A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA (doravante Recorrente) veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou procedente a impugnação judicial, anulando as liquidações de IRS n.os ......045 e ......144, respeitantes ao ano de 2009, no montante de €208.250,96 e €18.875,94 respetivamente.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos termos seguintes:

“A. Salvo o devido respeito, por opinião diversa, entende a Fazenda Pública que a sentença recorrida padece de erro de julgamento, dado que da prova produzida não se podem extrair as conclusões em que se alicerça a decisão proferida.

B. Não pode a Fazenda Pública concordar com a decisão do douto Tribunal, pois ao contrário do entendimento do Tribunal a quo, os atos tributários, ora impugnados, não padecem do vício de violação de lei, por terem sido praticados por inobservância dos pressupostos legais que legitimam o recurso à aplicação da norma antiabuso, prevista no nº 2 do artigo 38º da LGT.

C. No caso sub júdice, entendeu o douto Tribunal que a transformação de uma sociedade por quotas em sociedade anónima não comporta um planeamento fiscal abusivo.

D. Todavia, salvo o devido respeito, que é muito, não pode a Fazenda Pública concordar com tal entendimento, pois o comportamento dos Impugnantes, ora recorridos, constitui um planeamento fiscal abusivo, na medida em que, através da transformação em sociedade anónima e subsequente venda de ações (em vez de quotas), no espaço temporal de um mês, os Impugnantes evitaram a tributação de mais-valias em sede de IRS, por força do disposto na al. a), do n.º 2, do artigo 10º do CIRS.

E. Nos termos do estipulado no n.º 2 do artigo 38.º da LGT, "São ineficazes no âmbito tributário os atos ou negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução, eliminação ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultado de factos, atos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico, ou à obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas, total ou parcialmente, sem utilização desses meios, efetuando-se então a tributação de acordo com as normas aplicáveis na sua ausência e não se produzindo as vantagens fiscais referidas".

F. O referido preceito legal é complementado pelo artigo 63.º do CPPT que contém um conjunto de disposições que concretizam os parâmetros conformadores do procedimento de aplicação da disposição antiabuso.

G. Entendeu o douto Tribunal que no caso em análise, não se encontra preenchido o elemento normativo e que “(…) face à exigida cumulação prevista no n.º 2 do artigo 38º da LGT, não será de aplicar o elemento sancionatório correspondente à estatuição desta norma, não sendo de considerar ineficaz o negócio de transformação societário nem de tributar a mais-valia realizada, com a transmissão das participações sociais, por parte dos 1ºs e 2ºs Impugnantes.”.

H. Resulta dos autos que os restantes elementos se encontram devidamente preenchidos. No que concerne ao elemento normativo e ao contrário do doutamente decidido pelo Tribunal a quo, este também se encontra corretamente preenchido.

I. Pois bem, quando se previu a exclusão de tributação de mais-valias por alienação de ações detidas há mais de 12 meses, (al. a), do n.º 2, do art.º 10º do CIRS, na redação vigente à data dos factos), visava-se uma agilização do mercado de valores mobiliários, mas não se previa este tipo de situações, no fundo um expediente que contornasse a norma. Ora, se qualquer sócio pudesse transformar a sua quota em ações para escapar à mais-valia, esta norma seria vazia de conteúdo e de difícil aplicação.

J. O Tribunal a quo ao decidir como decidiu, fez tábua rasa à intenção da norma e os princípios essenciais do setor de tributação das mais-valias, que são contrários à aceitação do resultado a que se chegou por se ter transformado a sociedade propositadamente antes da alienação.

K. Importa referir que o cidadão contribuinte, dotado de capacidade contributiva, tem o dever de prestar tributo fiscal, proveniente da qualidade de ser social que é, decorre daqui a obrigação de proporcionar ao Estado os meios para apurar e determinar o montante tributável em sede de imposto, prosseguindo-se alguns dos princípios constitucionais, como sejam os da igualdade e da justa repartição do rendimento e de encargos tributários. Tal dever não se coaduna com esquemas de planeamento fiscal que defraudem a lei.

L. Deste modo, as operações que sejam levadas a cabo, a fim de evitar a tributação são proibidas por lei, nos termos do artigo 38.º da LGT.

M. As operações em discussão nos presentes autos, a sua factualidade e os elementos documentais, demonstram, ao contrário do doutamente decidido, que estamos perante uma situação de planeamento fiscal manifestamente abusivo, atendendo às vantagens fiscais obtidas por via da transformação da sociedade por quotas em sociedade anónima, imediatamente anterior à venda das participações sociais.

