e do respectivo Mapa de Apuramento Modelo DC-22 (tudo com cópia a fls. 67 a 123), relatório no qual consta, além do mais, o seguinte:
«3.1.2. Na sequência da análise surgiram indícios de que a empresa seguia o procedimento fraudulento tradicional neste sector de actividade, realizando escrituras de venda por valores simulados.
Notificado o responsável da empresa em 13/05/93 (anexo 12) a fim de facultar os contratos promessa, não satisfez integralmente o solicitado, apresentando apenas os contratos cujos valores eram coincidentes com as escrituras, argumentando que nos restantes casos teriam sido feitas escrituras directas, cf. auto de declarações (anexo 13).
Na sequência do mandado de busca e apreensão efectuado à sede do grupo AXL, no âmbito do processo de averiguações NUIPC 8/93 IDSTB, instaurado ao empresário António Xavier de Lima, foi também apreendida a documentação relativa às transacções efectuadas por esta empresa, nomeadamente contratos promessa, fichas e memorial do cliente.
Da confrontação entre estes documentos e as escrituras realizadas, verificou-se que as transacções referentes aos lotes 1, 2, 5, 6, 7, 10, 15 e 18, foram celebradas por valores simulados inferiores aos mencionados nos contratos promessa (anexos 3 a 6) não podendo deste modo aceitar-se fiscalmente o valor declarado nas escrituras e relevado como proveitos.
Neste contexto e para efeitos de determinação do lucro tributável do exercício de 1991, deverá adicionar-se a diferença de valores no montante de 31.600.000$00, (anexo 2) por constituir um proveito passível de IRC nos termos da alínea a) do art. 20º do CIRC.»
9) Sobre tal relatório foi, em 11/4/1994, exarado «Despacho de decisão» que confirmou a correcção do lucro tributável proposto - 32.737.725$00 - no exercício de 1991 e, em 15/4/1994, proferido, por delegação, pelo sr. Director de Finanças, o seguinte despacho «Concordo. À DDF de Lisboa» (cfr. fls. 69).
10) O processo de execução fiscal referido a ponto 4 do probatório encontra-se extinto por pagamento desde 31/5/2006 (fls. 288).
3.1 Nas Conclusões 1ª a 6ª a recorrente invocou a prescrição da dívida como causa de inutilidade superveniente da presente impugnação e, consequentemente, do presente recurso.
Todavia, segundo resulta dos autos, nomeadamente da informação de fls. 288, prestada pelo Serviço de Finanças de Lisboa – 2 (que é prestada em data posterior à da certidão que a recorrente juntou com as alegações do recurso – cfr. fls. 259 a 270) o processo de execução que aqui estaria em causa (o nº 3247-1995/1017578, com data de instauração em 14/6/1995), encontra-se extinto, por pagamento, desde 31/5/2006.
Não pode, portanto, proceder esta alegação atinente à inutilidade superveniente do presente recurso.
Com efeito, apesar de a jurisprudência vir entendendo que esta questão da prescrição, apesar de a prescrição da obrigação tributária não constituir fundamento de impugnação judicial (porque não respeita à legalidade do acto de liquidação mas, antes, à sua eficácia) pode ser conhecida, mesmo oficiosamente, enquanto pressuposto da decisão sobre a utilidade do prosseguimento da lide, (1) o que se verifica no presente caso é que a dívida foi, entretanto, paga (e, consequentemente, extinto o processo de execução), já não se coloca tal questão.
Improcedem, pois, estas Conclusões 1ª a 6ª do recurso.
3.2. Nas Conclusões 7ª a 12ª, a recorrente imputa à sentença as nulidades decorrentes de insuficiência da especificação dos fundamentos de factos e falta de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto (art. 142°, nº 2 do CPT, actual art. 123° do CPPT, e art. 208°, nº 1 da CRP).
Para a recorrente, a sentença deveria ter dado como provado que os valores por ela, recorrente, efectivamente recebidos pela venda dos lotes 1 e 2 e lotes 5, 6 e 7 foram os declarados nas respectivas escrituras, conforme resultou dos depoimentos das testemunhas Francisco Ferreira e José Costa e pela mesma razão deveria ainda ter dado como provado o alegado nos artigos 31° e 32° da PI, referente à alteração das circunstâncias dos contratos promessa e consequente modificação dos mesmos, com base nos depoimentos das testemunhas supra referidas, que depuseram com detalhe sobre esta matéria.
E contrariamente ao decidido, não existe nenhuma disposição legal que imponha que a prova de tais factos (dos valores reais e da alteração das circunstâncias) tenha que ser feita por documentos (art. 365° do CC), sendo, por isso, suficiente a prova testemunhal e sendo que, no caso, os documentos juntos aos autos não contrariam os depoimentos das ditas testemunhas, nem dos mesmos resulta que a recorrente recebeu efectivamente os valores constantes dos contratos promessa em vez dos preços declarados nas escrituras.