N. Conforme resulta dos autos, apesar de olvidado pelo douto Tribunal, a Fazenda Pública, não coloca em causa a transformação da sociedade por quotas em sociedade anónima, a alienação das ações ou o modo como as mesmas foram valorizadas. Na realidade estamos perante atos e negócios lícitos.

O. O que a Fazenda Pública coloca em causa é a razão de ser, ou seja, a necessidade de transformar uma sociedade por quotas em sociedade anónima, para posterior venda das participações sociais e desta transformação resultar a vantagem fiscal proibida por lei.

P. Salvo melhor opinião, considera-se, assim, preenchido o teor do n.º 2, do artigo 38.º da LGT, visto estar-se perante um negócio jurídico artificioso e fraudulento, uma vez que a transformação da sociedade, no âmbito da venda das participações sociais, pode ser explicado por razões de natureza fiscal e deve-se à manifesta intenção de eliminação de oneração fiscal, por via da utilização e aproveitamento abusivo da legítima transformação de uma sociedade por quotas em sociedade anónima, com vista ao legítimo negócio da venda de ações.

Q. O Tribunal a quo decidiu, no mesmo pendor, condenar a Autoridade Tributária no pagamento de juros indemnizatórios, todavia, o direito a juros indemnizatórios traduz um dever de indemnização, ligado ao pagamento indevido de tributos e à consequente privação, por mais ou menos tempo, de disponibilidade de capital, o que não ocorreu no caso concreto.

R. No caso em apreço, salvo o devido respeito, não ficou demonstrada, quanto aos atos de liquidação impugnados, a existência de qualquer erro imputável aos serviços, como exige a norma do n.º 1, do artigo 43º da LGT, pelo que, ao contrário do doutamente decidido, é de concluir que não são devidos juros indemnizatórios, com base na citada disposição legal.

S. Assim, ao anular as liquidações impugnadas com fundamento em vício – violação de lei - que se entende por não verificado, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento em matéria de direito, razão pela qual a douta sentença recorrida não se deverá manter na ordem jurídica.”

“1. Os dois sócios recorrentes, atuaram dentro dos limites estabelecidos pela lei fiscal à data dos factos.

2. Nestes termos, a imputação feita de que atuaram à margem da lei, por através de uma sucessão de operações artificiosas e fraudulentas pretenderam subverter o regime fiscal vigente e obterem uma vantagem fiscal ilegítima não tem adesão à realidade nem suporte legal.

3. Antes, a AT faz uma interpretação do normativo vigente em 2009 à luz do enquadramento legal posteriormente surgido, por forma a qualificar a atuação dos recorridos como sendo ilegal, na medida em que teriam manipulado a utilização das normas de forma a puderem obter um resultado final que não era pretendido pelo regime então em vigor.

4. Ora, conforme explicado, a atuação dos recorridos não traduziu nenhuma forma artificiosa nem fraudulenta, tendo apenas recorrido a um benefício fiscal então em vigor, atuação derivada de planeamento fiscal totalmente legítimo, por recorrer a mecanismos legais que de forma alguma são dissimuladores de qualquer realidade não transparente.

5. Com efeito, de forma alguma se pode qualificar uma transformação de tipos de sociedade legais e previstos no CSC como sendo artificiosa.

6. Não tendo a operação em causa este tipo de contornos, a motivação fiscal na origem daquela operação não permite preencher os requisitos cumulativos legalmente estabelecidos para aplicação de uma norma tão intrusiva na vida dos contribuintes como é esta cláusula geral anti-abuso, prevista no n.º 2, do artigo 38.º da LGT.

7. Como bem refletiu, considerou e decidiu o Tribunal a quo.

8. Tendo assim feito a AT agiu ilegalmente, e como tal, não pode deixar de ser responsável pelo sucedido (pagamento de imposto superior ao legalmente devido), devendo reconstituir a situação dos recorridos, mediante o pagamento de juros indemnizatórios.”

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cfr. artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objeto do recurso.

Assim, analisadas as conclusões das alegações verificamos que a questão central do recurso é a de saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito.

A decisão recorrida fixou os factos provados seguintes:

“A) Pela Apresentação nº 06 de 22.04.1994, foi registada a constituição da sociedade, por quotas, "R......, LIMITADA", com o capital social de € 24.939,89, com sede na Zona Industrial, lotes ...a … e … a .., em Rio Maior, sendo sócios A......, C......, J...... e C......- [cf. certidão permanente com o código de acesso 83......, a fls. 140/143 do PA];

B) No dia 09.10.2008, A...... e L......, C......, J...... e P...... e C...... e mulher S......, lavraram o documento, intitulado "Declaração", enquanto detentores da totalidade das participações sociais da sociedade "R......, Lda", onde declaram ter recebido da sociedade "M......, S.A.", a quantia de € 960.000,00 para compra da totalidade das participações sociais, constando, ainda, que: "Cheque n° 8154150597, sobre o Banco ......, no valor de €528.000 (...) à ordem de A......; Cheque n° 7254150598, sobre o Banco ......, no valor de €48.000 (...) à ordem de C......(...)" - [cf. fls. 154/155 do PA];

C) Em 26.01.2009, a Assembleia Geral da "R......, Lda", deliberou o aumento de capital social, mediante incorporação de reservas e entradas em dinheiro e a transformação da sociedade em sociedade anónima, tendo sido aprovado o relatório de gerência, justificativo da transformação, conforme Ata nº2 38, junta a fls. 158/159 do PA;

D) Em 29.01.2009, foi registado o aumento do capital social e a transformação da sociedade em sociedade anónima, com o capital social de €50.000,00, por deliberação datada de 26.01.2009, tendo sido designado o Conselho de Administração, composto por A...... (Presidente), S...... (Vogal) e C...... - [cf certidão permanente com o código de acesso 83......, a fls. 140/143 do PA];

E) Em 31.01.2009, cessaram funções os membros do Conselho de Administração, conforme Ap. 15, de 10.03.2009 - [cf. certidão permanente com o código de acesso 83......, a fls. 140/143 do PA];

F) Em 11.02.2009, foi celebrado o "Contrato de Compra e Venda de Ações", da sociedade "R......, S.A.", em que figuraram como acionistas ou vendedores A...... e L......, casados entre si, C......, solteira, J...... e mulher P...... e C...... e mulher S...... e na qualidade de compradora, "M...... S.A.", donde se extrai que:

a) Os Acionistas são os proprietários legítimos, plenos e exclusivos das ações representativas de 100% do capital social da R......;

b) A R...... dedica-se à prestação de serviços de inspeções periódicas de veículos, bem como de inspeções para atribuição de matrícula e para verificação da identidade ou das condições de segurança (...);

c) É intenção dos acionistas proceder à alienação das AÇÕES por si detidas, estando a compradora interessada em proceder à respetiva aquisição;

2. As Ações são vendidas integralmente subscritas e realizadas, livres de quaisquer ónus, encargos ou responsabilidades e com todos os direitos inerentes. (...) Cláusula Quarta (Preço):

1. Sem prejuízo do disposto nas Cláusulas seguintes, o preço global acordado entre as Partes e devido pela conclusão da presente COMPRA e VENDA é de € 3.435.432,72 (...)

2. O preço (...) é pago aos Acionistas, proporcionalmente às respetivas participações sociais indicadas na alínea a) do número 1 da cláusula primeira, nos seguintes termos:

a) A...... e L...... - € 1.889.487,98 (...);

b) C......- € 171.771,64 (...);

3. As Partes acordaram que o remanescente do preço (...) é pago aos Acionistas, proporcionalmente às respetivas participações sociais (...) através de cheques visados emitidos à ordem de cada um dos acionistas, com os seguintes valores:

a) A...... e L...... - € 1.361.488,00 (...);

b) C......- € 123.771,64 (...); dando os Acionistas, pelo presente, plena quitação do recebimento integral da totalidade do preço indicado no número um da presente cláusula. (...)"

G) Pela Ap. 16, de 10.03.2009, foi registada a designação do Conselho de Administração, composto por D...... (Presidente), M...... (Vogal) e B...... (Vogal) - [cf. certidão permanente com o código de acesso 83......, a fls. 140/143 do PA];

H) Em 27.04.2009, foi registada a alteração de designação social, para "M......, S.A." - [cf. certidão permanente com o código de acesso 83......, a fls. 140/143 do PA];

I) Em 29.11.2012, a Divisão de Planeamento e Apoio Técnico da Direção de Serviços de Planeamento e Coordenação da Inspeção Tributária elaborou a "Informação" nº 262, referente ao processo nº 688/2012, com o assunto "Aplicação da Cláusula Geral Antiabuso a negócios praticados pela contribuinte C......, NIF 205….." - [cf. fls. 206/212 do PA];