Vejamos.
3.2.1. Dispõe-se no nº 1 do art. 125º do CPPT (disposição que, aliás, se reconduz, à constante do art. 668º do CPC) que constituem causa de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer (este art. 125º do CPPT correspondente ao anterior art. 144º do CPT).
E também o nº 2 do art. 123º do CPPT (invocado pela recorrente) dispõe que o juiz discriminará a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.
A este respeito, a recorrente, falando em falta de fundamentação de facto e da análise crítica das provas, sustenta, no corpo das alegações do recurso, que:
A) A factualidade provada (que a sentença resumiu a sete pontos) é insuficiente:
(i) - Porque sendo um dos fundamentos de impugnação o da ausência dos pressupostos de facto e de direito da liquidação, dos factos provados não constam os valores por ela, recorrente, efectivamente recebidos como preço da venda dos lotes em causa, sendo certo que tais factos são relevantes para a determinação da existência dos pressupostos de facto e de direito da liquidação e sendo o elemento objectivo do facto tributário que aqui está em causa, uma vez que, à luz do princípio da tributação do lucro real (art. 104°, nº 2 da CRP) é necessário demonstrar os proveitos ou ganhos do contribuinte resultantes das vendas de imóveis (cfr. art. 20° do CIRC), para aferir o lucro real tributável, de acordo com o preceituado no art. 17° do CIRC.
(ii) – Porque para saber os proveitos ou ganhos resultantes das vendas de imóveis é necessário demonstrar o preço efectivamente recebido pelas vendas dos imóveis, competindo à AT fazer prova destes factos, enquanto elemento objectivo do facto tributário, sendo que, no caso, e conforme resulta da documentação dos autos, por um lado, a AT não apresentou quaisquer provas dos valores reais das vendas dos lotes, pelo que os mesmos não ficaram provados e, por outro lado, as testemunhas Francisco Ferreira e José Costa, afirmaram que os valores efectivamente pagos pela venda dos mencionados lotes foram os constantes das respectivas escrituras, sendo que nenhum preceito legal exige que a prova destes factos tenha que ser feita através de documentos, para que se possa concluir, nos termos do disposto no art. 364° do CC, que este meio de prova (prova documental) não possa ser substituído por outro meio de prova (prova testemunhal).
B) Deveria ter sido dado como provado que a recorrente recebeu efectivamente os valores referidos nas escrituras de venda dos lotes l e 2 e dos lotes 5, 6 e 7, pois, (i) nem é exigível que esta prova seja feita através de documentos, (ii) nem constam dos autos documentos que contrariem os depoimentos das testemunhas, (iii) nem é de aceitar o argumento constante da sentença de que “os eventuais encargos adicionais que as testemunhas referiram não surgem reflectidos em documentos juntos aos autos”, (iv) nem também aqui existe qualquer disposição legal que imponha a prova documental destes factos; (v) nem os documentos juntos aos autos, os contratos promessa, as escrituras e outros, contrariam os depoimentos das testemunhas, sendo que de nenhum destes documentos resulta que a recorrente recebeu os preços acordados nos contratos promessa em vez dos preços declarados na escritura.
C) A sentença deveria ter considerado provado o alegado nos arts. 31° e 32° da PI referente à alteração das circunstâncias dos contratos que levaram à modificação do preço e da forma de pagamento, pois, é isso que resulta dos depoimentos das testemunhas inquiridas, as quais descreveram, com detalhe, todas as alterações ocorridas entre a celebração dos contratos e a outorga das escrituras e os encargos acrescidos que originaram a modificação dos termos dos contratos promessa.
Só que, em vez disso, a sentença considerou que a impugnante não conseguiu provar (nem por via da junção de documentos, nem através dos depoimentos prestados pelas testemunhas) esta matéria da alteração das circunstâncias, sem, contudo, integrar a mesma matéria nos factos não provados.
D) A sentença não contém a fundamentação da decisão sobre a matéria de facto, conforme impõe o art. 142°, nº 2 do CPT (actual art. 123° do CPPT).
Quid juris?
3.2.2. Começando desde já, por razões de ordem sistemática, pela apreciação desta última alegação (falta de fundamentação da decisão sobre a matéria de facto) vê-se do Probatório da sentença que este começa por exarar o seguinte:
«Factos provados: Julgam-se provados os seguintes factos, com interesse para a decisão da causa, com fundamento nos documentos juntos aos autos: (…)».
E se, relativamente aos nºs. 2, 5 e 6 do Probatório se referem, mesmo, em concreto, as folhas dos autos onde se encontram os documentos que se reportam à factualidade em questão, também quanto aos restantes facilmente se descortina que assentam na restante documentação aportada pela AT, nomeadamente no relatório da fiscalização e documentos que o integram – documentos estes que já incluem os apresentados pela recorrente juntamente com a PI da impugnação - (tudo constante de fls. 69 a 123), bem como na fundamentação constante do mapa de apuramento modelo DC 22 (junto a fls. 64 a 68), da informação oficial de fls. 53 e da informação dos serviços de fls. 125/126.
Ora, dispõe o citado art. 123° do CPPT que o juiz descriminará a matéria provada e não provada, fundamentando as suas decisões (a respeito deste comando legal, refere Jorge Lopes de Sousa - CPPT, Anotado, anotações ao art. 123º - que “A fundamentação deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões porque se decidiu no sentido decidido e não noutro”).
E também o nº 2 do art. 653° do CPC dispõe que a decisão declarará quais os factos que o tribunal julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas e especificando os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador.
Mas, se, por um lado, e dado que a fixação dos factos provados e não provados tem em vista estabelecer a matéria de facto a que há-de aplicar-se o direito, o juiz não está obrigado a indicar, de entre os alegados pelas partes, todos os factos que se provaram e todos aqueles que se não provaram (deve, antes, como impõe o nº 1 do art. 511º do CPC, seleccionar os pertinentes para a decisão da causa, segundo as várias soluções possíveis da questão de direito - e, no caso, foi isso que se observou), também, por outro lado (e sendo certo que a fundamentação deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do tribunal e na sua apreciação crítica, fundamentalmente com intenção de ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro), no caso também se descortina (dado o que acima se disse quanto aos documentos para os quais reporta o Probatório) a motivação de facto constante da sentença.
E quanto aos factos não provados, a sentença também especificou que, dos que constituiriam “matéria […] relevante” para a solução da “questão de direito” - art. 511°, nº 1, do Código de Processo Civil - nenhum ficou provado.
Ora, como também é sabido e é jurisprudência assente, a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação da própria decisão e não já a falta de justificação dos respectivos fundamentos; isto é, a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão (cfr., entre outros, o ac. do STA, de 10/5/73, BMJ 228, 259; o ac. do STJ, de 8/4/75, BMJ 246, 131 e o ac. desta secção do TCA, de 20/4/99, Rec. 62.285).
A insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade - cfr. Alberto dos Reis, CPC anotado, Vol. V, 140.
Daí que, a nosso ver e salvo o devido respeito, não proceda esta alegação de nulidade da sentença, invocada pela recorrente, independentemente, embora, da questão de saber se a sentença errou, ou não, quanto a tal julgamento de facto e/ou de direito.
3.2.3. E pelas mesmas razões também não procede a arguição de nulidade da sentença, quer por alegada insuficiência da matéria de facto, quer por terem sido julgados como provados factos que a recorrente entende não estarem provados, quer por não terem sido julgados como provados factos que a recorrente entende terem sido provados.
Com efeito, valem, também quanto a esta arguida nulidade da sentença, as razões acima expostas, até porque, a nosso ver, o que a recorrente está (sob esta designação de nulidade) a invocar é o erro de julgamento em matéria de facto (erro quanto à valoração da prova documental e testemunhal) e não a nulidade mencionada (e, por isso, adiante se apreciará, sob esse prisma, esta alegação).
Concluímos, assim, que não se verificam as apontadas nulidades da sentença, pelo que improcedem, nesta vertente, as Conclusões 7ª a 12ª do recurso.
3.2.4. Importa, contudo, como se disse, apreciar esta matéria da prova, sob o prisma do erro de julgamento de facto.
E, neste âmbito, a recorrente pretende que se julgue provado que recebeu efectivamente os valores referidos nas escrituras de venda dos lotes l e 2 e dos lotes 5, 6 e 7.
Para tanto, alega que competindo à AT provar os factos integradores dos pressupostos da tributação (os proveitos ou ganhos resultantes das vendas de imóveis), ela não apresentou quaisquer provas dos valores reais das vendas dos lotes, pelo que os mesmos não ficaram provados e, por outro lado, as testemunhas afirmaram que os valores efectivamente pagos pela venda dos mencionados lotes foram os constantes das respectivas escrituras, sendo que nenhum preceito legal exige que a prova destes factos tenha que ser feita através de documentos, para que se possa concluir, nos termos do disposto no art. 364° do CC, que este meio de prova (prova documental) não possa ser substituído por outro meio de prova (prova testemunhal).
E alega, ainda, que também devia ter sido julgado provado o que consta dos arts. 31º e 32º da PI, ou seja, quer que os contratos promessa assentavam num conjunto de circunstâncias negociais que entretanto se alteraram, e provocadas por alguma instabilidade que à época se verificava no concelho do Seixal no mercado dos terrenos para construção, quer que esta alteração das circunstâncias em que as partes fundaram a decisão de contratar, veio a provocar a modificação de alguns termos dos contratos, designadamente do preço e das condições do seu pagamento.