J) Em 16.01.2013, o Diretor-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, exarou despacho, que recaiu sobre a informação, mencionada na alínea que antecede, donde se extrai que "Atentos os fundamentos da presente informação, autorizo a aplicação do procedimento proposto" - [cf. fls. 206 do PA];

K) Em 30.11.2012, a Divisão de Planeamento e Apoio Técnico da Direção de Serviços de Planeamento e Coordenação da Inspeção Tributária elaborou a "Informação" nº 264, referente ao processo nº 689/2012, com o assunto "Aplicação da Cláusula Geral Antiabuso a negócios praticados pelo contribuinte A......, NIF 149…." - [cf. fls. 166/172 do PA];

L) Em 16.01.2013, o Diretor-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, exarou despacho, que recaiu sobre a informação, mencionada na alínea que antecede, donde se extrai que "Atentos os fundamentos da presente informação, autorizo a aplicação do procedimento proposto" - [cf. fls. 166 do PA];

M) Em cumprimento da Ordem de Serviço n(……822, emitida pela Direção de Finanças de Lisboa, Inspeção Tributária, Departamento C, Divisão V - Equipa 53, foi determinado o início da ação inspetiva aos Impugnantes, de âmbito interno e parcial, tendo sido efetuadas correções à matéria tributável, no valor de €1.875.771,05, ao ano de 2009, em sede de IRS, tendo sido apurado o valor de imposto em falta, no montante de €187.577,11 - [cf. RIT, a fls. 26 do PA];

N) Em 27.02.2013, foi elaborado o respetivo Relatório de Inspeção Tributária (RIT), onde consta o seguinte:

"1. - CONCLUSÕES DA AÇÃO DE INSPEÇÃO

No decurso da ação inspetiva interna, efetuada ao ano de 2009, foi proposta a aplicação do procedimento de norma antiabuso, a que se refere o art° 632 do Código do Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), a qual foi autorizada por despacho do Exmo. Senhor Diretor Geral da Administração Tributária e Aduaneira, em 16/01/2013.

Da análise efetuada, foram apurados negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos e com abuso de formas jurídicas, à redução de impostos que seriam devidos sem a utilização desses meios, que constituem fundamento para proceder à aplicação da norma legal antiabuso prevista no n° 2 do art° 38° da Lei Geral Tributária (LGT).

Da autorização para aplicação da norma antiabuso, a que se refere o n° 7 do art°. 632 do CPPT, resulta a desconsideração, para efeitos fiscais, da transformação da sociedade por quotas em sociedade anónima, e consequente tributação da alienação de quotas, como mais-valias, que deveriam ter sido declaradas no anexo G, da modelo 3 de IRS, de acordo com a al. b), n° 1 do art°. 10° do CIRS.

Assim, deve proceder-se à anulação dos valores declarados pelo sujeito passivo no Anexo G1 (relativo a mais valias não tributadas), e ao acréscimo da matéria coletável, no valor de € 1.875.771,05, resultado da mais-valia da operação em causa, no Anexo G (relativo a mais valias e outros incrementos patrimoniais), da declaração de rendimentos Modelo 3 - IRS, do exercício de 2009.

Uma vez que no exercício de 2009, as mais-valias eram tributadas à taxa de 10%, de acordo com o n° 4 do artigo 72° do CIRS, foi apurado IRS não declarado, nem entregue nos cofres do Estado, no montante de €187.577,11 (...)." - [cf. fls. 132 vº do PA];

O) Do RIT, referido, na alínea que antecede, consta ainda o seguinte, no capítulo

"III. - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLETÁVEL":

“(texto integral no original; imagem)”

(...)" — [cf. fls. 129/139 do PA];

P) Em 01.03.2013, a Diretora de Finanças da Direção de Finanças de Lisboa, exarou despacho concordante com os pareceres, bem como com o relatório da ação inspetiva, em anexo, donde se extrai que: "Dos fundamentos deles constantes resulta que se encontram verificados os pressupostos legais e de facto para, mantendo-se a avaliação direta, proceder às correções técnicas propostas, nos termos dos artºs 92, n° 1 al. a), artº 10°, n° 1 al. b) e n° 4 al, a), artº 43

[cf. fls. 173/182 dos autos];

S) No dia 16.03.2013, a Autoridade Tributária e Aduaneira, Imposto sobre o Rendimento, emitiu a "Demonstração de Liquidação de IRS", nº ......144, do ano de 2009, em nome dos Impugnantes, que se reproduz:

- [cf. fls. 34 dos autos];