Vejamos.
3.2.4.1. Das testemunhas arroladas pela impugnante, foram inquiridas duas.
Ora, se é certo que, segundo os respectivos depoimentos, o preço acordado foi o que consta dos contratos promessa, também é certo que a explicação dada pelas testemunhas para o facto de a impugnante ter, posteriormente, reduzido os preços que constavam do contrato promessa (aumento das taxas camarárias), é uma explicação que não se coaduna, desde logo, com o teor desses próprios contratos promessa, que, aliás, ambas as testemunhas firmaram como promitentes compradores, pois que, na cláusula 5ª de tais contratos já constava que seriam da responsabilidade do segundo outorgante todas as despesas camarárias, além de outras.
Além disso, apesar das explicações dadas pelas testemunhas para a circunstância de a impugnante ter reduzido o preço anteriormente acordado e que constava dos contratos promessa [(i) a testemunha Francisco Ferreira afirma que só mais tarde veio a ser informado de que os montantes das respectivas taxas camarárias tinham sido elevados e para além disso foram criadas taxas especiais de parqueamento, sendo obrigatório haver 2 lugares de parqueamento para cada loja e que, por outro lado, também pagou o custo dos projectos de alteração que a impugnante tinha ficado inicialmente de suportar; e (ii) a testemunha José Costa afirma que quando a sociedade que representava começou a construção dos prédios urbanos que projectou, houve problemas levantados por um infantário próximo e um dos lotes foi embargado, tendo a sociedade sofrido prejuízos (que se traduziram nos custos da paragem da obra durante cerca de 3 meses, nos custos de alteração de novos projectos, nos custos de demolição e reconstrução, relativamente a um lote de sete, e nos aumentos que houve das taxas camarárias de construção, aqui se compreendendo o agravamento que houve das taxas camarárias relativas à alteração do destino do lote 7 de habitação para comércio, e o prejuízo resultante da redução da área deste lote), sendo por estes motivos que a impugnante aceitou reduzir o preço dos lotes], em nenhum dos depoimentos se refere a existência de qualquer correspondência (que seria normal existir, tanto mais que, no que se refere à testemunha José Costa, agia como representante da sociedade Costina, Lda.) ou quaisquer documentos escritos relativos a tais negociações posteriores com vista à alteração do acordado nos contratos promessa, documentação essa que se imporia, até, além do mais, como forma adequada quer da alteração das cláusulas contratuais dos contratos promessa.
E pese embora, tal como alega a recorrente (cfr. Conclusão 11ª), não exista nenhuma disposição legal que imponha que a prova de tais factos (dos valores reais e da alteração das circunstâncias) tenha que ser feita por documentos (art. 365° do CC), aquele suporte documental das declarações seria, a nosso ver, e salvo o devido respeito, relevante para o próprio enquadramento da mesma prova testemunhal (atendendo à acima mencionada «incongruência» – a respeito da responsabilidade pelas despesas camarárias - da explicação dada pelas testemunhas com o que consta dos contratos promessa e atendendo a que seria normal, ou pelo menos expectável, a existência de correspondência ou quaisquer documentos escritos relativos às alegadas negociações posteriores com vista à alteração do acordado nos contratos promessa).
Acresce que, no caso, nem sequer se coloca a questão do confronto entre o valor probatório do contrato promessa e o valor probatório da escritura de compra e venda, uma vez que, mesmo na tese da impugnante, o montante declarado no contrato promessa teria sido o efectivamente acordado inicialmente, não tendo sido o declarado também na escritura de compra e venda devido às mencionadas circunstâncias ocorridas posteriormente à celebração do contrato promessa. E, de todo o modo, o que resulta do disposto no art. 371º do CCivil, é que o documento autêntico apenas faz prova plena de que os intervenientes fizeram as declarações ali percepcionadas pela autoridade pública, mas não faz prova plena de que tais declarações correspondam à realidade [como em anotação a tal artigo referem Pires de Lima e Antunes Varela (CCivil Anotado, Vol. I), «O valor probatório pleno do documento autêntico não respeita a tudo o que se diz ou se contém no documento, mas somente aos factos que se referem praticados pela autoridade ou oficial público respectivo (ex.: procedi a este ou àquele exame), e quanto aos factos que são referidos no documento com base nas percepções da entidade documentados. Se, no documento, o notário afirma que perante ele o outorgante disse isto ou aquilo, fica plenamente provado que o outorgante o disse, mas não fica provado que seja verdadeira a afirmação do outorgante, ou que esta não tenha sido viciada por erro, dolo ou coacção, ou que o acto não seja simulado»].