T) Em 21.03.2013, a Autoridade Tributária emitiu a "Demonstração de Acerto de Contas" nº …..543 (nº de compensação nº ……035), em nome dos Impugnantes, do ano de 2009, no valor, a pagar, de €18.875,94 - [cf. fls. 32 dos autos];

U) Na mesma data, a Autoridade Tributária emitiu a "Demonstração de Liquidação de Juros", com o nº ……035, correspondendo o valor de €156,19, por recebimento indevido do reembolso, do ano de 2009 e o montante de €1.718,16, a juros compensatórios - [cf. fls. 33 dos autos];

V) Em 23.03.2013, a Autoridade Tributária e Aduaneira, Imposto sobre o Rendimento, emitiu a "Demonstração de Liquidação de IRS", nº …..945, do ano de 2009, em nome dos Impugnantes, que se reproduz:

W) Em 03.04.2013, a Autoridade Tributária emitiu a "Demonstração de Acerto de Contas" nº ….384 (nº de compensação nº …..756), em nome dos Impugnantes, do ano de 2009, no valor, a pagar, de €208.250,96 - [cf. fls. 29 dos autos];

X) Na mesma data, a Autoridade Tributária emitiu a "Demonstração de Liquidação de Juros", com o nº ….756, correspondendo o valor de €321,85, por recebimento indevido do reembolso, do ano de 2009 e o montante de €20.352,00, a juros compensatórios - [cf. fls. 31 dos autos];

Y) No dia 03.05.2013, os Impugnantes procederam ao pagamento voluntário do valor de € 18.875,94, correspondente ao valor de imposto, ora impugnado - [cf. fls. 32 dos autos];”

“III.2. DOS FACTOS NÃO PROVADOS.

Inexistem quaisquer factos com relevância para a decisão, atento o objeto do

litígio, que devam julgar-se como não provados.”

“Quanto aos factos dados como provados, a convicção do Tribunal alicerçou-se na análise crítica da prova documental junta aos autos, no processo administrativo apenso e informações oficiais juntas e não impugnadas, tal como se foi fazendo referência a propósito de cada uma das alíneas do probatório.”

Vejamos.

A Autoridade Tributária e Aduaneira recorre da sentença que julgou procedente a impugnação anulando os atos de liquidação de IRS e respetivos juros compensatórios.

Na sentença recorrida entendeu-se, em síntese, que não se mostram verificados os pressupostos de aplicação da cláusula geral antiabuso prevista no artigo 38.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária (LGT).

Em particular, não se verifica o elemento normativo, porquanto a vantagem fiscal alcançada pelos impugnantes corresponde a uma opção expressa do legislador.

Consequentemente, a operação de transformação societária não pode ser desconsiderada, beneficiando os impugnantes do regime de exclusão de tributação das mais-valias previsto no artigo 10.º, n.º 2, alínea a) do Código do IRS (na redação vigente).

Por sua vez, a Recorrente entende que a operação levada a cabo consubstancia um esquema artificioso de planeamento fiscal, pois entende que se verificam os elementos constitutivos da cláusula geral antiabuso, designadamente: a existência de vantagem fiscal; a estrutura artificial e pré-planeada dos atos (transformação societária seguida de venda imediata); a finalidade essencial de obtenção de poupança fiscal. Deve, por isso, ser considerada ineficaz a transformação societária, com consequente tributação da mais-valia.

A questão a decidir consiste em saber se estão reunidos os pressupostos de aplicação da cláusula geral antiabuso (artigo 38.º, n.º 2 da LGT), permitindo desconsiderar a transformação de sociedade por quotas em sociedade anónima e tributar as mais-valias obtidas com a alienação das ações.

Do probatório, resulta com relevância que os recorridos eram sócios de uma sociedade por quotas e que foi deliberada a transformação da sociedade em sociedade anónima e ainda que cerca de 11 dias após a renúncia aos cargos sociais, foi celebrado contrato de compra e venda de ações.

À data dos factos vigorava norma que excluía de tributação as mais-valias resultantes da alienação de ações detidas há mais de 12 meses.

Ora, nos termos do artigo 38.º, n.º 2 da LGT, são ineficazes, no âmbito tributário, os atos ou negócios: essencial ou principalmente dirigidos à obtenção de uma vantagem fiscal; através de meios artificiosos ou abusivos; quando tal vantagem seja contrária à finalidade da lei.

A doutrina e jurisprudência têm identificado como pressupostos cumulativos:

Elemento resultado — obtenção de vantagem fiscal;

Elemento meio — utilização de formas anómalas ou artificiosas;

Elemento intelectual — intenção predominante de obter vantagem fiscal;

Elemento normativo — desconformidade com a ratio legis.

No caso concreto, no que concerne aos elementos resultado, meio e intelectual, admite-se, em abstrato, que os recorridos obtiveram uma vantagem fiscal relevante (não tributação da mais-valia); que a operação evidencia uma estrutura sequencial e próxima no tempo; e que a motivação fiscal poderá ter sido determinante.

Todavia, a verificação destes elementos não é suficiente, pois a CGAA exige a sua verificação cumulativa.

A questão decisiva reside na verificação do elemento normativo.

O legislador estabeleceu um regime de exclusão de tributação das mais-valias de ações detidas por mais de 12 meses. Esse regime consubstanciava uma clara opção de política fiscal, visando incentivar o investimento no mercado de capitais.

Paralelamente, o ordenamento jurídico admitia e regulava a transformação de sociedades por quotas em sociedades anónimas, prevendo inclusivamente a continuidade temporal das participações sociais.

Por conseguinte, a obtenção da vantagem fiscal decorre diretamente da aplicação da lei, não contraria a finalidade da norma, antes corresponde ao comportamento objetivamente incentivado pelo legislador.

Não pode, por isso, afirmar-se que o resultado obtido seja abusivo ou desconforme com a ratio legis.

Trata-se, conforme defendem os recorridos de um planeamento fiscal legítimo. A circunstância de o contribuinte ter estruturado os seus atos com vista à obtenção de uma poupança fiscal não é, por si só, ilícita, antes integra o âmbito da liberdade de gestão patrimonial e empresarial.

Como tem sido afirmado pela doutrina e jurisprudência, o planeamento fiscal só é censurável quando ultrapassa os limites da finalidade das normas fiscais, o que não sucede quando o sujeito passivo atua dentro das opções expressamente previstas pelo legislador.

Veja-se a este propósito o Acórdão do TCAN, de 28.09.2017, proferido no processo nº 01188/11.0BEPRT, segundo o qual:

“(…) Naturalmente, tal realidade tem de ter consequências, não podendo aceitar-se a aplicação da cláusula geral antiabuso numa situação que contende com aquilo que foi o desígnio legislativo, a não ser que o mesmo seja comprometido como no caso em que a criação da sociedade anónima não é seguida da sua manutenção como realidade económica por um período de tempo apreciável, o que não sucede no caso presente. Assim, tem de entender-se, para além do que já ficou exposto, que foi satisfeito com a operação de transformação das sociedades por quotas em sociedades por ações o interesse que, na perspetiva legislativa, é o principal a atender, superior ao da própria tributação, o que equivale a dizer que os Recorridos atuaram em perfeita sintonia com tal desígnio, verificando-se que a transformação de sociedades por quotas em sociedades anónimas está expressamente prevista na lei como um meio normal de criação de sociedades deste tipo, inclusivamente no âmbito da tributação do rendimento.

Consequentemente, tal como decidido, não se verifica uma situação enquadrável no n° 2 do art. 38° da LGT, desde logo por não existir um ato que possa considerar-se dirigido essencial ou primacialmente à obtenção de vantagens fiscais (pois ele foi dirigido também à criação de uma sociedade anónima por se pretender que ela funcionasse com as características e potencialidades que lhe são inerentes), mas também por não ter sido utilizado qualquer meio artificioso ou fraudulento para obtenção de vantagens fiscais, o que quer dizer que o ato tributário em sindicância padece efetivamente de vício de violação de lei, na forma de erro sobre os pressupostos, o que é de molde a impor a respetiva anulação."

Neste caso, a atuação dos impugnantes situa-se no domínio do planeamento fiscal lícito, pois utilizam mecanismos jurídicos válidos e obtêm um resultado previsto e aceite pelo sistema fiscal.

Assim sendo, não se verificando o elemento normativo, falha um pressuposto essencial da CGAA, não podendo a AT desconsiderar a operação realizada. As mais-valias encontram-se abrangidas pela norma de exclusão de tributação.

Por conseguinte, tal como se decidiu na sentença recorrida, conclui-se que os atos de liquidação padecem de vício de violação de lei, sendo por isso anuláveis.

A sentença que assim decidiu fez uma correta aplicação do Direito aos factos, não padecendo de erro de julgamento, razão pela qual deve manter-se, improcedendo o recurso.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção de contencioso tributário comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.