3.2.4.2. Ora, segundo o regime legal aplicável à prova testemunhal (art. 396º do CCivil) a força probatória dos depoimentos das testemunhas é apreciada livremente pelo tribunal e, no caso, a conjugação dos depoimentos (valorados de acordo com a razão de ciência respectiva e de acordo com as demais circunstâncias referidas) e da prova documental também trazida ao processo, leva a concluir pela correcta valoração feita na sentença recorrida, quanto à factualidade que julgou provada e não provada, ou seja, concluímos que a sentença não enferma de erro de julgamento de facto por não ter julgado provado que a recorrente recebeu efectivamente os valores referidos nas escrituras de venda dos lotes l e 2 e dos lotes 5, 6 e 7 e por não ter julgado provado, quer que os contratos promessa assentavam num conjunto de circunstâncias negociais que entretanto se alteraram, e provocadas por alguma instabilidade que à época se verificava no concelho do Seixal no mercado dos terrenos para construção, quer que esta alteração das circunstâncias em que as partes fundaram a decisão de contratar, veio a provocar a modificação de alguns termos dos contratos, designadamente do preço e das condições do seu pagamento
Improcedem, por consequência, as Conclusões 7ª a 12ª do recurso.
3.3. Nas conclusões 13ª a 16ª a recorrente alega que a sentença enferma de erro de direito, por violação do disposto nos arts. 19° e 21° do CPT (actual art. 77° da LGT) e ainda o art. 268°, nº 3 do CPT, por ter considerado que a liquidação está fundamentada.
Na tese da recorrente, a fundamentação constante do quadro 20 do Mapa de Apuramento Mod. DC - 22 que foi comunicada à recorrente não satisfaz os requisitos do dever de fundamentação, uma vez que a AT se limitou a apresentar diferenças aritméticas e a enunciar valores de escrituras e contratos promessa, sem expor expressa e explicitamente as razões da consideração de tais valores em detrimento dos valores declarados pela contribuinte e comprovados pelas respectivas escrituras, sendo que os documentos da sua contabilidade, referidos na sentença, não foram mencionados na fundamentação apresentada pela AT e não são suficientes para fundamentar a decisão, no sentido, de que não esclarecem a decisão desta de considerar os valores dos contratos promessa em detrimento dos valores das escrituras.
Vejamos.
A liquidação assenta, nesta parte, nas correcções feitas por acréscimo ao lucro tributável declarado, da quantia de 31.600.000$00, conforme especificação feita no Quadro 20 do Mapa de apuramento DC 22, junto por cópia a fls. 67/68.
E este mapa de apuramento resulta, ele próprio, da Fiscalização feita à impugnante, cujo relatório e anexos respectivos constam de fls. 70 e sgts..
Ora, tal como se diz na sentença, a determinação da alteração do rendimento foi apurada, conforme se vê do Relatório da Fiscalização, não apenas pela constatação do diferencial entre os contratos promessa e as escrituras públicas, mas também da verificação em outros documentos da contabilidade da impugnante e que vieram a ser apreendidos, dos quais se encontram cópias juntas aos autos a fls. 63 a 123.
E não colhe o argumento da recorrente no sentido de que o teor da fundamentação constante do quadro 20 do Mapa de Apuramento Mod. DC - 22 que foi comunicada à recorrente não satisfaz os requisitos do dever de fundamentação.
É que, como acima se disse, este mapa de apuramento resulta, ele próprio, da Fiscalização, dela sendo coevo, feita à impugnante, cujo relatório e anexos respectivos constam de fls. 70 e sgts. e nos quais está especificada a razão das correcções, conforme resulta, aliás, dos nºs. 8 e 9 ora aditados ao Probatório.
Daí que também não colha a argumentação da recorrente no sentido de que os documentos da sua contabilidade, referidos na sentença, não foram mencionados na fundamentação apresentada pela AT e não são suficientes para fundamentar a decisão, no sentido, de que não esclarecem a decisão desta de considerar os valores dos contratos promessa em detrimento dos valores das escrituras.
Na verdade, tais documentos foram recolhidos pela própria fiscalização e juntos ao respectivo relatório. Ou seja, existe, no caso, a fundamentação das ditas correcções e, consequentemente, da liquidação e trata-se de uma fundamentação clara, suficiente e congruente, pois que através dela fica-se a saber que as correcções tiveram como fundamento a divergência de valores relativos aos lotes 1, 2, 5, 6, 7, 10, 15 e 18, resultantes da confrontação entre os valores constantes dos documentos apreendidos na sequência do mandado de busca e apreensão efectuado à sede do grupo AXL, no âmbito do processo de averiguações NUIPC 8/93 IDSTB, instaurado ao empresário António Xavier de Lima, e os valores, inferiores, constantes das escrituras realizadas.
Ora, a fundamentação dos actos tributários ou «praticados em matéria tributária» que «afectem os direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes», estabelecida no art. 268º, nº 3, da CRP, na LGT e no art. 125º do CPA (e, anteriormente, nos arts. 19º, al. b), 21º, 81º e 82º do CPT), deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, ... equivalendo à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto, não é menos certo que tal fundamentação não carece de ser exaustiva, bastando ser sucinta. Utilizando a linguagem da jurisprudência do STA (cf. os acs. publicados in AD 286/1039, 319/849 e 351/339), o acto só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto acto administrativo (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto (ac. de 2/2/93, loc. cit).
No caso vertente, como resulta dos nºs. 8 e 9 do Probatório, a fundamentação (tal como diz a sentença) preenche estes requisitos legais, pelo que face a essa factualidade, se entende que a liquidação se encontra devidamente fundamentada.
A fundamentação que a lei impõe como condição de validade do acto que se destine a suportar, reveste uma dimensão formal, consubstanciada na explanação dos motivos que se revelem, de forma coerente e clara, aptos a suportarem a decisão final, e não já uma dimensão substancial, em que tal motivação há-de ser a adequada à decisão do ponto de vista do mérito da mesma.
E, no caso vertente, verifica-se essa mencionada dimensão formal.
Como se escreve no Ac. do STA, de 11/12/2002, rec. 01486/02, o «dever de fundamentação tem uma bitola não mensurável por um parâmetro único, antes variando em função do tipo legal do acto, como é adquirido pela doutrina e pela jurisprudência.
A não satisfação deste dever faz incorrer o acto em vício formal, por falta ou insuficiência de fundamentação».
E, continua o aresto, como escreve o Prof. Vieira de Andrade (O Dever de Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, pag. 239), “a fundamentação visa esclarecer concretamente as razões que determinaram a decisão tomada e não encontrar a base substancial que porventura a legitime”, já que o dever formal de fundamentação se cumpre “pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis, enquanto a fundamentação substancial exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo”.
«O discurso fundamentador tem de ser capaz de esclarecer as razões determinantes do acto, para o que há-de ser um discurso claro e racional;
mas, na medida em que a sua falta ou insuficiência acarreta um vício formal, não está em causa, para avaliar da correcção formal do acto, a valia substancial dos fundamentos aduzidos, mas só a sua existência, suficiência e coerência, em termos de dar a conhecer as razões da decisão.»
Como abundantemente tem sido entendido pela jurisprudência dos tribunais superiores (v. g. Acs. STA, de 15/6/88, Rec. nº 5073 e Ac. de 6/2/91, Rec. nº 13085), fundamentar um acto, uma decisão, uma deliberação -- consiste em indicar, concretamente, as razões de direito e de facto por se tomar a decisão com determinado sentido.
Essa fundamentação não carece de ser exaustiva, bastando ser sucinta.
Utilizando a linguagem da jurisprudência do STA (cf. os acs. publicados in AD 286/1039, 319/849 e 351/339), o acto só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto acto administrativo (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto (ac. de 2/2/93, loc. cit).
No caso, é possível, através da fundamentação usada, saber que o que levou os Serviços de Fiscalização a proceder à correcção em causa, foi a constatação, em resultado da fiscalização feita, da existência de valores divergentes relativamente aos lotes 1, 2, 5, 6, 7, 10, 15 e 18, divergência essa resultante da confrontação entre os valores constantes dos documentos apreendidos na sequência do mandado de busca e apreensão efectuado à sede do grupo AXL, no âmbito do processo de averiguações NUIPC 8/93 IDSTB, instaurado ao empresário António Xavier de Lima, e os valores, inferiores, constantes das escrituras realizadas.
Esta fundamentação, embora sucinta, revela, minima, mas suficientemente, as razões e condicionalismos que levaram a AT a proceder à dita e questionada correcção.
E sendo fundamentação que tem, como acima se disse, que ser apreciada, não na sua dimensão substancial ligada ao mérito do próprio acto tributário, mas na sua dimensão formal de explanação dos motivos que se revelem, de forma coerente e clara, aptos a suportarem a decisão final da correcção dos rendimentos, ela é, a nosso ver, suficiente em termos desta dimensão formal.
Pelo que, assim sendo, a fundamentação formal existe e é manifestamente suficiente e clara, não ocorrendo a violação do disposto nos arts. 19° e 21° do CPT (actual art. 77° da LGT) e 268°, nº 3 do CPT.
3.4. Nas Conclusões 17ª e 18ª a recorrente alega que a sentença interpretou e aplicou incorrectamente o preceituado no art. 22° do CPT, pois o não recurso à faculdade prevista naquele preceito legal, que é meramente facultativa, não afasta a possibilidade de invocação do vício da falta de fundamentação, entendimento contrário seria inconstitucional, por violação do disposto no art. 268°, nº 3 da CRP.
Mas, também aqui a recorrente carece de razão legal, quanto ao fundo da questão..
Por um lado, a sentença apreciou a questão da alegada falta de fundamentação da liquidação.
Por outro lado, é certo que a notificação da decisão constituindo, ela própria, um outro acto que, sendo externo e posterior ao processo de formação do acto tributário, é passível de outros tantos vícios (e até vícios autónomos), conducentes à sua nulidade ou anulação mas não mais do que isso. E a eventual existência de vício na notificação da liquidação (designadamente, o de não vir acompanhada de fundamentação bastante da decisão que se pretende levar ao conhecimento do contribuinte), jamais acarretaria a anulação da liquidação notificada, já que existindo, como existe, fundamentação do acto em crise (cfr. nºs. 8 e 9 do Probatório) e não tendo sido, como não foi, pedida a sua notificação ou a passagem de uma certidão, não há vício de falta de fundamentação e o acto de liquidação não é anulável, pois a simples irregularidade, ou falta, de notificação dos fundamentos não gera invalidade do acto, dado que aquela é posterior e exterior a este, e a ilegalidade da notificação é diferente da ilegalidade do acto notificado. Aquela conduz apenas à ineficácia ou à mera inoponibilidade do acto impugnado, só havendo invalidade no caso de se tratar de ilegalidade que o afecte a ele mesmo.
Daí que, no que releva para o caso presente e no que respeita à alegação de que a sentença interpretou e aplicou incorrectamente o preceituado no art. 22° do CPT, quer se trate de uma faculdade, quer se trate de um ónus, não deixa de ser questão que tem a ver com a eficácia do acto e não com a sua legalidade.
Improcedem, nestes termos, as Conclusões 17ª e 18ª.
3.5. Nas Conclusões 19ª a 25ª a recorrente alega que a sentença erra no julgamento de direito, por violação do disposto nos arts. 32° e 39° da LGT [segundo os quais as consequências fiscais decorrentes de simulações de preço tituladas por escrituras implicam a prévia e necessária obtenção de uma decisão judicial nos tribunais comuns a declarar a respectiva invalidade, dado que as escrituras são documentos autênticos (art. 363°, nº 1 do CC) e fazem prova plena, nos termos do art. 371° do CC, sendo que a AT, através do MP, tem interesse em arguir a invalidade das escrituras, para os efeitos do preceituado nos arts. 286° e 287° do CC, pois, caso assim não fosse, as normas contidas nos arts. 32° e 37° do CPT seriam letra morta e sendo que este entendimento é ainda confirmado pelo princípio da unidade e coerência lógica do sistema, com vista à preservação da função dos actos notariais e pela regra prevista no art. 82° do CIMSISSD] e por violação do princípio constitucional da reserva de jurisdição (art. 202° da CRP), por ter permitido que a AT pratique actos judiciais ao extrair consequências fiscais da alegada invalidade das escrituras, acrescendo que a decisão do tribunal a quo tem por base uma mera presunção, sem qualquer fundamento legal, uma vez que concluiu simplesmente que os valores reais das vendas dos lotes foram os constantes dos contratos promessa sem que dos autos conste qualquer prova de tal, resultando, antes, dos depoimentos das testemunhas inquiridas, o contrário e sendo que ao decidir deste modo, o tribunal violou o princípio da tributação do lucro real (art. 104°, nº 2 da CRP e ponto 9 do Preâmbulo do CIRC).
Vejamos.
3.5.1. Quanto à questão da presunção em que terá assentado a decisão do tribunal a quo e à alegada inexistência de prova para concluir que os valores das vendas foram os constantes dos contratos promessa, remete-se para o que acima já se disse, quando se apreciou a questão dos erros de julgamento de facto imputados à sentença.
3.5.2. Quanto ao mais, cremos que não se verificam os erros de julgamento ora apontados.
.Com efeito, a tributação das empresas deve fazer-se pelo lucro real, sendo regra geral a da determinação do lucro tributável com base na respectiva declaração de rendimentos, a qual, por sua vez, assenta na contabilidade.
Mas a AT pode proceder a correcções ao lucro tributável declarado pelo contribuinte, quando este não cumpre os deveres de cooperação a que está obrigado, designadamente o de ter a contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal, cessando a presunção de veracidade da escrita se se verificarem erros, inexactidões ou outros fundados indícios de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte (cfr., ao tempo, os arts. 76° e 78° do CPT).
No caso, face à factualidade apurada pela AT, têm-se por verificados os requisitos da existência de fundados indícios de que a escrita não reflecte a matéria tributável efectiva, consubstanciados na factualidade apurada pelos serviços de fiscalização, nomeadamente, no facto de terem sido celebrados contratos promessa nos quais consta ter sido acordado um valor superior ao que veio a ser declarado nas escrituras de venda e, consequentemente, ao que foi contabilizado como proveito, sendo que tais valores superiores constavam, igualmente, dos demais documentos (fichas e memorial de clientes) também encontrados e apreendidos na sequência do mandado de busca e apreensão efectuado à sede do grupo AXL, no âmbito do processo de averiguações NUIPC 8/93 IDSTB, instaurado a António Xavier de Lima.
E verificando-se os necessários pressupostos legais para a AT proceder às correcções aqui em causa, ou seja, havendo legitimação da AT para proceder ao apuramento do imposto, nos termos em que o fez, competia à recorrida o ónus de provar que o valor real é o valor contabilizado.
O que não logrou, tal como acima se disse, pois, tendo alegado que a divergência de valores se ficou a dever a terem sido alteradas circunstâncias acordadas aquando da celebração dos contratos promessa, não logrou, através da prova documental e testemunhal produzida, comprovar a ocorrência dessas circunstâncias e que, consequentemente, foi o valor contabilizado o efectivamente recebido.
E também não colhe a alegação de violação do disposto nos arts. 32° e 39° da LGT, do princípio do princípio constitucional da reserva de jurisdição (art. 202° da CRP) e do princípio da tributação do lucro real (art. 104°, nº 2 da CRP).
É que, como tem vindo a ser afirmado na jurisprudência do STA e do TCA (cfr., entre outros os acs. do STA, de 26/2/2003, rec. 089/03 e de 15/12/2004, rec. 01083/04) o artigo 32º do CPT (ou, actualmente, o art. 39º da LGT) não impede a Administração Fiscal de, perante uma escritura pública da qual consta determinado preço de venda, tributar em IRS ou IRC, se para tanto tiver razões juridicamente válidas, o correspondente provento, considerando, por presunção, um preço superior ao declarado. Fazendo-o, a Administração não viola o princípio da reserva de jurisdição, pois a lei não exige, para tanto, declaração judicial de nulidade do negócio jurídico simulado, porque constante de escritura pública, já que a mera simulação do preço não é causa da nulidade de tal negócio.
Pelo exposto e concordando-se também com a fundamentação constante destes citados arestos, porque não se verifica, no caso, violação do disposto nos arts. 32° e 39° da LGT, do princípio do princípio constitucional da reserva de jurisdição (art. 202° da CRP) e do princípio da tributação do lucro real (art. 104°, nº 2 da CRP), têm que improceder as Conclusões 19ª a 25ª do recurso.
3.6. Nas Conclusões 26ª e 27ª a recorrente alega, ainda, que a sentença enferma de erro de julgamento por ter violado o disposto no art. 121° do CPT (princípio in dubio contra fiscum), pois face às provas carreadas para os autos, resulta, pelo menos, dúvida fundada quer sobre a existência quer sobre a quantificação do facto tributário, invocando, em seu apoio, o ac. do TCA, de 11/6/2002, rec. 3100/02, que entendeu que tendo-se baseado o acto tributário em correcções de valores suportados em escrituras e havendo dúvida fundada sobre as quantias efectivamente recebidas, são as quantias que os recorrentes aceitam que efectivamente receberam que devem ser consideradas para efeitos de IRC.
Mas, a nosso ver, também não procede esta alegação. Embora esta dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário, nos termos do disposto no art. 121º do CPT (actualmente do art. 100º do CPPT) seja uma dúvida de facto e não uma dúvida de direito, no caso presente, atenta a factualidade provada, não há qualquer «non liquet» quanto ao modo de quantificação operada pela AT. E como adverte o Prof. Saldanha Sanches, «não há dúvida que possa considerar-se fundada, se esta existe por culpa do contribuinte. Há dúvida fundada se a investigação da Administração está aquém do esforço exigível para esta» (A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª Ed., Lisboa, 2000, pag. 335).
Improcedem, portanto, também estas Conclusões 26ª e 27ª do recurso.
DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 5 (cinco) UC.
Lisboa, 22/05/2007
CASIMIRO GONÇALVES
(1) A jurisprudência tem admitido que no processo de impugnação judicial do acto de liquidação se aprecie, oficiosamente, a prescrição, não como questão de fundo, tendente à procedência da demanda, mas com vista à eventual declaração da inutilidade da lide impugnatória: é que, se a dívida decorrente do acto de liquidação estiver prescrita, nem o credor a pode exigir, nem o devedor pode ser constrangido a pagá-la, o que vale por dizer que não é útil, para este último, a anulação do acto de liquidação, pois esse acto, mesmo subsistindo, é inconsequente (cfr., neste sentido, entre outros, os acs. do STA, de 9/2/2005, rec. 0939/04, bem como os de 20/3/2002, 30/4/2002, 15/5/2002, 3/7/2002, 2/10/2002, 13/11/2002 e 18/12/2002, nos recursos nºs. 144/02, 145/02, 365/02, 723/02, 638/02, 1333/02 e 1577/02, respectivamente). |
